III SA/Gd 499/25

III SA/Gd 499/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-11-26
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-09-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Jacek Hyla /przewodniczący/
Jolanta Sudoł
Maja Pietrasik /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6302 Kontyngenty taryfowe, pozwolenia, cła  antydumpingowe i inne ograniczenia w obrocie towarowym z zagranicą
Hasła tematyczne
Celne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 1373
art. 73 ust. 2
Ustawa z dnia 19 marca 2004 r.  Prawo Celne (t. j.)
Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 5 pkt 39, art. 22 ust. 6
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 215 § 1, art. 228 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie: Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Asesor WSA Maja Pietrasik (spr.), Protokolant: Sekretarz Sądowy Mirosława Marszałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 czerwca 2025 r. nr 2201-IGC.4306.3.2025.EP.5 w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie sprostowania powiadomienia 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz skarżącej P. z siedzibą w W. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 10 lipca 2024 r. P. Sp. z o. o. z siedzibą w W., działając jako przedstawiciel pośredni, importera T. Sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w W. dokonała dwóch zgłoszeń celnych dotyczących importu towaru z Chin.
Powiadomieniem z dnia 26 lutego 2025 r. - skierowanym do T. Sp. z o.o. oraz P. Sp. z o. o. - Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni zawiadomił o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji w sprawie określenia ostatecznego cła antydumpingowego. Powiadomienie wydano w trybie art. 22 ust. 6 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (publ. Dz. Urz. UE seria L nr 269 z 10.10.2013 r. ze zm., dalej również jako "UKC").
Rozstrzygnięciem z dnia 8 kwietnia 2025 r., nr 328000-CZC.4306.5,6.2025.AH (zatytułowanym jako "sprostowanie powiadomienia") Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, działając na podstawie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2025 r., poz. 111 – dalej jako "o.p.") w związku z art. 73 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo Celne (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 1373, dalej jako "p.c."), dokonał z urzędu sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej w wyżej wymienionym powiadomieniu, wskazując, że prostuje część zapisu zawartego w oznaczeniu adresata, na właściwe oznaczenie T. Sp. z o. o. sp. k.
Organ wyjaśnił, że w powiadomieniu znalazł się błędny zapis, niemający w jego ocenie, wpływu na merytoryczną poprawność pisma, ani jego właściwe doręczenie. Na piśmie stanowiącym powiadomienie w polu z oznaczeniem adresata znalazł się bowiem zapis: T. Sp. z o.o., który winien brzmieć: T. Sp. z o.o. sp. k. Zapis był w ocenie organu wynikiem oczywistego błędu pisarskiego. Organ zaznaczył, że koperta zwierająca pismo została właściwie zaadresowana oraz doręczona przez operatora pocztowego do T. Sp. z o.o. sp. k., jak również odebrana przez pełnomocnika tej spółki. W treści powiadomienia wskazano ponadto na dwa zgłoszenia celne z dnia 10 lipca 2024 r., które zostały dokonane przez T. Sp. z o.o. sp. k., co jednoznacznie w ocenie organu wskazuje na właściwego adresata powiadomienia.
Opisane rozstrzygnięcie z dnia 8 kwietnia 2025 r., wydane w przedmiocie sprostowania powiadomienia skierowano - jak wskazano w jego treści - do T. Sp. z o.o. sp. k. oraz do bezpośrednio do P. Sp. z o.o. (bez wskazania pełnomocnika).
Następnie, w dniu 15 kwietnia 2025 r. organ wydał analogiczne, co do treści, sprostowanie tego samego powiadomienia w takim samym zakresie, ze wskazaniem takiej samej podstawy prawnej i takim samym uzasadnieniem rozstrzygnięcia, z tą jedynie różnicą, że rozstrzygnięcie zostało oznaczone w jego treści jako kierowane tylko do P. Sp. z o.o., gdzie dodatkowo zaznaczono, że spółka jest reprezentowana przez pełnomocnika.
Pismem z dnia 18 kwietnia 2015 r. P. Sp. z o.o. w W. wniosła odwołanie od wyżej opisanego sprostowania powiadomienia z dnia 8 kwietnia 2025 r.
Odwołująca podkreśliła, że zaskarża przedmiotowe rozstrzygnięcie, uwzględniając, że zgodnie z treścią art. 73 ust. 2 p.c. w zw. z art. 215 § 1 o.p., stanowi ono decyzję w rozumieniu przepisów prawa celnego.
W odwołaniu podniesiono zarzuty naruszenia art. 145 § 1 i § 2, art. 215 § 1 o.p. oraz art. 22 ust. 7 w zw. z art. 29 UKC.
Strona stanęła na stanowisku, że w trybie art. 215 § 1 o.p. nie można prostować powiadomień wydawanych w oparciu o art. 22 ust. 6 UKC. Niezależnie od tego strona wskazała, że omyłka nie miała charakteru oczywistej. Powiadomienie zostało bowiem skierowane do podmiotu nie będącego osobą zainteresowaną/stroną postępowania, tj. do T. Sp. z o.o., która jest wspólnikiem i komplementariuszem T. Sp. z o.o. sp. k. (dłużnika celnego - dopisek tut. Sądu) i jest zarejestrowana pod tym samym adresem, ale jest to odrębny podmiot prawny, który nie ma nic wspólnego z prowadzonym przez organ postępowaniem.
Decyzją z dnia 30 czerwca 2025 r. nr 2201-IGC.4306.3.2025.EP.5 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 o.p. oraz art. 73 ust. 1 p.c. stwierdził niedopuszczalność odwołania z dnia 18 kwietnia 2025 r. od "sprostowania powiadomienia" z dnia 8 kwietnia 2025 r.
Organ odwoławczy przytoczył pełną treść art. 215 o.p. Podkreślił, że zgodnie z art. 215 § 1 o.p. organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Zaznaczył także, że organ podatkowy, który wydał decyzję, na żądanie strony lub organu egzekucyjnego wyjaśnia w drodze postanowienia wątpliwości co do treści decyzji (art. 215 § 2 o.p.) oraz że na postanowienie w sprawie sprostowania i wyjaśnienia służy zażalenie (art. 215 § 2 o.p.).
Dalej wskazano, że w myśl art. 219 o.p. do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 2a i § 3-5 o.p. oraz art. 211-215 o.p., a do postanowień, na które przysługuje zażalenie oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1 o.p., stosuje się również art. 240-249 o.p. oraz art. 252 o.p., z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3 o.p. wydaje się postanowienie.
Zdaniem organu odwoławczego powyższe regulacje mają kluczowe znaczenie dla wyniku wstępnej fazy postępowania odwoławczego, w zakresie badania spełnienia wymogów formalnych środka zaskarżenia. W szczególności organ bada, czy odwołanie jest dopuszczalne. Na tym etapie postępowania odwoławczego nie może podlegać ocenie zgodność z prawem decyzji, od której zostało wniesione odwołanie. Niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak również podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki, gdy skarżony akt nie wszedł do obrotu prawnego, nie jest decyzją lub ustawa wyłącza prawne możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. W podsumowaniu wskazano, że art. 73 ust. 1 p.c. stanowi o odpowiednim stosowaniu do postępowania w sprawach celnych wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.
Organ dodał, że specyfika postępowania celnego oraz odpowiednie stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej wskazują jednoznacznie, że do tych postępowań nie mają zastosowania nawet "odpowiednio" przepisy rozdziału 14 "Postanowienia" działu IV tej ustawy. Taka konstrukcja jest konsekwencją definicji decyzji zawartą art. 5 pkt 39 UKC, zgodnie z którą jest to każdy akt wydany przez organy celne odnoszący się do przepisów prawa celnego zawierający orzeczenie w konkretnej sprawie, który pociąga za sobą skutki prawne dla zainteresowanej osoby lub zainteresowanych osób. Decyzja w rozumieniu przepisów unijnych ma szerszy zakres od decyzji regulowanych przepisami o.p. i odpowiada ogólnej definicji rozstrzygnięcia sformułowanego w przepisach polskiego prawa administracyjnego.
Decyzja wydana na podstawie UKC obejmuje zatem zarówno pojęcie krajowych decyzji, jak i postanowień zaskarżalnych. W myśl natomiast art. 73 ust. 2 p.c. czynności podjęte w sprawach celnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem rozstrzygnięć, o których mowa w art. 163 § 2, art. 169 § 4, art. 179 § 2, art. 215 § 1, art. 228 § 1, art. 262 § 5, art. 263 § 1, art. 268 § 3 oraz art. 270a tej ustawy:
1) nie są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego;
2) są zaskarżalne tylko w odwołaniu od decyzji.
Enumeratywne wyliczenie rozstrzygnięć, które stanowią decyzje w sprawach celnych, o których mowa w art. 73 ust. 2 p.c. ma na celu zabezpieczenie praw procesowych stron postępowania, które przysługują im na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej w przypadku zaskarżalnych postanowień. Nie dotyczy to w żadnym wypadku powiadomienia o prawie przedstawienia stanowiska w sprawie w oparciu o art. 22 ust. 6 UKC. Samo powiadomienie o możliwości przedstawienia stanowiska w sprawie, nie jest decyzją, ani postanowieniem, a jedynie czynnością materialno-techniczną. Logicznym jest więc zdaniem organu odwoławczego, że skoro sprostowanie czynności materialno-technicznej nie następuje w formie decyzji, to w konsekwencji od powiadomienia tego rodzaju nie przysługuje odwołanie, ani inny środek zaskarżenia. Z tych względów podkreślono, że organ pierwszej instancji wydaje się zdawać z tego sprawę, skoro konsekwentnie unika określenia "decyzja", używając określenia "sprostowanie powiadomienia". Zdaniem organu odwoławczego w piśmie z 8 kwietnia 2025 r. zatytułowanym "sprostowanie powiadomienia" organ pierwszej instancji niezasadnie przywołał zatem art. 215 § 1 o.p., który niewątpliwie ma zastosowanie wyłącznie do decyzji. Powyższe stanowisko jest zbieżne z intencją ustawodawcy, który w 2020 r. postanowił w drodze nowelizacji ustawy - Prawo celne przywrócić po dwóch latach instytucję sprostowania oczywistej omyłki do postępowania celnego, uznając, że prostszą i szybszą w stosowaniu podstawą prawną do usuwania oczywistej wadliwości decyzji będzie art. 215 § 1 o.p. Sprostowanie będzie więc również decyzją, gdyż w postępowaniu celnym nie są wydawane postanowienia, stąd powstała konieczność uzupełnienia przez ustawodawcę również art. 73 ust. 2 p.c.
Dalej organ odwoławczy wskazał, że znaczenie zaistniałego uchybienia, które wymagało sprostowania powiadomienia będzie mogło być merytorycznie ocenione dopiero w odwołaniu od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 16 kwietnia 2024 r., nr 328000-CZC.4306.5,6.2025.AH.
W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy organ odwoławczy uznał, że należało rozstrzygnąć w trybie art. 228 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 73 ust. 2 p.c., wedle którego organ odwoławczy stwierdza w formie decyzji niedopuszczalność odwołania.
P. Sp. z o. o. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.
Skarżąca zarzuciła naruszenie:
1/ art. 22 ust. 6 i ust. 7 w związku z art. 5 pkt 39 UKC poprzez bezpodstawne przyjęcie, że akt "sprostowania powiadomienia" nie stanowi decyzji w rozumieniu powyższych przepisów, a w konsekwencji naruszenie fundamentalnej zasady postępowania celnego, tj. prawa do bycia wysłuchanym;
2/ art. 228 § 1 pkt 1 o.p. w związku art. 73 ust. 2 p.c. art. 5 pkt 39 UKC poprzez błędne przyjęcie, że odwołanie od "sprostowania powiadomienia" jest niedopuszczalne, w sytuacji, gdy akt ten jest decyzją w rozumieniu prawa celnego, co w konsekwencji doprowadziło do bezpodstawnego stwierdzenia niedopuszczalności odwołania;
3/ art. 215 § 1 o.p. poprzez nieprawidłowe zastosowanie procedury sprostowania oczywistej omyłki do błędu merytorycznego, jakim jest zmiana adresata aktu administracyjnego, co wykraczało poza zakres legalnego działania w tym trybie;
4/ art. 44 UKC w związku z art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji RP w związku z zasadą demokratycznego państwa prawnego wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, poprzez bezpodstawne stwierdzenie niedopuszczalności odwołania, co w konsekwencji pozbawiło skarżącą prawa do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w postępowaniu odwoławczym i naruszyło zasadę dwuinstancyjności postępowania.
W uzasadnieniu skarżąca zauważyła, że zaskarżona decyzja opiera się na prawnie nieuzasadnionej i wewnętrznie sprzecznej interpretacji przepisów. Istota niniejszego sporu sprowadza się do faktu, że organ pierwszej instancji, powołując się na art. 215 § 1 o.p., usiłował w uproszczonym trybie skorygować błąd o charakterze merytorycznym, jakim jest zmiana tożsamości strony postępowania. Takie działanie jest niedopuszczalne, gdyż zakres zastosowania tego przepisu jest ograniczony wyłącznie do sprostowania oczywistych omyłek pisarskich lub rachunkowych. Prawidłową drogą do naprawienia tego błędu było uchylenie wadliwego aktu i wydanie nowego, skierowanego do właściwej strony, co zapewniłoby jej pełne gwarancje proceduralne.
W ocenie skarżącej organ odwoławczy, odmawiając jej prawa do odwołania, sam popadł w nieusuwalną sprzeczność prawną. Organ odwoławczy twierdzi bowiem, że sprostowanie powiadomienia nie stanowi decyzji, a więc odwołanie od niego nie przysługuje. Jednocześnie akt ten został wydany przez organ pierwszej instancji w oparciu o art. 215 § 1 o.p., który z natury rzeczy odnosi się wyłącznie do sprostowania decyzji. Taka rażąca niekonsekwencja i dualizm stanowisk organów jest niedopuszczalny w demokratycznym państwie prawnym.
Wskazana pomyłka nie była oczywistą omyłką pisarską, lecz dotyczyła tożsamości podmiotu prawnego. W konsekwencji, właściwy importer został pozbawiony możliwości skorzystania z prawa do wysłuchania w sposób skuteczny i w wyznaczonym terminie, gdyż powiadomienie nie dotarło do niego lub dotarło do podmiotu nieuprawnionego do działania. "Sprostowanie powiadomienia" z dnia 8 kwietnia 2025 r. miało zatem za zadanie usunąć to naruszenie art. 22 ust. 6 UKC. Stwierdzenie przez organ, że od takiego aktu nie przysługuje odwołanie, de facto sankcjonuje naruszenie prawa do wysłuchania na wczesnym etapie postępowania. Gdyby przyjąć, że takie działanie organów jest akceptowalne - to skutkiem tego byłoby przyjęcie. że organ administracji może popełnić fundamentalny błąd proceduralny (błędne adresowanie powiadomienia), "naprawić" go aktem, który jest wewnętrznie sprzeczny i wydany na niewłaściwej podstawie, a następnie uniemożliwić stronie skuteczne zakwestionowanie tej "naprawy". Jest to niedopuszczalne w państwie prawa.
Zdaniem skarżącej jedyną interpretacją zgodną z Konstytucja RP i prawem unijnym jest uznanie, że akt z 8 kwietnia 2025 r. był zaskarżalną decyzją, a w konsekwencji - odwołanie było w pełni dopuszczalne.
Fundamentalnym uchybieniem organu jest oparcie zaskarżonej decyzji na krajowej siatce pojęciowej z pominięciem prymatu i autonomicznego charakteru definicji unijnych, które w dziedzinie prawa celnego mają zastosowanie bezpośrednie. Dyrektor, kwalifikując sprostowanie powiadomienia jako czynność materialno-techniczną, dokonał tej oceny ignorując fakt, że ramy postępowania celnego wyznacza przede wszystkim Unijny Kodeks Celny. Art. 5 pkt 39 UKC definiuje decyzję w sposób funkcjonalny. Kluczowym kryterium jest wywoływanie skutków prawnych dla zainteresowanej osoby. W doktrynie prawa unijnego podkreśla się, że pojęcie to należy interpretować szeroko, aby zapewnić jednostkom maksymalną ochronę prawną. Organ całkowicie pomija tę perspektywę, natomiast niezasadnie powołuje się dla uzasadnienia swojego stanowiska na art. 73 ust. 2 p.c., który stanowi, że pewne czynności podejmowane na podstawie Ordynacji podatkowej nie są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego. W skardze podkreślono, że z treści powołanego przepisu wynikają treści przeciwne do wniosków przyjętych przez organ. Norma prawna wynikająca z art. 73 ust. 2 p.c. wprost wyłącza bowiem rozstrzygnięcia wydawane na podstawie art. 215 § 1 o.p. z kategorii aktów "które nie są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego". Oznacza to, że w zgodnie z polskim prawem celnym, sprostowanie wydawane na podstawie art. 215 § 1 o.p. jest uznawane za decyzję. Skoro zaś jest to decyzja, to zgodnie z ogólnymi zadani przysługuje od niej odwołanie. W konsekwencji, odwołanie wniesione przez skarżącą było dopuszczalne, a obowiązkiem organu pozostaje jego merytoryczne rozpoznanie.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Jednocześnie organ wskazał, że w jego ocenie skarga strony stała się bezprzedmiotowa i powinna być odrzucona, ponieważ w dniu 11 września 2025 r., wydał decyzję nr 2201-IGC.4306.4.2025.SL, na mocy której, po rozpoznaniu odwołania, uchylił decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 16 kwietnia 2024 r., nr 328000-CZC.4306.5,6.2025.AH, wydaną w przedmiocie cła antydumpingowego. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku o bezprzedmiotowości skargi stanowi fakt, że uchylając decyzję dotyczącą wymiaru cła antydumpingowego, wskazał organowi I instancji na konieczność ponownego skierowania do obu dłużników powiadomienia z art. 22 ust. 6 UKC o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji.
Na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymując skargę, wskazał, że wyrokiem Sądu, w jego ocenie, powinny być objęte nie tylko wadliwa decyzja o niedopuszczalności odwołania, ale również samo sprostowanie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Sąd administracyjny bada zatem zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.
Przepis art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3).
Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W wyniku tak przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak nie z wszystkich powodów w niej wskazanych.
Strona skarżąca przedmiotem oceny Sądu uczyniła decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 czerwca 2025 r. nr 2201-IGC.4306.3.2025.EP.5, stwierdzającą niedopuszczalność odwołania spółki P. Sp. z o. o. z siedzibą w W. od rozstrzygnięcia Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 8 kwietnia 2025 r. zatytułowanego "sprostowanie powiadomienia", wydanego na podstawie art. 215 § 1 o.p. w związku z art. 73 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 p.c.
Jako podstawę prawną zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wskazał art. 228 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 73 p.c.
Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Stosownie do art. 228 § 2 o.p. postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne.
W odniesieniu do postępowań celnych z mocy art. 73 ust. 1 pkt 2 p.c. do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Odpowiednie stosowanie art. 228 § 1 pkt 1 o.p. oznacza, że na gruncie prawa celnego organ odwoławczy stwierdza w formie decyzji niedopuszczalność odwołania oraz że wydana w tym przedmiocie na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 o.p. decyzja jest ostateczna. Na gruncie prawa celnego są bowiem wydawane wyłącznie decyzje, o których mowa w art. 5 pkt 39 UKC, co ustawodawca polski uwzględnił w ten sposób, że dokonując zmiany ustawy p.c., wyraźnie wskazał, jakiego rodzaju rozstrzygnięcia nie stanowią decyzji w rozumieniu prawa celnego, a które rozstrzygnięcia, a contrario, takie decyzje stanowią. W sprawach celnych z mocy art. 73 ust. 2 p.c. w czynności podjęte na podstawie art. 228 § 1 o.p., a zatem także rozstrzygnięcie stwierdzające niedopuszczalność odwołania, są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego.
Rozstrzygnięcia, które są decyzjami w rozumieniu prawa celnego i jednocześnie są ostateczne, podlegają tym samym na zasadach ogólnych, wynikających z ustawy p.p.s.a., zaskarżeniu w drodze skargi do sądu administracyjnego.
Mając na uwadze podstawę prawną wydania zaskarżonej decyzji, w niniejszej sprawie ocenie Sądu podlegało tylko to, czy wniesione przez stronę skarżącą odwołanie było niedopuszczalne w rozumieniu art. 228 § 1 pkt 1 o.p. (uwzględniając odpowiednie stosowanie tego przepisu na gruncie prawa celnego), czy też powinno podlegać merytorycznemu rozpoznaniu przez organ odwoławczy.
Na wstępie wyjaśnienia zatem wymaga, że wbrew postulatom strony skarżącej w przedmiotowej sprawie nie podlega ocenie Sądu prawidłowość dokonanego przez organ sprostowania. Tym bardziej, idąc dalej, ocenie tej nie może też podlegać prawidłowość dokonanego powiadomienia.
Tego rodzaju kwestii, jak to, czy sprostowanie zostało wydane z naruszeniem art. 215 § 1 o.p., czy też dopuszczalne było sprostowanie w tym trybie powiadomień z art. 22 ust. 6 UKC oraz czy dokonane sprostowanie dotyczyło rzeczywiście oczywistej pomyłki, czy też nie, dotyczą bowiem zarzuty strony zawarte w odwołaniu, które jak dotąd nie zostało merytorycznie rozpatrzone, ponieważ organ uznał je za niedopuszczalne. Umieszczenie zarzutów w odwołaniu jest nie tylko zabiegiem formalnym, ale także powinno być potraktowane jako jeden ze sposobów dostarczenia organowi odwoławczemu materiału do merytorycznego załatwienia sprawy i do wydania jego własnej decyzji. Z oczywistych względów kwestie zasadności bądź niezasadności zarzutów odwołania pozostają poza zakresem oceny samej dopuszczalności odwołania.
Wniesione odwołanie może być niedopuszczalne z różnych powodów. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych.
W grupie przyczyn niedopuszczalności ze względów przedmiotowych znajdują się przypadki, w których w ogóle nie występuje przedmiot orzekania. Po pierwsze, uwzględniając przepisy o.p., odwołanie może być wniesione jedynie od decyzji, gdzie odwołanie stanowi środek prawny, umożliwiający weryfikację tej decyzji. Powołana ustawa nie zawiera unormowań dopuszczających wniesienie odwołania od aktów niestanowiących decyzji. Takich unormowań nie można wywieść także odpowiednio stosując przepisy o.p. do czynności podejmowanych w ramach postępowania w sprawach celnych. W tym przypadku odpowiednie stosowanie przepisów o.p. o odwołaniach oznacza, że odwołanie przysługuje jedynie od tych rozstrzygnięć, które obowiązujące przepisy uznają za decyzje w rozumieniu prawa celnego.
W tej sprawie w ocenie organu odwoławczego zaistniała niedopuszczalność odwołania o charakterze przedmiotowym.
Organ odwoławczy twierdzi bowiem, że rozstrzygnięcie stanowiące sprostowanie nie jest decyzją w rozumieniu prawa celnego, z uwagi na przedmiot tego sprostowania. W tym zakresie podniesiono argumentację, że skoro w trybie art. 215 § 1 o.p. dokonano sprostowania powiadomienia z art. 22 ust. 6 UKC, a w ocenie organu stanowi to uchybienie, ponieważ powiadomień nie można prostować w tym trybie, bo nie są decyzjami, to wydane na skutek takiego uchybienia rozstrzygnięcie również nie będzie decyzją w rozumieniu prawa celnego.
Zdaniem Sądu wskazane stanowisko jest nieprawidłowe, co zostanie wykazane poniżej. W szczególności Sąd uznał za chybioną argumentację, że zdaniem organu "logicznym jest, że skoro sprostowanie czynności materialno-technicznej nie następuje w formie decyzji, to w konsekwencji od powiadomienia tego rodzaju nie przysługuje odwołanie". Jeżeli bowiem organ celno-skarbowy w toku postępowania celnego, dokonał czynności w trybie art. 215 § 1 o.p., to wydał w ten sposób rozstrzygnięcie, które stanowi decyzję w rozumieniu prawa celnego. To zaś, czy taki tryb mógł mieć zastosowanie, stanowi właśnie istotę złożonego od tej decyzji odwołania.
Zgodnie z art. 5 pkt 39 UKC decyzja oznacza każdy akt wydany przez organy celne odnoszący się do przepisów prawa celnego zawierający orzeczenie w konkretnej sprawie, który pociąga za sobą skutki prawne dla zainteresowanej osoby lub zainteresowanych osób. Decyzja w rozumieniu UKC odpowiada więc pojęciu aktu administracyjnego. Stopień sformalizowania wydanego aktu, jak również możliwość jego zaskarżenia zależą od kwestii, którą ten akt rozstrzyga. Zgodnie z zasadą autonomii proceduralnej państw członkowskich, sformułowaną przez Trybunału Sprawiedliwości w wyroku z dnia 16 grudnia 1976 r. 33/76 Rewe-Zentalfinanz EG i Rewe-Zentral AG v. Landwirtschaftskammer für das Saarland (opubl. Lex nr 137147), to w krajowym prawie celnym należy "szukać" formy procesowej, jaką na terytorium tego państwa przyjmuje decyzja celna. Wprowadzenie przez wspólnotowego (unijnego) prawodawcy pojęcia decyzji nie spowodowało bowiem ograniczenia autonomii proceduralnej państw członkowskich. Unijna definicja decyzji stanowi zatem jedynie minimum regulacji oraz wskazanie kierunku działań legislacyjnych w szczególności dla tych państw członkowskich, w których brak było przepisów regulujących zasady postępowania administracyjnego/celnego (Karol Piech "Postępowanie w sprawach celnych. Nowa procedura celna, czy powrót do kodeksu postępowania administracyjnego?" str. 192-194; opublikowane w Repozytorium Uniwersytetu w Białymstoku, www.repozytorium.uwb.edu.pl).
Wyrazem autonomii proceduralnej RP jest tym samym wprowadzone do ustawy Prawo celne rozwiązanie, w obecnym kształcie zawarte w art. 73 ust. 2 p.c., z którego wprost wynika, jakiego rodzaju czynności podjęte w sprawach celnych na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego.
Zgodnie z art. 73 ust. 2 p.c. czynności podjęte w sprawach celnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem rozstrzygnięć, o których mowa w art. 163 § 2, art. 169 § 4, art. 179 § 2, art. 215 § 1, art. 228 § 1, art. 262 § 5, art. 263 § 1, art. 268 § 3 oraz art. 270a tej ustawy:
1) nie są uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego;
2) są zaskarżalne tylko w odwołaniu od decyzji.
Z przepisu tego wynika zatem konkretnie, jakiego rodzaju czynności podjęte w sprawach celnych są obecnie uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego. W zamkniętym zbiorze tych rozstrzygnięć ustawodawca polski ujął czynności podjęte na podstawie art. 163 § 2, art. 169 § 4, art. 179 § 2, art. 215 § 1, art. 228 § 1, art. 262 § 5, art. 263 § 1, art. 268 § 3 oraz art. 270a Ordynacji podatkowej. "Formę" decyzji celnej, jak wynika z tego zbioru, przyjmują zatem nie tylko rozstrzygnięcia, tradycyjnie uznawane za decyzję, a więc kończące postępowanie (np. decyzja w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego), ale także rozstrzygnięcia stanowiące czynności incydentalne, "wpadkowe", o charakterze proceduralnym. Rozróżnienie to na gruncie prawa celnego nie ma praktycznego znaczenia zważywszy, że od każdej decyzji w rozumieniu prawa celnego, a więc mieszczącej się w ww. zbiorze, wydanej przez naczelnika urzędu celno-skargowego będzie przysługiwało odwołanie. Wobec treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w tym miejscu Sąd uznał za zasadne wskazać dodatkowo, że w postępowaniu celnym w zakresie dotyczącym art. 215 o.p., odpowiednie zastosowanie ma tylko § 1 wskazanego przepisu. Powołany przez organ art. 215 § 3 o.p., który traktuje o możliwości wniesienia zażalenia od rozstrzygnięcia stanowiącego sprostowanie, nie ma z mocy ustawy odpowiedniego zastosowania w postępowaniach w sprawach celnych.
Jeżeli zatem organ celno-skarbowy I instancji w toku postępowania celnego, dokonał czynności w trybie art. 215 § 1 o.p., to wydał w ten sposób rozstrzygnięcie, które stanowi decyzję w rozumieniu prawa celnego.
To zaś, czy taki tryb z art. 215 § 1 o.p., mógł mieć zastosowanie, a zatem czy organ I instancji nie naruszył prawa, stanowi właśnie istotę złożonego od tej decyzji odwołania.
Innymi słowy, nie można wnioskować, jak to uczynił organ odwoławczy, o niedopuszczalności odwołania, wskazując na wadliwość rozstrzygnięcia, od którego odwołanie zostało złożone, jeżeli rozstrzygnięcie to stanowi czynność podjętą z bezpośrednim powołaniem się na art. 215 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 2 p.c.
Bez znaczenia przy tym pozostaje jaką nazwą operuje organ I instancji, podejmując czynność sprostowania na podstawie art. 215 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 2 p.c. Okoliczność, że w rozstrzygnięciu zaznaczono, że stanowi ono "Sprostowanie powiadomienia", nie zmienia faktu, że jest to czynność, którą organ I instancji podjął w toku postępowania celnego wprost powołując się na art. 215 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 2 p.c. W ten sposób wydał zatem decyzję w rozumieniu prawa celnego, co wprost wynika z art. 73 ust. 2 p.c. Od decyzji tej przysługiwało zatem stronie odwołanie.
W konsekwencji w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy naruszył art. 228 § 1 o.p. stwierdzając niedopuszczalność odwołania. Od czynności sprostowania podjętej na podstawie art. 215 § 1 o.p., która w rozumieniu przepisów prawa celnego jest decyzją celną, przysługuje bowiem odwołanie.
Wniesienie odwołania przez stronę nie było zatem niedopuszczalne z przyczyn przedmiotowych, jak założył organ, opierając się na uchybieniach jakie jego zdaniem dotyczyły podjętej czynności sprostowania. Jak wskazano wyżej, to czy te uchybienia zaistniały, powinno zostać rozważone właśnie w ramach rozpoznania złożonego przez stronę odwołania.
Tłumaczenie organu odwoławczego, że nie można prostować powiadomienia w trybie art. 215 § 1 o.p., nie zmienia faktu, że organ I instancji takie właśnie czynności podjął, w tym wyraźnie powołał się na określną podstawę prawną i wskazał, że prostuje z urzędu oczywistą omyłkę. W tej sytuacji nie można traktować tych czynności inaczej niż podjętych na podstawie art. 215 § 1 o.p. w zw. art. 73 ust. 2 p.c., a zatem stanowiących decyzję w rozumieniu prawa celnego.
Sąd wskazuje końcowo, że wbrew argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę, postępowanie w niniejszej sprawie nie stało się bezprzedmiotowe, na skutek faktu, że rozpoznając odwołanie od decyzji organu I instancji dotyczącej wymiaru cła antydumpingowego dotyczącego dwóch zgłoszeń celnych z dnia 10 lipca 2024 r., organ odwoławczy uchylił ww. decyzję i nakazał też doręczenie powiadomienia obu dłużnikom celnym.
Nawet jeżeli bowiem organ I instancji wystosuje aktualnie nowe powiadomienie w trybie at. 22 ust. 6 UKC, nie zmienia to faktu, że w obrocie prawnym nadal znajduje się roztrzygnięcie, wydane w oparciu o art. 215 § 1 o.p., które skarżąca kwestionuje odwołaniem w celu jego eliminacji z tego obrotu. Dopiero rozpoznanie odwołania strony daje organowi odwoławczemu możliwość rozważenia eliminacji wskazanego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego, jeżeli uzna, że istnieją ku temu podstawy, z uwagi na wadliwość tego rozstrzygnięcia. Takiej możliwości i takiego skutku niewątpliwie nie wywołało uwzględnienie odwołania od decyzji wymiarowej i jej uchylenie.
Z powyższych względów, stwierdzając mające wpływ na wynik sprawy naruszenie prawa procesowego w postaci art. 228 § 1 o.p., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję.
O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na orzeczoną kwotę kosztów w wysokości 997 zł składa się uiszczony od skargi wpis stały (500 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).