III SA/Gl 895/24

III SA/Gl 895/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-04-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-10-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Marzanna Sałuda /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1542
art. 32  ust. 2  pkt 4
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Beata Machcińska, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 30 sierpnia 2024 r. nr 2401-IOA.4231.1.2024.EB w przedmiocie odmowy ustalenia dopuszczalnych norm zużycia wyrobu akcyzowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 30 sierpnia 2024 r. nr 2401-IOA.4231.1.2024.EB Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: organ pierwszej instancji) z 20 marca 2024 r. nr [...] odmawiającą ustalenia dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym o kodzie CN 22072000 dla wyrobu "[...]" – płynu do dezynfekcji rąk i powierzchni mających kontakt z żywnością. Decyzję wydano na podstawie art. 233 §n1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) oraz art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542 ze zm).
Powyższą decyzję wydano w następującym stanie faktycznym.
Wnioskiem z 6 grudnia 2023 r., wniesionym za pośrednictwem pełnomocnika, S. sp. z o.o. w C. (dalej: strona lub strona skarżąca) zwróciła się o ustalenie dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego środkami skażającymi określonymi rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2023 r. poz. 426 z późn.zm. Zakres żądania został określono jako wniosek o ustalenie dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym na poziomie 160.000 kg, co stanowi 18.000 hl alkoholu 100% vol.
W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w składzie podatkowym prowadzi produkcję produktu biobójczego o nazwie handlowej "[...]" (dalej: [...]), który znajduje zastosowanie jako środek do dezynfekcji rąk oraz powierzchni mających kontakt z żywnością (produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi). Produkcja powyższego produktu polega na przetworzeniu alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym (IPA) w ilości minimalnej 10 000 ml na 1 hl alkoholu 100% vol, poprzez zmieszanie go z wodą demineralizowaną w odpowiednim stosunku wagowym. Strona skarżąca dysponuje pozwoleniem Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych na obrót ww. produktem biobójczym (decyzja z [...] r.) a produkt jest wpisany do rejestru produktów biobójczych. Według Karty technologicznej produkcja "[...] polega na dodaniu wody demineralizowanej (w stosunku 5% do całości) do alkoholu skażonego. Wyrób ten klasyfikowany jest przez stronę do kodu CN 220720 w brzmieniu "Alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone". Zgodnie ze stanowiskiem strony należy go traktować jako pozostały wyrób akcyzowy skażony.
W odpowiedzi na wezwania organu strona skarżąca uzupełniła informację, wskazując, że wnioskowana miesięczna norma zużycia alkoholu etylowego skażonego to 160 000 kg, co stanowi 1 800 hl alkoholu 100% vol. Została ona obliczona w oparciu o rzeczywiste zużycie wyrobów akcyzowych w poprzednich okresach obrachunkowych z uwzględnieniem możliwości zwiększenia produkcji. W poprzednich okresach obrachunkowych strona nie odnotowała strat ponoszonych w produkcji.
Wnioskowana norma zużycia alkoholu etylowego skażonego to 950 kg alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym na 1000 kg wyrobu gotowego. Produkcja wyrobu polega na przetworzeniu alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym (IPA) w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol poprzez zmieszanie go z wodą demineralizowaną w odpowiednim stosunku wagowym. Powyższe działania są w ocenie strony wystarczające do uznania, że dochodzi do zużycia skażonego alkoholu etylowego uprawniającego do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie - co znajduje potwierdzenie w uzyskanej przez stronę interpretacji indywidualnej.
Do wniosku oraz jego uzupełnień strona skarżąca dołączyła kartę technologiczną wyrobu "[...]", kopie raportów zużycia alkoholu za okres od lipca 2023 r. do listopada 2023 r., wypisy z ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów za okres od lipca r. do listopada 2023 r. Wraz z powyższymi dokumentami przedłożono również Interpretację indywidualną z 18 sierpnia 2023 r. nr [...], w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko strony, zgodnie z którym produkt biobójczy [...] niezależnie od kodu CN tego produktu korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, w związku z zastosowaniem do niego alkoholu, z którego został wyprodukowany, określonego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i w konsekwencji może być przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę i obrotu na terenie Polski bez żadnych rygorów i procedur akcyzowych.
Decyzją z 20 marca 2024 r. organ pierwszej instancji odmówił stronie skarżącej ustalenia dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym o kodzie CN 22072000 dla [...].
Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ I instancji wyjaśnił co następuje:
Naczelnik właściwego urzędu skarbowego ustala w drodze decyzji dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający. Pod pojęciem "norma zużycia" należy rozumieć wykorzystywanie (używanie) alkoholu, wskutek którego przestanie on istnieć, gdyż np. staje się częścią wyrobu gotowego. Do produkcji [...] nie ma możliwości ustalenia norm zużycia alkoholu, bowiem nie doszło do rzeczywistego zużycia alkoholu etylowego skażonego - nie powstał nowy produkt, inny niż skażony alkohol etylowy. Uzyskana mieszanina nadal posiada właściwości alkoholu skażonego klasyfikowanego do kodu CN 22072000. Dodatek wody demineralizowanej nie zmienia zasadniczego charakteru mieszaniny, nadal bowiem mamy do czynienia z alkoholem skażonym, o mniejszej mocy.
Pismem z 17 kwietnia 2024 r. pełnomocnik strony skarżącej zaskarżył przedmiotową decyzję w całości zarzucając jej naruszenie:
a) art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne jego zastosowanie,
b) art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewskazanie właściwej podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia,
c) art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zupełny brak rozczytania i oceny materiału dowodowego, ukierunkowany wyłącznie do potwierdzenia z góry założonej tezy.
Uzasadniając zarzuty w stosunku do decyzji pełnomocnik podkreślał, iż nie sposób się zgodzić ze stanowiskiem organu gdyż produktem, który powstaje po przeprowadzeniu procesu technologicznego jest [...], a nie jak twierdzi organ dalej alkohol etylowy skażony. Klasyfikację i przeznaczenie [...] jednoznacznie określa załączona do sprawy interpretacja indywidualna, która klasyfikuje przedmiotowy wyrób jako środek biobójczy "[...]", a nie jak sugeruje organ alkohol etylowy skażony. W odwołaniu wniesiono o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie jej do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.
W kolejnym piśmie, złożonym przez innego pełnomocnika strony skarżącej, podtrzymano żądanie zawarte w odwołaniu z 17 kwietnia 2024 r. oraz zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie
a) art. 85 ust.1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez odmowę ustalenia dopuszczalnych norm zużycia wyrobu akcyzowego, mimo istnienia ustawowego obowiązku takiego działania oraz spełnienia przez Stronę przesłanek do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust.4 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym;
b) art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni tego przepisu prawa i uznanie, że strona nie spełnia przesłanek do skorzystania z określonego w nim zwolnienia z podatku akcyzowego;
c) art. 27 ust.1 lit b Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.U. UE.L. z 1992 r. Nr 316 str. 21 z późn. zm.) poprzez brak jej uwzględnienia przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej będącej przedmiotem postępowania, a przez to dokonanie skrajnie profiskalnej wykładni obowiązujących przepisów prawa, sprzecznej z zasadami prawa Unii Europejskiej oraz celem tych regulacji;
d) art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia posiadanej przez Stronę interpretacji indywidualnej, wniosków z niej płynących oraz funkcji ochronnej tej interpretacji przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej będącej przedmiotem niniejszego postępowania, a w konsekwencji naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;
e) art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 121 § 1 i art.124 Ordynacji podatkowej poprzez brak spełnienia wymagań treściowych przez uzasadnienie zaskarżonej decyzji, brak należytego wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy oraz zawarcie w treści uzasadnienia decyzji sprzecznych ze sobą wykluczających się tez.
W tym stanie rzeczy wydana została zaskarżona decyzja z 30 sierpnia 2024 r.
Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy w pierwszej kolejności przytoczył przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w sprawie tj. przepisy prawa materialnego wynikające z ustawy o podatku akcyzowym. Zwrócił następnie uwagę, że ż artykuł 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym został wprowadzony do polskiego porządku prawnego na skutek implementacji art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG z 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów (Dz.U. UE.L 1992.316.21 z późn. zm.; dalej: "Dyrektywa 92/83/EWG"). W związku z powyższym, organ odwoławczy ocenił, że w celu prawidłowego zrozumienia pojęcia "wykorzystywany do produkcji", użytego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, należy odwołać się do treści Dyrektywy 92/83/EWG. Zacytował art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy 92/83/EWG, zgodnie z którym Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami każdego Państwa Członkowskiego i używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Z powyższego wysnuł wniosek, że użyte w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym określenie "wykorzystywany do produkcji" oznacza, że skażony alkohol etylowy powinien zostać użyty, ostatecznie wykorzystany do wytworzenia produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Tym samym powinien wejść w skład wytworzonego produktu lub przestać istnieć w wyniku wytwarzania tych produktów. Zasadniczym celem omawianego zwolnienia jest zneutralizowanie wpływu akcyzy na alkohol, będący półproduktem wchodzącym w skład innych produktów handlowych lub przemysłowych. W tym kontekście organ odwoławczy przywołał orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, według którego państwa członkowskie nie mają prawa ani możliwości ograniczania zwolnienia wynikającego z art. 27 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG, w sytuacji gdy zastosowano prawidłową metodę denaturacji.
Organ odwoławczy uznał, że zwolnienie od podatku akcyzowego z art. 32 ust. 4 pkt 2) ustawy o podatku akcyzowym obejmuje 1) ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi przy zastosowaniu metody polskiej (krajowej) (art. 27 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 92/83/EWG); 2) wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8 (zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich: dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący, jako podmiot zużywający); 3) w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 lit. b. Przepisy te regulują szczególny przypadek zwolnienia ze względu na przeznaczenie oraz warunki jego stosowania.
Zaznaczył dalej, że zwolnienie opisane w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym ma inny zakres niż zwolnienie z art. 30 ust. 9 pkt 1) tej ustawy, które generalnie dotyczy skażonego alkoholu etylowego w czystej postaci lub zawartego w już powstałych produktach, podczas gdy omawiane zwolnienie obejmuje alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Zwolnienie to dotyczy alkoholu wykorzystywanego (użytego) do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, czyli do wytworzenia (wyprodukowania) wyrobu nieakcyzowego, w którym alkohol etylowy skażony przestaje istnieć (nie wchodzi w skład wytworzonego (wyprodukowanego) wyrobu, lub też alkohol etylowy zawarty w wyrobie niebędącym wyrobem akcyzowym o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nie przekracza 1,2% obj. Wyrób ten nie może być klasyfikowany w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) do kodu CN 2207 (Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone) oraz kodu CN 2208 (Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe).
Następnie organ odwoławczy przypomniał, że zgodnie z Załącznikiem Nr 1 Wykaz wyrobów akcyzowych (ustawa o podatku akcyzowym) pozycja 43 obejmuje: kod CN: bez względu na kod CN; nazwa wyrobu (grupy wyrobów): alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj. Brzmienie pozycji 43 należy odczytywać z uwzględnieniem art.93 ust. 1 pkt 1) ustawy i podatku akcyzowym definiujący alkohol etylowy w rozumieniu ustawy. Są to wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet, jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej. Również art. 20 tiret pierwsze Dyrektywy Rady 92/83/EWG stanowi, że przez pojęcie "alkohol etylowy" rozumie się wszelkie produkty o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, oznaczone kodami taryfowymi CN 2207 i 2208, nawet, jeżeli są to produkty stanowiące część produktu należącego do innego rozdziału Nomenklatury Scalonej. Wytworzony (wyprodukowany) wyrób nie może być również klasyfikowany do pozycji 43 wskazanego załącznika. Winien natomiast posiadać właściwości uzasadniające jego klasyfikację np. do pozycji CN 3814 (Rozpuszczalniki i rozcieńczalniki); do pozycji CN obejmujących środki biobójcze, środki higieniczne, kosmetyki, preparaty czyszczące, które nie są wyrobem akcyzowym.
Następie, w celu wyjaśnienia istoty omawianego zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie alkoholu etylowego skażonego metodą polską (krajową) organ odwoławczy przytoczył definicję podmiotu zużywającego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22) lit. a) ustawy o podatku akcyzowym podmiot zużywający to: mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia. Omawiane zwolnienie ma zastosowanie, kiedy podmiot prowadzący skład podatkowy występujący, jako podmiot zużywający najpierw uzyska pozytywną decyzję ustalającą dopuszczalne normy zużycia alkoholu etylowego skażonego środkami skażającymi, który będzie wykorzystywany do produkcji (użyty do produkcji) produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, do wytworzenia (wyprodukowania) produktu nie akcyzowego nieklasyfikowanego do kodu CN 2207, do kodu CN 2208 oraz pozycji 43 Załącznika Nr 1 Wykaz wyrobów akcyzowych (ustawa o podatku akcyzowym). W oparciu o wykładnię sądów administracyjnych oraz interpretację art. 27 ust. 1 lit. b tiret pierwsze dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. organ odwoławczy przypomniał, że państwa członkowskie zwalniają produkty objęte tą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów gdy są one używane w trakcie procesu wytwarzania dowolnego produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, pod warunkiem że alkohol został denaturowany zgodnie z wymogami dowolnego państwa członkowskiego dla danego zastosowania. Zwolnienie to stosuje się, gdy taki denaturowany alkohol został dodany do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi,. W tym kontekście organ odwoławczy zwrócił uwagę, że nie zdefiniowano pojęć: "alkohol denaturowany", "dodany/włączony" i "produkt nie przeznaczony do spożycia przez ludzi", jedynie wskazując co do ostatniego produktu, że może być "dowolny". Słowo "dodać" zdefiniował jako "dać coś jako nadwyżkę lub uzupełnienie", natomiast słowo "włączyć" określił jako "połączyć coś z jakąś większą całością". Zatem w znaczeniu tych stów alkohol denaturowany niewątpliwie stanowi część produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Tak więc ma być inny, niż gotowy produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi.
Dalej organ odwoławczy powołał się na Tabelę 10 załącznika II do rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2022/1636 z dnia 5 lipca 2022 r. uzupełniające dyrektywę Rady (UE) 2020/262 przez określenie struktury i treści dokumentów wymienianych w kontekście przemieszczania wyrobów akcyzowych oraz określenie progu utraty wynikającej z właściwości wyrobów. Podniósł, że częściowo denaturowany alkohol w rozumieniu art. 20 dyrektywy 92/83/EWG, będący alkoholem, który został poddany skażeniu, ale nie spełnia jeszcze warunków umożliwiających korzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 27 ust. 1 lit. a) lub b) tej dyrektywy, inny niż napoje spirytusowe (S200), jest objęty kodem S400.
Następnie przywołał art. 20 dyrektywy Rady 92/83/EWG definiujący alkohol etylowy jako wszelkie produkty o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% obj., oznaczone kodami taryfowymi CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to produkty stanowiące część produktu należącego do innego rozdziału Nomenklatury Scalonej. Zaznaczył, że w art. 20 dyrektywy Rady 92/83/EWG również nie użyto pojęcia "alkohol denaturowany" odsyłając w tym zakresie do kodów Nomenklatury Scalonej (CN 2207 i 2208), w oparciu o motywy zawarte w Preambule tej dyrektywy. Stąd w rozumieniu tej dyrektywy "alkoholem denaturowanym" jest alkohol klasyfikowany do poz. CN 2207, tj. "alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone".
Konkludując organ odwoławczy podniósł, że pojęcie "denaturowany alkohol", użyte w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG, obejmuje alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone, klasyfikowane do poz. CN 2207. Zatem "wyrób nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi" musi być innym wyrobem, w szczególności klasyfikowanym do innej poz. CN. W ocenie organu odwoławczego przyjęcie odmiennego stanowiska stawiałoby pod znakiem zapytania stosowanie bezwarunkowego obowiązku przemieszczania alkoholu denaturowanego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, co wynika ze zdania wspólnego do art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG. Z powyższego organ odwoławczy wyciągnął wniosek o braku podstaw do twierdzenia, że alkohol skażony, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. b jest innym alkoholem, niż alkohol denaturowany, o którym mowa w postanowieniach ww. dyrektywy. Stąd przez użycie w krajowym przepisie pojęcia "dodać" również należy uznać, że "wyrób nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi" powinien być różny, niż skażony alkohol etylowy, w szczególności powinien być klasyfikowany do innej poz. CN.
Odnosząc powyższe rozważania prawne do sprawy organ odwoławczy przypomniał, że strona wystąpiła o ustalenie dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym o kodzie CN 2207 20 dla wyrobu "[...]". Wyrób ten znajduje zastosowanie jako środek do dezynfekcji rąk oraz i powierzchni mających kontakt z żywnością (produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi), a jego produkcja polega na przetworzeniu alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym (IPA) w ilości minimalnej 10 000 ml na 1 hl alkoholu 100% vol, poprzez zmieszanie go z wodą demineralizowaną w odpowiednim stosunku wagowym. Według Karty technologicznej produkcja [...] polega na dodaniu wody demineralizowanej (w stosunku 5% do całości) do alkoholu skażonego. Produkt ten klasyfikowany jest przez stronę skarżącą do tego samego kodu CN co alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym tj. do kodu CN 2207 20 tj.: alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone, zatem należy go traktować jako pozostały wyrób akcyzowy skażony. W ocenie organu odwoławczego klasyfikacja do kodu CN 220720 jest prawidłowa, natomiast produkt o nazwie handlowej "[...]" nadal pozostaje alkoholem etylowym skażonym. Dodatek wody (nawet demineralizowanej, która nie jest wyrobem nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi) w tak małej jak wskazywana proporcji nie zmienia bowiem zasadniczych cech skażonego alkoholu etylowego, uzasadniających uznanie go za inny produkt w rozumieniu omawianych przepisów.
Organ odwoławczy podkreślił, że w różnych krajach stosowane są różne skażalniki, zgodnie z ustawodawstwem krajowym. Skażalnikiem może być ropa naftowa, metanol, aceton, pirydyna, węglowodory aromatyczne (benzen itd.), substancje barwiące.
W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym nie został użyty przez Państwa Spółkę do wyrobu o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a u.p.a., bowiem nie został wykorzystany do produkcji nowego wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, klasyfikowanego do innej pozycji niż alkohol skażony a ponadto nie został dodany do wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi - do alkoholu skażonego dodano bowiem jedynie wodę demineralizowaną (nie stanowi ona wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi).W ocenie organu odwoławczego dodanie do skażonego alkoholu wody nie wypełnia więc dyspozycji art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.a. Przepisy wspólnotowe zakładają, że skażony alkohol etylowy powinien zostać użyty (ostatecznie wykorzystany) do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, co oznacza, że powinien wejść w skład wytworzonego produktu lub przestać istnieć w wyniku wytwarzania tych produktów. Tymczasem produkt "[...]", to w istocie rozcieńczony alkohol etylowy skażony.
Organ odwoławczy zauważył także, że w wydanej na wniosek strony interpretacji indywidualnej, nr [...] z 18 sierpnia 2023 r.. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe jej stanowisko, zgodnie z którym produkt biobójczy [...] niezależnie od kodu CN tego produktu korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, w związku z zastosowaniem do niego alkoholu , z którego został wyprodukowany, określonego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i w konsekwencji może być przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę i obrotu na terenie Polski bez żadnych rygorów i procedur akcyzowych. Zwrócił jednak uwagę na zawartą w pouczeniu tej interpretacji informację, że interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeżeli sytuacja strony będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego a strona zastosuje się do interpretacji. Interpretacja ta nie obejmowała spornej w niniejszej sprawie kwestii tj. ustalenia dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego dla wyrobu [...].
Decyzja organu odwoławczego stałą się przedmiotem skargi strony złożonej do wojewódzkiego sądu administracyjnego pismem z 2 października 2024 r. Zaskarżonej decyzji zarzucono w skardze naruszenie:
1) art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez odmowę ustalenia dopuszczalnych norm zużycia wyrobu akcyzowego, mimo istnienia ustawowego obowiązku takiego działania oraz spełniania przez Stronę przesłanek do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy;
2) art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni tego przepisu prawa i uznanie, że alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym nie został użyty do produkcji wyrobu, o którym mowa w tym przepisie;
3) art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Rady 92/83/EWG, poprzez dopuszczenie się błędnej jego błędnej interpretacji i dokonanie skrajnie profiskalnej wykładni obowiązujących przepisów prawa, sprzecznej z zasadami prawa Unii Europejskiej oraz celem tych regulacji;
4) art. 14k § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia posiadanej przez Stronę interpretacji indywidualnej, wniosków z niej płynących oraz funkcji ochronnej tej interpretacji przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej będącej przedmiotem niniejszego postępowania, a w konsekwencji naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;
5) art. 3 ust. 1 u.p.a. poprzez dokonanie nieuzasadnionej i wadliwej klasyfikacji taryfowej wyrobu "[...]" do kodu CN 2207 20 jako alkoholu etylowego skażonego, mimo iż produkt ten jest pozostałym wyrobem alkoholowym skażonym
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej zarzucił organom obu instancji oparcie się na błędnej i profiskalnej wykładni obowiązujących przepisów prawa, nie uwzględniając całokształtu istotnych okoliczności. W szczególności w sposób nieuzasadniony pominięto treść interpretacji indywidualnej, naruszając tym samym funkcję ochronną tej instytucji prawnej, a także zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
Dalej pełnomocnik strony skarżącej zacytował uzasadnienia wyroków NSA z 13 stycznia 2021 r. sygn.. akt I GSK 412/19 i z 8 maja 2024 r. sygn. akt I GSK 913/20. Podkreślił, że relewantnymi prawnie przesłankami mającymi znaczenie dla stosowania wskazanego zwolnienia z podatku akcyzowego są zatem: prawidłowa denaturacja alkoholu etylowego oraz przeznaczenie finalnie wytworzonego produktu. Tym samym twierdzenie organów o braku możliwości ustalenia dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego, ze względu na fakt, że rzekomo nie doszło do rzeczywistego zużycia alkoholu etylowego skażonego i nie powstał nowy produkt, inny niż skażony alkohol etylowy jest bezzasadne.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu, badana decyzja odpowiada prawu.
Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest zagadnienie, czy alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym zawarty w wyrobie chemicznym o nazwie handlowej [...] płyn do dezynfekcji rak i dezynfekcji powierzchni mających kontakt z żywnością o następującym składzie ilościowym: alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym w wysokości 950 kg na alkoholu skażonego alkoholem izopropylowym na 1000 kg wyrobu gotowego, do którego to alkoholu skażonego dodano wodę demineralizowaną w stosunku 5% do całości alkoholu skażonego; będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 lit a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1542 ze zm.) – dalej u.p.a.
Spółka podnosi, że wyrób nie będzie tym samym produktem, co użyty do jego wyprodukowania skażony alkohol etylowy. Alkohol skażony został denaturowany zgodnie z wymogami dowolnego państwa członkowskiego dla danego zastosowania. Został użyty do wytworzenia produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi zatem winien korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a u.p.a.
Organ II instancji jest zdania przeciwnego. W jego ocenie klasyfikacja produktu "[...]" do kodu CN 220720 jest prawidłowa, natomiast produkt ten o nazwie handlowej "[...] nadal pozostaje alkoholem skażonym. Dodatek wody demineralizowanej, która nie jest wyrobem nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi w tak małej jak wskazywana proporcji do całości alkoholu skażonego - 5 % nie zmienia bowiem zasadniczych cech skażonego alkoholu etylowego, uzasadniających uznanie go za inny produkt w rozumieniu omawianych przepisów który będzie korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a u.p.a. W ocenie organu dodanie do alkoholu skażonego wody demineralizowanej nie wypełnia więc dyspozycji art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.a. Zdaniem Organu skażony alkohol etylowy, powinien zostać użyty (ostatecznie wykorzystany) do wytworzenia produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, co oznacza, że powinien wejść w skład wytworzonego produktu lub przestać istnieć w wyniku wytwarzania tych produktów, tymczasem produkt "[...]", to w istocie rozcieńczony alkohol etylowy skażony.
Osią sporu w rozpatrywanej sprawie jest zatem zagadnienie, czy w świetle art. 32 ust. 4 pkt 2 lit. a u.p.a alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym zawarty w wyrobie chemicznym o nazwie handlowej [...] płyn do dezynfekcji rąk i dezynfekcji powierzchni mających kontakt z żywnością, o powołanym wyżej składzie będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego.
Na wstępie wskazać należy, iż zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym alkoholu etylowego reguluje Dyrektywa Rady 92/83/EWG (Dyrektywa strukturalna) z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 21, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 206).
Zgodnie z art. 19 ust 1 Dyrektywy 92/83/EWG, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega alkohol etylowy, natomiast art. 20 tiret pierwsze tej Dyrektywy stanowi: "Dla celów niniejszej dyrektywy przez pojęcie "alkohol etylowy" rozumie się: - wszelkie produkty o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% obj., oznaczone kodami taryfowymi CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to produkty stanowiące część produktu należącego do innego rozdziału Nomenklatury scalonej" (...).
Z powyższego wynika zatem, że wyrób objęty kodem CN 2207 i mający rzeczywistą moc powyżej 1,2% obj. spełnia definicję alkoholu etylowego w rozumieniu art. 20 tiret pierwsze dyrektywy 92/83. W konsekwencji, na mocy art. 19 ust. 1 tej dyrektywy, podlega on zharmonizowanemu podatkowi akcyzowemu ustanowionemu w tej dyrektywie z zastrzeżeniem jednak wyjątku określonego w art. 27 ust. 1 lit. a) i b) dyrektywy.
Powyższe regulacje zostały przez Polskę implementowane do porządku krajowego w ramach u.p.a
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. za wyroby akcyzowe uznaje się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 17 załącznika nr 1 do ustawy wymieniony został: alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone. Z przytoczonych wyżej zapisów u.p.a. wynika zatem, że wyrób objęty kodem CN 2207 i mający rzeczywistą moc powyżej 1,2% obj., spełnia definicję alkoholu etylowego w rozumieniu art. 93 ust 1 u.p.a , który to przepis stanowi, iż do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się: wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej.
Mieszanina alkoholu etylowego i skażalnika dopuszczonego odrębnymi przepisami prawa będzie więc zawsze klasyfikowana do pozycji CN 2207 jako alkohol etylowy skażony. Natomiast pozostałe substancje dodane do wyrobu zawierającego alkohol etylowy skażony o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości nie mogą wpłynąć na jego ostateczną klasyfikację.
W myśl art.85 ust.1 u.p.a.,
Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek:
1) normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych;
2) dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych:
a) objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w przypadku ich użycia do produkcji innych wyrobów,
b) o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.
Ponadto zgodnie z art. 85 ust. 2 u.p.a..
Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 7, w drodze decyzji wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów:
1) może ustalić:
a) normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych,
b) dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych - o których mowa w ust, 1;
2) ustala dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i objętych zerową stawką akcyzy, w przypadku ich zużycia do produkcji innych wyrobów;
3) ustala dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.
Zgodnie z 32 ust. 4 pkt 2 u.p.a. zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.) i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13.
W przekonaniu sądu organ II instancji dokonał trafnie interpretacji art.32 ust.4 pkt 2 u.p.a i słusznie uznał, że nie zostały spełnione przesłanki zwolnienia od akcyzy określone w tym przepisie.
Z wymienionego przepisu wynika, że jednym z warunków zwolnienia od akcyzy, określonych w wymienionym przepisie jest to aby skażony alkohol był wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.
Przy interpretacji przepisu art.32 ust.4 pkt 2 u.p.a. sąd oparł się na poglądzie wyrażonym przez NSA w wyroku z 27 września 2017r. o sygn. akt I GSK 1821/15. W wyroku tym NSA podniósł, że "przepisy wspólnotowe zakładając, że skażony alkohol etylowy powinien zostać użyty (ostatecznie wykorzystany) do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, co oznacza, że powinien wejść w skład wytworzonego produktu lub przestać istnieć w wyniku wytwarzania tych produktów. Należy podkreślić, że ustawodawca w art. 32 ust. 4 pkt 2 u.p.a. posłużył się podobnym sformułowaniem co prawodawca unijny uznając, że skażony alkohol etylowy ma zostać wykorzystany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. A zatem treść art. 32 ust. 4 pkt 2 u.p.a. nie stoi w sprzeczności z treścią art. 27 ust. 1b dyrektywy strukturalnej.".
W ocenie NSA "dokonując wykładni art. 32 ust. 4 pkt 2 u.p.a nie sposób ponadto wyłącznie opierać się na wykładni językowej. Należy odwołać się też do wykładni celowościowej tego przepisu. Tak też uczynił organ zwracając uwagę w zaskarżonej decyzji i zarówno na literalne brzmienie przepisu ustawy akcyzowej jak również na cel tej regulacji. W omawianym przypadku istotny jest sens całego uregulowania, a nie wyłącznie językowe rozumienie użytego w nim sformułowania "wykorzystywać do produkcji" lub jak tego chce strona - "przy jego (alkoholu) udziale powstaje wyrób o innym składzie". Bowiem idąc tokiem rozumowania strony należałoby przyjąć, że zwolnieniu podlegałby skażony alkohol etylowy jako taki, niezależnie od sposobu jego wykorzystania. Sporny przepis, o czym była już wyżej mowa, wiąże zwolnienie z wykorzystaniem tego wyrobu do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Z treści analizowanego przepisu wynika zatem konieczność uzyskania w wyniku wykorzystania tego wyrobu, czy też surowca, innego produktu, należącego do grupy towarów określonych jako nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. W przeciwnym wypadku racjonalny prawodawca nie ograniczałby wykorzystania skażonego alkoholu etylowego tylko do wskazanej grupy wyrobów. Prowadzi to do wniosku, że ze zwolnienia od podatku nie korzysta alkohol skażony alkoholem izopropylowym wykorzystywanym do produkcji wyrobu [...], albowiem wyrób ten pomimo dodania do alkoholu skażonego wody demineralizowanej w stosunku 5 % do całości zmieniającym właściwości wyjściowe alkoholu skażonego pozostaje nadal alkoholem etylowym skażonym, czyli produktem akcyzowym. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 93 ust. 2 upa produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest m.in. wytwarzanie, przetwarzanie, ale także skażanie alkoholu etylowego.".
Zdaniem NSA " sąd I instancji nie zwrócił uwagi na okoliczność, że dopiero w opisanym we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zdarzeniu przyszłym, skażony alkohol etylowy (jako wyrób [...]) będzie wykorzystywany do właściwej produkcji nieprzeznaczonej do spożycia przez ludzi, to jest rozpuszczalników i rozcieńczalników organicznych. Związek wykorzystania alkoholu etylowego z docelowym wytwarzaniem określonych produktów jest więc jedynie pośredni. Przy udziale skażonego alkoholu etylowego, którym w istocie jest nadal wyrób [...], nie powstaje żaden wyrób docelowy (produkt nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi). Inaczej mówiąc - wytwarzany wyrób nie jest rezultatem użycia alkoholu w procesie produkcji.
Argumentem przemawiającym za przedstawioną przez organ interpretacją spornego przepisu jest również i to, że użycie alkoholu etylowego przez Spółkę nie daje gwarancji całkowitej kontroli nad sposobem jego wykorzystania. Każde zwolnienie od podatku akcyzowego musi być uzależnione od możliwości wykonywania przez państwo kontroli nad procesem wykorzystywania wyrobów akcyzowych, które korzystają z określonej preferencji podatkowej ze względu na sposób ich wykorzystania. W przeciwnym razie zwolnienia podatkowe mogłoby prowadzić do nadużyć związanych z obrotem tym towarem akcyzowym.".
Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wymienionym wyroku. W rozpoznawanej sprawie produkt wytworzony wskutek dodania alkoholu etylowego skażonego 5% wody demineralizowanej w stosunku do całości jest nadal alkoholem skażonym. W mieszaninie określonej jako środek biobójczy o nazwie [...] zasadniczy charakter nadaje alkohol etylowy i mimo dodania do niego 5% wody demineralizowanej jest on nadal alkoholem etylowym skażonym, który należy klasyfikować do kodu 220720. Nie został zatem spełniony warunek zwolnienia od akcyzy określony w art.32 ust.4 pkt 2 u.p.a. jako "wykorzystywanie skażonego alkoholu etylowego do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi".
W konsekwencji powyższego niezasadne są zarzuty poniesione w skardze opisane w pkt 1-5.
W zakresie zarzutu strony nie uwzględnienia funkcji ochronnej wywiedzionej z treści art. 14k w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej wydanej wobec strony interpretacji indywidualnej w ocenie Sądu nie zasługuje on na uwzględnienie. W wyroku z dnia 22 września 2021 r. o sygn. akt I FSK 668/18 NSA wypowiedział się w zakresie zasady nieszkodzenia podatnikowi w kontekście interpretacji indywidualnej wskazując, który to pogląd skład orzekający podziela w całości, iż "Nieszkodzenie", o którym mowa w art. 14k § 1 o.p., odnosi się do sytuacji, w której zastosowanie się przez podatnika do interpretacji urzędowej spowodowało po jego stronie powstanie zaległości podatkowej i naliczenie z tego tytułu odsetek za zwłokę lub odpowiedzialność karnoskarbową. Wobec tego podatnik w takim przypadku nie powinien ponosić odpowiedzialności karnoskarbowej, zaś w ewentualnym postępowaniu o udzielenie ulgi podatkowej organ prowadzący to postępowanie powinien uwzględnić fakt udzielenia wadliwej interpretacji. Zauważenia wymaga, iż w niniejszej sprawie strona zwracała się z wnioskiem o ustalenie dopuszczalnych norm zużycia alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym o kodzie CN 22072000 dla wyrobu [...] co miało skutkować zastosowaniem zwolnienia podatkowego w podatku akcyzowym i ostatecznie wpływać na cenę końcową tego produktu. Na dzień zatem rozstrzygania w tym przedmiocie przez organy strona nie posiadała zaległości w podatku akcyzowym z tego tytułu, dopiero bowiem uzyskanie pozytywnej decyzji w tym przedmiocie uprawniało stronę do traktowania produktu [...] jako niezachowującego przymiot wyrobu akcyzowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
W tym stanie rzeczy, gdy Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa określonego w pkt 1- 5 skargi skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił.