III SA/GL 285/23

III SA/Gl 285/23 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2023-08-02
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-04-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Adam Gołuch
Anna Apollo /przewodniczący sprawozdawca/
Barbara Brandys-Kmiecik
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Adam Gołuch, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi E. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 9 lutego 2023 r. nr SKO.FD/41.4/4/2023/582 w przedmiocie zwrotu dotacji oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 9 lutego 2023 r. nr SKO.FD/41.4/4/2023/582 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta M. z 30 listopada 2022 r. nr [...] określającą E. Z. (dalej określanej jako Strona lub Skarżąca) do zwrotu część dotacji za rok 2020, jako niewykorzystaną do końca roku budżetowego w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia 1 lutego 2021 r.
Orzeczenie wydano w następującym stanie sprawy.
Decyzją nr [...] z dnia 30 listopada 2022 r. (doręczoną pełnomocnikowi w dniu 12 grudnia 2022 r.) Prezydent Miasta M. określił Pani E. Z. - prowadzącej niepubliczną placówkę "[...]" z siedzibą w M. przy ul. [...] - do zwrotu część dotacji za rok 2020, jako niewykorzystanej do końca roku budżetowego w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia 1 lutego 2021 r.
W odwołaniu od decyzji Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że nie wykorzystała części dotacji w roku budżetowym 2020 bowiem faktycznie nie poniosła kosztów najmu nieruchomości, w której zlokalizowane było przedszkole. W jej ocenie. Organ nie uwzględnił przy rozpatrywaniu sprawy aneksu do umowy najmu z 5 sierpnia 2013 r. zawartej nie między małżonkami lecz dwoma przedsiębiorcami. W konsekwencji czynsz najmu stanowił przychód wyłącznie jej męża, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto wynajmowany budynek stanowił wyłączną własność męża. I to on dokonywał jego amortyzacji. Wreszcie w umownym czynszu mieściły się także opłaty za media.
Ponownie rozpoznając sprawę organ podkreślił, że zgodnie z art. 251 ust. 1 ustaw z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2022r. poz. 1634 z póżn. zm. , dalej określanej skrótem u.fp.) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku, z zastrzeżeniem terminów wynikających z przepisów wydanych na podstawie art. 189 ust. 4. W przypadku podjęcia uchwały, o której mowa w art. 263 ust. 2, niewykorzystana część dotacji podlega zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego w terminie 15 dni od dnia określonego w tej uchwale (ust. 2). W przypadku gdy termin wykorzystania dotacji, o których mowa w ust. 1, jest krótszy niż rok budżetowy, niewykorzystana część dotacji podlega zwrotowi w terminie 15 dni po upływie terminu wykorzystania dotacji (ust. 3). Wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach (ust. 4).
Z kolei zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j. Dz.U. z 2021 poz. 1930 ze zm., zwaną dalej u.f.z.o.) organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, w drodze uchwały, ustała tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, oraz tryb przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania, w tym zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, termin przekazania informacji o liczbie odpowiednio dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków, uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych łub słuchaczy kwalifikacyjnych kursów zawodowych, o których mowa w art. 34 ust. 2, oraz termin i sposób rozliczenia wykorzystania dotacji. Dotacja w świetle art. 35 powołanej wyżej ustawy (w brzmieniu obowiązującym w roku 2020) może być przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:
1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:
a. (...)
b. b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2019 r. poz. 341, 622, 1287 i 2020), 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących:
a) książki i inne zbiory biblioteczne,
b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach,
c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,
d) meble,
e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.
Przy czym przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
Odnosząc się do zaistniałego w sprawie sporu co do tego, czy jest dopuszczalne w świetle obowiązujących w roku 2020 przepisów sfinansowanie z otrzymanej dotacji kosztów najmu nieruchomości oraz opłat za media organ odwoławczy ustalił, ze została zakupiona przez męża Skarżącej na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, kiedy pomiędzy małżonkami panował ustawowy ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Dopiero aktem notarialnym Rep. "[...]" nr [...] z dnia 28 marca 2022 r. małżonkowie, którzy do dnia podpisania tego aktu notarialnego byli właścicielami nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek, w którym zlokalizowano przedszkole, zawarli umowę, zgodnie z którą Skarżąca darowała przypadająca na nią część nieruchomości mężowi do majątku osobistego.
SKO podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym z wydatkowaniem środków z uzyskanej dotacji, w rozumieniu poniesienia wydatku jako formy rozdysponowania środków dotacyjnych, ma się do czynienia jeżeli nastąpiło przesunięcie tych środków dotacyjnych z masy majątku podmiotu dotacji do innego podmiotu. Odwołało się w tej kwestii do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku NSA z dnia 15 stycznia 2019 r. sygn. akt I GSK 2506/18 i wyrażonego w nim poglądu, że dochód z czynszu najmu rzeczy w przypadku gdy nieruchomość wchodzi w skład majątku osobistego jednego z małżonków wchodzi także do ich majątku wspólnego, a więc i osoby fizycznej, pozostającej w związku małżeńskim, w tym wypadku prowadzącej niepubliczne przedszkole. Nie ulega również wątpliwości, że składniki majątku nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej nie stanowią odrębnego majątku danego małżonka, lecz dorobek małżonków bez względu na to, czy zostały zakupione na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków, czy też dla celów prywatnych.
Z treści § 2 powołanego wyżej aktu notarialnego z dnia 28 marca 2022 r. wynika, że Skarżąca i jej mąż zgodnie oświadczyli, iż do dnia podpisania aktu byli współwłaścicielami nieruchomości gruntowej, na której po zlokalizowano przedszkole.
Dalej stwierdziło, że wydatek oznacza przepływ środków finansowych od finansującego (dającego) do finansowanego (otrzymującego). Istotnym jest więc to, czy kwota z dotacji została wydana (w wyżej opisanym znaczeniu) i czy na cel zgodny z przeznaczeniem dotacji. Obie przesłanki muszą być spełnione łącznie.
Niezależnie od powyższego nie ma żadnych przeszkód, aby nieruchomość stanowiąca współwłasność była używana w działalności gospodarczej tylko przez jednego z nich, jednak uprawnienie do tego wynika z prawa własności (prawa rzeczowego), a nie stosunku obligacyjnego (por. wyroki NSA z dnia 26 października 2021 r. sygn. akt 11 FSK 204/19 oraz wyrok NSA z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt 11 FSK 2068/09, czy z dnia 4 kwietnia 2018 r. sygn. akt 1 FSK 887/16).
Odnosząc się do kwestii pozostałych wydatków SKO zauważyło, że nie zostały one zakwestionowane przez organ pierwszej instancji. Zakwestionowano wyłącznie wydatek na wynajem pomieszczeń.
Z treści zawartej umowy wynika, że strony ustaliły czynsz w wysokości 20.000,0 zł netto + VAT w wysokości obowiązującej w dniu wystawienia faktury. Z dołączonych do akt sprawy faktur wynika, że firma męża Skarżącej [...] wystawiała w każdym miesiącu po dwie faktury z tytułu czynszu najmu nieruchomości na kwotę 11.000, zł każda, co dawało łączną kwotę czynszu wynoszącą 22.000,00 zł miesięcznie. Jednocześnie w § 4 umowy najmu uregulowano, iż wszelkie koszty związane z wynajętą nieruchomością będzie ponosił Najemca. Najemca był zobowiązany do zwrotu kosztów za media, tj. energii elektrycznej, wody i odprowadzania ścieków, gazu nieczystości, usług telekomunikacyjnych na podstawie faktury VAT (refaktury). Z powyższego wynika, że czynsz za najem został ustalony w stałej ryczałtowej wysokości, natomiast ewentualne koszty opłat za media powinny były zostać opłacone na podstawie wystawionych odrębnie refaktur. Takich dokumentów Skarżąca nie przedstawiła. Nie wykazała poniesienia wydatku na rzecz firmy męża.
W skardze skierowanej do sądu administracyjnego Skarżąca zaskarżając w całości decyzję SKO zarzuciła jej:
1 . Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie art. 75 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r. poz. 2000, dalej określanej skrótem K.p.a.), art. 77 § 1, art.78 § 1 K.p.a. poprzez:
a) nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony o przeprowadzenie dowodu z aneksu z 5 sierpnia 2013 do umowy najmu z 5 sierpnia 2013 zgodnie z pismem pełnomocnika Strony z 10 listopada 2022;
b) nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony o przeprowadzenie dowodów z następujących dokumentów: faktury za media (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony), zestawienia kosztów i historii rachunku bankowego męża Skarżącej, zgodnie z pismem pełnomocnika Strony;
2. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie art.80 K.p.a. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na: i) wadliwym uznaniu, że Strona nie wykazała, iż poniosła koszty mediów (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony), które nie wchodzą w skład ryczałtowego czynszu, zostały zapłacone do podmiotów trzecich (sprzedawców tych mediów) i podlegają pokryciu z dotacji; ii) wadliwym uznaniu, że czynsz najmu nie stanowi wydatku finansowanego z dotacji, z uwagi na brak przesunięcia majątkowego z majątku dotowanego na rzecz innego podmiotu;
3. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie art. 123 K.p.a. poprzez brak wydania postanowienia dowodowego w niniejszej sprawie, które precyzowałoby jakie dokumenty zostały zaliczone w poczet materiału dowodowego a jakie nie, co uniemożliwiło stronie należytą analizę sprawy i sformułowanie ewentualnych dalszych wniosków dowodowych;
4. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie art. 6 K.p.a. i art. 7 K.p.a. poprzez brak w aktach sprawy aneksu z 5 sierpnia 2013 do umowy najmu przy jednoczesnym braku wezwania Strony do usunięcia braków formalnych pisma z 10 listopada 2022 r.;
5. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe poprzez błędne zastosowanie polegające na wadliwym uznaniu, że czynsz najmu jak i koszty mediów (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony) na podstawie umowy najmu z 5 sierpnia 2013 r. wraz z aneksem nie mogły być finansowane z dotacji;
6. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 251 ust. 1 u.f.p. w związku z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez jego zastosowanie w okolicznościach faktycznych sprawy, podczas gdy w obowiązującym porządku prawnym brak jest normy zakazującej nawiązywanie przez dysponenta dotacji stosunków zobowiązaniowych z własnym małżonkiem, w wykonaniu których na rzecz małżonka przekazana zostanie część środków dotacyjnych, a w konsekwencji błędne zakwalifikowanie kwot wydatkowanych na najem lokalu jako dotacji niewykorzystanej i podlegającej zwrotowi;
7. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art.31 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego poprzez jego błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, iż w przypadku ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej nie następuje przesuniecie majątkowe z jednego majątku do drugiego majątku w sytuacji, gdy oboje małżonkowie prowadzą działalność gospodarczą będąc odrębnymi przedsiębiorcami i jeden z małżonków jako przedsiębiorca wynajmuje nieruchomość drugiemu małżonkowi jako przedsiębiorcy, mimo że w istocie dochodzi do przesunięcia majątkowego między jednym przedsiębiorcą a drugim;
8. Naruszenie prawa materialnego, a to art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez brak jego zastosowania do niniejszej sprawy, w sytuacji gdy należyta wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wynajmujący maż był zobowiązany do wystawienia faktury za wynajem nieruchomości Skarżącej, gdyż wykonywał usługę wynajmu, co wskazuje na przesunięcie majątkowe z majątku dotowanego na rzecz innego podmiotu.
9. Błąd w ustaleniach faktycznych polegający na:
a) pominięciu okoliczności faktycznych wynikających z aneksu z dnia 5 sierpnia 2013 r. do umowy najmu z 5 sierpnia 2013 r., a w szczególności kosztów mediów (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony), które to koszty stanowiły składnik czynszu najmu,
b) pominięciu okoliczności faktycznych wynikających z następujących dokumentów: faktury za media (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony), zestawienia kosztów i historii rachunku bankowego męża Skarżącej,
c) pominięciu okoliczności faktycznej, że od kwoty czynszu był płacony podatek dochodowy przez wynajmującego, co stanowiło przesunięcie majątkowe do osoby trzeciej, tj. Skarbu Państwa,
d) pominięciu okoliczności, iż wynajmujący prowadząc działalność gospodarczą by zobowiązany do »wstawienia faktury na najem, gdyż wykonywał usługę w rozumieniu ustawy o VAT,
e) pominięciu okoliczności, iż przedmiotowa nieruchomość znajdowała się w wyłącznym majątku przedsiębiorcy, który ponosił koszty odsetek płaconych do banku z tytułu zaciągniętego kredytu na zakup przedmiotowej nieruchomości, amortyzował przedmiotową nieruchomość, itp.,
f) pominięciu okoliczności, iż Skarżąca nie była współkredytobiorcą z tytułu zaciągniętego kredytu na zakup przedmiotowej nieruchomości i w związku z tym nie ponosiła odpowiedzialności za tego rodzaju zobowiązanie.
W oparciu o powyższe zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta M. z 30 listopada 2022 r. i zasadzenie zwrotu kosztowe postępowania sądowego.
Jednocześnie wniosła o przeprowadzenie dowodu z aneks z 5 sierpnia 2013 r. do umowy najmu z tej samej daty na okoliczność jego treści, a w szczególności na okoliczność tego, że wydatki na media (energia elektryczna, gaz, woda/ścieki, Internet/telefony) nie mieściły się w ryczałtowym czynszu lecz stanowiły jego część składową, którą można wyodrębnić. Powyższy dowód nie został przeprowadzony przez Organ I i II Instancji, co stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na rozstrzygnięcie, a jednocześnie przeprowadzenie tego dowodu w żaden sposób nie przedłuży postępowania.
Argumenty na poparcie zarzutów przytoczono w uzasadnieniu skargi.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach wniosło o jej oddalenie.
Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze podtrzymało swoje stanowisko w sprawie. Zaznaczyło, ze pełnomocnik Skarżącej na wezwanie przedstawił do akt sprawy tak umowę jak i aneks do niej z 5 sierpnia 2013 r. Nie widziało, że istnieje jakiś trzeci dokument z tej samej daty.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie art.1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 – powoływanej dalej jako: P.p.s.a"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.
Niniejsza sprawa, na podstawie art. 119 pkt 2 P.p.s.a. została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym.
Przeprowadzona we wskazanych wyżej ramach kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej wykazała, że organy nie naruszyły przepisów prawa w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego..
Na wstępie należy zaznaczyć, że podstawą wydania w sprawie decyzji były przepisy ustawy o finansowaniu zadań oświatowych oraz ustawy o finansach publicznych (art. 251 ust. 1 i ust. 5, art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 5 i ust. 6 pkt 1). Stosownie do przepisów u.f.p., w brzmieniu właściwym dla sprawy, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku (art. 251 ust. 1). Od kwot dotacji zwróconych po terminach określonych w ust. 1-3 nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1-3 (art. 251 ust. 5). Dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2 (art. 252 ust. 1 pkt 1). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 5). Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (art. 251 ust. 6 pkt 1). Kwoty dotacji podlegające zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego w przypadkach określonych w tej ustawie, a więc również w takiej sytuacji, jaka miała miejsce w tej sprawie, są zaliczane do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym (art. 60 pkt 1). Organami pierwszej instancji właściwymi do wydawania decyzji w odniesieniu do tych należności, o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej, są wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa. Od decyzji wydanej w pierwszej instancji przysługuje odwołanie. Organami odwoławczymi są samorządowe kolegium odwoławcze (art. 61 ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 3 pkt 4). Do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych w u.f.p. mają zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa (art. 67).
Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:
1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:
a) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy - w wysokości nieprzekraczającej:
– 250% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2021 r. poz. 1762, z 2022 r. poz. 935, 1116, 1700 i 1730 oraz z 2023 r. poz. 641) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1,
– 150% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek,
aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a,
b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2023 r. poz. 622),
2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących:
a) książki i inne zbiory biblioteczne,
b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach,
c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,
d) meble,
e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania.
2. Przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
Brzmienie tych przepisów jest jednoznaczne. Wydatki, czyli rozdysponowanie kosztów muszą być przeznaczone na wskazane tam cele, ale w każdym przypadku zawsze muszą być przesunięciem majątkowym z majątku dotowanego. W przywołanych przepisach wyraźnie jest mowa o wydatku. Wydatek oznacza przepływ środków finansowych od finansującego (dającego) do finansowanego (otrzymującego). Nie może jednak dotyczyć majątku wspólnego małżonków. Dotacja bowiem musi być udzielona wyłącznie na zadania publiczne i to w całości, a nie częściowo przeznaczona czy też wykorzystana na cel prywatny. Celem dotacji może być tylko i wyłącznie cel publiczny, nigdy własny. Ustawodawca nie dopuszcza bowiem odstępstwa od uznania, że cechą istotną dotacji jest zrealizowanie zadań publicznych w całości.
Należy zaznaczyć, że w przykładowym wyliczeniu wydatków bieżących szkół, które mogą być pokrywane z dotacji, obok wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę i pełniącej odpowiednio funkcję dyrektora szkoły, wymieniono sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7.Nadal jednak poza wynagrodzeniem mowa jest o wydatkach. Istotnym jest więc to, czy kwota z dotacji została wydana (w wyżej opisanym znaczeniu) i czy na cel zgodny z przeznaczeniem dotacji. Obie przesłanki w ocenie sądu muszą być spełnione łącznie.
W rozpatrywanej sprawie oś sporu stanowi kwestia poniesienia, czy też nie, przez Skarżącą koszów czynszu najmu, a także ustalenie, czy czynsz maił zryczałtowana wysokość, obejmującą koszty tzw. mediów (opłat za wody, prąd, ogrzewanie) ,czy też nie.
Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy ( tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 735, dalej określanej skrótem K.r.o.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei, zgodnie z art. 31 § 2 k.r.o. do majątku wspólnego należą w szczególności pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków, dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków. Dochód z czynszu najmu rzeczy w przypadku gdy nieruchomość wchodzi w skład majątku osobistego jednego z małżonków wchodzi także do ich majątku wspólnego, a więc i osoby fizycznej, pozostającej w związku małżeńskim, w tym wypadku prowadzącej niepubliczne przedszkole.
Ponadto zgodnie z art. 35 K.r.o. w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
Jednakże w orzecznictwie Sądu Najwyższego za ugruntowane już można uznać stanowisko, zgodnie z którym w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej dopuszczalne jest rozporządzenie przez małżonka przedmiotem wchodzącym w skład majątku wspólnego na rzecz majątku odrębnego drugiego małżonka. Wspólność majątkowa powinna bowiem służyć przede wszystkim samym małżonkom, a dysponowanie wchodzącymi do tej wspólności składnikami majątkowymi powinno stanowić ich wyłączne prawo. Tym niemniej jednak swobodę małżonków w tym zakresie ogranicza przepis art. 35 K.r.o. Jak stwierdził to Sąd Najwyższy w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów z dnia 10 IV 1991 r. III CZP 76/90, sprzeczne z tym przepisem, i w konsekwencji nieważne (art. 58 § 1 K.c.), będą takie czynności prawne między małżonkami, odnoszące się do składników majątku wspólnego, których treść i cel wskazują, że zmierzają do podziału majątku wspólnego w czasie trwania wspólności ustawowej (patrz również orzeczenia SN z 6 VI 1975 r. III CRN 134/75, z 8 II 1994 r. III CZP 3/94, z 20 II 1996 r. I CRN 8/96, z 27 III 2001 r. IV CKN 289/00, z 20 II 2008 r. II CSK 451/07, z 18 I 2012 r. II CSK 139/11, z 30 VI 2020 r. III CSK 269/19).
Majątek wspólny musi być traktowany tak jak każda inna prawnie wyodrębniona masa majątkowa. Wspólność ustawowa, jako ściśle związana ze stosunkiem prawnym o charakterze osobistym zachodzącym między małżonkami (małżeństwem), jest współwłasnością łączną (art. 196 § 1 k.c.). Jej charakterystycznymi, istotnymi cechami, różniącymi ją od współwłasności w częściach ułamkowych, jest to, że:
1) jest to wspólność bezudziałowa,
2) w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego i nie mogą wyzbyć się ich na rzecz osób trzecich, a co więcej, stosownie do art. 35, żadne z małżonków nie może rozporządzić ani nawet zobowiązać się do rozporządzenia udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku, ani żądać podziału majątku wspólnego.
Z powyższego wynika, że zawarta przez Skarżącą i jej męża w formie aktu notarialnego umowa darowizny z 28 marca 2023 r. mocą której Skarżąca darowała mężowi udziały w działkach stanowiących nieruchomość zabudowaną dwukondygnacyjnym budynkiem przeznaczeniu na cele oświatowe, nauki, kultury i sportu, położoną w M. przy ulicy [...] ([...]) , będąca dotychczas przedmiotem wspólności małżeńskiej dorobkowe co do zasady była dopuszczalna, o ile nie zmierzała do dokonania podziału majątku wspólnego małżonków.
Mając na uwadze treść art. 81 ustawy Prawo o notariacie (Dz. U. z 2020.1192) mówiącego o tym, że notariusz odmawia dokonania czynności notarialnej sprzecznej z prawem, należy przyjąć domniemanie, iż wyżej opisana umowa jest ważna, a podane w niej dane za prawdziwe. Trudno bowiem przyjąć aby w niniejszym przypadku notariusz wyraził zgodę na sporządzenie aktu notarialnego prowadzącego do zawarcia naruszającej przepisy prawa umowy tj. prowadzącej wbrew zakazowi z art. 35 k.r.o. do podziału majątku małżonków w czasie trwania pomiędzy nimi ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej.
Zgodnie z art. 36 § 1 K.r.o. oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.
Nadto każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku - § 2 art. 36.
Jednakże przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności- § 3 art. 36. Oznacza to, że małżonek Skarżącej miał prawo zarządu nieruchomością zabudowaną budynkiem przedszkolnym. Miał co do zasady prawo do wynajęcia tej nieruchomości. Tyle tylko, że przepisy o zarządzie majątkiem dorobkowym nie niweczą samego prawa własności. Czynności podejmowane przez jednego z małżonków w celu prawidłowego funkcjonowania prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, obejmującego składniki stanowiące przedmiot majątku wspólnego obojga małżonków mieszczą się w granicach zwykłego zarządu majątkiem wspólnym ale nie zmieniają charakteru tego majątku.
Także przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidujące odrębne rozliczanie się małżonków, również z prowadzonej przez nich odrębnej działalności gospodarczej, chociaż regulują rozliczanie przychodów z majątku wspólnego, nie niweczą samej istoty współwłasności idealnej. Oznacza to, że małżonkowie niewątpliwie mogą zawierać między sobą umowy rozporządzająco – zobowiązujące dotyczące ich majątków osobistych.
Dla ważności umowy najmu – umowy konsensualnej, wystarczy, aby wynajmujący zobowiązał się do wydania rzeczy będącą przedmiotem najmu a najemca zobowiązał się do zapłaty czynszu. Wydanie jest czynnością faktyczną. W sytuacji, gdy Skarżąca jest współwłaścicielem nieruchomości z prawem do jej posiadania trudno przyjąć, że możliwy był do zrealizowania istotny element umowy najmu, jakim jest wydanie przedmiotu najmu.
Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 341 K.r.o., precyzującym zakres uprawnień małżonków względem składników majątku wspólnego, każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład tego majątku oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. Przytoczony przepis odpowiada treścią art. 206 k.c., określającemu uprawnienia współwłaścicieli w częściach ułamkowych. Zbieżność obydwu przepisów uprawnia jednak jedynie do stwierdzenia, że ustawodawca przyjął w oby wypadkach zasadę, że każdy współuprawniony może posiadać całą rzecz (majątek wspólny), a nie tylko określoną jej część. Ograniczeniem jego prawa jest jedynie analogiczne prawo współuprawnionego. O ile jednak w wypadku współwłasności posiadanie stanowi realizację prawa określonego ułamkowo, o tyle małżonek współposiada majątek wspólny wykonując uprawnienia płynące z praw majątkowych łącznych, wspólnych i niepodlegających żadnemu rozdzieleniu (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 1 kwietnia 2011 r., III CSK 184/10, Palestra 2011/5-6/154 i powołane w jego uzasadnieniu orzecznictwo). Posiadanie samoistne rzeczy przez małżonków, odmiennie niż w wypadku współposiadania przez osoby niepołączone wspólnością łączną, musi być interpretowane jako realizowanie przez każdego z nich całości praw.
Zasadnie zatem organy orzekające w sprawie uznały, że Skarżąca nie poniosła ciężaru ekonomicznego zapłaty czynszu. Za wydatek nie można uznać zapłaty kwoty za korzystanie z własnej rzeczy.
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2019 r., o sygn. I GSK 2506/18, zgodnie z którym w warstwie ekonomicznej poniesienie wydatku odznacza uszczuplenie w majątku organu prowadzącego, które to uszczuplenie wyrównuje dotacja. Te dwie pozycje się bilansują. To zaś oznacza, że w istocie wydatek finansowany ostatecznie dotacją nie jest ciężarem dla organu prowadzącego. Dotacja nie służy i nie może służyć finansowaniu organu prowadzącego, nie może mu przynosić zysku.
Ponadto, co trafnie zaakcentował organ odwoławczy, jeżeli małżonek prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na to, do której z mas majątkowych należy przedsiębiorstwo w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, uzyskiwany dochód z prowadzonej w oparciu o przedsiębiorstwo działalności zarobkowej również wchodzi do majątku wspólnego. Zatem dochód z czynszu najmu rzeczy wchodzącej w skład majątku osobistego jednego z małżonków może wejść do ich majątku wspólnego, a więc i osoby fizycznej, pozostającej w związku małżeńskim, prowadzącej niepubliczne przedszkole.
W konsekwencji zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, że Skarżąca nie poniosła ciężaru ekonomicznego wydatku określonego jako czynsz najmu.
Odnosząc się do kwestii opłat za tzw. media tj., energii elektrycznej wody, odprowadzania ścieków, usług telekomunikacyjnych to zauważyć należy, że zgodnie z treścią umowy najmu przedstawiona przez Skarżącą do akt postępowania administracyjnego opłaty za media miał być refakturowane na nią przez męża. Pełnomocnik Skarżącej powoływał się w toku postępowania na aneks do umowy. Wezwaniem z 15 września 2022 r. organ pierwszej instancji, rozpoznając już ponownie sprawę po uchyleniu przez SKO pierwszej decyzji z 23 maja 2022 r., w której, zdaniem organ odwoławczego niedostatecznie wyjaśniono kwestie poniesienia przez Skarżącą opłat za media, zobowiązał pełnomocnika do przedstawienia aneksu do umowy. W odpowiedzi pełnomocnik do pisma z 10 listopada 2022 r. dołączył jedynie odpis umowy z 5 sierpnia 2013 r. wraz z wyliczeniem opłat za media. Nie przedstawił innych dokumentów. Zatem organy miały podstawy do wysnucia wniosku, że przedstawione wyliczenie jest jakimś załącznikiem czy aneksem do umowy. W konsekwencji, wobec braku innych dokumentów miały podstawy do uznania, że Skarżąca faktycznie wydatków wskazanych w wyliczeniu nie poniosła. Brak bowiem na potwierdzenie tych faktów prawidłowych dokumentów księgowych.
Warunkiem prawidłowego rozliczenia dotacji jest posiadanie prawidłowo sporządzonych dokumentów , faktur, rachunków, potwierdzających dotowane wydatki.
W odniesieniu do wydatków związanych z samymi mediami Skarżąca takich dokumentów nie przedstawiła.
Do skargi dołączono aneks z 5 sierpnia 2013 r. do umowy najmu z tej samej daty. W oparciu o art. 106 § 3 P.p.s.a. z urzędu dopuścił dowód z tego dokumentu w celu usunięcia wątpliwości. Zgodnie tym dokumentem strony umowy ustaliły czynsz w formie zryczałtowanej. Kwota czynszu obejmowała także opłaty za media. Nie były one wyodrębnione. Realnie opłaty za media ponosił mąż Skarżącej i rozliczał je w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Natomiast Skarżąca, w ramach prowadzonego przez siebie przedszkola nie dysponuje dokumentacją pozwalającą na określenie wysokości poniesionych wydatków. Zaś czynsz, w powodów wyżej wskazanych nie był uznany za wydatek.
W świetle powyższego za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia przez organ przepisów postępowania administracyjnego, w szczególności art. 75 § 1, art. 77 § 1, 78 § 1 K.p.a. Jak wyżej już wskazano pełnomocnik Skarżącej był wezwany do nadesłania aneksu do umowy z 5 sierpnia 2013 r. w odpowiedzi na informację zawartą w piśmie dokumentu nie nadesłał, chociaż wezwanie doręczono mu prawidłowo 19 listopada 2022 r.
Błędny jest zarzut naruszenia art. 123 K.p.a. bowiem postanowieniami z 7 kwietnia 2022 r. i 25 sierpnia 2022 r. organ określił, jakie dokumenty uznał za dowody w sprawie i włączył je do akt postępowania jako dowody. Jest wśród niech umowa najmu z 5 sierpnia 2013 r. Aneksu nie ma, bowiem strona go nie przedstawiła. W piśmie z 15 listopada 2021 r. pełnomocnik Skarżącej także nic nie wspominał o aneksie. Stwierdził w nim, że mąż Skarżącej refakturował na prowadzone przez nią przedszkole koszty mediów, jako składnik czynszu (pkt 10 pisma). Informacja o nim pojawia się w piśmie z 18 lutego 2022 r., ale do tego pisma nie dołączono aneksu. Wezwanie z 15 listopada 2022 r. było reakcją organu na ta informację. Organ nie miał obowiązku wielokrotnego wzywania pełnomocnika o nadesłanie dokumentu. T strona powoływała się na ten aneks, zatem miała obowiązek go dostarczyć.
Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem organ nie był uprawniony, w granicach sprawy dotyczącej zwrotu dotacji rozstrzygać o obowiązku podatkowym męża Skarżącej. To wykraczało poza granice sprawy.
Wobec powyższego skargę, jako niezasadną, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalono.