III SA/Gl 166/22

III SA/Gl 166/22 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2022-10-18
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2022-02-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Barbara Brandys-Kmiecik
Małgorzata Herman /przewodniczący sprawozdawca/
Piotr Pyszny
Symbol z opisem
6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne
Kara administracyjna
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 2094
art. 2 ust. 3-5, art. 89 ust. 1, art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - t.j.
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 165b par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Asesor WSA Piotr Pyszny, Protokolant Specjalista Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2022 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 29 listopada 2021 r. nr 2401-IOA.4246.52.2021.KA w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 29 listopada 2021 r., nr 2401-IOA.4246.52.2021.KA, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. (dalej: organ I instancji) z 29 stycznia 2021r., nr [...], wymierzającą przedsiębiorcy A.M. (M.) prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą [...] A. M. z/s w C. (dalej: strona, skarżąca) karę pieniężną w kwocie 100 000 zł za urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej: O.p.), oraz przepisy ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2094, dalej: u.g.h.).
Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Mając na uwadze wyniki kontroli i przeprowadzonego 8 kwietnia 2019 r. przez funkcjonariuszy [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. eksperymentu procesowego w lokalu o nazwie "[...]" znajdującym się w C. przy ul. [...] oraz zgromadzoną dokumentację, Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. postanowieniem z 25 listopada 2019 r. wszczął z urzędu wobec strony postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z ujawnieniem w dniu kontroli elektronicznego urządzenia w obudowie walizkowej oferującego gry takie jak automaty do gier eksploatowane w kasynach gry. Urządzenie nie zawierało informacji o numerze koncesji (zezwolenia) oraz o numerze poświadczenia rejestracji.
Z przebiegu gier kontrolnych opisanych w protokole eksperymentu procesowego z 8 kwietnia 2019 r. wynikało, że gry dostępne na urządzeniu, znajdującym się w ww. lokalu są grami na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych, gdyż są prowadzone o wygrane rzeczowe, w których gra zawiera element losowości.
W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K., decyzją z 29 stycznia 2021 r. wymierzył stronie karę pieniężną w kwocie 100 000,00 zł za urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.
Od przedmiotowej decyzji strona, złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zarzucając:
1. rażące naruszenie jej praw;
2. naruszenie przy gromadzeniu materiału dowodowego i włączenie rzekomej rozmowy telefonicznej;
3. naruszenie ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie, a dokładnie jej nieobecność podczas zatrzymania i eksperymentu, co podczas protokołu zostało ustalone przez funkcjonariuszy;
4. naruszenie art. 165b § 1 O.p. w związku z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej w związku z art. 8 i art. 91 u.g.h., polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie prawie dwóch lat od daty zakończenia kontroli w tym zakresie;
5. oczywisty i elementarny błąd w zakresie ustaleń faktycznych poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że zatrzymana w lokalu walizka oferuje gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. chociaż, tego rodzaju kwalifikacja prawna jest błędna, gdyż walizka nie ma charakteru komercyjnego i także nie ma charakteru losowego, ani też żadnego losowego elementu, co wyklucza taką jej ocenę;
6. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. przez bezzasadne ich zastosowanie, tj. nałożenie kary za urządzanie gier na automatach, mimo że w istotnych w postępowaniu okolicznościach nikt takich gier nie urządzał. Sporna "walizka" w swoim charakterze technicznym nie daje możliwości urządzania gier, a posiadanie "walizki" lub jakiegokolwiek urządzenia technicznego w postaci telefonu, tabletu, laptopa czy chociażby walizki nie wymaga jakiejkolwiek koncesji;
7. naruszenie art. 188 w zw. z art. 197 O.p. poprzez odmowę uwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f ustawy o grach hazardowych - tym bardziej, że dowód ten zastąpiono eksperymentem procesowym i protokołem oględzin dokumentów, których rzetelność jest wątpliwa, gdyż funkcjonariusze UC w istocie "walizki" nie zbadali;
8. naruszenie art. 189a i nast. k.p.a. poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo że przepisy te znajdują pełne zastosowanie do takich kar, jak wymierzona w sprawie.
Po rozpatrzeniu złożonego przez stronę odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, zaskarżoną decyzją z 29 listopada 2021 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Organ odwoławczy, w uzasadnieniu decyzji na wstępie wskazał, że istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącą kary pieniężnej z tytułu urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.
Dalej wskazał, że w sprawie mają zastosowanie przepisy prawa materialnego zawarte w ustawie z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a w myśl art. 8 i art. 91 ww. ustawy, do postępowań w sprawach określonych w ustawie, w tym do kar pieniężnych, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, chyba, że ustawa stanowi inaczej.
Organ przypomniał, że grami hazardowymi, jak stanowi art. 1 ust. 2 u.g.h., są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach. Zgodnie z art. 2 ust. 3-5 cytowanej ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przepis art. 3 ustawy stanowi natomiast, że urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o grach hazardowych ilekroć w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1c salonem gier na automatach jest wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry na automatach na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym liczba zainstalowanych automatów wynosi od 3 do 50 sztuk.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 prowadzenie działalności w zakresie gier liczbowych, loterii pieniężnych, gry telebingo oraz gier na automatach poza kasynem gry jest objęte monopolem państwa. Monopol państwa w zakresie gier na automatach poza kasynem gry jest wykonywany w salonach gier na automatach. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Stosownie do treści art. 14 ust. 1 tej ustawy, urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry w pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy, z wyjątkiem ust. 4 i 5. Spółka, o której mowa w art. 5 ust. 2 (monopol państwa) prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na zasadach określonych w ustawie i zatwierdzonym regulaminie.
Ponadto w myśl art. 23a u.g.h., automaty do gier, urządzenia losujące i urządzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celno-skarbowego. Rejestracja automatu do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Rejestracji dokonuje się na okres 6 lat (art. 23a ust. 2 ustawy). Naczelnik urzędu celno- skarbowego rejestruje automaty i urządzenia do gier spełniające warunki określone w ustawie, na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (ust. 3). Szczegółowe warunki rejestracji automatów i urządzeń do gier określało obowiązujące w okresie, w którym przeprowadzone zostały czynności procesowe w opisanym wyżej lokalu, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 czerwca 2017r. (Dz.U. z 2017r. poz. 1171 ze zm.) w sprawie urządzeń losujących, urządzeń do gier i automatów do gier, zabezpieczenia informacji dotyczących urządzanej loterii oraz uzyskiwania, naliczania i wypłacania wygranych. Zgodnie z treścią rozporządzenia warunkiem rejestracji automatu lub urządzenia do gier było złożenie do właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego przez podmiot posiadający koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz podmiot wykonujący monopol państwa wniosku o rejestrację. Naczelnik urzędu celno-skarbowego, po zarejestrowaniu automatu wydawał poświadczenie rejestracji dla konkretnego urządzenia. Dokument ten musiał znajdować się w miejscu, gdzie automat był eksploatowany. Na urządzeniu powinna zostać umieszczana w sposób trwały informacja zawierająca oznaczenie samego automatu, nr poświadczenia rejestracji Gl-1 oraz nr koncesji lub zezwolenia.
Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h, karze pieniężnej podlega karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Z kolei, stosownie do obowiązującego w sprawie art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a tej ustawy, wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 wynosi w przypadku gier na automatach 100.000 zł od każdego automatu. W myśl art. 90 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karę pieniężną nakłada, w drodze decyzji naczelnik urzędu celno - skarbowego, na którego obszarze urządzana jest gra hazardowa lub znajduje się niezarejestrowany automat, w tym w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1.
Wskazując na ww. przepisy organ wskazał, że nałożenie kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. wymaga ustalenia: czy dane urządzenie umożliwia grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy oraz ustalenie osoby urządzającej gry bez koncesji.
W ocenie organu, zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych, których przebieg został utrwalony w protokole z eksperymentu procesowego, dał podstawę do stwierdzenia, że:
1. było to urządzenie elektroniczne przeznaczone do rozgrywania gier losowych - grający nie miał realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole skutkujące wygraną - gry mają charakter losowy. Gracz nie był w stanie przewidzieć rezultatu przeprowadzonej gry, jej wynik nie zależał od umiejętności, zręczności czy refleksu gracza;
2. naciśnięcie klawisza START powodowało szybkie wprowadzenie w ruch bębnów imitowanych na ekranie monitora kolorowymi symbolami, a bębny zatrzymywały się samoczynnie bez ingerencji grającego;
3. wyposażenie urządzenia wskazywało na prowadzenie gier o charakterze komercyjnym - warunkiem jego uruchomienia było naliczenie punktów za pomocą specjalnego klucza dostępnego jedynie obsłudze lokalu, które grający przeznaczał na prowadzenie gier;
4. w trakcie gier kontrolnych uzyskano na urządzeniu wygrane rzeczowe w postaci punktów umożliwiających przedłużenie gry lub rozpoczęcie nowej gry poprzez wykorzystanie wygranych punktów;
5. na urządzeniu brak było informacji zawierającej oznaczenie samego automatu, nr poświadczenia rejestracji GI-1 oraz nr koncesji lub zezwolenia;
Ustalenia z przebiegu kontroli potwierdził biegły sądowy A.C. w sporządzonej 22 sierpnia 2020 r. opinii dotyczącej kontrolowanego automatu stwierdzając, że:
- pracę urządzenia umożliwia wpłata pośrednia - poprzez obsługę, po uwierzytelnieniu wpłaty kluczem serwisowym i przyciskiem START;
- o możliwości prowadzenia gier na urządzeniu decyduje niezerowy stan licznika punktów kredytowych;
- po uruchomieniu gry przyciskiem START program ustala wynik gry i uruchamia wizualizację wyniku gry (bębny) pobierając stawkę z licznika punktów CREDITS;
- po około 0,3-0,5 sekundy następuje samoczynne, stopniowe zatrzymywanie się bębnów kolejno od strony lewej trwające około 0,3-0,5 sekundy;
- grający na wynik gry nie ma żadnego wpływu, wynik gry jest zależny od programu gry i dla grającego nieprzewidywalny;
- wynik gry zależy od przypadku;
- w zależności od uzyskanej wygranej, wizualizowanej układem symboli uzyskanych w grze, stan licznika punktów kredytowych może się zwiększyć;
- wygrane w grach za punkty kredytowe przedłużają możliwość prowadzenia kolejnych gier za punkty kredytowe przedłużają możliwość prowadzenia kolejnych gier za te wygrane.
Biorąc pod uwagę ustalenie losowego charakteru gier, komercyjności automatów oraz możliwość uzyskania przez uczestnika gry wygranych rzeczowych, organ stwierdził, że badane urządzenie do gier w zabudowie walizkowej było automatem oferującym gry w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.g.h., zgodnie z którym wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.
Dalej, organ stwierdził, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automacie poza kasynem gry. W szczególności ustalił, że czynności procesowe były przeprowadzone 8 kwietnia 2019 r. w lokalu o nazwie [...] znajdującym się w C. przy ul. [...], w którym skarżąca prowadziła działalność gospodarczą, gdzie ujawniono w jednym z pomieszczeń urządzenie w obudowie walizkowej, które jak wykazano było automatem do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Urządzenie znajdowało się w pomieszczeniu, w którym wcześniej były zabezpieczane nielegalne automaty do gier. Drzwi pomieszczenia były otwarte, a na stoliku w metalowej obudowie funkcjonariusze ujawnili włączone i gotowe do gry urządzenie do gier w walizkowej obudowie. Na monitorze urządzenia wyświetlane były dostępne gry, które swoją wizualizacją niczym nie różniły się od gier hazardowych na automatach eksploatowanych w kasynach. W wyniku dokonanego przeszukania lokalu ujawniono w kasie fiskalnej dwa klucze do przedmiotowego urządzenia. Jednym z nich można było otworzyć zamek urządzenia walizkowego, natomiast drugi pasował do "stacyjek" urządzenia. Po włożeniu klucza do "stacyjki" możliwe było, przy jego użyciu, naliczenie punktów służących do gier. Przesłuchana w charakterze świadka w dniu 5 lipca 2019 r., pracownica lokalu A.. P. zeznała: "Kasa fiskalna jest przenośna i ustawiana jest na zamykanej skrzynce na pieniądze. (...) Jest jedna para kluczyków i są one dostępne dla nas barmanek." Jej zeznanie potwierdziła przesłuchana w charakterze świadka w dniu 15 października 2019 r., pracownica lokalu E. S., która na pytanie kto posiada klucze do kasy fiskalnej? odpowiedziała: "Jak ja jestem rano to ja mam. Później przejmuje go następna zmiana".
Organ zauważył, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji legalnej zwrotów "urządzić" i "urządzający", a tym samym przy ich interpretacji należy posłużyć się wykładnią językową, zgodnie z którą chodzi o zapewnienie/stworzenie/zorganizowanie komuś dobrych/ odpowiednich/ niezbędnych warunków do czegoś. Tym samym, biorąc również pod uwagę kontekst, w jakim zwrot "urządzający" pojawia się w ustawie o grach hazardowych, będzie on oznaczał kogoś, kto zapewnia/stwarza/organizuje komuś warunki umożliwiające udział w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Dalej organ stwierdził, że skarżąca udostępniła swoim klientom możliwość gry na automacie, nie posiadając do tego uprawnień. Podkreślił, że z urządzenia można było korzystać jedynie przy wykorzystaniu specjalnego klucza do którego dostęp miała wyłącznie obsługa lokalu. Skarżąca była zatem podmiotem urządzającym gry hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w lokalu. Za niewiarygodne organ uznał wyjaśnienia skarżącej , że nie wie kto jest właścicielem urządzenia oraz w jaki sposób znalazło się ono w jej lokalu.
Zdaniem organu odwoławczego w prowadzonym postępowaniu podjęto wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów procedury. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, w związku z czym organ odwoławczy nie powziął żadnych istotnych wątpliwości, które należałoby wyjaśnić w toku dalszego postępowania. Zdaniem organu, mając na uwadze całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie zachodziły uzasadnione podstawy do przeprowadzenia dodatkowych dowodów, bowiem istotne okoliczności sprawy zostały wyjaśnione w sposób wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia.
W kontrolowanej sprawie organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie organu II instancji dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności i naruszenia wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Strona miała możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Z akt sprawy nie wynika, by w jakikolwiek sposób ograniczono stronie możliwość składania wyjaśnień, przeglądania akt, ustosunkowania się do gromadzonych przez organ dowodów, czy brania udziału w czynnościach urzędowych. Odmówiła podpisania protokołu kontroli, oświadczyła, że nie wie kto jest właścicielem urządzenia i w jaki sposób znalazło się w jej lokalu, następnie w toku postępowania wskazała jako właściciela urządzenia osobę zmarłą.
W kwestii dopuszczenia dowodu z opinii jednostki badającej organ wskazał, że jest to tryb, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje art. 23 b, który zgodnie z ust. 1, znajduje zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten dotyczy automatów zarejestrowanych, co nie miało miejsca w okolicznościach sprawy. Ponadto opinia jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest potrzebna do samej rejestracji danego automatu (art. 23 a ust. 3), co także nie dotyczy przedmiotowej sprawy
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 165b § 1 O.p. organ stwierdził, że funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., wykonując 8 kwietnia 2019 r. działania w ramach realizacji zadań Krajowej Administracji Skarbowej wskazanych w art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j Dz. U. 2019 r., poz. 768 ze zm.), tj. rozpoznawania, wykrywania i zwalczania przestępstw skarbowych i wykroczeń skarbowych, zapobiegania tym przestępstwom i wykroczeniom oraz ściganie ich sprawców, przeprowadzili kontrolę w lokalu o nazwie "[...]" mieszczącym się w C. przy ulicy [...] . W lokalu tym ujawnili urządzenie do gier w obudowie walizkowej. Zaznaczył, że czynności przeprowadzone w kontrolowanym lokalu nie były wykonywane w ramach kontroli podatkowej, o której mowa w dziale VI Ordynacji podatkowej, zatem przepis art. 165b § 1 O.p. stanowiący, że w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości, co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przepis ten odnosi się do czasu wszczęcia postępowania podatkowego w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa wobec terminu zakończenia kontroli podatkowej, również uregulowanej przepisami Ordynacji podatkowej. Nie ma zatem podstaw do prostego odniesienia tego terminu do czynności dokonanych przez organy w niniejszej sprawie co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. (por. wyrok WSA w Poznaniu z 20 sierpnia 2020 r., sygn. akt. III SA/Po 66/20).
Z kolei, w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 189a i nast. k.p.a. poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo że przepisy te znajdują pełne zastosowanie do takich kar, jak wymierzona w sprawie zauważył, że przepisy zawarte w Dziale 4a - Administracyjne kary pieniężne ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 735) dotyczące przesłanek wymiaru administracyjnej kary pieniężne nie stosuje się, ponieważ przepisy działu IVa stosuje się w takim zakresie, w jakim przepisy odrębne, dotyczące nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu, nie zawierają swoistych regulacji dotyczących tej kwestii (art. 189a § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego).
Wysokość nakładanej kary jest ona określona w sposób sztywny i wynika z przepisu art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o grach hazardowych określa, że wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku gier na automatach wynosi 100.000 zł od każdego automatu, a co za tym idzie organ zobowiązany jest wymierzyć karę w wysokości wynikającej z przepisu szczególnego.
Organ zauważył przy tym, że zgodnie z art. 189d k.p.a. wymierzając karę pieniężną należy wziąć pod uwagę m. in. uprzednie ukaranie za to samo zachowanie oraz stopień przyczynienia się strony, na którą nakładana jest kata do powstania naruszenia prawa. Wskazał, że wobec skarżącej toczyły się już wcześniej postępowania związane z urządzaniem gier hazardowych poza kasynem gry. Decyzją [...] z 27 lipca 2016 r. utrzymaną w mocy decyzją [...] z 28 marca 2019 r. wymierzono skarżącej karę pieniężną w kwocie 36.000 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry. Nie mają również zastosowania przepisy dotyczące odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej ponieważ nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 189f Kodeksu postępowania administracyjnego.
Strona urządzając gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia naruszyła w sposób istotny przepisy ustawy o grach hazardowych urządzając gry.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji pierwszoinstancyjnej i zasądzenie od organu kosztów postępowania, zarzuciła:
1. .naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:
- art. 121 w zw. z art. 123 O.p., poprzez niepoinformowanie (bezzwłocznie) skarżącej po wszczęciu postępowania o przysługujących jej prawach do brania czynnego udziału w każdym stadium postępowania, wypowiadania się co do zebranych dowodów i materiałów, naruszając w ten sposób zasadę zaufania do organów wyrażoną w art. 121 O.p.,
- art. 127 O.p. poprzez zaniechanie ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy po (tj. raz drugi) przez organ II instancji oraz de facto poprzestanie na powtórzeniu wadliwej argumentacji organu I instancji,
- art. 122 O.p. w zw. z art. 187§1 O.p. oraz 191 O.p., poprzez dokonanie przez organ dowolnych ustaleń faktycznych, bezkrytyczne przyjęcie ustaleń faktycznych poczynionych przez organ I instancji, a które to ustalenia nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym i uznanie, że skarżąca była urządzającym gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia na automacie znajdującym się w lokalu "[...]" położonym w miejscowości C.przy ul. [...],
- art. 180 §1 O.p. w zw. z art. 187§1 (jak i §3) i 199 O.p. oraz z w zw. z art. 155§1 O.p. i w zw. z art. 188 O.p. poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego, niepozyskania wszelkich możliwych do uzyskania dowodów, które pozwoliły w sposób rzetelny ustalić stan faktyczny, w tym nieprzesłuchaniu świadków na okoliczności istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, nieodebranie zeznań skarżącej, która de facto wnosiła o dopuszczenie dowodu z jej przesłuchania,
- art. 200 §1 O.p. wobec niewyznaczenia skarżącej przez organ II instancji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (pozostających w zw. z art. 8 i 91 u.g.h)
2. naruszenia prawa materialnego, a to art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. poprzez jego zastosowanie, w sytuacji, kiedy nie zostało wykazane przez organ, a jedynie przyjęte jako założenie z góry, że skarżąca uczestniczyła w procesie urządzania gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia;
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga okazała się niezasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 137 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy).
Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).
Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zarzucić naruszenia przepisów prawa materialnego czy też przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy skarżąca byłą osobą urządzającą gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia jak stwierdził organ, a czemu zaprzecza skarżąca, a ponadto czy urządzenie prawidłowo zostało zakwalifikowane przez organ, jako oferujące gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h.
Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej - w przypadku gier na automatach - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu, o czym stanowi już art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. Do wskazanej kary pieniężnej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa (art. 91 u.g.h.).
W kontrolowanej sprawie poza sporem jest, że skarżąca w dacie kontroli prowadziła działalność gospodarczą w branży gastronomicznej, w lokalu który nie był kasynem do gry, a przy tym nie posiadała wymaganych zezwoleń na urządzanie gier hazardowych. W lokalu stwierdzono włączone i gotowe do gry urządzenie oferujące gry takie jak automaty do gier eksploatowane w kasynach. Klucze do tego urządzenia znajdowały się w kasie fiskalnej w lokalu.
Zarówno eksperyment procesowy jak również opinia biegłego sądowego A.C. potwierdziły, że kontrolowane urządzenie- automat do gier – oferuje gry wykazujące cechy gier na automatach o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty niewyjaśnienia stanu faktycznego oraz przyjęcie dowolnych ustaleń faktycznych okazały się niezasadne. Organ w sposób prawidłowy wykazał, że sporne urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, o czym stanowi już art. 2 ust. 4 u.g.h., jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zakres definicji legalnej gier na automatach poszerza art. 2 ust. 5 u.g.h., zgodnie z którym grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela przedstawioną przez organ argumentację i uznaje zaprezentowane stanowisko, zarówno co do stwierdzenia charakteru przedmiotowego urządzenia, w świetle art. 2 ust. 3-5 u.g.h., jak i co do ustalenia, że skarżąca była urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Przepisy postępowania zawarte w Ordynacji podatkowej, określając zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą materialną, a zwłaszcza art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.. Organy mają wobec tego obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, dokonując na jego podstawie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona - postępując w sposób odpowiadający wymogom wynikającym z ostatnio przywołanych przepisów postępowania. Postępowanie powinno być przy tym prowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów (art. 121 § 1 O.p.). W ocenie Sądu, organy nie naruszyły wskazanych reguł postępowania. Zebrano materiał dowodowy w zakresie wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy. Zgromadzony w kontrolowanej sprawie materiał dowodowy pozwalał na poczynienie istotnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzuty skarżącej zmierzające do wykazania niekompletnego charakteru materiału dowodowego nie mogą zostać uwzględnione. Jednocześnie podkreślić trzeba, że przeprowadzony przez organ wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).
Zarzuty i argumentacja skarżącej ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organu, przez zaprzeczenie tym ustaleniom. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ naruszył zasadę z art. 191 O.p. wymaga stwierdzenia, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, bowiem to jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest zaś wystarczające samo subiektywne przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych środków dowodowych i ich odmiennej ocenie niż ocena organu. Zarzut dowolnego działania organu można postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ - jak w kontrolowanej sprawie - wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu w kontrolowanej sprawie organy dokonały prawidłowej oceny zebranych dowodów, dokonując ich analizy także we wzajemnej łączności. Odnosząc się do zarzutów skarżącej dotyczących nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez nią dowodów, Sąd nie stwierdził w tym zakresie naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 188 O.p. Brak także podstaw do uznania, aby w sprawie doszło do istotnego naruszenia w tym względzie art. 120, art. 121, art. 123, art. 127, art. 180 O.p. Zauważyć trzeba, że oceny żądań dowodowych strony (art. 188 O.p.) organ powinien dokonywać z uwzględnieniem znaczenia przeprowadzonych już w postępowaniu dowodów, co w rozpatrywanym przypadku uczynił. Nie istnieje nieograniczony obowiązek dowodzenia wszelkich okoliczności faktycznych, w tym takich jak wnioskowany przez skarżącą dowód z jej przesłuchania na okoliczność, że nieustalona osoba, nie wiadomo kiedy zostawiła w jej lokalu urządzenie do gry. Stwierdzenie w czasie kontroli, że urządzenie to było włączone i gotowe do gry, a klucze znajdowały się w kasie fiskalnej czyni niecelowym uzupełnianie materiału dowodowego w tym zakresie. Niewiarygodne w ocenie Sądu jest, aby skarżąca prowadząc działalność gastronomiczną w kontrolowanym lokalu nie miała wiedzy kto i w jakim celu wstawia w nim automat do gier. Organ słusznie uznał, że stanowisko skarżącej jest nieprzekonujące zwłaszcza wobec posiadanych przez organ informacji o wydanych wcześniej decyzjach nakładających na skarżącą kary pieniężne za urządzanie gier poza kasynem gry. W ocenie Sądu brak przeprowadzenia przez organ wnioskowanych przez stronę dowodów, nie może być oceniany negatywnie w kontekście pozostałych zgromadzonych w sprawie dowodów, które jednoznacznie wskazują na charakter gier oferowanych na tym urządzeniu udostępnionym w lokalu, w którym działalność gastronomiczną prowadziła skarżąca. Organ swobodnie, na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego ocenia, czy materiał ten wymaga jeszcze uzupełnienia, czy też nie i w rozpatrywanej sprawie zasadnie stwierdził, że materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia decyzji, bez konieczności przedłużania postępowania. Wskazać należy, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, a jeżeli organ na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Skarżąca miała też zapewniony czynny udział w postępowaniu i mogła wypowiadać się, co do zebranych dowodów. Dokonana przez organ ocena dowodów w postaci eksperymentu procesowego, jaki przeprowadzono przez funkcjonariuszy urzędu celno-skarbowego w pełni odpowiada przy tym wymogom zawartym w art. 191 O.p.
Podsumowując, w działaniu organów Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości, tak w zakresie ustalenia stanu faktycznego, jak i jego oceny. Organy orzekające wyjaśniły motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja jest wystarczająca do jego podjęcia. Sąd podziela ustalenia faktyczne poczynione przez organy i przyjmuje je za własne.
Organy zastosowały właściwe normy prawa materialnego. Podstawą wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa jest w art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. jest zaistnienie w sposób łączny następujących przesłanek: ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach; ustalenie w sposób jednoznaczny charakteru urządzanych gier, tj. muszą to być gry na automatach w rozumieniu cytowanej ustawy; ustalenie, że gry na automatach urządzane były bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Analiza akt sprawy pozwala na stwierdzenie, że organy dysponując zebranymi dowodami w sposób wystarczający ustaliły losowy charakter gier prowadzonych na spornych urządzeniach, a zgromadzony materiał dowodowy, dawał podstawy do stwierdzenia, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach. Wystarczy, że skarżąca stwarzała warunki do gier na spornym urządzeniu (por. wyrok NSA z 27 lutego 2020 r., sygn.. II GSK 1930/18).
W świetle powyższego, zarzuty w zakresie dotyczącym naruszenia przez organ przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego uznać należy za nieuzasadnione, a jednocześnie Sąd nie stwierdził po stronie organu uchybień naruszających prawo, które należałoby wziąć pod uwagę z urzędu.
Organ odniósł się co do wszystkich zarzutów skargi przedstawiając argumentację, którą Sąd w pełni podziela. Bezpodstawny był zatem zarzut naruszenia art. 165 b §1 O.p. art. 189a i następnych k.p.a. problematyka kar pieniężnych za urządzanie gier hazardowych została szczegółowo uregulowana w przepisach u.g.h., która to ustawa określa jednoznacznie wysokość kary.
Mając na powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.