III SA/KR 451/25

III SA/Kr 451/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-09-11
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Ewa Michna
Ewelina Dziuban
Jakub Makuch /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Makuch (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ewa Michna Asesor WSA Ewelina Dziuban Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Tuczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2025 r. sprawy ze skargi P. S.A. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 9 stycznia 2025 r., nr 1201-IOC.4322.466.2024 w przedmiocie odmowy korekty zgłoszenia celnego uzupełniającego oraz określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług wnioskowaną a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym uzupełniającym I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz strony skarżącej P. S.A. w S. 5 021 (słownie: pięć tysięcy dwadzieścia jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi P. S.A. w Szwajcarii była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 9 stycznia 2025 r. (znak 1201-IOC.4322.466.2024) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z 29 lipca 2024 r. (znak 358000-COC1.4400.253.2023) o odmowie korekty zgłoszenia celnego uzupełniającego oraz określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług wnioskodawcy, a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym.
Decyzja ta zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:
1. Spółka P. S.A. w K. (dalej: "uczestnik") działając jako przedstawiciel pośredni szwajcarskiej firmy P. S.A. w Szwajcarii (dalej: "strona skarżąca", "spółka") korzystając z pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, zgłosiła w dniu 07.08.2023 r. do procedury dopuszczenia do obrotu towar pochodzący z Brazylii, opisany jako: (LOT LQ 3884) tytoń suszony ognioworurowo typu Virginia, częściowo odżyłowany, jednolity w całej masie, bez domieszek tytoni nieprzetworzonych innych typów oraz tytoni przetworzonych – 17 600 kg, do kodu CN24012085 (kodu Taric 24012085 90) ze stawką celną erga omnes wysokości 11,2% MIN 22 EUR /100 kg, MAX 56 EUR /100 kg.
Zgłoszenie do tej procedury polegało na dokonaniu wpisu do rejestru przedsiębiorcy o nr 2718. Zgłoszenie celne uzupełniające zostało złożone w dniu 1.09.2023 r.
W zgłoszeniu celnym spółka dokonała ustalenia wartości celnej na warunkach dostawy FOB RIO GRANDE oraz określenia należności celno-podatkowych, których podstawę stanowiły faktura handlowa z 11.03.2023 r., zbiorcze faktury transportowe z 14.03.2023 i z 27.04.2023 r., faktura proforma z 7.08.2023 r. oraz informacja o ubezpieczeniu przesyłki.
2. Po zwolnieniu towaru, uczestnik (P. Polska S.A. w K.), działając w imieniu strony skarżącej, pismem z 04.09.2023 r. złożył do organu I instancji wniosek o korektę zgłoszenia celnego w zakresie pola nr 33, pola nr 44 oraz pola nr 47 - mające wpływ na określenie różnicy między kwotą podatku od towarów i usług (typ B00) we wskazanej wysokości, tj. 112 072,00 zł, a kwotą tego podatku już wykazanego w ww. zgłoszeniu celnym, tj. 117 786,00 uzasadnieniu tego wniosku wskazał, że w dniu zgłoszenia odbiorca towaru nie dysponował kompletem dokumentów potwierdzających jego status. Dokumenty te zostały dostarczone przez wysyłającego już po dokonaniu odprawy celnej.
Do w.w. wniosku przedłożono m.in. oświadczenie o podziale towaru w Antwerpii w dniu 28.07.2023 r. poświadczone 31.07.2023 r. przez belgijski organ celny i dotyczące towaru LQ3884 - 18.630,92 kg brutto i 17.600,00 kg netto (podzielonego na 88 kartonów) umieszczonego na kserokopii świadectwa autentyczności tytoniu.
3. Decyzją z 29.07.2024 r. organ I instancji odmówił stronie skarżącej korekty zgłoszenia celnego uzupełniającego z 01.09.2023 r. oraz odmówił określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług w wysokości wnioskowanej przez spółkę, a kwotą podatku już wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym uzupełniającym.
W motywach rozstrzygnięcia podał, że w załączniku 9 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej prawodawca unijny wskazał, że pod warunkiem przedstawienia świadectwa znajdującego się w niniejszym załączniku, uprzywilejowane traktowanie taryfowe z uwagi na rodzaj, jakość lub autentyczność towarów udzielane jest m.in. tytoniowi objętemu pozycją 2401. Świadectwa odpowiadają zaś wzorom znajdującym się w tym załączniku i muszą być należycie poświadczone poprzez wskazanie miejsca i daty wystawienia oraz naniesienie pieczęci organu wystawiającego w kraju wywozu oraz podpis osoby lub osób uprawnionych do ich podpisania. Możliwość ich wystawienia posiada organ, który jest uznany przez kraj wywozu, podejmuje się weryfikacji danych wskazanych w świadectwie, podejmuje się zapewnienia Komisji i państwom członkowskim, na ich wniosek, wszelkich stosownych informacji w celu umożliwienia dokonania oceny danych wskazanych w świadectwach. Kraj wywozu przesyła Komisji wzory pieczęci stosowanych przez ich organ lub organy wystawiające oraz upoważnione urzędy. Komisja przekazuje te informacje organom celnym państw członkowskich.
Naczelnik MUCS podał, że w przypadku wywozu tytoniu z Brazylii poświadczyć świadectwa autentyczności tytoniu może m.in. Federacao das Industrias do Estado do Rio Grande do Sul z siedzibą w Porto Algere lub jej upoważnione biura.
Dalej Naczelnik wyjaśnił, że przedłożony wraz z wnioskiem oryginał oświadczenia (wyciągu z podziału) sporządzony został w Antwerpii w dniu 28.07.2023 r. dla 88 kartonów towaru o wadze brutto 18.630,92 kg i wadze netto 17.600,00 kg, oznaczonego jako LQ3884 KNT REF.NR:LJE002510. Został on poświadczony w dniu 31.07.2023 r. przez belgijski organ celny na podstawie świadectwa autentyczności tytoniu nr [...], wystawionego w Porto Alegre przez upoważniony do tego brazylijski organ - tj. Federaęao das Industrias do Estado do Rio Grandę do Sul, którego z kolei kserokopia znajduje się na odwrocie świadectwa zastępczego.
Jednocześnie organ I instancji wskazał, że dokument ten nie został poświadczony zgodnie ze wzorem jaki Brazylia udostępniła Komisji Europejskiej i który widnieje w unijnym systemie informatycznym zarządzania wzorami pieczęci dokumentów SMS (Specimen Management System). System ten pozwala na przesłanie informacji m.in. o pieczęciach. Wzory pieczęci i podpisów osób uprawnionych do wystawiania i podpisywania świadectw autentyczności tytoniu w imieniu Federaęao das Industrias do Estado do Rio Grandę do Sul znajdują się w domenie Nomenklatura Scalona. Zgodnie z nimi, poświadczenie świadectwa autentyczności tytoniu winno się składać z pieczęci organu z imieniem i nazwiskiem oraz podpisem osoby upoważnionej.
Organ I instancji podkreślił, że przedstawione przez spółkę świadectwo nr [...] opatrzone jest podpisem oraz pieczęcią orangu brazylijskiego, w której brak wskazania imienia i nazwiska osoby składającej podpis. Tym samym, dokument ten nie został należycie poświadczony, tzn. zgodnie ze wzorem przesłanym Komisji jako właściwy i stosowany w danym czasie przez uprawniony do tego organ brazylijski - nie zawiera pieczęci imiennej wymaganej przez administrację celną Brazylii.
Powyższe, wg Naczelnika MUCS wyklucza przyjęcie do obliczenia długu celnego towaru, zaklasyfikowanego do kodu CN 24012085, stawki celnej dla krajów trzecich (erga omnes) w wysokości: 18.4% MIN 22 EUR / 100 kg MAX 24 EUR / 100 kg i skutkuje stwierdzeniem, że wnioskowana podpozycja - kod Taric 2401 20 85 10 jest niedozwolona.
4. W odwołaniu od opisanej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie:
1) art. 48 Unijnego Kodeksu Celnego (UKC) wskutek:
- przyjęcia, że nie spełniono przesłanek wymaganych do zastosowania uprzywilejowanego traktowania taryfowego;
- nieuwzględnienia wniosku o zwrot przywozowych należności celnych i podatkowych VAT pomimo przedstawienia wymaganych przez obowiązujące przepisy dokumentów, w tym prawidłowo wystawionego i poświadczonego świadectwa autentyczności tytoniu;
2) art. 116 ust. 1 lit. a) UKC i art. 117 UKC w zw. z art. 48 UKC poprzez odmowę zwrotu należności celno-podatkowych pomimo, że w sprawie z uwagi na spełnienie warunków do uprzywilejowanego traktowania taryfowego doszło do zawyżenia kwoty należności celno-podatkowych wynikających z importu towaru;
3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego - z uwagi na:
a) brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez:
- nieuwzględnienie faktu, iż świadectwo autentyczności tytoniu dla przesyłki objętej zgłoszeniem celnym spełnia wymogi formalne określone przez obowiązujące przepisy i zawiera wszystkie niezbędne elementy, a wskazana przez organ w decyzji okoliczność, iż przedłożone świadectwo nie zawiera imiennej pieczęci osoby uprawnionej do jej podpisania wykracza poza zakres obligatoryjnych elementów takiego świadectwa oraz
- błędne przyjęcie, iż podstawą twierdzenia, że przedłożone świadectwo nie zostało poświadczone w sposób "pełny" - jest to, że świadectwo jest niezgodne z wytycznymi zawartymi w systemie Specimen Management System ("SMS") pomimo, że świadectwo to spełnia wymogi formalno-prawne i okoliczność ta jako kluczowa w sprawie powinna zostać uwzględniona przez organ, a w razie ewentualnych wątpliwości co do autentyczności prawidłowości jego świadczenia - organ powinien z urzędu podjąć działania wyjaśniające w tym zakresie;
b) błędne uznanie, że świadectwo autentyczności tytoniu zostało wystawione na podstawie niewłaściwie poświadczonego pierwotnego świadectwa autentyczności, wskutek czego nie może ono stanowić podstawy do uprzywilejowanego traktowania taryfowego pomimo, że przedłożone świadectwo zawiera wszystkie elementy wymagane przez przepisy prawa oraz zostało prawidłowo poświadczone przez upoważnioną do tego osobę w kraju wywozu, a na świadectwie jest widoczna pieczęć uprawnionego organu i podpis upoważnionej do tego osoby - czego nie kwestionuje organ; ponadto z uwagi na podzielenie przesyłki na dalszym etapie transakcji - zostało prawidłowo poświadczone również przez organ celny w Belgii i upoważnionego funkcjonariusza celnego;
c) nieuzasadnione twierdzenie, że poświadczenie świadectwa autentyczności tytoniu powinno zawierać trzy elementy, tj. pieczęć organu, pieczątkę imienną oraz podpis osoby upoważnionej do jego wystawiania podczas gdy przepisy mające zastosowanie w sprawie wskazują wprost, że świadectwa są poświadczane poprzez naniesienie pieczęci organu wystawiającego świadectwo w kraju wywozu oraz podpis osoby uprawnionej do ich podpisania.
5. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją z 9.01.2025 r. utrzymał w mocy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu zwrócił uwagę, że uprzywilejowane traktowanie taryfowe ze względu na rodzaj towarów – jest pod pewnymi warunkami udzielane także w odniesieniu do tytoniu. Zgodnie z załącznikiem I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, uprzywilejowane traktowanie taryfowe udzielane jest w odniesieniu do tytoniu, pod warunkiem przedstawienia należycie potwierdzonego świadectwa. Wzory i przepisy regulujące wystawianie świadectw określne są w załączniku 9 do w.w. rozporządzenia. Organ wskazał, że Komisja Europejska przekazuje organom celnym wzory pieczęci stosowanych przez kraj wywozu i wykonuje to za pośrednictwem unijnego systemu informatycznego zarządzania wzorami pieczęci i dokumentów - Specimen Management System (SMS). Wyjaśnił, że system ten (administrowany przez Komisję Europejską) pozwala na przesyłanie informacji m.in. o aktualnych wzorach pieczęci i podpisów osób uprawnionych do zatwierdzania świadectw autentyczności produktu. Dostęp do tego systemu jest ograniczony dla wyznaczonych pracowników służb celno-skarbowych. Tylko konkretne osoby mogą porównywać wzory pieczęci, którymi potwierdzone zostały świadectwa pochodzenia ze wzorami notyfikowanymi Komisji Europejskiej przez dany kraj. Organ wskazał, że importerom wzory te nie mogą być przekazywane, lecz na ich żądanie mogą być pokazane na ekranie monitora lub na wydruku. Dalej podał, że w przypadku wątpliwości, co do zgodności pieczęci ze wzorem opublikowanym w systemie SMS, należy odmówić preferencyjnego traktowania lub skierować świadectwo pochodzenia do weryfikacji.
Dalej organ odwoławczy podkreślał, że zgodnie z wzorami pieczęci stosowanymi w krajach wywozu, które Komisja Europejska udostępniła organom celnym państw członkowskim, poświadczenie świadectwa autentyczności tytoniu winno składać się z takich elementów, jak: (1) pieczęci organu wystawiającego, (2) pieczątki imiennej oraz (3) podpisu osoby upoważnionej. W ocenie organu odwoławczego, zapisy Systemu SMS Komisji Europejskiej, w zakresie Systemu Zarządzania Wzorami [SAT], tj. systemowa "konsultacja SMS – wzór", gdzie widnieją obrazy: "Stamp + name and signatures", potwierdzają wskazane przez organ I instancji nieprawidłowości.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wyjaśnił, że w toku postępowania odwoławczego dokonano logowania do systemu SMS celem weryfikacji wymaganych elementów świadectwa autentyczności tytoniu i podkreślił, że na dowolnym etapie toczącego się postępowania odwoławczego jak i prowadzonego przez organ I instancji, na wniosek stron istniała możliwość ponownego logowania do tego systemu przez uprawnionego pracownika i udostępnienia (okazania) prawidłowych wzorów pieczęci.
Dalej podkreślał, że po dokonaniu weryfikacji przez organ odwoławczy pieczęci w systemie SMS przypisanych do organu uprawnionego do poświadczenia autentyczności towaru (tytoniu) w kraju wywozu – Brazylii, znajdują się pieczęcie kilkunastu umocowanych osób wraz z ich wzorami podpisów i pieczęciami imiennymi. Organ dodał, że na przedłożonym świadectwie autentyczności tytoniu widnieje: data: 24.02.2023 r. miejsce: Porto Allegre, pieczęć organu "Federacao das Industrias do Estado do Rio Grande do Sol" oraz nieczytelny podpis. Jednoznacznie brakuje pieczęci osoby uprawnionej podpisującej świadectwo, zgodnie z załączonymi w systemie SMS pieczęciami, które Komisja Europejska udostępniła organom celnym państw członkowskim.
Podsumowując organ odwoławczy wskazał, że brak imiennej pieczęci wobec nieczytelnego podpisu (parafki) uniemożliwia organom celnym identyfikację osoby podpisującej przedmiotowe świadectwo autentyczności towaru, tym bardziej, że organ uprawniony w kraju wywozu w Brazylii posiada kilkanaście osób umocowanych do poświadczenia autentyczności towaru (tytoniu).
Organ II instancji podkreślał, że brak prawidłowej pieczęci stanowi brak formalny oryginału dokumentu, tym samym sporządzony na jego podstawie wyciąg z podziału towarów, sporządzony przez organ celny belgijski, nie może stanowić podstawy do uznania uprzywilejowanego traktowania towaru. Tym samym, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zasadna była odmowa uznania uprzywilejowanego traktowania towaru, a w konsekwencji odmowa określenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług w wysokości wnioskowanej, a kwotą podatku już wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym.
6. W skardze na opisaną wyżej decyzję strona skarżąca zarzuciła naruszenie:
1) art. 56 ust. 1 i 2 UKC oraz Załącznika 9 do Rozporządzenia w zw. z art. 48 UKC wskutek:
a) błędnego przyjęcia, że w niniejszej sprawie nie spełniono przesłanek wymaganych do zastosowania uprzywilejowanego traktowania taryfowego;
b) niewłaściwego zastosowania i nieuwzględnienia Wniosku o zwrot należności przywozowych, pomimo przedstawienia wymaganych przez obowiązujące przepisy prawa dokumentów, w tym prawidłowo wystawionego poświadczonego świadectwa autentyczności tytoniu;
2) art. 116 ust. 1 lit. a) UKC, art. 117 UKC i Taryfy Celnej UE w zw. z art. 48 UKC – poprzez odmowę zwrotu należności celnych, pomimo, że w niniejszej sprawie z uwagi na spełnienie warunków do uprzywilejowanego traktowania taryfowego doszło do zawyżenia kwoty należności przywozowych wynikających z importu towaru;
3) art. 15 ust. 2 UKC w zw. z Załącznikiem 9 do Rozporządzenia - poprzez błędną wykładnię i zastosowanie przepisów Załącznika 9 do Rozporządzenia w sposób, który uniemożliwia prawidłowe zastosowanie art. 15 ust. 2 UKC przez zgłaszającego;
4) art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 I § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego - z uwagi na:
a) brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez:
- nieuwzględnienie zasadniczej okoliczności tj. faktu, iż świadectwo autentyczności tytoniu dla przesyłki objętej Zgłoszeniem celnym spełnia wymogi formalne określone przez obowiązujące przepisy prawa i zawiera wszystkie niezbędne elementy, a wskazana przez Organy I i II instancji okoliczność, iż przedłożone świadectwo nie zawiera imiennej pieczęci osoby uprawnionej do jej podpisania wykracza poza zakres obligatoryjnych elementów takiego świadectwa oraz
- błędne przyjęcie, iż podstawą twierdzenia, że przedłożone świadectwo nie zostało poświadczone w sposób "pełny" jest okoliczność, iż świadectwo jest niezgodne z wytycznymi zawartymi w systemie Specimen Management System ("SMS") pomimo, że świadectwo to spełnia wymogi formalno-prawne i okoliczność ta jako kluczowa w sprawie powinna zostać uwzględniona, a w razie ewentualnych wątpliwości co do autentyczności i prawidłowości jego poświadczenia Naczelnik powinien był z urzędu podjąć działania wyjaśniające w tym zakresie, co skutkowało nieuprawnionym kwestionowaniem w sprawie uprzywilejowanego traktowania taryfowego, a w efekcie odmową zwrotu kwoty zawyżonych należności przywozowych;
b) błędne uznanie, że świadectwo autentyczności tytoniu zostało wystawione na podstawie niewłaściwie poświadczonego pierwotnego świadectwa autentyczności, wskutek czego nie może ono stanowić podstawy do uprzywilejowanego traktowania taryfowego pomimo, że przedłożone świadectwo zawiera wszystkie elementy wymagane przez przepisy prawa oraz zostało prawidłowo poświadczone przez upoważnioną do tego osobę w kraju wywozu świadectwie jest widoczna pieczęć uprawnionego organu i podpis upoważnionej do tego osoby - co nie jest kwestionowane przez Organy I i ii instancji, z uwagi na podzielenie przesyłki na dalszym etapie transakcji - zostało prawidłowo poświadczone również przez organ celny w Belgii i upoważnionego funkcjonariusza celnego;
c) nieuzasadnione twierdzenie, że poświadczenie świadectwa autentyczności tytoniu powinno zawierać trzy elementy, tj. pieczęć organu, pieczątkę imienną oraz podpis osoby upoważnionej do jego wystawiania, podczas gdy przepisy mające zastosowanie w sprawie wskazują wprost, że świadectwa są poświadczane poprzez naniesienie pieczęci organu wystawiającego świadectwo w kraju wywozu oraz podpis osoby uprawnionej do ich podpisania;
5) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a), art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego - poprzez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego i pominięcie w ocenie istotnych okoliczności faktycznych i prawnych skutkujące utrzymaniem w mocy decyzji organu I instancji, pomimo, że decyzja organu I instancji zawiera nieprawidłowości będące podstawą do jej uchylenia;
6) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej z uwagi na utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo że z decyzji Organu I instancji wynika wprost, że uzasadnienie dla odmowy preferencyjnego traktowania przedmiotowego towaru i nieuwzględnienie wniosku o zwrot przywozowych należności celnych w niniejszej sprawie - stanowi przedłożenie świadectwa autentyczności tytoniu poświadczonego, zdaniem Organu, w sposób "niepełny" - tzn. niezgodnie z wytycznymi zawartymi w systemie SMS, pomimo, że świadectwo to spełnia wszystkie wymogi wynikające z przepisów prawa.
Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skargi spółka podkreślała zasadniczo, że zgodnie z załącznikiem nr 9 do rozporządzenia świadectwa muszą być należycie poświadczone poprzez wskazanie miejsca i daty wystawienia oraz naniesienie pieczęci organu wystawiającego w kraju wywozu oraz podpis osoby lub osób uprawnionych do ich podpisania. W ocenie spółki, przedłożone przez nią świadectwo w świetle obowiązujących przepisów zostało należycie dokonane, gdyż zawiera wszystkie wymagane przepisami prawa elementy. Okoliczność, czy na świadectwie widnieje lub nie imienna pieczątka osoby uprawnionej do podpisania świadectwa, jako nieobligatoryjny element poświadczenia, nie może być elementem ocennym organów celnych w kontekście prawidłowości poświadczenia świadectwa autentyczności, jeśli organy te jednocześnie nie kwestionują pieczęci i podpisu widniejących w świadectwie. Strona skarżąca podniosła także, iż osoba weryfikując świadectwo nie może ustalić czy elementy widoczne na nim są zgodne z danymi widniejącymi w systemie SMS (co potwierdza Dyrektor) wobec czego jedyne co jest możliwe do zweryfikowania to wyłącznie powyższe informacje. W praktyce, taka osoba musi działać w zaufaniu do dokumentów, które otrzymuje i skonfrontować informację w nich zawarte z wymogami określonymi przez przepisy prawa, które wskazują, co taki dokument musi zawierać.
7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.
8. Spór w kontrolowanej sprawie sprowadzał się do oceny zasadności stanowiska orzekających organów administracji publicznej o braku dopuszczalności uprzywilejowanego traktowania taryfowego przesyłki obejmującej tytoń importowany przez skarżącą spółkę z Brazylii. Negatywne dla spółki stanowisko organów celnych motywowane było tym, że przedłożone przez skarżącą świadectwo autentyczności towaru (tytoniu), nie było wypełnione poprawnie (tj. było niekompletne), albowiem sporny dokument – choć opatrzony został pieczęcią orangu brazylijskiego oraz podpisem osoby dokonującej poświadczenia autentyczności – to jednak nie zawierał wymaganej prawem imiennej pieczęci tej osoby. Organ odwoławczy wskazywał w tym względzie na okoliczność, że "brak imiennej pieczęci osoby dokonującej poświadczenia autentyczności, wobec nieczytelnego podpisu (parafki) zamieszczonego na tym dokumencie, uniemożliwiał organom celnym identyfikację osoby podpisującej przedmiotowe świadectwo autentyczności towaru, tym bardziej, że organ uprawniony w kraju wywozu w Brazylii posiada kilkanaście osób umocowanych do poświadczenia autentyczności towaru (tytoniu)."
Zaprezentowane wyżej stanowisko i towarzysząca mu argumentacja wskazuje, że kluczową kwestią sporną wymagającą przesądzenia w tej sprawie było w istocie to, czy przedłożony przez spółkę organom celnym dokument poświadczenia świadectwa autentyczności tytoniu zawierał wszystkie wymagane prawem elementy, a precyzyjniej mówiąc, czy niezbędnym elementem tego dokumentu winna być pieczęć indywidualna osoby poświadczającej autentyczność towaru – pozwalająca służbom celnym, w oparciu o dostępne dane teleinformatyczne (unijny system SMS) jednoznacznie zidentyfikować osobę umocowaną do dokonania tej czynności.
9.1. Zajmując stanowisko wobec sygnalizowanej wyżej kwestii spornej wskazać należy, iż z perspektywy tej sprawy istotne są przepisy rozporządzenia wykonawczego 2021/1832 zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Przepisy Szczególne Części F, zawarte w Sekcji II Przepisów Wstępnych załącznika I (Nomenklatura Scalona) do rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r., w ust. 1 stanowią, że uprzywilejowane traktowanie taryfowe ze względu na rodzaj towarów udzielane jest, pod pewnymi warunkami, m.in w odniesieniu do tytoniu.
Zgodnie z ust. 5 części F Sekcji II - uprzywilejowane traktowanie taryfowe udzielane jest m.in. w odniesieniu do tytoniu, pod warunkiem przedstawienia należycie potwierdzonego świadectwa. Wzory i przepisy regulujące wystawianie świadectw określone są w załączniku 9.
W punkcie 2-gim załącznika nr 9 (pod nazwą "Przepisy dotyczące świadectw" - "Poświadczanie i wystawianie świadectw") wskazano, że świadectwa muszą być należycie poświadczone poprzez wskazanie miejsca i daty wystawienia oraz naniesienie pieczęci organu wystawiającego w kraju wywozu oraz podpis osoby lub osób uprawnionych do ich podpisania.
Dalej wskazano, że świadectwa wystawiane są przez jeden z organów wymienionych w tabeli poniżej pod warunkiem, że organ ten:
- jest uznany za taki przez kraj wywozu,
- podejmuje się weryfikacji danych wskazanych w świadectwie,
- podejmuje się zapewnienia Komisji i państwom członkowskim, na ich wniosek, wszelkich stosownych informacji w celu umożliwienia dokonania oceny danych wskazanych w świadectwach.
Kolejno, regulacja ta przewiduje, że kraj wywozu przesyła Komisji wzory pieczęci stosowanych przez ich organ lub organy wystawiające oraz upoważnione urzędy. Komisja przekazuje te informacje organom celnym państw członkowskich.
9.2. Komisja Europejska wykonuje powyższy obowiązek za pośrednictwem unijnego systemu informatycznego zarządzania wzorami pieczęci i dokumentów SMS (Specimen Management System). System ten pozwala na przesyłanie informacji m.in. o aktualnych wzorach pieczęci i podpisów osób uprawnionych do podpisywania świadectw autentyczności produktu przekazane Komisji przez organy państw wywozu. Unijny system informatyczny zarządzania wzorami pieczęci i dokumentów SMS, jest administrowany przez Komisję Europejską, a dostęp do niego jest ograniczony dla wyznaczonych funkcjonariuszy celno-skarbowych.
10.1. Jak zatem wynika z cytowanych wyżej przepisów, tj. z punktu 2 załącznika 9 pod nazwą "Poświadczanie i wystawianie świadectw", obligatoryjnymi elementami należycie poświadczonego świadectwa pochodzenia towaru, które umożliwia uprzywilejowane jego traktowanie taryfowe – jest:
a) wskazanie miejsca i daty wystawienia,
b) naniesienie pieczęci organu wystawiającego w kraju wywozu oraz
c) podpis osoby lub osób uprawnionych do ich podpisania.
Treść tego przepisu nie statuuje zatem wymogu umieszczenia na świadectwie pieczęci indywidualnej osoby dokonującej poświadczenia, ograniczając konieczne elementy tego dokumentu do zamieszczenia (poza datą i miejscem wystawienia) wyłącznie podpisu osoby uprawnionej oraz pieczęci organu wystawiającego dokument w kraju wywozu.
Podstawy prawnej dla wymogu umieszczenia na świadectwie pochodzenia indywidualnej pieczęci pracownika dokonującego poświadczenia autentyczności towaru nie stanowi też cytowany wyżej przepis mówiący, że "Kraj wywozu przesyła Komisji wzory pieczęci stosowanych przez ich organ lub organy wystawiające oraz upoważnione urzędy". Wynikająca z tego przepisu regulacja odnosi się bowiem wprost do "pieczęci stosowanych przez organ", a nie pieczęci indywidualnych jego pracowników. Nadto, użycie w tej regulacji liczby mnogiej odnoszonej do "pieczęci" jest o tyle uzasadnione, gdy weźmie się pod uwagę fakt, że w samej Brazylii jest 13 organów umocowanych do wystawiania dokumentów (świadectw) poświadczania autentyczności towarów. Wskazana liczba wynika z tabeli znajdującej się w powołanym wyżej załączniku nr 9 do rozporządzenia, przy czym w innych krajach np. w Chinach tych organów jest aż 35. Wielość organów administracji danych krajów właściwych w analizowanej kwestii nakazywała więc prawodawcy unijnemu zawrzeć liczbę mnogą w odniesieniu do "pieczęci" tych organów, nie zaś do pieczęci mających być pieczęciami indywidualnymi poszczególnych osób.
10.2. Także ze znajdujących się w aktach informacji dotyczących zawartości unijnego systemu SMS (k. 119 i wcześniejsze) nie sposób wyprowadzić wniosku, że system ten w ogóle agreguje dane o wzorach indywidualnych pieczęci, tj. należących do osób umocowanych do działania w imieniu organu dokonującego poświadczenia autentyczności towarów. Pomijając bowiem nawet akcentowany wyżej fakt braku prawnego wymogu zamieszczania takich pieczęci w należycie poświadczonym świadectwie pochodzenia towaru, a więc i w konsekwencji braku wymogu ich dostarczenia do bazy SMS przez właściwy organ kraju wywozu towaru – zwrócić trzeba uwagę na treść rubryki 6 rejestru wygenerowanego z bazy SMS (np. k. 118). Tłumaczenie z języka portugalskiego treści obejmującej rubrykę nr 6 tabeli wskazuje, iż zawiera ona: "Podpis upoważnionego pracownika i pieczątkę podmiotu upoważniającego". Tu zatem także nawiązano jedynie do pieczęci organu bez związku z pieczęcią indywidualną pracownika. Nadto, w ocenianej rubryce znajduje się wzór pieczęci organu (Federação das Indústrias do Estado do Rio Grande do Sul) oraz – wzór podpisu – z przypisanym do niego nadrukiem obejmującym imię i nazwisko danego pracownika. Nie jest to zatem indywidualna pieczęć tegoż pracownika, a jedynie przypisanie danego podpisu do konkretnie wskazanej (z imienia i nazwiska) osoby. W ten sposób spełniony jest wymóg indywidualizacji podpisu odnoszonego do konkretnie oznaczonej osoby. Informacji zawartych w rubryce 6 nie sposób też postrzegać jako pieczęci indywidualnej choćby i z tego względu, że zasadniczo pieczęć indywidualna, poza imieniem i nazwiskiem wskazuje stanowisko (funkcję) tej osoby, jaką pełni ona w strukturze danej jednostki. Takich informacji nie ma w analizowanym dokumencie, co dodatkowo potwierdza, iż system SMS wskazuje podpis (jego wzór) wiążąc go z konkretnie wskazaną (z imienia i nazwiska) osobą. Prezentowane wnioski spójne są – w ocenie Sądu – z tą cytowaną wyżej regulacją załącznika nr 9 do rozporządzania 2658/87, która – jak już akcentowano, nie statuuje wymogu umieszczenia na świadectwie autentyczności pieczęci indywidualnej osoby dokonującej poświadczenia. Skoro więc brak takiego prawnego wymogu, to tym bardziej uznawać należy, że dane w systemie SMS nie zawierają powyższych treści (informacji), a ograniczają się do przypisania podpisu do danej osoby (a więc zindywidualizowania go).
11. Analiza spornego w sprawie dokumentu (k. 12 a.a.) wskazuje, że zawiera on niewątpliwie pieczęć zgodną z jej odwzorowaniem widniejącym w systemie SMS (Federação das Indústrias do Estado do Rio Grande do Sul), jak też podpis – analogiczny do podpisu widniejącego na k. 118. Porównanie obu tych podpisów pozwala zidentyfikować osobę podpisującą ten dokument – jako Claise dos Santos. Prawdopodobieństwo takiego wniosku potwierdził także pełnomocnik organu odwoławczego obecny na rozprawie (por. protokół k. 93v). Nie jest to zatem, jak przyjmował organ odwoławczy - parafa (znak odrębny od podpisu) lecz właśnie wzór podpisu konkretnej osoby uprawionej do działania w imieniu organu brazylijskiego umocowanego do wydawania świadectwa poświadczania autentyczności. Jeden więc z kluczowych argumentów organu odwoławczego prezentowany w sprawie wskazujący na potrzebę naniesienia pieczęci indywidualnej z uwagi na brak możliwości identyfikacji (wobec zamieszczenia parafy) osoby dokonującej poświadczenia spornego dokumentu – nie mógł zostać podzielony, gdy uwzględni się treść dokumentów zawartych na k. 12 i 118 akt administracyjnych i porówna wzory podpisów tam się znajdujących. Wynik tej czynności wskazuje na niewątpliwe podobieństwo podpisu na dokumencie poświadczenia i na jego wzorze zawartym w systemie SMS, pozwalając zarazem zindywidualizować i zidentyfikować osobę, która podpis ten zamieściła.
12.1. Reasumując, ogół przedstawionych rozważań prowadził do wniosku, że wykładania prawa dokonana w tej sprawie przez orzekające organy administracji naruszała prawo materialne – tj. przepisy wskazane w punkcie 9.1 niniejszego uzasadnienia. Z tego też względu Sąd uchylił obie kontrolowane decyzje o czym orzekł w punkcie I. sentencji na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2024 r., poz. 935; dalej p.p.s.a.). Zarzuty skargi zbieżne z prezentowanym stanowiskiem Sąd uznał za zasadne.
12.2. O kosztach (pkt II. sentencji) orzeczono na zasadzie art. 200 w zw. z art. 205 par. 2 p.p.s.a. Z przepisów tych wynika, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, co obejmuje również wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika strony skarżącej. Z uwagi na powyższe, Sąd zasądził od organu na rzecz strony skarżącej zwrot kwoty uiszczonego wpisu (1 404 zł) oraz wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika (3 600 zł) obliczone na zasadzie par. 2 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności doradców podatkowych w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 r., poz. 1687), jak też opłatę skarbową od pełnomocnictwa – 17 zł.