III SA/Gl 518/12

III SA/Gl 518/12 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2012-07-30
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2012-03-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Apollo /przewodniczący/
Barbara Orzepowska-Kyć
Iwona Wiesner /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 27/13 - Wyrok NSA z 2014-01-09
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
art. 41 ust. 2, art. 12 i 12a), art. 146a)
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 lipca 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi K. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów wydał na wniosek K. S. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego w dniu [...] r. znak [...] , w której nie podzielił stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku z dnia [...] r.
Powyższa interpretacja została wydana w następującym stanie faktycznym sprawy. W dniu [...] r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług montażu markiz w budownictwie mieszkaniowym.
We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą świadczy usługi montażu wraz z materiałem żaluzji, markiz i rolet wewnętrznych oraz zewnętrznych zarówno na rzecz klientów korporacyjnych jak i osób fizycznych.
W stanie faktycznym, będącym przedmiotem wniosku Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługi związane z budownictwem mieszkaniowym. Dokonując montażu markiz Wnioskodawca zawiera z usługobiorcami umowę na wykonanie robót montażowo-budowlanych, na podstawie której jest on zobowiązany do wykonania pomiaru, dostarczenia materiału oraz montażu markiz. Markizy wyposażone w mechanizm napędowy montowane są na stałe do krokwi dachowych lub ścian budynków zarówno na tynk jak i pod tynk. Markizy dostarczane i montowane przez Wnioskodawcę zwiększają wartość budynku. W ocenie Podatnika, brak jest podstaw do podatkowego wyodrębnienia z usług budowlanych, które zamierza świadczyć, czynności polegających na dostarczeniu klientowi materiału niezbędnego do wykonania usługi i traktowania ich jako dostawy towarów, odrębnej od świadczonej usługi montażu.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:
"Czy świadczenie przedmiotowych usług montażu markiz wraz z materiałem w budownictwie mieszkaniowym jest opodatkowane stawką podatku VAT 8 % "
Wnioskodawca dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego wskazał, iż usługi montażu markiz montowanych na stałe w budownictwie mieszkaniowym, w świetle przepisów ustawy o VAT opodatkowane są stawką 8% podatku od towarów i usług.
Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ( ... ), natomiast świadczenie usług to, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( ... ). Przepis art. 8 ust. 3 ustawy przewiduje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone do wysokości 7%,3% i 0%. Po myśli art. 41 ust. 2 wskazywanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku m 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie do przepisu art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12 lit. a ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych ( ... ).
Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy).
Z unormowań zawartych w przytoczonych wyżej przepisach wynika w ocenie Wnioskodawcy, iż 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym (zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem) w odniesieniu do budowy, robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach oraz lokalach mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.
W związku z tym koniecznym jest wskazanie na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Dział 11 PKOB obejmuje budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111),
- budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112),
- budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113).
Skoro zatem Wnioskodawca świadczy usługi montażowe wraz z materiałem w budynkach mieszkalnych jedno i wielorodzinnych i dokonując wskazanych czynności, Wnioskodawca zawiera z nabywcą usługi umowę na wykonanie robót budowlano-montażowych związanych z budownictwem mieszkaniowym, to będące przedmiotem umowy z klientem usługi montażu montowanych na stałe markiz będących elementem zadaszenia wraz z dostawą materiału, o ile świadczone będą przez Wnioskodawcę w obiektach zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego, podlegają opodatkowaniu stawką obniżoną 8%.
W dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla pana K. S. indywidualną interpretację znak [...] uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT dla usług montażu markiz w budownictwie mieszkaniowym jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011 r. t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, - stawka podatku, o której mowa wart. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%. Stawkę podatku, o której mowa wart. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT- obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Natomiast w myśl ust. 12b art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, 7. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy). Organ dokonujący interpretacji wskazał na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.
W uzasadnieniu swego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej w K. odwołując się do cytowanych we wniosku przepisów prawa i uznając, że mają one zastosowanie w przedmiotowej interpretacji, wskazał również na uregulowania ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. nr. 243, poz. 1623, ze zm) , która w art. 3 ust. 6 definiuje budowę jako wykonanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowe, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, natomiast zgodnie z art. 7 jako przebudowę należy rozumieć wykonanie robót budowlanych, w wyniku których zmieniają się parametry użytkowe lub techniczne obiektu. Natomiast definicję remontu zawarto w art. 8 ustawy i należy go rozumieć jako wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji.
Interpretujący przez modernizację rozumie unowocześnianie lub usprawniane, zaś jako montaż, składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części, a to zgodnie z definicjami zawartymi w słowniku języka polskiego.
W ocenie organu w wyniku montażu markiz nie następuje zmiana parametrów użytkowych i technicznych budynku, a zatem wykonywane przez Podatnika czynności nie mieszczą się w pojęciu budowy, przebudowy, remontu lub modernizacji budynku, gdyż są jedynie zaopatrzeniem budynku w elementy wyposażenia, nie stanowiące jego elementów konstrukcyjnych.
Odnosząc, zatem wskazany we wniosku stan faktyczny do zakresu powołanych przez stronę, jak i przez organ przepisów prawa stwierdzono, iż usługi montażu markiz świadczone przez Podatnika w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym obciążone będą 23 % stawką podatku od towarów i usług.
Pismem z dnia [...] r. Wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. znak [...], w ten sposób, że stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.
W odpowiedzi na to wezwanie pismem z dnia [...] r. znak [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r.
W dniu [...] r. Skarżący złożył skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
W skardze tej Skarżący zarzucił organowi naruszenie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 12 i 12a oraz art. 146a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późno zm.).
W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, iż w całości podtrzymuje stanowisko prezentowane w sprawie i jego prawną argumentację. Twierdzenia organu jakoby usługi świadczone przez Wnioskodawcę można było zakwalifikować jako remont lub modernizację są całkowicie błędne, gdyż montaż markiz ma również miejsce na etapie budowy obiektów budownictwa mieszkaniowego, a nadto organ bezpodstawnie przyjął, że budowa, przebudowa, modernizacja, remont to czynności wyłącznie służące zaopatrywaniu budynku w elementy konstrukcyjne. Nie ma jakiejkolwiek podstawy prawnej do różnicowania stawki podatku w zależności od tego czy budowa, przebudowa, modernizacja lub remont dotyczy elementów wyposażenia czy elementów konstrukcyjnych budynku. Markiza nie stanowi elementu dekoracyjnego, a zaawansowaną technologicznie formę zadaszenia, tym bardziej, że element budynku mogą stanowić zewnętrzne rolety antywłamaniowe w miejsce przymocowanych do muru krat. Ten rodzaj zadaszenia podnosi walory użytkowe budynku i jego wartość.
W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu w całości podtrzymał argumentację zajętego w sprawie stanowiska, a ponowna analiza wniosku nie doprowadziła do odmiennej konkluzji niż zajęta w zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ponownie organ wskazał na treść art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz stawkę podatku wynoszącą 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f - stawka podatku, o której mowa wart. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, - stawka podatku, o której mowa wart. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%. Stawkę podatku, o której mowa wart. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Natomiast w myśl ust. 12b art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy). Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Przepisy ww. ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.
Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623, z późno zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; 5 w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.
Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 art. 3 ustawy Prawo budowlane, gdzie przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Modernizacja to unowocześnienie i usprawnienie czegoś, a montaż to składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość. W myśl przepisu art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa wart. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. O ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych wart. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży, a konkretna usługa nie powinna być wyodrębniana i opodatkowana osobno ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy. Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o VAT lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów. Sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę remontu, o których mowa w ustawie.
W ocenie organu, w wyniku montażu markiz nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku. Zatem wykonywane przez Skarżącego czynności nie mieszczą się w pojęciu budowy, przebudowy, remontu lub modernizacji budynku, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. Świadczone przez Skarżącego usługi w zakresie montażu markiz na stałe do elewacji pod tynk jak i na tynk nie mogą zostać uznane za konserwację, remont, modernizację a także budowę, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Markizy, o których mowa we wniosku należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego ich przytwierdzenia do ścian pozostaje bez znaczenia. Zatem jak wskazano w skarżonej interpretacji w sytuacji świadczenia przez Skarżącego usług montażu markiz w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie będzie miała 23 % stawka podatku od towarów i usług. Reasumując, skarga skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej interpretacji jest bezzasadna.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej "p.p.s.a.", sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.
Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący odnosi się tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm. zwana dalej O.p.). Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przy czym stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu, stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Uzasadnienie prawne musi natomiast stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także, dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy, w uzasadnieniu prawnym organ winien wytłumaczyć wnioskodawcy z jakich przyczyn zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, przy czym ocena z istoty swej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać wyjaśnienie, dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte. Reasumując, w ocenie Sądu, wydanie zaskarżonej interpretacji nastąpiło zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale II Rozdziału 1a Ordynacji podatkowej.
Kwestie wysokości stawek podatkowych w podatku od towarów i usług uregulowane zostały w art. 41 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie stawka podatku wynosi 22%, zaś dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1, przy czym okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f powołanej ustawy, stawka podatku wynosi 23% i 8 %, zgodnie z jej art. 146a pkt 2. Zgodnie z art. 41 ust.12 stawkę podatku 8 %, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, co oznacza, że preferencyjna stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w przypadku dostaw albo wskazanych w powołanym przepisie usług odnoszących się do obiektów budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym.
Zatem należy wskazać, że z powołanego przepisu wynika, iż z preferencyjnej stawki podatku VAT mogą korzystać wskazane wyżej dostawy i usługi tylko wówczas, gdy odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie np. jego wyposażenia. Udzielenie odpowiedzi na pytanie jaka stawka podatku VAT jest właściwa dla danej dostawy lub usługi wymaga uprzedniego ustalenia czy jest ona związana z obiektem budowlanym, objętym społecznym programem mieszkaniowym czy też nie. W ocenie Sądu kwestią rozstrzygającą nie jest związek z budynkiem przewidziany w przepisach prawa cywilnego i ewentualny charakter danej rzeczy stanowiącej przedmiot dostawy lub usługi jako części składowej w ujęciu art. 47 § 2 Kc, rozumianej w ten sposób, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Decydujące znaczenie ma bowiem związek funkcjonalny i funkcja użytkowa, jaką pełni towar lub usługa będąca przedmiotem analizy w konkretnej sprawie i ustalenie czy jest to element obiektu budowlanego, czy jego wyposażenia. Przyjęcie kryterium związku rozumianego jako posiadanie charakteru części składowej prowadziłoby do wniosku, że np. szafy trwale związane ze ścianami budynku korzystają z preferencyjnej stawki podatku VAT, co stoi w sprzeczności z językową wykładnią art. 41 ust. 12, które jeśliby miały korzystać z tej stawki musiałyby odnosić się do obiektu budowlanego, a więc:
a) budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
b) budowli stanowiącej całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
c) obiektu małej architektury,
stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane.
Należy również podkreślić, że nie ma znaczenia, czy dany towar produkowany jest dla indywidualnych potrzeb czy też seryjnie.
Prócz dostawy i budowy obiektu budowlanego stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosowana jest także w przypadku remontu, modernizacji, termomoderniacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
W rozumieniu art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na budowie, przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane,, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie będących bieżącą konserwacją, również przy zastosowaniu wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.
Modernizacją jest unowocześnieniem i usprawnieniem czegoś (internetowy Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), a termomodernizacja to działania w celu zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym. Przebudowa natomiast to wykonywanie robót budowlanych w wyniku, których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji itp.
W ocenie Sądu dostawa z montażem markiz w zależności od konkretnego stanu faktycznego może mieścić się we wskazanych powyżej pojęciach. Jeśli obiekt budowlany był wyposażony w markizy, to ich wymiana z zastosowaniem innych wyrobów niż użyte pierwotnie będzie stanowiła remont. Jeśli nie, to ich instalacja będzie modernizacją budynku poprzez jego unowocześnienie i dostosowanie do współczesnych standardów budownictwa.
Odnosząc powyższe rozważania do stanowiska zajętego przez organ w zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, że poprzez montaż markiz nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku, na co wskazano w uzasadnieniu, nie jest zasadne. Zmiana taka zdaniem Sądu nastąpi poprzez zabezpieczenie obiektu przed nadmiernym oddziaływaniem czynników pogodowych np. słońca, wiatru, deszczu. W przeciwnym razie nie mogłaby korzystać ze stawki 8% także wymiana stolarki budowlanej lub urządzeń grzewczych, zmiana pokrycia dachowego, montaż żaluzji, okiennic, a ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje rozróżnienia, co do zakresu montażu wyposażenia podnoszącego standard i użyteczność budynku oraz związku tych działań z wpływem na elementy konstrukcyjne budynku.
Jedynie na marginesie należy wskazać, iż na możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku wskazują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392), które w § 7 ust.1 obniża do 8 % stawkę podatku VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia oraz dla robót konserwacyjnych. Konserwacja, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836), oznacza wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku. W załączniku nr 1 do rozporządzenia wymieniono towary i usługi innego rodzaju niż objęte zapytaniem skarżącego, a z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Skarżący pyta o stawki podatkowe właściwe w przypadku montażu markiz nie wskazując, że wykonuje roboty konserwacyjne, a zatem nie może skorzystać z obniżonej stawki podatkowej na podstawie powołanego rozporządzenia.
Odnosząc się do wydania rozbieżnych interpretacji w analogicznym stanie faktycznym Sąd stwierdza, że słuszny jest zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Faktem jest, że w sprawie, w której w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał indywidualna interpretację przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług, znak [...], wnioskodawca zadał pytanie: "Czy można stosować stawkę VAT 7% dla dostawy i montażu rolet zewnętrznych i markiz w obiektach budownictwa mieszkalnego (zaliczanych do PKOB dział 11), z wyłączeniem lokali użytkowych oraz w lokalach mieszkalnych (zaliczanych do PKOB dział 12) na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatkach od towarów i usług i par. 37 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r." Dyrektor Izby Skarbowej w K. uzasadnieniu swego stanowiska stwierdził, iż "w przypadku świadczenia usług dotyczących montażu rolet zewnętrznych i markiz, których Wnioskodawczyni nie jest producentem, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy usługa ta ma charakter roboty budowlanej wykonywanej w obiektach budownictwa mieszkaniowego (PKWiU Dział 11), z wyłączeniem lokali użytkowych oraz w lokalach mieszkalnych (znajdujących się w obiektach sklasyfikowanych do PKOB Dział 12) i mieści się w klasyfikacji PKWiU w dziale 45 "roboty budowlane", to jej wykonanie należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 7%." W dalszej części wywodów wskazał, że "analiza powołanych przepisów w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala stwierdzić, iż w przypadku świadczenia usług, sklasyfikowanych w PKWiU 45.34.31-00.00, dotyczących montażu rolet zewnętrznych i markiz, których Wnioskodawczyni nie jest producentem, stanowiących kompleksową usługę budowlano-montażową w obiektach budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie stawka 7%, oczywiście pod warunkiem, że usługi wykonywane będą wyłącznie w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania oraz lokalach mieszkalnych."
Natomiast w rozpoznawanej sprawie Wnioskodawca zapytał: "Czy świadczenie przedmiotowych usług montażu markiz wraz z materiałem w budownictwie mieszkaniowym jest opodatkowane stawką podatku VAT 8 % "
Dokonując analizy i porównania stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy i stanu faktycznego opisanej interpretacji z dnia [...] r. oraz treści pytań stron należy stwierdzić, że w zakres działań obu przedsiębiorców jest znacznie zbliżony, a ich wspólny obszar sprowadza się to dostawy i montażu markiz w obiektach budownictwa mieszkalnego. W ocenie Sądu o wskazaniu w indywidualnej interpretacji przepisów prawa odpowiedniej stawki podatkowej nie może przesądzać wskazany przez stronę opis stanu faktycznego, a wskazane w nim obiektywne, charakterystyczne cechy, które w obu przedstawionych stanach faktycznych wskazują na istotę zagadnienia, a co za tym idzie winny być jednakowo oceniane przez ten sam organ. Należy również, że utrzymanie takiego zróżnicowania prowadzi do naruszenia art. 32 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym wszyscy są wobec prawa równi i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne w tożsamej sytuacji faktycznej. Zasada ta znajduje swe odzwierciedlenie w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a zatem również do Skarżącego, w art. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.2010.220.1447 j.t. ). W ocenie Sądu nie jest prawidłową praktyką by udzielając indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nakładać na przedsiębiorców prowadzących tożsamy zakres działalności gospodarczej różne obciążenia publiczne.
Biorąc pod uwagę, że zaskarżone orzeczenie narusza wskazane przepisy prawa materialnego, w szczególności art. 41 ust. 2 w zw. z ust.12 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. konieczne stało się jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.
Stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku znajduje oparcie w art. 152 p.p.s.a., natomiast koszty postępowania w kwocie 457 zł (200 zł – wpis sądowy, 240 zł – koszty zastępstwa procesowego i 17 zł – opłata skarbowa od pełnomocnictwa) Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej stosownie do art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.). a także art.1 ust.1 pkt 2 ustawy z 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej w zw. z częścią IV. załącznika do tej ustawy, w/s wykazu przedmiotów i opłaty skarbowej, stawek tej opłaty oraz zwolnień (Dz. U. Nr 225, poz.1635 ze zm.).