III SA/Gl 799/24

III SA/Gl 799/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-04-01
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-09-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Beata Machcińska
Małgorzata Herman /przewodniczący/
Marzanna Sałuda /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Finanse publiczne
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 153
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2020 poz 2029
art. 35  ust. 2
Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Beata Machcińska,, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 17 czerwca 2024 r. nr SKO.FD/41.4/58/2024/4320 w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 17 czerwca 2024r., nr SKO.FD/41.4/58/2024/4320 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: SKO, Kolegium, organ odwoławczy) po rozpatrzeniu odwołania K. W. prowadzącej [...] Przedszkole [...] w J. (dalej: strona, skarżąca) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia 28 grudnia 2023 r. nr [...] [...] określającą kwotę wykorzystaną niezgodnie z przeznaczenie za 2020 r. w wysokości 19 571,25 zł przypadającą do zwrotu.
Powyższa decyzja została wydana po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 31 sierpnia 2017r., o sygn. akt III SA/Gl 1708/21 .
Dotychczasowy przebieg postępowania przedstawiał się następująco:
Pierwotną decyzją Kolegium utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia 11 czerwca 2021 r., znak [...] określającą kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2020 r.
W ocenie organów niezasadnie strona sfinansowała ze środków dotacji wydatki na rzecz dwóch szkoleń organizowanych przez F. sp. z o.o. Organy zakwestionowały także 2 faktury dotyczące usługi modernizacji ogrzewania [...] na kwotę 9 746,52 zł oraz [...] na kwotę 8 427,96 zł. Obie wystawione 25 września 2020 r. przez jednego usługodawcę, firmę S. sp. z o.o. Organy przyznał, że dopuszczalne jest podzielenie wydatku i wystawienie dwóch faktur, jednak nie mogą to być wydatki inwestycyjne.
Od ww. decyzji Kolegium strona złożyła skargę do WSA w Gliwicach, który to wyrokiem z dnia 1 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Gl 1708/21 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia 11 czerwca 2021 r. W wydanym wyroku w ocenie Sądu organy prawidłowo zakwalifikowały poniesione wydatki na szkolenia jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Chodzi tu o szkolenia Nowe zasady organizacji pracy i nauki, wychowania i opieki; Kształcenie w systemie zdalnym, Regulacje prawne dotyczące funkcjonowania placówek po 6 maja 2021 r. oraz udział w Kongresie dla dyrektorów placówek niepublicznych. Zdaniem Sądu Prezydent przeprowadził wnikliwe postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie związku i wpływu przedmiotowych szkoleń na wychowanie, kształcenie i opiekę. W efekcie prawidłowo ustalił, że ich tematyka w żaden sposób nie dotyczyła wymienionych kwestii, nie miała z nimi związku. Szkolenia przeznaczone były dla osób prowadzących placówki oświatowe pod kątem wydatkowania dotacji, sposobu jej rozliczania i dokumentowania, uprawnień organu kontrolującego i jak bronić się przed zwrotem dotacji. Z kolei udział w Kongresie dla dyrektorów dotyczył dotacji i ich rozliczania oraz kompetencji zarządzania zespołem pracowników. Szkolenia kierowane było do osób prowadzących przedszkole, gdyż to do nich należy zapewnienie prawidłowych warunków organizacyjnych, sanitarnych higienicznych i wychowawczych w placówce. Zatem wydatki na nie poniesione nie mogły zostać uznane za koszty dokształcania i doskonalenia kadry pedagogicznej, czy też jej działalności wychowawczej i opiekuńczej.
Zdaniem Sądu natomiast przedwcześnie organy uznały za wykorzystany niezgodnie z przeznaczeniem wydatek na modernizację ogrzewania w ogólnej kwocie 18 174,48 zł. Na gruncie art. 35 ust. 1 pkt. 1b u.f.z.o. dopuszczalne jest wydatkowanie dotacji na realizację zadań organu prowadzącego, których katalog zawarty został w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego. Należy do nich m.in. zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki (art. 10 ust. 1 pkt. 1 Prawa oświatowego) oraz wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie (art. 10 ust. 1 pkt. 3 Prawa oświatowego). W ocenie Sądu organy I i II instancji nie tylko nie przeprowadziły postępowania wyjaśniającego mającego na celu nie tylko ustalenie przedmiotu wydatku objętego dwoma fakturami wystawionymi za "modernizację ogrzewania". Nie dokonały także oceny jego zasadności w kontekście realizacji obowiązków Skarżącej, nałożonych na nią w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego, które co do istoty skoncentrowane są na pracy placówki i zapewnieniu jej wszelkich niezbędnych warunków organizacyjnych, osobowych i rzeczowych, koniecznych do działalności.
W ponownym postępowaniu – Prezydenta Miasta J. decyzją z dnia 28 grudnia 2023r. nr [...] [...] określił kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2020r. w wysokości 19571,25 zł i nakazał dokonanie zwrotu dotacji wraz z odsetkami.
W odwołaniu zarzucono organowi;
1. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 35 ust. 1 pkt 1b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy Prawo oświatowe poprzez błędne uznanie, że szkolenie dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości w przedszkolu niepublicznym, rozliczania dotacji, sposobu dokumentowania wydatków nie mogło zostać pokryte środkami pochodzącymi z dotacji oświatowej, podczas gdy do zadań organu prowadzącego przedszkole należy m.in. zapewnienie obsługi finansowej jednostki w zakresie czynności z zakresu rachunkowości, a niewątpliwie zasady rozliczania dotacji mają bezpośredni związek z prowadzoną w przedszkolu sprawozdawczością i rachunkowością, a zatem pokrycie takiego szkolenia ze środków dotacji oświatowej nie może budzić żadnych wątpliwości, gdyż ma ono bezpośredni związek z zadaniami organu prowadzącego;
2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7, 77 § 1, 75 § 1, 80, 81a § 1 k.p.a. oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez oparcie decyzji na niepełnym rozważeniu okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, co skutkowało ponownie błędnym przyjęciem, że Odwołująca nie mogła z dotacji oświatowej sfinansować remontu ogrzewania, a tym samym nieuwzględnienie przez organ oceny prawnej oraz wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2022 r. 111 SA/Gl 1708/21;
3. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 35 ust. 1 pkt Ib ustawy o finansowaniu zadań oświatowych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo oświatowe, art. 236 ust. 2 w zw. z art. 124 ust. 3 oraz 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez błędne uznanie, że poniesiony przez Odwołującą wydatek na modernizację ogrzewania w budynku przedszkola miał charakter wydatku inwestycyjnego, podczas gdy był to wydatek związany z remontem przedszkola, instalacja ogrzewania w budynku nie została bowiem założona od podstaw, lecz dokonano prac remontowych w zakresie istniejącej instalacji ogrzewania, nie sposób więc uznać, że w tym zakresie poczyniono jakiekolwiek wydatki inwestycyjne, gdyż ogrzewanie w przedszkolu funkcjonuje, a przeprowadzone prace dotyczyły wyłącznie poprawy jego funkcjonowania, a zatem remontu.
Decyzją z dnia 17 czerwca 2024r. SKO w Katowicach nie uwzględniło odwołania.
Po przywołaniu przepisów art. 35 ust 1i ust.2 ustawy z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (dalej: "u.f.z.o.") , art. 10 ust. 1 ustawy prawo oświatowe dalej u.p.o, art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych, (Dz. U. z 2019r. poz. 869 z późn. zm.) zwanej dalej u.f.p. Kolegium stwierdziło iż decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, bowiem zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa. Jednocześnie do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 u.f.p., w tym do kwot dotacji podlegających zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, natomiast decyzję w sprawie określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi wydaje wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa (art. 67 w związku z art. 60 pkt 1 i art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p.).
Odnosząc się do zarzutu błędnego uznania, że szkolenie dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości w przedszkolu niepublicznym ma bezpośredni związek z prowadzoną w przedszkolu sprawozdawczością i rachunkowością, zatem pokrycie takiego szkolenia ze środków dotacji oświatowej ma bezpośredni związek z zadaniami organu prowadzącego Kolegium zarzutu tego nie podzieliło. Wskazało, iż kwestia ta była przedmiotem rozważań WSA w Gliwicach, który w wyroku z dnia 1 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Gl 1708/21 wskazał iż organy prawidłowo zakwalifikowały poniesione wydatki na szkolenia jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Kolegium podniosło, iż ww. ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu administracyjnego jest wiążąca w sprawie dla tego sądu oraz organu administracji publicznej.
W zakresie zakwestionowanego wydatku dot. montażu klimatyzatorów Kolegium zwróciło uwagę, iż organ I instancji przeprowadził postepowanie uzupełniające wynikające z zaleceń WSA w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2022 r. o sygn. akt III SA/Gl 1708/21. Prowadząc bowiem ponownie postępowanie zwrócił się pismem z dnia 13 września 2023 r. do S. sp. z o.o. sp. k. z zapytaniem o charakter prac jakie wykonywała spółka w przedszkolu; analizę wykonywanych czynności z porównaniem do stanu przed dokonaniem nakładu; określenia czy ogrzewanie było zakładane w pomieszczeniach, w których wcześniej go nie było, czy wyłącznie w pomieszczeniach, w których istniało wcześniej, a także czy w związku z wykonywaną usługą zawarta była umowa pisemna. Pismem z dnia 27 września 2023 r. M. L. - wspólnik S. [...] spółka jawna (poprzednio S. sp. z o.o. sp. k.), wskazał, iż spółka realizowała na rzecz K. W. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą C. "[...]" prace polegające na wykonaniu modernizacji ogrzewania tj. na montażu urządzeń w postaci klimatyzatorów z funkcją całorocznego grzania (ogrzewania), w placówce przedszkolnej prowadzonej przez nią. Wykonawca wskazał, że prace te zostały podzielone na etapy, klimatyzatory były montowane partiami, w kolejności ustalonej przez strony oraz w poszczególnych pomieszczeniach, tak aby nie kolidowało to z prowadzoną działalnością. Stąd też wynagrodzenie zostało podzielone na dwie części, odpowiadające wynagrodzeniu za prace obejmujące poszczególne etapy prac. Nadto Wykonawca podkreślił, ze w pomieszczeniach w których zostały zamontowane klimatyzatory z funkcją całorocznego ogrzewania, prawdopodobnie istniało wcześniej ogrzewanie, jednakże z uwagi na znaczny upływ czasu spółka nie jest w stanie stwierdzić tego faktu jednoznacznie. Strony nie zawierały umowy pisemnej.
Kolegium wskazało, iż z akt sprawy wynika, że ogrzewanie CO w przedszkolu funkcjonowało, co wynika m.in. z protokołu z dnia 30 sierpnia 2019 r., sporządzonego przez komisję stanowiącą kadrę przedszkola, załączonego do akt sprawy.
Kolegium podkreśliło, że zgodnie z art. 35 ust. 1 w zw. z art. 35 ust. 2 u.p.o. oraz art. 236 ust. 2 u.f.p. przez wydatki bieżące na jakie można wykorzystać dotację rozumieć należy, wydatki niebędące wydatkami majątkowymi. Dotacja wykorzystana może być zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 u.p.o. Do zadań tych zalicza się m.in. wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.o. wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie. Wydatkowanie dotacji na remont obiektów placówki uważać należy za zgodne z jej przeznaczeniem. Jednak problem w sprawie sprowadza się do ustalenia, czy wydatki na "modernizację ogrzewania" udokumentowane fakturami wystawionymi przez S. sp. z o.o. sp. k. uznać można za wydatki na remont. Nie budzi bowiem wątpliwości, że pojęcia "remont" i "modernizacja" mają inne zakresy znaczenia. W tej kwestii Kolegium posłużyło się przepisami art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku: przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. W wyroku z dnia 27 października 2017 r., II FSK 2704/15 NSA wskazał, że remont polega na działaniach przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych. Z kolei ulepszenie, czy modernizacja to trwałe unowocześnienie środka trwałego na skutek rozbudowy, przebudowy, adaptacji, czy rekonstrukcji, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżenia kosztów eksploatacji.
W konsekwencji powyższego zdaniem Kolegium, nie można uznać montażu klimatyzacji z funkcją ogrzewania za remont. Trudno jest wyremontować coś czego wcześniej nie było (przy czym strona nie twierdzi, ani z akt sprawy nie wynika aby klimatyzacja w pomieszczeniach wcześniej była). Trudno jest także uznać funkcję ogrzewania za podstawową funkcję rzeczonej klimatyzacji.
Kolegium stanęło na stanowisku, że wydatek inwestycyjny nie może być pokryty z dotacji. Powyższe zdaniem Kolegium znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Gl 1708/ 21, w którym Sąd wskazał [cytat] " Ograniczenie zastosowanej argumentacji do tego, że sporny wydatek dotyczył dwóch pomieszczeń w ocenie Sądu jest niewystarczający do jego uznania jako wydatek inwestycyjny i tym samym wykorzystany niezgodnie z przeznaczeniem".
W ocenie Kolegium wydatki na modernizację ogrzewania (tj. montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania) winny być przede wszystkim oceniane w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.o. Niemniej jednak również ocena takiego wydatku w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo oświatowe wypada negatywnie, gdyż w ocenie Kolegium w kategorii zadań obejmujących zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki się nie mieści. Kolegium podkreśliło, iż ogrzewanie w placówce funkcjonowało, a wydatki na "modernizację ogrzewania" polegały w istocie na montażu klimatyzacji z funkcją ogrzewania.
W zakresie wniosku strony o przeprowadzenie oględzin przeprowadzonych prac "remontowych" ogrzewania budynku to Kolegium wskazało na treść art. 78 § 1 k.p.a. i nie znalazło podstaw do przeprowadzenia żądanego dowodu z oględzin. W ocenie Kolegium w rozpatrywanej sprawie charakter wykonywanych prac został w sposób dostateczny wyjaśniony na podstawie dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy.
W skardze do WSA w Gliwicach pełnomocnik strony zarzucił organowi;
1. naruszenie przepisów: prawa materialnego poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 35 ust. 1 pkt 1b u.f.z.o. w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 4 u.p.o. poprzez błędne uznanie, że szkolenie dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości w przedszkolu niepublicznym, rozliczania dotacji, sposobu dokumentowania wydatków nie mogło zostać pokryte środkami pochodzącymi z dotacji oświatowej, podczas gdy do zadań organu prowadzącego przedszkole należy m.in. zapewnienie obsługi finansowej jednostki w zakresie czynności z zakresu rachunkowości, a niewątpliwie zasady rozliczania dotacji mają bezpośredni związek z prowadzoną w przedszkolu sprawozdawczością i rachunkowością, a zatem pokrycie takiego szkolenia ze środków dotacji oświatowej nie może budzić żadnych wątpliwości, gdyż ma ono bezpośredni związek z zadaniami organu prowadzącego;
2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7 k.p. a., 77 § 1 k.p.a., 75 § 1 k.p.a., 80 k.p. a., art. 81a § 1 k.p.a. oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez brak przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez Stronę, a w konsekwencji oparcie wydanej w niniejszej sprawie decyzji na niepełnym rozważeniu okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, co skutkowało ponownie błędnym przyjęciem, że Skarżąca nie mogła z dotacji oświatowej sfinansować remontu ogrzewania, a tym samym nieuwzględnienie przez organy oceny prawnej oraz wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2022 roku w sprawie III SA/Gl 1708/21;
3. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 35 ust. 1 pkt. 1b ustawy z dnia 27 października 2017 r. (t.j. Dz. U. 2020 poz. 2029) w związku z art. 10 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. (t.j. Dz. U. 2020 poz. 910), art. 236 ust. 2 m' związku z art. 124 ust. 3 oraz art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych (t.j. Dz. U. 2021 poz. 305) poprzez błędne uznanie, że poniesiony przez Skarżącą wydatek na remont ogrzewania w budynku przedszkola miał charakter wydatku inwestycyjnego, podczas gdy był to wydatek związany z remontem budynku przedszkola, instalacja ogrzewania w budynku nie została bowiem założona od podstaw, lecz dokonano prac remontowych w zakresie istniejącej instalacji ogrzewania, nie sposób więc uznać, że w tym zakresie Skarżąca poczyniła jakiekolwiek wydatki inwestycyjne, gdyż ogrzewanie w przedszkolu funkcjonuje, a przeprowadzone prace dotyczyły wyłącznie zabezpieczenia jego dalszego funkcjonowania, a zatem remontu.
W konsekwencji postawionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO W Katowicach 17 czerwca 2024 roku oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta J. z dnia 28 grudnia 2023 r. i umorzenie postępowania; względnie o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie sprawy Organowi I instancji celem ponownego jej rozpoznania, zasądzenie od SKO na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przez adwokata, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Na wstępie rozważań podkreślić należy, iż sprawa była wcześniej przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. akt III SA/GI 307/22 w wyroku z dnia 15 listopada 2022 r. Powyższe skutkuje koniecznością zastosowania art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, LEX 745376). Zatem ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Podsumowując, stwierdzić należy, zgodnie z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 534/12 ), że: "Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania." Rolą obecnie kontrolującego zaskarżoną decyzję Sądu jest zatem ponowna ocena tejże decyzji z uwzględnieniem wskazań i oceny prawnej zawartej w wyroku WSA w Gliwicach z dnia15 listopada 2022 r. o sygn. akt III SA/GI 307/22.
W ocenie składu orzekającego w sprawie organy ponownie orzekające w sprawie wykonały zalecenia wynikające z powołanego wyroku. W szczególności przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia przedmiotu wydatku objętego dwoma fakturami wystawionymi za "modernizację ogrzewania" i dokonały oceny jego zasadności w kontekście realizacji obowiązków Skarżącej, nałożonych na nią w art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut błędnej wykładni art. 35 ust. 1 pkt. 1b u.f.z.o. poprzez błędne uznanie, że szkolenie dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości w przedszkolu niepublicznym, rozliczania dotacji, sposobu dokumentowania wydatków nie mogło zostać pokryte środkami pochodzącymi z dotacji oświatowej, w sytuacji gdy do zadań organu prowadzącego przedszkole należy m.in. zapewnienie obsługi finansowej jednostki w zakresie czynności z zakresu rachunkowości, a zasady rozliczania dotacji mają bezpośredni związek z prowadzoną w przedszkolu sprawozdawczością i rachunkowością. Zauważenia wymaga, iż w tym zakresie WSA w Gliwicach w w/w wyroku z 1 czerwca 2022r. wprost wyraził swa ocenę prawną, iż organy prawidłowo zakwalifikowały poniesione wydatki na szkolenia jako "wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Dotyczy to szkolenia o nazwie Nowe zasady organizacji pracy i nauki, wychowania i opieki; Kształcenie w systemie zdalnym, Regulacje prawne dotyczące funkcjonowania placówek po 6 maja 2021 r. oraz udział w Kongresie dla dyrektorów placówek niepublicznych. Prezydent przeprowadził wnikliwe postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie związku i wpływu przedmiotowych szkoleń na wychowanie, kształcenie i opiekę. W efekcie prawidłowo ustalił, że ich tematyka w żaden sposób nie dotyczyła wymienionych kwestii, nie miała z nimi związku. Szkolenia przeznaczone były dla osób prowadzących placówki oświatowe pod kątem wydatkowania dotacji, sposobu jej rozliczania i dokumentowania, uprawnień organu kontrolującego i jak bronić się przed zwrotem dotacji. Z kolei udział w Kongresie dla dyrektorów dotyczył dotacji i ich rozliczania oraz kompetencji zarządzania zespołem pracowników. Szkolenia kierowane było do osób prowadzących przedszkole, gdyż to do nich należy zapewnienie prawidłowych warunków organizacyjnych, sanitarnych higienicznych i wychowawczych w placówce. Zatem wydatki na nie poniesione nie mogły zostać uznane za koszty dokształcania i doskonalenia kadry pedagogicznej, czy też jej działalności wychowawczej i opiekuńczej" Ocena ta jest wiążąca dla strony i Sądu po myśli art.153 p.p.s.a. albowiem wyrok ten nie został zakwestionowany skarga kasacyjną do NSA i jest prawomocny.
Przechodząc do oceny spornej w sprawie kwestii dotyczącej uznania kwoty dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem wynikającej z 2 faktur dotyczących usługi modernizacji ogrzewania [...] na kwotę 9 746,52 zł oraz [...] na kwotę 8 427,96 zł z 25 września 2020 r. wskazać należy iż materialnoprawną podstawę zwrotu tej kwoty dotacji stanowi przepis art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., zgodnie z którym dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Stosownie zaś do ust. 5 tego przepisu, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.
Uwzględniając to że zarzuty skargi koncentrują się na kwestionowaniu stanowiska organu w zakresie niezasadnego, zdaniem strony żądaniu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wynikającej z w/w faktur wskazać należy, że za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem przyjmuje się wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów, niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej czy w przepisach powszechnie obowiązującego prawa lub też wydatkowanie dotacji na cele i zadania określone dla danego rodzaju dotacji jednakże w sposób nieefektywny i bez zachowania należytej staranności w wydatkowaniu środków publicznych i w ten sposób doprowadzenie do nieuprawnionego i nieuzasadnionego ekonomicznie wydatkowania tych środków (M. Stawiński, Komentarz do art. 252 ustawy o finansach publicznych pod. red. Z. Ofiarskiego, Lex/el. 2021).
W przypadku dotacji oświatowej jej beneficjent jest zobligowany przeznaczyć środki na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o.
Zgodnie z tym przepisem, dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:
1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:
(...)
b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami,
2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących:
a) książki i inne zbiory biblioteczne,
b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach,
c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,
d) meble,
e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.
Stosownie do art. 35 ust. 2 u.f.z.o., przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 u.f.p.
Zgodnie z przepisem art. 236 ust. 2 u.f.p. przez wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu terytorialnego rozumie się wydatki budżetowe niebędące wydatkami majątkowymi. Zgodnie z art. 124 ust. 4 u.f.p. wydatki majątkowe obejmują wydatki na zakup i objęcie akcji oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego oraz wydatki inwestycyjne państwowych jednostek budżetowych oraz dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji realizowanych przez inne jednostki.
Przywołania ponadto wymaga art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, który stanowi, że organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:
1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;
5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;
6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;
7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.
Z powyższych regulacji wynika, że z dotacji oświatowej mogą być finansowane zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nie wystarczy, aby wydatek został zaliczony do wydatków bieżących, ale musi on również realizować cel, na który dotacja została udzielona (wyrok NSA z 16 lutego 2021 r., sygn. akt I GSK 2729/18, CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej). Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (m.in. wyroki NSA: z 25 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1769/14; z 8 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13; z 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 1858/12; z 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1002/13).
Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, organy orzekające w sprawie trafnie przyjęły, że wydatki dotyczące usługi modernizacji ogrzewania [...] na kwotę 9 746,52 zł oraz [...] na kwotę 8 427,96 zł nie stanowiły wydatków bieżących w rozumieniu art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o. oraz art. 236 ust. 2 u.f.p. Nie mieściły się również w kategorii wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w art. 35 ust. 1 pkt 2 u.f.z.o.
Zgodnie z art. 236 ust. 2 u.f.p. do wydatków bieżących można zaliczyć wydatki dotyczące remontu środków trwałych w przeciwieństwie do wydatków poniesionych na ulepszenie środków trwałych, które należy utożsamiać z wydatkami inwestycyjnymi. Pojęcie remontu oraz ulepszenia środków trwałych nie mają definicji legalnych na gruncie przepisów u.f.z.o. stąd pojęcie remontu należy odczytywać przy uwzględnieniu pierwszeństwa wykładni językowej. Według słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) remont oznacza doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności. Podobnie w celu ustalenia językowego znaczenia poszczególnych postaci ulepszenia środków trwałych należy sięgnąć do słownika języka polskiego, zgodnie z którym przez przebudowę należy rozumieć dokonywanie zmian w budowie czegoś, zmianę istniejącego stanu na inny. Natomiast rozbudowa oznacza powiększenie budowli lub obszaru już zabudowanego. Rekonstrukcja polega na odtworzeniu czegoś na podstawie zachowanych fragmentów. Adaptacja to przystosowanie czegoś do innego użytku niż było przeznaczone. Z kolei w wyniku modernizacji dochodzi do unowocześnienia i usprawnienia czegoś.
Zdaniem Sądu, pewnych wskazówek w tym zakresie mogą też dostarczać przepisy ustaw podatkowych, co jest uzasadnione odesłaniem przez ustawodawcę do przepisów ustawy podatkowej w art. 35 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.f.z.o., a także przepisy ustawy – Prawo budowlane.
Uwzględniając powyższe, należy przyjąć, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów. Natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych oraz zostaje podniesiona jego wartość użytkowa (por. wyrok NSA z 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2270/16). O tym, czy roboty dotyczące środka trwałego mogą być sklasyfikowane jako remont czy też jako ulepszenie środka trwałego decyduje zakres rzeczowy wykonanych prac.
W tym miejscu koniecznym jest podkreślenie, iż strona akcentuje w skardze, iż organy błędnie w sprawie przyjęły, iż wydatek na remont ogrzewania w budynku przedszkola miał charakter inwestycyjny podczas, gdy był to wydatek związany z remontem budynku przedszkola a instalacja ogrzewania w budynku nie była założona od podstaw, przeprowadzone prace dotyczyły wyłącznie zabezpieczenia jego dalszego funkcjonowania, a zatem remontu.
Uwzględniając, to że skarżąca co do zasady nie kwestionuje braku możliwości finansowania z dotacji oświatowej wydatków o charakterze inwestycyjnym, lecz wyłącznie dokonane przez ten organ ustalenia faktyczne, Sąd stwierdził, że postępowanie dowodowe odpowiadało zasadom procesowym określonym w art. 7, art., 77, art., 75, art. 80, art. 81a k.p.a., Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Uwzględniając zatem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Sąd nie znalazł podstaw do przychylenia się do stanowiska strony skarżącej, że przeprowadzone w przedszkolu językowym roboty opisane fakturami z 25 września 2020r jako dot. usługi modernizacji ogrzewania mieściły się w pojęciu remontu. Wręcz przeciwnie z wyjaśnień M. L. - wspólnika S. [...] spółka jawna (poprzednio S. sp. z o.o. sp. k.), wynika, iż spółka realizowała w placówce przedszkolnej prowadzonej przez stronę prace polegające na montażu urządzeń w postaci klimatyzatorów z funkcją całorocznego grzania (ogrzewania), Nadto Wykonawca podkreślił, ze w pomieszczeniach w których zostały zamontowane klimatyzatory z funkcją całorocznego ogrzewania, prawdopodobnie istniało wcześniej ogrzewanie. Powyższe stwierdzenie o istnieniu stanu CO w przedszkolu znajduje także potwierdzenie w protokole z 30.08.2019r. znajdujące się w aktach administracyjnych z kontroli bezpiecznych i higienicznych warunków korzystania z obiektów przedszkola, następstwem czego było stwierdzenie Dyrektora [...] Przedszkola [...] K. W. o gotowości do rozpoczęcia zajęć dydaktycznych w tymże przedszkolu. Podsumowując, gdy sporne faktury dotyczą instalacji i montażu klimatyzatorów posiadających jedynie funkcje ogrzewania nie można przyjąć iż w istocie dotyczą remontu ogrzewania. Jakkolwiek zainstalowane klimatyzatory mogą być wykorzystane w celu dogrzania pomieszczenia, jednak ich instalacja i montaż nie oznacza, iż w sprawie w istocie doszło do remontu ogrzewania przedszkola.
Uwzględniając powyższe rozważania, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.