III SA/Kr 408/25

III SA/Kr 408/25 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-09-05
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Jakub Makuch
Janusz Kasprzycki /przewodniczący/
Michał Niedźwiedź /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne
Drogi publiczne
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
Art. 145  par. 1  pkt 1  lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Kasprzycki Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź (spr.) WSA Jakub Makuch Protokolant Sekretarz Sądowy Kinga Ładyga po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2025 r. sprawy ze skargi W. Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 29 stycznia 2025 r., nr SKO.Dr/4122/300/2024 w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w postaci umorzenia w całości należności budżetowych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz strony skarżącej W. Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. kwotę 680 (słownie: sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
1.1. W. S.A z siedzibą w K. – nazywana dalej "Spółką", złożyła do Zarządu Dróg Miasta Krakowa wniosek o umorzenie należności publicznoprawnych z tytułu zajęcia pasa drogowego, które zostały określone we wskazanych decyzjach w przedmiocie zgody na zajęcie pasa drogowego.
W motywach wniosku Spółka podkreśliła, że do zajęcia pasa drogowego doszło z uwagi na konieczność podjęcia wskazanych przez Małopolskiego Konserwatora Zabytków prac remontowych przy elewacji Hotelu [...]. Hotel ten znajduje się w zabytkowym budynku i jest jedną z wizytówek Krakowa.
1.2. Rozpoznając wniosek Spółki Dyrektor Zarządu Dróg Miasta Krakowa wydał 20 stycznia 2021 r. decyzję odmowną. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie decyzją z 21 kwietnia 2021 r. uchyliło rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na skutek skargi Spółki wywiedzionej od powyższej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wydał 28 października 2021 r. wyrok w sprawie (sygn. akt I SA/Kr 727/21) i skargę oddalił.
Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Zarządu Dróg Miasta Krakowa raz jeszcze negatywnie ustosunkował się do wniosku Spółki w decyzji z 6 kwietnia 2023 r. Dalej, decyzją z 28 czerwca 2024 r., SKO w Krakowie po raz kolejny uchyliło decyzję organu pierwszej instancji.
1.3. W konsekwencji Dyrektor Zarządu Dróg Miasta Krakowa 17 października 2024 r. wydał trzecią decyzję w sprawie.
Wskazując na art. 64 ust. 1 pkt 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.; dalej jako "u.f.p."), jako materialnoprawną podstawę swojej decyzji, organ wyjaśnił, że znajdującą się w tym przepisie przesłankę "interesu publicznego" rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy itp. Interes publiczny odczytywać należy jako pewną potrzebę, której zaspokojenie powinno służyć zbiorowością lokalnym lub całemu społeczeństwu. Przesłanka ta związana jest również z finansowym aspektem funkcjonowania wspólnoty samorządowej i społeczeństwa. Ulgi w spłacie należności publicznoprawnych są niewątpliwie wyjątkiem, istotnym odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechnego obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Ich przyznanie stawia bowiem wnioskodawcę w sytuacji korzystniejszej i uprzywilejowanej w porównaniu do sytuacji w jakiej funkcjonują pozostali obywatele obowiązani do ponoszenia tych ciężarów. Z tej przyczyny udzielenie ulgi powinno mieć zastosowanie w wyjątkowych przypadkach i być poparte konkretnymi, istotnymi okolicznościami. O tym, co w określonej sytuacji stanowi ważny interes dłużnika lub interes publiczny, rozstrzyga organ uprawniony do udzielenia ulgi.
Dalej organ wskazał, że interes publiczny nie przemawiał za umorzeniem należności. Przy czym, według organu, interes publiczny odczytywać należy jako pewną potrzebę, której zaspokojenie powinno służyć całemu społeczeństwu. Zasadą jest płacenie należności publicznoprawnych, a umorzenie jest rozwiązaniem nadzwyczajnym i może nastąpić jedynie incydentalnie, w wyjątkowych okolicznościach. Względy społeczne wymagają ażeby zobowiązania publicznoprawne były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie zwalniany. W przeciwnym wypadku umorzenie należności w powszechnym odczuciu powodowałoby przekonanie o możliwości lekceważenia przepisów prawa.
W tym kontekście organ zwrócił uwagę, że decyzja Małopolskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w Krakowie (nr ZN-1.5143.4.2020) z 8 czerwca 2020 r., na którą powołała się Spółką, wydana została po przeprowadzonej kontroli doraźnej z urzędu. Zobowiązywała ona Spółkę do doprowadzenia zabytku - elewacji przedmiotowego budynku do jak najlepszego stanu poprzez wykonanie prac konserwatorskich i restauratorskich opisanych we wskazanej w niej dokumentacji.
Z decyzji tej wynika, że w wyniku doraźnej kontroli z urzędu stwierdzono, iż podczas wykonywania robót konserwatorskich, prowadzonych na elewacji ww. budynku wykonano odkucia elementów sztukatorskich z elewacji frontowej budynku, co zostało opisane w protokole z kontroli w następujący sposób: "z materiału przesłanego do Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków w Krakowie wynika, że doszło do naruszenia przepisów ustawy o ochronie i opiece nad zabytkami, polegającego na zniszczeniu (odkuciu) elementów sztukatorskich \ elewacji frontowej budynku" (...). Zdaniem organu z powyższego wynikało, że to sama Spółka przyczynił się do powstania zniszczeń w elewacji. Powyższe odczytać można jako działanie na szkodę interesu publicznego. Szkody nie wynikały z działania czynników zewnętrznych lub siły wyższej. Działania te swoim zakresem wykroczyły poza warunki wydanego pozwolenia konserwatorskiego z 04 maja 2011 r. oraz technologii ich wykonania opisanej w dokumentacji będącej podstawą jej wydania.
Tym samym, zdaniem organu, Spółka nie wykazała zaistnienia przesłanek ważnego interesu strony czy też interesu publicznego, w oparciu o które jest możliwe przyznanie ulgi w postaci umorzenia należności wynikających z decyzji za zajęcie pasa drogowego jak również nie przedłożyła żądanej dokumentacji.
1.4. Po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z 29 stycznia 2025 r. (nr SKO.Dr/4122/300/2024) SKO w Krakowie utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W motywach decyzji SKO w Krakowie stwierdziło: "Udzielenie ulgi w spłacie to instytucja mająca na celu zapewnienie efektywności w realizacji poboru zobowiązań pieniężnych o charakterze publicznoprawnym. Jednak jego stosowanie winno odbywać się z uzasadnionych przyczyn i w wyjątkowych okolicznościach. Powoływany we wniosku Spółki instrument prawny przewidziany w przepisie art. 67a §1 pkt 3 ustawy Ordynacja Podatkowa polega na umorzeniu w całości lub w części zobowiązania publicznoprawnego wraz odsetkami za zwłokę. To rozwiązanie w szczególności w sytuacji o której mowa w przepisie art. 67b stosowane winno być w ostateczności i tylko z ważnego interesu publicznego lub prywatnego wnioskującego."
Dalej zaś, w odniesieniu do przesłanki interesu publicznego organ wskazał: "Utrzymanie zabytków, zresztą jak wspomniano w odwołaniu bezwzględnie służy interesowi publicznemu, a zachowanie dziedzictwa kulturowego jest celem Rzeczpospolitej Polski wyrażonym w konstytucji. Jednakże w przedmiocie niniejszej sprawy nie bez znaczenia jest przyczyna stojąca za remontem budynku Hotelu [...], jak również fakt, że budynek ten jest wykorzystywany w celu komercyjnym jako źródło zarobkowania, a nie pomnik historii, służący ogółowi. W niniejszej sprawie przyznanie ulgi w spłacie powołując się na ważny interes publiczny stanowiłoby niezasłużony przywilej, który można by przyrównać do sytuacji umorzenia kary grzywny za zniszczenie mienia. Chociaż sytuacje te są zupełnie różne, a opłaty za zajęcie pasa drogowego nie można utożsamiać z karą, to noszą za sobą pewne podobieństwo. Nie czyniąc tego jednak główną przyczyną odmowy w zakresie udzielenia ulgi w spłacie wskazać należy na istotniejszy fakt, a mianowicie własność/posiadanie budynku Hotelu [...]. Chociaż budynek został wpisany do rejestru zabytków prowadzonym przez Małopolskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, to nie stanowi on pomnika historii, nie jest dostępny dla społeczeństwa jako wzór stylu architektonicznego, tut. Kolegium nie zgadza się ze stanowiskiem pełnomocnika wyrażonego w odwołaniu, że utrzymanie budynku Hotelu [...] przynosi społeczności lokalnej korzyści w postaci zwiększenia atrakcyjności turystycznej miasta. Zdaniem Kolegium w interesie społeczności lokalnej prym wiedzie należność publicznoprawna, wymiernie przyznającej korzyści społeczności miasta Krakowa, natomiast utrzymanie budynku Hotelu [...] leży w interesie wykorzystującej go w komercyjnym celu Spółki, która czyni sobie korzyści z jego statusu. Do ważnego interesu publicznego należą wartości wspólne dla całej społeczności lokalnej, zarówno w przenośni jak i dosłownie. Bowiem jego obowiązkiem jest zadbanie o dziedzictwo narodowe, jednak nie można obarczać tym obowiązkiem społeczeństwa w sytuacji gdy istnieje podmiot indywidualny, która korzysta z tego zabytku, a także uzyskuje z niego korzyści. Bowiem to na nim - indywidualnie - leży ten obowiązek."
2.1. W skardze na decyzję SKO w Krakowie pełnomocnik Spółki podniósł zarzuty naruszenia:
- art. 67a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej jako "O.p.") w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 67 u.f.p. poprzez błędną wykładnię przesłanki ważnego interesu publicznego, rozważanego wyłącznie w kontekście sytuacji ekonomicznej strony oraz uznanie, że przeciwko treści tego przepisu przemawia ogólna zasada uiszczania należności publicznoprawnych; poprzez jego niezastosowanie pomimo zaistnienia przesłanek do umorzenia należności;
- art. 7 i 77 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r., poz. 572; dalej jako "k.p.a.") poprzez brak dokładnego wyjaśnienia sprawy i błędne uznanie przez organ, że przedmiotowa zabytkowa nieruchomość nie stanowi nośnika istotnych walorów kulturowych, a w interesie społeczności lokalnej nie leży utrzymanie tego budynku w odpowiednim i należytym stanie technicznym i estetycznym;
- art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie i pominięcie przez organ faktycznej treści złożonego wniosku i rozpoznawanie wniosku w zakresie niezwiązanym z treścią wniosku, a dotyczącym kondycji finansowej przedsiębiorstwa Spółki, pomijając okoliczność, że przedmiotem wniosku było umorzenie należności z uwagi nie na ważny interes Spółki, ale wyłącznie z uwagi na interes publiczny.
2.2. Pełnomocnik Spółki wniósł o wydanie orzeczenia rozstrzygającego co do istoty sprawy poprzez udzielenie odwołującej się Spółce ulgi w postaci umorzenia należności.
2.3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
3.1. Skarga została uwzględniona, chociaż z innych przyczyn aniżeli te, które zostały w niej podniesione.
Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a."), Sąd nie jest bowiem związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Tym samym dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu nie jest skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu.
3.2. Istota zasady dwuinstancyjności postępowania, wyrażonej w art. 15 k.p.a., polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu przez dwa różne organy administracji sprawy tożsamej pod względem przedmiotowym i podmiotowym. Zachowanie zasady dwuinstancyjności wymaga więc nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć przez dwa właściwe w sprawie organy, ale konieczne jest, aby rozstrzygnięcia te zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania merytorycznego tak, aby dwukrotnie oceniono dowody i przeanalizowano wszystkie istotne okoliczności sprawy. Tym samym rozstrzygnięcie organu drugiej instancji jest co do zasady takim samym aktem stosowania prawa, jak rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, a działanie organu drugiej instancji nie ma charakteru kontrolnego, lecz jest działaniem merytorycznym, równoważnym działaniu organu pierwszej instancji. Różnica polega między innymi na tym, że organ drugiej instancji ma obowiązek odnieść się dodatkowo do zarzutów podniesionych w odwołaniu, jak również na tym, że zakres postępowania dowodowego podlega szeregowi ograniczeń.
3.3. W kontekście powyższego należy przypomnieć, że wniosek Spółki dotyczy umorzenia należności publicznoprawnych w postaci opłat za zajęcie pasa ruchu drogowego.
We wniosku tym pełnomocnik strony wskazał dwojaką podstawę prawną: art. 64 ust. 1 oraz art. 67 u.f.p., jak również art. 67a § 1 pkt 3 O.p. (s. 5 wniosku, k. 5 akt administracyjnych, t. 1).
Rozpoznając sprawę po raz pierwszy Dyrektor Zarządu Dróg Miasta Krakowa przyjął, jako materialnoprawną podstawę orzekania przepisy ustawy o finansach publicznych, w tym art. 64 ust. 1 tej ustawy, stwierdzając, że w świetle art. 60 ust. 7 u.f.p. wspomniane opłaty stanowią dochód pobierany przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw (decyzja z 20 stycznia 2021 r., k. 41 akt administracyjnych, t. 1). Na podstawie tych samych przepisów powyższą decyzję uchyliło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie decyzją z 21 kwietnia 2021 r., przyjmując, że organ pierwszej instancji w niewystarczającej mierze wyjaśnił okoliczności faktyczne sprawy w zakresie związku pomiędzy wydaniem decyzji przez Małopolskiego Konserwatora Zabytków a zajęciem pasa ruchu drogowego oraz znaczenia tej decyzji dla oceny przesłanki interesu publicznego (k. 64-62 akt administracyjnych, t. 1). Rozpoznając skargę na powyższą decyzję SKO w Krakowie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził zaś: "Skoro bowiem przesłankami do uwzględnienia wniosku strony o umorzenie nieopodatkowanych należności budżetowych jest - jak wskazano w przepisie art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a u.f.p. - interes publiczny, to organ ma obowiązek wszechstronnie przeprowadzić postępowanie dowodowe i w sposób wyczerpujący ustalić okoliczności faktyczne sprawy, a następnie uzasadnić, czy dać prymat indywidualnemu interesowi strony, czy może uwzględniać interes publiczny, o ile zachodzą powyższe przesłanki. Innymi słowy, organ powinien dokonać wyważenia tych interesów i zdecydować, czy któryś z nich zasługuje na ochronę skutkującą umorzeniem nałożonego zobowiązania." (wyrok z 28 października 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 727/21). Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Zarządu Dróg Miasta Krakowa w decyzji z 6 kwietnia 2023 r. także, jako materialnoprawną podstawę wskazał między innymi art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Kolejno w decyzji z 28 czerwca 2024 r. SKO w Krakowie na tle art. 60 pkt 7, art. 61 ust. 1 pkt 4 oraz art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p. powzięło wątpliwości, co do właściwości rzeczowej Dyrektora Zarządu Dróg Miasta Krakowa do załatwienia wniosku Spółki (k. 140-136 akt administracyjnych, t. 2). Dalsze rozstrzygnięcie Dyrektora Zarządu Dróg Miasta Krakowa, tj. decyzja z 17 października 2024 r., opiera się na art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p. (k. 146-144 akt administracyjnych, t. 2).
3.4. Rekapitulacja dotychczasowego przebiegu postępowań administracyjnych oraz sądowoadministracyjnych w przedmiotowej sprawie jest o tyle istotna, że w merytorycznej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji SKO w Krakowie orzekło na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 67b O.p. Równocześnie w sentencji decyzji organ wymienił pośród przepisów składających się na materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a) i b) u.p.f.
Pamiętając, że decyzja wydawana w toku postępowania odwoławczego jest wynikiem przeprowadzonego przez organ pełnego postępowania merytorycznego, nie ma ona charakteru jedynie kontrolnego i w pełnym zakresie załatwia sprawę – należy zbadać, czy powyższa rozbieżność nie skutkowała zmianą materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia. Jeżeli tak, oznaczałoby to, że organ drugiej instancji orzekał w innej sprawie, aniżeli ta, która została zainicjowana wnioskiem Spółki. To zaś wiązałoby się z naruszeniem art. 15 k.p.a.
Zdaniem Sądu, treść motywów zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że odpowiedź na powyższe pytanie powinna być negatywna. Ich odczytanie świadczy jednak o tym, że motywy te nie spełniają wymogów wynikających z art. 107 § 3 oraz art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a.
3.5. Dla zachowania jasności wywodu, jak również mając na względzie sposób w jaki SKO w Krakowie uzasadniło swoją decyzję, należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawidłowo zredagowane pod względem merytorycznym i prawnym uzasadnienie jest istotne z uwagi na zasadę przekonywania wyrażoną w art. 11 k.p.a., która zobowiązuje organy administracji publicznej do dołożenia szczególnej staranności w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć. Motywy postanowienia powinny zatem odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśnić tok rozumowań prowadzących do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej.
Jednocześnie uzasadnienie powinno umożliwić sądowi administracyjnemu sprawdzenie prawidłowości toku rozumowania organu wydającego decyzję oraz motywów rozstrzygnięcia. Do naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. dochodzi wtedy, gdy uzasadnienie decyzji nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie albo gdy mimo formalnej poprawności jego treść – ze względu np. na ogólnikowość stwierdzeń i argumentów – nie pozwala na skontrolowanie poprawności rozstrzygnięcia sprawy, a tym samym czyni w stopniu istotnym wątpliwym poprawność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie.
W zakresie uzasadnienia prawnego decyzji obowiązkiem organu jest zatem wyraźne określenie podstawy prawnej decyzji, przeprowadzenie w niezbędnym zakresie wykładni przepisów składających się na ową podstawę, a następnie powiązanie jej wyniku ze stanem faktycznym sprawy w procesie subsumpcji.
Zdaniem Sądu, SKO w Krakowie obowiązkom tym nie sprostało.
3.6. Z jednej strony organ odwoławczy wyraźnie wymienił wspomniane przepisy Ordynacji podatkowej, ale przywołując ich treść stwierdził, że "instrument prawny przewidzianych w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja Podatkowa polega na umorzeniu w całości lub w części zobowiązania publicznoprawnego wraz z odsetkami za zwłokę." (s. 2 decyzji, k. 167 akt administracyjnych, t. 2). Tymczasem zgodnie z właściwym brzmieniem tego przepisu "organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną." Powyższe oznacza, że argumentacja organu nie przystaje ani do treści art. 67a § 1 pkt 3 O.p., ani analogicznej względem niej normy prawnej wynikającej z art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p.
Sąd dostrzega przy tym, że konstrukcja instytucji umorzenia zaległości podatkowych (art. 67a § 1 O.p.) oraz niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym (art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p.) opiera się na przesłankach ważnego interesu zobowiązanego lub podatnika oraz interesu publicznego. W istocie rzeczy o ich zastosowaniu decydują podobne cele i kryteria. Podobieństwo to nie pozwala jednak traktować ich zamiennie i nie może stanowić usprawiedliwienia dla organu. Nie daje ono również podstaw, do stwierdzenia, że przywołanie w części merytorycznej motywów zaskarżonej decyzji przepisów Ordynacji podatkowej miało miejsce w wyniku mało istotnego błędu w formułowaniu jej uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 107 § 3 k.p.a., w wyniku którego doszło do swoistej omyłki pisarskiej – a w rzeczywistości podstawą orzekania przez organ były przepisy ustawy o finansach publicznych. Ostatecznie zatem, w ocenie Sądu, właściwe zidentyfikowanie materialnoprawnej podstawy kontrolowanej decyzji jest niemożliwe, co prowadzi do wniosku, że organ naruszył również art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a.
Sąd dostrzega przy tym, że w dalszej części motywów decyzji organ podejmuję próbę ustalenia, czy za umorzeniem należności publicznoprawnej przemawia interes publiczny. Ukierunkowanie rozważań w tę stronę podyktowane jest treścią wniosku Spółki, decyzji organu pierwszej instancji oraz odwołania od tej decyzji skierowanego do SKO w Krakowie. Jest w nich bowiem mowa o umorzeniu należności na podstawie wspomnianych przepisów ustawy o finansach publicznych w kontekście przesłanki interesu publicznego. Również w wyroku WSA w Krakowie z 28 października 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 727/21), który wiąże Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę, mowa jest o art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.f.p., jako właściwej podstawie materialnoprawnej w sprawie zainicjowanej wnioskiem Spółki.
Próba organu okazała się jednak niewystarczająca w dwójnasób. Raz że dalej nie pozwala określić precyzyjnie, na podstawie jakich przepisów orzekał organ. Dwa że w uzasadnieniu decyzji zabrakło jakichkolwiek rozważań, które można byłoby rozpoznać jako próbę podjęcia się przez organ wykładni pojęcia "interesu publicznego", jako przesłanki "umorzeniu w całości lub w części zobowiązania publicznoprawnego wraz z odsetkami za zwłokę". Trudno za taką uznać przykładowo wypowiedz organu, że "pełnomocnik Strony prawidłowo wskazał, że za umorzeniem zaległości o charakterze publicznoprawnym wystarczy aby zaistniał interes publiczny". Innymi słowy z treści kontrolowanej decyzji nie można wnosić, jakie rozumienie tego pojęcia przyjął organ. Uchybienie to jest tym istotniejsze, że kryterium interesu publicznego jest pojęciem nieostrym, co ma służyć zachowaniu przez organ znacznej swobody w wyborze okoliczności o powodów przemawiających za przyznaniem zainteresowanemu zwolnienia.
Oznacza to również, że rozważając wystąpienie omawianej przesłanki organ powinien był wziąć pod uwagę kontekst rozważanej sprawy. W tym zakresie organ stwierdził wprawdzie, że "utrzymanie zabytków (...) bezwzględnie służy interesowi publicznemu, a zachowanie dziedzictwa kulturowego jest celem Rzeczpospolitej Polski wyrażonym w konstytucji" – dalej jednak podnosi chociażby, że "nie bez znaczenia jest przyczyna stojąca za remontem budynku" oraz "fakt, że budynek ten jest wykorzystywany w celu komercyjnym jako źródło zarobkowania, a nie pomnik służący ogółowi" (s. 3 decyzji). Całość wypowiedzi organu okazuje się zatem na tyle niejasna, że nie można stwierdzić, czy w sprawie wystąpiła przesłanka interesu publicznego, ale ze względu na okoliczności prowadzące do konieczności przeprowadzenie remontu budynku oraz sposób jego wykorzystania przyznanie stronie zwolnienia byłoby nieuzasadnione – czy też właśnie powyższe okoliczności świadczą o tym, że przesłanka ta się nie ziściła.
3.7. W tym stanie rzeczy merytoryczna kontrola decyzji okazała się niemożliwa. Jej uzasadnienie prawne zostało bowiem przedstawione w sposób uniemożliwiający zidentyfikowanie podstawy prawnej decyzji, co stanowi naruszenie art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a.
Równocześnie uzasadnienie to okazało się na tyle niespójne i pobieżne, że na jego podstawnie nie można wnioskować, w jaki sposób organ rozumie zasadniczą dla rozstrzygnięcia sprawy przesłankę interesu publicznego, ani – niezależnie od tego, jaka powinna być podstawa prawna decyzji – czy owa przesłanka się ziściła. To zaś oznacza, że decyzja ta nie spełnia wymogów wynikających z art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 11 tej ustawy.
Podkreślić przy tym należy, że w przypadku decyzji uznaniowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania. Istotą uznania jest to, że ustawodawca, wprowadzając do przepisu pojęcie nieostre, przerzuca na władzę wykonawczą konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią. Odmienne postępowanie narusza zasady postępowania podatkowego, a zwłaszcza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę przekonywania strony.
3.8. Ponownie rozpoznając sprawę obowiązkiem organu będzie właściwe określenie materialnoprawnej podstawy decyzji, precyzyjne wyłożenie składających się na nią przepisów (a zwłaszcza przesłanki interesu publicznego). W dalszej kolejności organ zestawi znaczenie adekwatnych w sprawie przepisów prawa materialnego ze stanem faktycznym i sprecyzuje w jasny sposób, czy przesłanki warunkujące zastosowanie tych przepisów się ziściły. Jeżeli zaś uzna, że w kontekście okoliczności sprawy występuje przesłanka interesu publicznego, a mimo to uzna, że nie ma podstaw, aby umorzyć sporne należności publicznoprawne – uzasadni swoje stanowisko w sposób odpowiadający podwyższonym wymogom stawianym decyzjom wydawanym w ramach uznania administracyjnego. Pamiętając o treści zapadłego w sprawie wyroku WSA w Krakowie z 28 października 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 727/21), oceniając wystąpienie przesłanki interesu publicznego oraz zasadności przyznania zwolnienia, organ weźmie pod uwagę okoliczności, które doprowadziły do powstania należności publicznoprawnych.
3.9. Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.