III SA/WA 1058/24

III SA/Wa 1058/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-09-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-05-08
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Sułkowska. /sprawozdawca/
Ewa Izabela Fiedorowicz
Marta Waksmundzka-Karasińska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
II FSK 276/25 - Wyrok NSA z 2025-06-24
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 51 § 2, art. 53a § 1 oraz art. 56a § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, asesor WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 września 2024 r. sprawy ze skargi G. z siedzibą w Luksemburgu na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2024 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] sierpnia 2023 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz G. z siedzibą w Luksemburgu kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Postanowieniem z [...] sierpnia 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej "Naczelnikiem" lub "organem pierwszej Instancji") zaliczył G. s.à.r.l. z siedzibą w Luksemburgu (zwanej dalej: "Skarżącą", "Stroną" lub "Spółką") wpłaty z 29 czerwca 2023 r. w kwocie 2.221.422,00 zł na poczet odsetek z tytułu nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. oraz na poczet zobowiązania w tym podatku za 2022 r.,
Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając naruszenie:
- art. 56a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, z późn. zm., dalej o.p.) - poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy w sprawie spełnione zostały przesłanki określone w tym przepisie, a tym samym uzasadnione było zastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę, co potwierdza utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych,
- art. 56a § 1 w związku z art. 121 § 1 i art. 120 o.p. - poprzez niezastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę, pomimo spełnienia przesłanek do jego zastosowania, czym naruszono zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, na skutek wydania rozstrzygnięcia sprzecznego z obowiązującymi przepisami prawa oraz ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych,
- art. 217 § 2 w związku z art. 62 § 4 o.p. poprzez brak należytego oraz wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowienia, w szczególności poprzez brak odniesienia się i uwzględnienia argumentacji dotyczącej przysługującego Skarżącej uprawnienia do skorzystania ze stawki obniżonej odsetek za zwłokę zgodnie z art. 56a § 1 o.p., co uniemożliwiło poznanie faktycznych i prawnych motywów wydanego rozstrzygnięcia.
Z uwagi na powyższe, Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez rozstrzygniecie, iż w sprawie powinna znaleźć zastosowanie na podstawie art. 56a § 1 o.p. obniżona stawka odsetek za zwłokę w wysokości 50%.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej "Dyrektorem" lub "organem odwoławczym") - po zapoznaniu się z zażaleniem i aktami sprawy - postanowieniem z dnia [...] marca 2024 r., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2023 r.
Odnosząc się do ustaleń poczynionych przez organ pierwszej instancji, w uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że 27 czerwca 2023 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT- 8 za 2022 r., w którym Spółka wykazała:
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za czerwiec 2022 r. w wysokości 436.775,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za lipiec 2022 r. w wysokości 291.330,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za sierpień 2022 r. w wysokości 674.613,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za wrzesień 2022 r. w wysokości 245.117,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za październik 2022 r. w wysokości 374.108,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za listopad 2022 r. w wysokości 418.889,00 zł,
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za grudzień 2022 r. w wysokości 119.929,00 zł,
• podatek do zapłaty w wysokości 2.107.011,00 zł.
Dnia 29 czerwca 2023 r. Strona wpłaciła kwotę 2.221.422,00 zł, zaznaczając w tytule wpłaty CIT-8 za 2022 r.
Dnia 26 lipca 2023 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęła korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za 2022 r., w którym Spółka wykazała analogiczne jak wyżej kwoty należnych zaliczek miesięcznych za poszczególne miesiące 2022 r. Przy czym w złożonym zeznaniu z 27 czerwca 2023 r. Skarżąca wykazała kwotę wpłaconej zaliczki za lipiec 2022 r. w wysokości 84.683,00 zł, natomiast w złożonej korekcie kwotę wpłaconej zaliczki za ten miesiąc w kwocie 84.646,00 zł, a więc w niższej o kwotę 37,00 zł.
Z uwagi na powyższe 28 lipca 2023 r. Spółka dokonała dopłaty w wysokości 40,00 zł.
Upomnieniem z 11 sierpnia 2023 r. wezwano Stronę do uregulowania odsetek z tytułu nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za sierpień, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2022 r.
W związku z otrzymanym ww. upomnieniem, wnioskiem z 29 sierpnia 2023 r. Spółka wystąpiła o wydanie postanowienia o sposobie rozliczenia wpłaty z 29 czerwca 2023 r.
Organ odwoławczy podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z korektą deklaracji, a jedynie ze złożeniem deklaracji rocznej (pierwotnej) CIT-8 za 2022 r., zatem, w przypadku Skarżącej nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 56a § 1 o.p. Brzmienie tego przepisu wskazuje bowiem, iż obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 50% stawki odsetek za zwłokę stosuje się w przypadku spełnienia łącznie następujących warunków: złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia upływu terminu do jej złożenia, a następnie zapłaty zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty.
Stąd też, wbrew opinii Skarżącej, prawidłowo organ pierwszej instancji od niezapłaconych zaliczek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2022 r. naliczył odsetki za zwłokę według podstawowej stawki odsetek określonej w art. 56 § 1 cytowanej ustawy.
Dyrektor zauważył, że wprawdzie w orzecznictwie sądów administracyjnych stosowanie przepisu art. 56a § 1 ww. ustawy zostało rozciągnięte na przypadki, w których podatnik złożył w ustawowym terminie zeznanie roczne dla podatku dochodowego od osób prawnych i wykazał w nim zaliczki na podatek dochodowy w prawidłowej wysokości, tym niemniej organ odwoławczy nie podzielił ww. stanowiska, które opiera się na dokonywaniu wykładni art. 56a § 1 o.p. wykraczającej poza jego literalne brzmienie. Wykładnia językowa - kontynuował swój wywód Dyrektor - uniemożliwia zastosowanie tego przepisu do zaległości podatkowych z tytułu zaliczek. Przepis art. 56a cyt. ustawy ma charakter wyjątku od zasady (preferencji, ulgi) i nie może być interpretowany rozszerzająco. Z obowiązujących bowiem na gruncie ustaw podatkowych przepisów nie wynika obowiązek deklarowania, ani tym bardziej korygowania przez podatników zaliczek w drodze deklaracji. Obowiązek deklarowania zaliczek został zniesiony w 2006 r. i aktualnie podatnicy są obowiązani do wpłaty zaliczek w ciągu roku i "korygowania" wysokości tych wpłat również na bieżąco bez oczekiwania na moment, w którym będzie możliwe złożenie zeznania rocznego czy jego skorygowanie.
Jak wynika z akt sprawy - wskazał organ odwoławczy - składając deklarację roczną (zeznanie za 2022 r.), w której zostały ujawnione zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych od czerwca do grudnia 2022 r., mimo istnienia obowiązku ich zapłaty, Strona zapłaciła je tylko w części, tj. za:
• czerwiec 2022 r. Spółka wpłaciła 20 lipca 2022 r. kwotę 152.792,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 436.775,00 zł,
• lipiec 2022 r. Spółka wpłaciła 23 sierpnia 2022 r. kwotę 84.683,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 291.330,00 zł,
• sierpień 2022 r. Spółka wpłaciła 22 września 2022 r. kwotę 84.392,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 674.313,00 zł,
• wrzesień 2022 r. Spółka wpłaciła 26 października 2022 r. kwotę 85.867,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 245.117,00 zł,
• październik 2022 r. Spółka wpłaciła 22 listopada 2022 r. kwotę 85.648,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 374.108,00 zł,
• listopad 2022 r. Spółka wpłaciła 21 grudnia 2022 r. kwotę 85. 631,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 418.889,00 zł,
• grudzień 2022 r. Spółka wpłaciła 24 stycznia 2022 r. kwotę 63.501,00 zł, natomiast z zeznania wynika kwota 119.929,00 zł.
Uchybienie terminowi płatności zaliczki powoduje, iż z mocy prawa staje się ona zaległością podatkową. Odsetki za zwłokę - wskazał Dyrektor - naliczane są do dnia, włącznie z tym dniem zapłaty podatku, złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie, na ostatni dzień terminu złożenia zeznania - od nieuregulowanych w terminie płatności w całości lub w części zaliczek na podatek dochodowy. Z uwagi na powyższe prawidłowo organ pierwszej instancji naliczył odsetki od niezapłaconych zaliczek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. odpowiednio - za czerwiec od 21 lipca 2022 r., tj. od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności zaliczki do 27 czerwca 2022 r., tj. do dnia złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy 2022 r., za lipiec 2022 r. od 23 sierpnia 2022 r., tj. od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności zaliczki do 27 czerwca 2022 r., tj. do dnia złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy 2022 r. oraz za sierpień 2022 r. od 21 września 2022 r., tj. od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności zaliczki do 27 czerwca 2022 r., tj. do dnia złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy 2022 r.
Nie zgodziwszy się ze stanowiskiem organów podatkowych Spółka wniosła do tutejszego Sądu skargę, zarzucając naruszenie następujących przepisów prawa mające wpływ na wynik sprawy:
1) art. 56a § 1 o.p. - poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w niniejszej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki określone w tym przepisie, a tym samym uzasadnione było zastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę, co potwierdza ugruntowana i jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych;
2) art. 56a § 1 w związku z art. 121 § 1 i art. 120, w zw. z art. 2a o.p. - poprzez niezastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę, pomimo spełnienia przesłanek do jego zastosowania, czym naruszono zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, na skutek wydania rozstrzygnięcia sprzecznego z obowiązującymi przepisami prawa oraz całkowicie ignorującego ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, dokonując jednocześnie interpretacji przepisu budzącego wątpliwości wbrew dyspozycji sformułowanej w art. 2a o.p., tj. na niekorzyść Skarżącej.
W związku z powyższym spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, a także zasądzenie od Dyrektora kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przewidzianych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
Korzystając z uprawnienia, które przyznaje sądowi administracyjnemu art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."), dopuszczający możliwość rozpoznania w postępowaniu uproszczonym skargi, której przedmiotem jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, Sąd procedował w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. naruszają prawo.
Stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości. Z akt sprawy wynika, że 27 czerwca 2023 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT- 8 za 2022 r., w którym G. S. A. R. L. wykazała:
• kwotę należnych zaliczek miesięcznych za czerwiec 2022 r. w wysokości 436.775,00 zł, • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za lipiec 2022 r. w wysokości 291.330,00 zł, • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za sierpień 2022 r. w wysokości 674.613,00 zł, • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za wrzesień 2022 r. w wysokości 245.117,00 zł • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za październik 2022 r. w wysokości 374.108,00 zł, • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za listopad 2022 r. w wysokości 418.889,00 zł, • kwotę należnych zaliczek miesięcznych za grudzień 2022r. w wysokości 119.929,00 zł, • podatek do zapłaty w wysokości 2.107.011,00 zł. 29 czerwca 2023 r. spółka dokonała wpłaty, zaznaczając w tytule wpłaty CIT-8 za 2022 r.
26 lipca 2023 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęła korekta zeznania: w złożonym zeznaniu z 27 czerwca 2023 r. spółka wykazała kwotę wpłaconej zaliczki za lipiec 2022 r. w wysokości 84.683,00 zł, natomiast w złożonej korekcie kwotę wpłaconej zaliczki za ten miesiąc w kwocie 84.646,00 zł, a więc w niższej o kwotę 37,00 zł.
Jak wynika z akt sprawy, spółka dokonała wpłaty podatku dochodowego, naliczając – prawidłowo w ocenie Sądu - obniżoną 50 % stawkę odsetek za zwłokę, o której mowa w art. 56a o.p. Tym samym Sąd nie podzielił poglądu organu, iż przepis ten nie miał w sprawie zastosowania.
Jak stanowi sporny przepis:
§ 1. Obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 50% stawki odsetek za zwłokę stosuje się w przypadku spełnienia łącznie następujących warunków:
1) złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji, nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia upływu terminu do złożenia deklaracji;
2) zapłaty zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty.
§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio w razie zaliczenia nadpłaty lub zwrotu podatku, a także w razie potrącenia lub przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w trybie określonym w art. 66, na wniosek złożony w terminie 7 dni od dnia złożenia korekty deklaracji.
§ 3. Obniżonej stawki odsetek za zwłokę nie stosuje się w przypadku korekty deklaracji:
1) złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej;
1a) złożonej po doręczeniu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej;
2) dokonanej w wyniku czynności sprawdzających.
Nie ulega wątpliwości, że każda uszczuplona zaliczka staje się odrębną zaległością podatkową, odrębną również od zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego za dany rok podatkowy i że zaległość ta istnieje do czasu jej rozliczenia w zeznaniu rocznym, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego. W tym samym terminie podatnicy są zobowiązani wpłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu, a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Z tą chwilą, miesięczne/kwartalne zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek ulegają przekształceniu w roczne zobowiązanie w podatku dochodowym. Pomimo ustania bytu prawnego zaliczek (przestaje istnieć zaległość z tego tytułu) nadal należne są odsetki od zaległych zaliczek, gdyż zgodnie z art. 51 § 2 o.p. za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, a zgodnie z art. 53a § 1 o.p. odsetki od takiej zaliczki biegną do dnia złożenia zeznania podatkowego.
Wysokość zaliczek wykazywana jest w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za dany rok podatkowy. To jest jedyny sposób deklarowania wysokości zaliczek - tyle, że nie deklaruje się ich na bieżąco, sukcesywnie w trakcie roku, ale wykazuje się ich wysokość po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu rocznym. Tak więc podatnik wskazuje wysokość zaliczek, deklaruje je - tyle że ustawodawca przesunął termin, w którym zaliczki są deklarowane.
Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie należało przyjąć, że przekształcenie istniejącego w trakcie roku podatkowego obowiązku uiszczenia zaliczek w obowiązek uiszczenia zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy, nie przekreśla możliwości zastosowania obniżonej stawki odsetek, o której mowa w art. 56a § 1 o.p., także wówczas, gdy podatnik ureguluje obciążające go w związku z tym zaległości z tytułu niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek.
W przekonaniu Sądu, biorąc pod uwagę cel wprowadzonej regulacji (zachęcenie podatników do składania korekt deklaracji i dobrowolnego wpłacania zaległości podatkowych) oraz dążenie przy wykładni do spójności systemu prawnego, należy przy interpretacji art. 56a o.p. posłużyć się wykładnią celowościową tej regulacji, uznając, że przekształcenie istniejącego w trakcie roku podatkowego obowiązku uiszczenia zaliczek w obowiązek uiszczenia zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy, nie wyklucza możliwości zastosowania obniżonej stawki odsetek, o której mowa w art. 56a § 1 o.p. Ma to miejsce także wówczas, gdy podatnik złoży zeznanie roczne i wykaże w nim zaliczki, które w roku podatkowym, mimo takiego obowiązku nie zostały zapłacone (w całości), bądź skoryguje to zeznanie, wykazując zaliczki w prawidłowej wysokości i ureguluje obciążające go odsetki od tych niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek.
Zważyć przy tym należało, że stosownie do art. 53a § 1 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Oznacza to, że po zakończeniu roku podatkowego, kiedy to nie istnieją już zaliczki, odsetki za zwłokę w terminowym ich uiszczeniu w prawidłowej wysokości mogą być przedmiotem decyzji organów podatkowych. Na potrzeby wyliczenia odsetek, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zaliczek (chociaż nie podlegają one zapłacie), co - jak wskazano wyżej - jest adekwatne do obowiązku zadeklarowania wysokości zaliczek w zeznaniu rocznym. Okoliczność powyższą należało uznać za istotną w świetle wykładni celowościowej art. 56a § 1 o.p.
Zdaniem Sądu, sprzeczne ze wskazanym wyżej celem ustawodawcy byłoby przyjęcie, że z dobrodziejstwa obniżonej stawki odsetek za zwłokę nie mogą skorzystać podatnicy, którzy po zakończeniu roku podatkowego dobrowolnie wpłacają odsetki od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, nie czekając na postępowanie podatkowe, w jakim organ podatkowy wyda decyzję określającą kwotę należnych odsetek.
Nie ulega przy tym wątpliwości, że prawidłowe dokonywanie rozliczeń podatkowych oraz terminowe uiszczanie podatków są podstawowymi obowiązkami podatnika wynikającymi z przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że sam w sobie fakt, iż podatnik nie wykonał lub niewłaściwie wykonał obowiązki w zakresie terminowej zapłaty zaliczek we właściwych kwotach, nie może stanowić podstawy do odmowy zastosowania obniżonej stawki podatku. Z samej swej natury odsetki (w tym także odsetki obniżone) dotyczą zaległości, a zatem sytuacji, gdy podatnik (lub inny podmiot) nie wywiązał się z ciążącego na nim obowiązku zapłaty.
Bez wątpienia jednak w świetle art. 25 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.) dopiero złożenie zeznania rocznego umożliwia podatnikowi zadeklarowanie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.
Takie stanowisko prezentowane jest jednolicie w orzecznictwie, m.in. NSA w wyroku II FSK 1693/20 z 12 lipca 2022 r. zwrócił uwagę, że celem przepisu art. 56a § 1 o.p. było zachęcenie podatników do składania korekt deklaracji i dobrowolnego wpłacania zaległości podatkowych. dobrowolna zapłata odsetek z tytułu nieterminowego uiszczenia zaliczek, które to odsetki pozostały do uiszczenia po zakończeniu roku podatkowego, uzasadnia zastosowanie do wyliczenia tych odsetek obniżonej stawki określonej w art. 56a § 1 o.p. (zob. wyroki NSA z 18 marca 2015 r., II FSK 416/13; II FSK 2589/19, z 12 lipca 2022 r., II FSK 548/20; z 12 lipca 2022 r., II FSK 1693/20; z 31 maja 2022 r., II FSK 3129/19; z 31 maja 2022 r., II FSK 39/20; z 12 lipca 2022 r. o sygn. akt II FSK 571/20, II FSK 1693/20, II FSK 311/20, z 31 maja 2022 r. o sygn. akt II FSK 194/20, II FSK 2589/19, II FSK 3129/19, II FSK 2953/19, II FSK 3128/19, II FSK 39/20; wyrok WSA w Gliwicach z 3 października 2023 r., I SA/Gl 389/23, wyroki WSA w Warszawie w sprawach o sygn. III SA/Wa 2813/18, III SA/Wa 2814/18, III SA/Wa 2815/18, III SA/Wa 2816/18 i wiele innych).
Należy zauważyć, że z uwagi na brak obowiązku składania deklaracji na zaliczki, podatnik nie ma możliwości odrębnego korygowania wysokości samych zaliczek jako takich, gdyż przepisy nie przewidują samodzielnych deklaracji na zaliczki. Ustawodawca już wiele lat temu zrezygnował z nakładania na podatników podatku dochodowego od osób prawnych obowiązku składania w trakcie roku podatkowego comiesięcznych (lub kwartalnych) deklaracji na same zaliczki. Zdaniem Sądu jednak, brak obowiązku odrębnego deklarowania wysokości comiesięcznych (lub kwartalnych) zaliczek, a tym samym brak możliwości składnia korekt tych deklaracji, nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania z dobrodziejstwa obniżonych odsetek za zwłokę, które przypisane są do sytuacji określonej w art. 56a § 1 o.p.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji wydane zostały z naruszeniem przepisu prawa materialnego, tj. art. 56a § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię tego przepisu, której skutkiem było niezastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę.
Ponownie rozpoznając sprawę organ rozliczy dokonaną przez skarżącą spółkę wpłatę, uwzględniając wykładnię prawa przedstawioną w niniejszym wyroku.
W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.