III SA/Gl 1022/24

III SA/Gl 1022/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-04-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-12
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Adam Gołuch
Dorota Fleszer
Krzysztof Wujek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1542
art. 82 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer, Sędzia WSA Adam Gołuch, Protokolant Specjalista Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi B sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2024 r. nr 2401-IOA.4105.39.2024.BF w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną do Sądu decyzją z 25 października 2024 r. o numerze 2401-IOA.4105.39.2024.BF Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z 1 sierpnia 2024 r., nr [...], odmawiającą Spółce z o.o. B. w R. zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 8.675 zł zapłaconego w kraju od towaru akcyzowego – piwa, wysłanego w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej.
Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji, przyjęty do jej wydania stan faktyczny był taki, że Spółka z o.o. B. w R. (dalej jako "Skarżąca") sprzedała firmie P. S.R.O. na Słowacji piwo, od którego akcyza wyliczona i zapłacona w kraju wynosiła 8.675 zł. Piwo to zostało następnie załadowane w R. i wysłane do odbiorcy na Słowacji za dokumentem e-SAD o stosownym numerze i dokumentem przewozowym CMR. Wywozu piwa na Słowację, na zlecenie odbiorcy towaru firmy P. S.R.O. Słowacja, dokonała firma transportowa T. S.R.O.
W tym stanie faktycznym organy obydwu instancji uznały, że Skarżąca nie spełnia warunków do otrzymania zwrotu akcyzy wynikających z art. 82 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. w Dz.U. z 2023 r., poz. 1542). Zgodnie z tym przepisem W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:
1) podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
2) podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej, albo
3) uprawnionemu wysyłającemu niebędącemu podatnikiem albo podmiotem, który nabył wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów.
Skarżąca Spółka, co podniosły orzekające w sprawie organy, nie dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej towaru akcyzowego, pod którym to pojęciem rozumie się przemieszczanie wyrobów akcyzowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym). Dokonał jej nabywca towaru - firma P. S.R.O. Słowacja, w imieniu której towar wywiozła z kraju firma transportowa T. S.R.O.
W skardze na decyzję Spółka B. zarzuciła organowi naruszenie:
1) art. 2 ust. 1 pkt 8) ustawy o podatku akcyzowym przez jego błędną interpretację polegającą na uznaniu, że do wewnątrzwspólnotowej dostawy dochodzi tylko w przypadku, gdy przemieszczającym wyroby akcyzowe jest osobiście podmiot je zbywający lub gdy podmiot ten zleca osobom trzecim transport tych towarów, mimo że ustawowa definicja pojęcia "dostawy wewnątrzwspólnotowej", zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, nie wprowadza jakiegokolwiek rozróżnienia z uwagi na podmiot dokonujący fizycznego przemieszczenia towarów, co potwierdza zarówno wykładnia gramatyczna, jak i systemowa tego pojęcia, w konsekwencji czego organ błędnie ustalił, że w związku z tym że to nabywca zlecał transport przewoźnikowi, którzy przewozili ten towar w ich imieniu, to transakcje te nie stanowiły dostaw wewnątrzwspólnotowych, a tym samym Skarżąca nie ma prawa do zwrotu podatku akcyzowego;
2) art. 82 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 82 ust. 3 i 6 ustawy o podatku akcyzowym przez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji i odmowę zwrotu Skarżącej podatku akcyzowego w sytuacji, gdy wypełnione zostały wszystkie warunki do wydania decyzji o zwrocie podatku akcyzowego w szczególności poprzez dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy przez Skarżącą;
3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2a ustawy ordynacja podatkowa oraz w zw. z art. 6 ustawy o podatku akcyzowym przez niesłuszne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji, zgodnie z którą odmówiono Skarżącej zwrotu podatku akcyzowego, w sytuacji, gdy organ odwoławczy powinien zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uchylić w całości i orzec co do istoty sprawy;
4) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa przez niezebranie i nierozważenie całego materiału dowodowego, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy - które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy;
5) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa przez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgodnie z zasadą swobodnej ceny dowodów oraz brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sposób pozwalający na rozstrzygnięcie sprawy i błędne przyjęcie, iż brak jest podstaw do zwrotu podatku akcyzowego.
Na podstawie tak sformułowanych zarzutów Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz o zasądzenie na swą rzecz kosztów postępowania sądowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko.
Skarga jest nieuzasadniona.
Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. Skarżąca Spółka sprzedała słowackiemu nabywcy - firmie P. S.R.O. towar akcyzowy, od którego akcyza zapłacona w kraju wyniosła 8.675 zł. Towar ten został następnie wywieziony z Polski na Słowację przez słowacką firmę transportową T. S.R.O., która działała na zlecenie spółki P.. Mówimy tu o stanie faktycznym koniecznym do ustalenia w przypadku rozstrzygania wniosku o zwrot akcyzy zgłoszonego, zgodnie z żądaniem Skarżącej, na podstawie przepisu art. 82 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Żadnego z przedstawionych tu faktów skarżąca Spółka nie kwestionuje.
W tej sytuacji postawione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania – art. 187 w zw. z art. 122 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2023 r., poz. 2383) nie mogą być uwzględnione. Zarzuty te dotyczą niewyjaśnienia wszelkich okoliczności istotnych dla wyniku sprawy i braku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały ustalone w sposób niesprzeczny z wyjaśnieniami Skarżącej, a w uzasadnieniu skargi trudno dopatrzyć się rozwinięcia tych zarzutów.
Spór dotyczy w istocie wykładni i zastosowania wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego – art. 2 ust.1 pkt 8 , art. 82 ust. 1 pkt 1, art. 82 ust. 3 i ust. 6 ustawy o podarku akcyzowym.
Żadnego z tych zarzutów Sąd nie podzielił.
Zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym dotyczy czegoś, czego organy podatkowe nie zrobiły. Otóż, zdaniem Skarżącej, organy dokonały wadliwej wykładni tego przepisu przez przyjęcie, że do wewnątrzwspólnotowej dostawy dochodzi tylko wtedy, gdy przemieszczającym wyroby jest osobiście podmiot je zbywający lub wtedy, gdy podmiot ten zlecił transport towaru osobie trzeciej. Treści takich nie można przypisać orzekającym w sprawie organom, nie znajdujemy ich w decyzjach tych organów. Definicja dostawy wewnątrzwspólnotowej zawarta jest w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym. Jest ona następująca: dostawa wewnątrzwspólnotowa - przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.
Jak widać, definicja ta nie nawiązuje do tego, kto przemieszcza towar akcyzowy i nie tak rozumieją ją organy podatkowe w tej sprawie. Nie zakwestionowały bowiem faktu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej towaru akcyzowego, przeciwnie, uznały, że miała ona miejsce z tym, że nie dokonała jej skarżąca Spółka, o czym jeszcze poniżej.
Drugi zarzut skargi z grupy naruszenia przepisów prawa materialnego dotyczy art. 82 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 82 ust. 3 i ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym przez ich niewłaściwe zastosowanie i odmowę zwrotu akcyzy pomimo spełnienia przez Skarżącą warunków wynikających z tych przepisów, a w szczególności dokonania przez nią dostawy wewnątrzwspólnotowej.
Po pierwsze, nie jest tak, by to skarżąca spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej, która polega na przemieszczeniu towaru akcyzowego z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Chodzi tu o czynność faktyczną, przemieszczenie (wywóz) towaru, dokonaną przez konkretny podmiot, który może wykonać ją niejako osobiście, ale też posługując się innym podmiotem, któremu zleca wykonanie tej czynności w swym imieniu. Porównaj w tym względzie wyrok NSA z dnia 20 października 2017 r., sygn. akt I GSK 1673/15 z tezą: Jeżeli podatnik dokonał sprzedaży wyrobów akcyzowych, nie dokonując jednocześnie ich przemieszczenia we własnym imieniu, nie zlecił również we własnym imieniu ich przemieszczenia dla innego podmiotu, to nie dokonał dostawy wspólnotowej tych towarów. (Wszystkie powołane tu wyroki sądów administracyjnych są dostępne Bazie orzeczeń na www.nsa.gov.pl.).
Rola skarżącej w ustalonym stanie faktycznym sprowadzała się do sprzedaży towaru akcyzowego słowackiemu nabywcy, ale już nie na dokonaniu dostawy na Słowację, bo tę czynność wykonała spółka P..
Twierdzenie zatem, że Skarżąca spełnia wszelkie warunki do uzyskania zwrotu akcyzy na podstawie przepisu nart. 82 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym nie jest prawdziwe. Przepis ten ma następująca treść 1) W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:
1) podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych....
Z treści tego przepisu wynika, że zwrot akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych przysługuje tylko temu podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej (porównaj wyroki NSA z dnia 8 maja 2012 r., sygn. I GSK 344/11 oraz z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. I FSK 284/13). Ustalenie, że Skarżąca nie dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej jest słuszne i stało się podstawą do odmowy zwrotu akcyzy na rzecz Skarżącej.
Powołane w ramach tego zarzutu przepisy art. 82 ust. 3 i ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym nie zmieniają tego stanowiska. Pierwszy z nich stanowi o tym, co należy złożyć wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy, a drugi o tym, że weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy dokonuje się na podstawie dokumentów złożonych zgodnie z przepisem art. 82 ust. 3 ustawy. Tak też było w tej sprawie.
Trafne jest zatem orzeczenie organu pierwszej instancji oraz organu odwoławczego, co oznacza, że zarzut naruszenia art. 233 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej jest chybiony.
Powoływanie w skardze wyroków sądów dotyczących podatku od towarów i usług mija się z celem, ponieważ w tej sprawie mamy regulację wynikająca z ustawy o podatku akcyzowym. Ponadto, gdyby już przyjąć taką logikę i stosować przedstawioną w skardze analogię, to nikt nie kwestionuje w niniejszej sprawie tego, że opodatkowanie akcyzą ma nastąpić w kraju przeznaczenia towaru, ale sprawa ta dotyczy innej kwestii, komu przysługuje zwrot akcyzy uiszczonej od towaru akcyzowego w kraju wysyłki towaru. Odpowiedź organów, w myśl której nie przysługuje ona Skarżącej jest zgodna z prawem i dlatego Sąd oddalił skargę na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. w Dz.U. z 2024 r., poz. 935).