III SA/GL 130/07

III SA/Gl 130/07 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2007-05-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-01-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Apollo /przewodniczący/
Gabriela Jyż
Mirosław Kupiec /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż,, Asesor WSA Mirosław Kupiec (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" - G. P., A. D., A. D. Spółka Jawna w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - interpretacji prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., rozpatrując zażalenie Przedsiębiorstwa "A" Sp. j. G. P., A. D. A. D. z siedzibą w C. (zwaną dalej Spółką), odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...] stanowiącego interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej skutków podatkowych w podatku od towarów i usług związanych z otrzymaniem oraz przekazaniem nagrody w postaci bonów towarowych.
Stan sprawy przedstawia się następująco.
Wnioskiem z dnia [...] r. Spółka, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego między innymi w sprawie dotyczącej skutków podatkowych w podatku od towarów i usług związanych z otrzymaniem przez Spółkę od kontrahentów, a następnie przekazaniem innym kontrahentom nagrody w postaci bonów towarowych, uprawniających do nabycia towarów lub usług w określonych placówkach handlowych.
Zdaniem Spółki zarówno otrzymanie jak i przekazanie bonów towarowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ bon towarowy jest traktowany jako odpowiednik pieniądza, który nie jest wymieniony w ustawie jako towar.
Postanowieniem z dnia [...] r. [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. uznał za prawidłowe stanowisko strony w sprawie będącej przedmiotem tej części wniosku zgadzając się ze stroną. Przekazywanie bonów towarowych ze względu na specyfikę tych czynności organ podatkowy nie uznał również za czynność świadczenia usług.
Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) (zwanej dalej O.p.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie uchylenia powyższego postanowienia, a następnie, po wypowiedzeniu się Spółki w tym zakresie, decyzją z dnia [...] r. uchylił je. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej rozstrzygnięcie zawarte w przedmiotowym postanowieniu zostało oparte o stan faktyczny, który nie został przez wnioskodawcę w sposób wyczerpująco przedstawiony stosownie do art. 14a § 2 O.p. Zaznaczono, że w sprawie istotnym jest ustalenie, czy otrzymywane przez Spółkę bony mają związek z konkretną dostawą, wówczas winny być traktowane jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) (zwaną dalej u.p.t.u. z 2004 r.), czy też są wydawane za spełnienie przez Spółkę określonych zachowań, np. nabycia określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowanie dostawy w pewnym okresie i w określony sposób nie są związane z żadną konkretną dostawą. W drugim przypadku organ uznał, że otrzymywane bony związane z określonymi zachowaniami nabywcy należy uznać za świadczenie usług przez nabywcę otrzymującego takie bony.
Jednocześnie zobowiązano Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. do ponownego rozpatrzenia wniosku podatnika z dnia [...] r. po uprzednim wezwaniu o przedstawienie wyczerpującego stanu faktycznego.
W wyniku wniesionego odwołania z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymał w mocy własną decyzję, jako organu pierwszej instancji. Po rozpatrzeniu skargi na decyzję organu odwoławczego tut. Sąd wyrokiem z dnia 27 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1952/05 uchylił zaskarżoną decyzję. Następnie organ wydał dnia [...] r. decyzję ponownie utrzymującą w mocy własną decyzję. Spółka po raz kolejny zaskarżyła orzeczenie organu odwoławczego do Sądu. Sprawa sądowa jest zarejestrowana w repertorium pod numerem III SA/Gl 1612/06 i w chwili obecnej jest w toku.
Natomiast w niniejszej sprawie przedmiotem rozstrzygnięcia Sądu jest już orzeczenie merytoryczne organu odwoławczego wydane po ponownym rozpatrzeniu sprawy w wyniku uchylenia z urzędu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r.
Mianowicie Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. czyniąc zadość wskazaniom zawartym w orzeczeniu Dyrektora Izby Skarbowej wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku z dnia [...] r. poprzez przedłożenie umów dotyczących otrzymywania i przekazywania przedmiotowych bonów towarowych.
W oparciu o przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny wynikający z porozumienia dotyczącego warunków przyznawania nagród w postaci bonów towarowych jak i regulaminów promocji Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...] uznał tym razem za nieprawidłowe stanowisko strony w sprawie będącej przedmiotem tego wniosku. Zdaniem organu otrzymywane bony związane były z określonymi zachowaniami nabywcy, czyli, że były to usługi świadczone przez nabywcę otrzymującego takie bony podlegające opodatkowaniu, przy czym bony stanowiły wynagrodzenie.
Na powyższe postanowienie wniesiono zażalenie z dnia [...] r., w którym zawarto wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uznanie stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku za prawidłowe. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. z 2004 r. poprzez stwierdzenie, że bony towarowe są zapłatą za świadczenie usług oraz art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ pierwszej instancji kierował się przy zajęciu ocenianego stanowiska. Wskazano też ogólnie na naruszenie norm unijnych i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS).
Pismem z dnia [...] r. Spółka uzupełniła zażalenie wnosząc o umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na fakt, że naruszono art. 14a § 1 oraz art. 14b § 6 O.p. poprzez bezpodstawne wydanie postanowienia w sytuacji, kiedy sprawa dotycząca pierwotnego postanowienia z dnia [...] r. była rozpatrywana w toku instancyjnym i nie została jeszcze rozstrzygnięta przez tut. Sąd w wyniku wniesienia skargi na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K..
Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Nr [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwsze instancji uznając stanowisko organu pierwszej instancji za zasadne w ustalonym stanie faktycznym.
W skardze na powyższą ostateczną decyzję, będącą przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszym postępowaniu, Spółka zarzuciła naruszenie:
1/ przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 14a § 1 oraz art. 14b § 6 O.p., a także art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r. poprzez odmówienie zmiany postanowienia organu pierwszej instancji, zastosowanie rozszerzającej wykładni art. 8 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r., naruszenie podstawowej zasady konstrukcji podatku od towarów i usług, tj. zasady neutralności, na którą zwracał uwagę ETS,
2/ przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.
W uzasadnieniu skargi zwrócono między innymi uwagę, że mimo, że sprawa postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nie została jeszcze zakończona wydano nowe postanowienie w tej sprawie. Ponadto uznano, że Dyrektor Izby Skarbowej uchylając to postanowienie i przekazując sprawę do wyjaśnienia rozstrzygnął sprawę merytorycznie.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi. Przede wszystkim ustosunkował się do zarzutów merytorycznych podtrzymując swoje stanowisko, że w niniejszej sprawie następowało świadczenie usług. Ustosunkowując się do zarzutu wydania drugiego postanowienia w tej samej sprawie zaznaczono, że pierwotne postanowienie zostało wyeliminowane z obrotu prawnego decyzją z dnia [...] r. wydaną z urzędu na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 O.p. Tym samym konieczne było wydanie nowego postanowienia w tej sprawie będącej przedmiotem wniosku Spółki.
Na rozprawie dnia 9 listopada 2006 r. pełnomocnik Spółki wywodził jak w skardze wskazując, że Spółka nie świadczy usług, ponieważ zajmuje się działalnością handlową kupując i sprzedając towary. Jeszcze raz podniósł też zarzut naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług. Ponadto oświadczono, że Sąd wyrokiem z dnia 27 marca 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA./Gl 1952/05 uchylił decyzję organu odwoławczego wydaną w sprawie wszczętej przez Dyrektora Izby Skarbowej z urzędu, w wyniku której uchylono pierwsze postanowienie w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Rozstrzygnięcia wydawane przez organy podatkowe, w ramach tzw. interpretacji podatkowych, podlegają kontroli sądów administracyjnych w zakresie wszelkich dopuszczalnych środków również z punktu widzenia poprawności merytorycznej co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego (zob. uchwała NSA (7) z dnia 8 stycznia 2007 r., I FPS 1/06 nie publ.; wyrok TK z dnia 30 października 2006 r., P 36/05 opublikowany w Dz. U. Nr 202, poz. 1491).
W związku z zarzutami skargi dotyczącymi naruszenia przepisów postępowania wskazać ogólnie należy, że w zakresie nie uregulowanym w przepisach dotyczących wydawania interpretacji podatkowych (art. 14a – art. 14d O.p.) należy stosować przepisy zawarte w Dziale IV Postępowanie podatkowe. W literaturze podkreśla się, że regulacja, do której odsyła art. 14a § 5 O.p. wraz z przepisami art. 14a i art. 14b O.p., tworzy autonomiczną, w stosunku do Działu IV tej ustawy, ramową procedurę w sprawach interpretacji (zob. Z. Kmieciak Proceduralne problemy wiążących interpretacji prawa podatkowego, PiP 2006/4/20).
Biorąc pod uwagę przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie i przebieg postępowania wskazać należy, że aby ocenić prawidłowość przyjętego stanowiska organów podatkowych w stanie faktycznym sprawy od strony merytorycznej należy rozstrzygnąć kwestię formalną, czy organ pierwszej instancji mógł wydać nowe rozstrzygnięcie w sprawie dnia [...] r. po wydaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. o uchyleniu postanowienia korzystnego dla strony z dnia [...] r. w trybie art. 14b § 5 pkt 2 O.p. Taki też zarzut w pierwszej kolejności podniosła skarżąca wskazując na naruszenie art. 14a § 1 i art. 14b § 6 O.p. W skardze zaznaczono przy tym, że sprawa uchylenia pierwotnego postanowienia nie została zakończona, gdyż toczyło się jeszcze wówczas postępowanie sądowoadministracyjne, a na rozprawie dnia 9 listopada 2006 r. pełnomocnik skarżącej wskazał nawet na fakt uchylenia przez Sąd ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., utrzymującej w mocy własną decyzję wydaną z urzędu na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 O.p.
Uznanie, że organ pierwszej instancji nie miał podstaw do wyrażenia nowego stanowiska w formie postanowienia, czyli uwzględnienie tego zarzutu, prowadzi do sytuacji, że Sąd nie może oceniać prawidłowości zajętego stanowiska organów podatkowych co do istoty sprawy. Taki przypadek wystąpił w niniejszej sprawie.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wydając nowe postanowienie dnia [...] r. uznając stanowisko strony za nieprawidłowe i Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmawiając zmiany wydanego postanowienia zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. błędnie przyjęli, że decyzja uchylająca z dnia [...] r. wywołała natychmiastowy i bezpośredni skutek w postaci uchylenia pierwotnego postanowienia z dnia [...] r. w sytuacji, gdy zostało złożone odwołanie od decyzji uchylającej, a następnie skarga od decyzji wydanej przez organ odwoławczy. Należy przy tym zaznaczyć, że nowe postanowienie z dnia [...] r. zostało wydane po rozpatrzeniu odwołania dnia [...] r. w sprawie wszczętej z urzędu stosownie do art. 14b § 5 pkt 2 O.p. Zajmując stanowiska w niniejszej sprawie oba organy podatkowe nie zastosowały przepisu materialnego jakim jest art. 14b § 6 O.p. i dokonały błędnej wykładni innego przepisu materialnego, a mianowicie art. 14b § 5 zd. 2 O.p. przyjmując, że postanowienie z dnia [...] r. zostało skutecznie wyeliminowane z obrotu prawnego.
Przepisy powyższe, tzn. § 5 i 6 art. 14b O.p., zostały wprowadzone do ustawy Ordynacja podatkowa z dniem 1 stycznia 2005 r. Przepis § 5 art. 14b O.p. stanowi, że (pogrubienia i podkreślenia Sądu):
organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4:
1/ jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie, lub
2/ z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów.
Zmiana albo uchylenie postanowienia wywiera skutek począwszy od rozliczenia podatku za miesiąc następujący po miesiącu, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi, a gdy zmiana lub uchylenie postanowienia dotyczy podatków rozliczanych za rok podatkowy - począwszy od rozliczenia podatku za rok następujący po roku, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi.
Natomiast przepis § 6 art. 14b O.p. określa, że:
wykonanie decyzji, o której mowa w § 5, podlega wstrzymaniu do dnia upływu terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a jeżeli na decyzję zostanie złożona skarga do sądu administracyjnego - do czasu zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym. Wstrzymanie wykonania decyzji nie pozbawia podatnika, płatnika lub inkasenta prawa do wykonywania takiej decyzji.
Pobieżna analiza tych przepisów może prowadzić do wniosku, że się one wykluczają, ponieważ art. 14b § 5 zd. 2 O.p. wskazuje na skutek wywierany od następnego okresu rozliczeniowego w danym podatku (miesiąc rozliczeniowy, rok podatkowy) biorąc pod uwagę konkretny moment, a mianowicie dzień doręczenia decyzji zmieniającej lub uchylającej, a art. 14b § 6 O.p. nakazuje wstrzymanie takiej decyzji. Wniosek taki jest jednak błędny i niedopuszczalny. Zaznaczyć należy, że charakter tak opisanej decyzji oznacza, ze chodzi tu przede wszystkim o decyzję zmieniającą lub uchylającą organu pierwszej instancji, którym jest Dyrektor Izby Skarbowej, a organu drugiej instancji, gdy jest ona reformatoryjna.
Z przepisów tych wynika, że art. 14b § 5 zd. 2 O.p. określa moment od kiedy decyzja uchylająca lub zmieniająca postanowienie wywiera określony skutek, a art. 14b § 6 zd. 1 O.p. zawiesza przez pewien czas działanie tego skutku. Jeśli chodzi o pojęcie skutku, to należy odnieść je nie tylko do sfery materialnej dotyczącej zajętego stanowiska, które może być korzystne bądź nie dla wnioskodawcy, jeśli chodzi o zakres i sposób zastosowania prawa podatkowego ale przede wszystkim do sfery formalnej, tzn. skutku związanego ze "zmianą" lub "uchyleniem", czyli kwestii od jakiego momentu następuje zmiana lub uchylenie. Przesłanki zastosowania tych form są takie same ale w zasadzie formę "zmiany" stosuje się przy rozstrzygnięciu merytorycznym, a formę "uchylenia" przy konieczności dokonania dodatkowych wyjaśnień. Nie można przyjmować, że wstrzymanie wykonania decyzji odnosi się jedynie do sfery materialnej, a zmiana lub uchylenie następuje automatycznie. Takie przesunięcie w czasie poprzez wstrzymanie skutku materialnego i bezpośrednie działanie skutku formalnego nie znajduje uzasadnienia ani w treści tych przepisów ani nie byłoby racjonalne. Tym samym wstrzymanie wykonania decyzji z § [...] należy interpretować w ten sposób, że mimo wydania decyzji zmieniającej lub uchylającej do czasu upływu terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a jeżeli na decyzję zostanie złożona skarga do sądu administracyjnego – do czasu zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym, postanowienie pierwotne nie ulega zmianie lub uchyleniu. Oznacza to, że przez ten czas decyzja nie wywiera swojego skutku nie tylko materialnego ale też formalnego.
Podkreślić jednak należy, jak wynika z art. 14b § 5 zd. 2 O.p., że skutek nastąpi począwszy od rozliczenia podatku za następny miesiąc rozliczeniowy lub rok podatkowy po miesiącu lub roku, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, jeśli postępowanie przed sądem administracyjnym zakończy się. Oznacza to, że po upływie okresu wstrzymania, jeśli w wyniku prawomocnego zakończenia postępowania sądowego decyzja zmieniająca lub uchylająca nie zostanie usunięta z obrotu zadziała skutek określony w tym przepisie związany z doręczeniem decyzji zmieniającej lub uchylające. Tym samym jakby "odżyje" ten skutek albo inaczej określając zacznie wstecznie działać.
Nie można zaakceptować takiej wykładni analizowanych przepisów, która prowadziłaby do wniosku, że wstrzymanie wykonania decyzji zmieniającej lub uchylającej z § [...] niweluje skutki z § [...] związane z doręczeniem takiej decyzji przez czas trwania postępowania przed sądem administracyjnym nawet wówczas, gdy okaże się, że skarga nie była zasadna. Przy takim stanowisku strona nic nie ryzykując, a wręcz przeciwnie zyskując na przesunięciu skutku przy stanowisku niekorzystnym dla niej, mogłaby zmierzać do przedłużenia postępowania po to aby moment zaistnienia skutku niekorzystnego przesunąć w czasie. Dobitnie to wynika z takiej sytuacji, gdy niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Tak długie przesunięcie w czasie skutku zmiany lub uchylenia nie znajduje uzasadnionych podstaw.
Sąd prezentując stanowisko opisane we wcześniejszych akapitach brał pod uwagę słusznie chroniony interes strony i jednocześnie to, że przy tym stanowisku w sposób racjonalny można określić np. przez jaki okres organy podatkowe są związane interpretacjami korzystnymi dla strony. Przy zmianie lub uchyleniu interpretacji korzystnej dla strony, czy to w wyniku rozpatrzenia zażalenia (§ 5 pkt 1), czy to poprzez działanie z urzędu (§ 5 pkt 2), strona zaskarżając decyzję odwoławczą do sądu administracyjnego winna liczyć się z tym, że w przypadku prawomocnego oddalenia skargi skutek związany ze zmianą lub uchyleniem z mocy prawa będzie działał wstecznie od następnych okresów rozliczeniowych następujących po dniu doręczenia decyzji uchylającej.
Strona posiada też dodatkowy instrument prawny w postaci prawa wykonania decyzji mimo wstrzymania z mocy prawa. Można sobie wyobrazić sytuację, że zmiana lub uchylenie następuje na korzyść strony albo że strona mimo złożenia skargi przy zmianie lub uchyleniu na niekorzyść zastosuje się do niekorzystnej zmiany lub po uchyleniu wyrazi zgodę, w sposób nie budzący wątpliwości, na prowadzenie postępowania i wydanie ponownego postanowienia w sprawie. Skorzystanie przez stronę z prawa wynikającego z art. 14b § 6 zd. 2 O.p. oznacza, że nie następuje wstrzymanie wykonania decyzji określone w zd. 1 tego paragrafu.
Z tak nakreślonego stanowiska wynika kolejny wniosek, istotny przy rozpoznaniu przedmiotowej sprawy, a mianowicie w sytuacji, gdy organ z urzędu uchyli postanowienie korzystne dla strony, to skutek w postacie uchylenia w sferze formalnej, oznaczający usunięcie z obrotu takiego postanowienia, nastąpi, gdy decyzja nie była objęta wstrzymaniem wykonania (nie wniesiono odwołania) lub była ale okres wstrzymania upłynął (nie wniesiono skargi lub po wniesieniu skargi postępowanie przed sądem administracyjnym zakończyło się). W niniejszej sprawie, jak wynika z opisu zawartego w części wstępnej niniejszego uzasadnienia, w postępowaniu w sprawie uchylenia postanowienia korzystnego dla skarżącej z dnia [...] r. wniesiono odwołanie i skargę, które to postępowanie jeszcze nie zostało zakończone. Strona też nie oświadczyła się, czy korzysta z prawa do wykonania decyzji uchylającej z dnia [...] r. Tym samym nadal działa wstrzymanie wykonania skutku tej decyzji. Do czasu zakończenia tego postępowania albo stosownego oświadczenia się strony nie można przyjmować, że postanowienie z dnia [...] r. zostało wyeliminowane z obrotu prawnego. Jeśli tak, to ponowne postanowienie z dnia [...] r. i zaskarżona decyzja z dnia [...] r. zostały wydane z naruszeniem powyższych przepisów mającym wpływ na wynik sprawy.
Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji wystąpi do strony z zapytaniem, czy korzysta ona z prawa wykonania decyzji z dnia [...] r. W przypadku odpowiedzi pozytywnej przeprowadzi stosowne postępowania i zajmie stanowisko w sprawie. Natomiast przy odpowiedzi negatywnej zawiesi postępowanie do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie wydanej decyzji uchylającej z dnia [...] r.
Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję, a stosownie do art. 135 powyższej ustawy także postanowienie organu pierwszej instancji. Uwzględniając skargę orzeczono o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 152 tej ustawy. Natomiast koszty postępowania zasądzono w oparciu o art. 200, art. 205 § 4 powyższej ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego (...) (Dz. U. Nr 212, poz. 2075) w kwocie [...] zł ([...] zł – wpis sądowy, [...] zł – koszty zastępstwa procesowego, [...] zł – opłata skarbowa od pełnomocnictwa).