III SA/Gd 221/25

III SA/Gd 221/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-07-10
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-05-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Adam Osik /sprawozdawca/
Alina Dominiak
Jacek Hyla /przewodniczący/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 56 ust. 1, art. 57 ust. 1
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak Asesor WSA Adam Osik (spr.) Protokolant: Sekretarz Sądowy Mirosława Marszałek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2025 r. sprawy ze skargi C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 lutego 2025 r., nr 2201-IGC.4303.80.2024.IJS w przedmiocie długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 19 lipca 2024 r. nr 328000-COC-3.4303.67.2024.RW, działając na podstawie art. 5 ust. 39, art. 18 ust. 1, art. 29 w związku z art. 22 ust. 6, art. 48, art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 litera c, art. 57 ust. 1 i 3, art. 77 ust. 2 oraz ust. 3, art. 85 ust. 1 w związku z art. 105 ust. 3 i 4, art. 114 ust. 1 i 2 oraz art. 172 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L nr 269 z 10.10.2013 r. ze zm.) - dalej jako "UKC", art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/1832 z 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE z 2021 r. seria L nr 385 ze zm.), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r., nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE L z 2021 r. nr 109, s. 1) - dalej jako "rozporządzenie 2021/546", art. 73d ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jednolity: Dz. U. 2023 r., poz. 1590) – dalej jako "p.c.", art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 33 ust. 2a, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. 1a, art. 41 ust. 1 i art. 146aa pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.) – dalej jako "u.p.t.u.", Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, w stosunku do C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (zwanej dalej: "importerem", "spółką", "skarżącą") oraz H. s.j. z siedzibą w G. (zwanej dalej: "przedstawicielem pośrednim") w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...], określił klasyfikację taryfową towarów w postaci profili aluminiowych do kodu 7604 29 90 90 z kodem uzupełniającym C575, ze stawką cła typu A00 w wysokości 7,5% ad valorem oraz ostatecznego cła antydumpingowego typu A30 w wysokości 22,1% ad valorem; określił klasyfikację taryfową towarów w postaci pasków termicznych o symbolu PA66 do kodu 3920 92 00 00, ze stawką cła typu A00 w wysokości 6,5% ad valorem; orzekł o zaksięgowaniu łącznej kwoty należności celnych: typu A00 w wysokości 6563 zł i ostatecznego cła antydumpingowego typu A30, w wysokości 94318 zł oraz określił różnicę, między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu, wysokości 23202 zł.
W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że 16 maja 2022 r. w Oddziale Celnym "Terminal Kontenerowy" Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przyjęto zgłoszenie celne towarów sprowadzonych przez importera z Chin. Zgłoszenie przygotowane z upoważnienia przez przedstawiciela pośredniego zostało przyjęte i zarejestrowane pod podanym wyżej numerem ewidencji, a następnie zwolnione do swobodnego obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej. W zgłoszeniu tym zgłaszający zadeklarował towary w jednej pozycji taryfowej, określając je jako "Profile aluminiowe drzwiowe i okienne" i deklarując kod TARIC 7610 10 00 00. Stawka należności celnych typu A00 zadeklarowana została w wysokości 6% ad valorem.
W dniu 17 stycznia 2024 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku, w którym przekazano informację o zrealizowaniu przez ten organ czynności kontroli celno-skarbowej w odniesieniu do zgłoszeń, złożonych na rzecz stronę. Wraz z informacją przekazano zgromadzone w sprawie materiały, w tym protokół kontroli celno-skarbowej oraz dokumenty, potwierdzające poczynione w toku tej kontroli oraz dokumenty, potwierdzające poczynione w toku tej kontroli ustalenia. Po zaznajomieniu się z treścią protokołu oraz materiałem dowodowym, w dniu 30 kwietnia 2024 r. organ pierwszej instancji powiadomił o zamiarze zmiany treści wskazanego zgłoszenia celnego w drodze decyzji administracyjnej.
Organ wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem WTC według stanu z dnia przyjęcia zgłoszenia, pozycja 7610 obejmowała konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
Zdaniem organu zadeklarowany kod TARIC nie może zostać uznany za poprawny. Organ ustalił, że zakupione przez importera towary były profilami przeznaczonymi do wykonywania ram aluminiowych drzwi, okien oraz progów, nie zaś gotowymi ramami, oknami lub progami. W sprawie nie stwierdzono elementów pozwalających na składanie ram drzwiowych bez poddawania profili szeregowi czynności obróbczych, w tym przede wszystkim przycinaniu do ostatecznej długości i otworowaniu. Nie ustalono także obecności elementów złącznych, co byłoby cechą charakterystyczną zestawów w postaci gotowych i niezmontowanych lub rozmontowanych ram drzwiowych. Stan taki powoduje istotną rozbieżność pomiędzy opisem towaru i deklarowaną klasyfikacją taryfową. Zgodnie z brzmieniem Nomenklatury Scalonej, zadeklarowany kod TARIC 7610 10 00 00, obejmował bowiem drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, nie zaś profile do ich wykonania.
Organ wyjaśnił, że zgodnie z ustaleniami organu kontroli celno-skarbowej, importer wykorzystywał sprowadzone towary do wytwarzania ościeżnic (ram do drzwi) i progów ściśle określonych modeli drzwi. Profile aluminiowe będące przedmiotem oceny w sprawie były docinane przez importera do żądanej długości i po stosownej dalszej obróbce wykorzystywane do wykonania zamawianych w obrocie wewnętrznym wyrobów. Zgodnie z zapisami na fakturze, stanowiącej podstawę przygotowania zgłoszenia, możliwe jest określenie długości każdego z profili, identyfikowanych według indeksu (opisu). W zgłoszeniu długości te wynoszą 5,6 m dla profili o indeksie DS68. Trudno, z uwagi na podaną wyżej długość przyjąć, że profile stanowią elementy konkretnej konstrukcji - drzwi, okna, ościeżnicy lub progu - jak zadeklarowano w treści zgłoszeń, bez poddania ich szeregowi czynności obróbczych, w tym przede wszystkim przycinaniu do oczekiwanej przez końcowego użytkownika długości. W zgromadzonym materiale brak jest także informacji o tym, aby profile były pakowane w zestawy, mające zawierać wszelkie elementy, wymagane dla końcowego montażu bez dalszego wykańczania. Poza ww. profilami o długości 5,6 m, w przesyłce znajdowały się towary, oznaczone jako "ABS parts", o łącznej długości 23 450 m o odmiennym przeznaczeniu i klasyfikacji.
Organ zauważył, że zgodnie z treścią tej opinii sporządzonej dnia 25 sierpnia 2023 r. przez A. Ż. wspólnym elementem każdej z grup produktowych jest konieczność docinania profili, celem wykonania określonego wyrobu gotowego - ościeżnicy drzwi, ramy ościeżnicy czy progu.
Organ stwierdził, że przedmiotem zgłoszenia były elementy w formie profili, wykonane metodą wyciskania (ekstruzji) ze stopów aluminium.
W oparciu o opisany przebieg oceny klasyfikacyjnej organ przeanalizował strukturę pozycji 7604, na podstawie której ustalono dla importowanego towaru kod TARIC 7604 29 90 90. Przedmiotowe towary, jako zaliczone do zakresu ww. kodu TARIC podlegały regulacji zawartej w rozporządzeniu nr 2021/546, nakładającym ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz towarów klasyfikowanych do ww. kodu. Zgodnie zaś z treścią faktury sprzedającym importowany towar było chińskie przedsiębiorstwo G. Co. Ltd. dla którego przyjęto dodatkowy kod TARIC C575, obejmujący stawkę cła antydumpingowego w wysokości 22,1 % dla współpracujących producentów, korzystających z obniżonej stawki cła antydumpingowego.
Jak wyjaśnił organ, poza profilami aluminiowymi o długości 5,6 m, przedmiotem importu były także paski termiczne oznaczone symbolem "ABS parts", indeksem C22, wykonane z materiału oznaczonego jako "PA66". Organ ustalił, że stanowiły one elementy służące do izolacji termicznej ościeżnicy aluminiowej w systemie DS68. Elementy prezentowane były w formie rolek o nawoju 350 mb w rolce. Materiałem, z którego wykonano opisywane elementy, było tworzywo sztuczne z grupy PA (poliamidy). Z uwagi na swoją postać oraz materiał, z jakiego wykonano elementy C22/PA66 - stan w dniu przyjęcia zgłoszenia – organ przyjął, że nie wypełniają one definicji profili aluminiowych oraz że nie istniała możliwość połączenia towaru C22/PA66 z profilami aluminiowymi systemu DS68. Elementy izolacji termicznej bywają trwale połączone z profilami, jednakże w badanej sprawie stan taki nie wystąpił. Towar nie został docięty i trwale połączony z profilami, co jednoznacznie wskazywało na konieczność utworzenia dla niego nowej pozycji. Determinantą klasyfikacyjną był w tym przypadku materiał, z jakiego wykonano izolację. Dodatkowo, po zliczeniu ilości przedstawionych do zgłoszenia profili, ich łączna długość wynosiła 23105,6 m, natomiast łączna długość towaru C22/PA66 to 23450 m. Dane te możliwe są do odczytania z dokumentu "packing list", stanowiącego uzupełnienie faktury handlowej. Kolejną istotną przesłanką, nakazującą wydzielenie omawianego towaru do nowej pozycji jest to, że na fakturze [...], stanowiącej podstawę przygotowania ww. zgłoszenia celnego, wartość wskazanego towaru została wyodrębniona i podana jako osobna pozycja za jednostkę (metr).
Analiza stanu ww. towarów oraz brzmienia Nomenklatury scalonej nakazała zbadanie zakresu pozycji 3920 WTC, obejmującej swoim zakresem przedmiotowym pozostałe (inne niż samoprzylepne) płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy, z tworzyw sztucznych niekomórkowych, niewzmocnionych, nielaminowanych, nieosadzonych na podłożu ani niepołączonych w podobny sposób z innymi materiałami Po uwzględnieniu tych cech organ ustalił dla opisywanych towarów jako właściwy kod TARIC 3920 92 00 00 ze stawką cła typu A00 erga omnes określoną w wysokości 6,5% ad valorem.
W ocenie organu uznanie, że przedmiotem importu były ramy i progi w oparciu o deklarację w przedmiocie klasyfikacji pozostaje w kolizji z opisem fakturowym poszczególnych profili, przeznaczonych do wykonywania takich wyrobów. Wynika to z faktu odsprzedaży w obrocie wewnętrznym towaru, który może być dowolnie docinany i wiercony przez ostatecznego wykonawcę wyrobów w postaci ram drzwi oraz progów. Brzmienie kodu TARIC o porządku 7610 10 00 00 zostało jednoznacznie zdefiniowane i może objąć tylko te towary, które wymienione zostały z nazwy - a więc drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe oraz które są rozpoznawalne jako wymienione towary, nie zaś profile do ich wykonania. Zgodnie z twierdzeniem pełnomocnika, za ramy drzwi i progi można uznać dowolne, nierozpoznawalne w dniu przyjęcia zgłoszenia profile, które nie wykazują - choćby z uwagi na swoją długość - cech gotowych ram lub progów.
Organ oddalił wnioski dowodowe zawarte w pismach strony z 13 czerwca 2024 r. oraz 4 lipca 2024 r. uznając, że ich przeprowadzenie nie było konieczne dla rozstrzygnięcia sprawy.
C. spółka z o.o. złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie:
1. art. 5 ust. 39, art. 18 ust. 1 art, 29 w zw. z art. 22 ust. 6, art. 48, art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 lit. c, art. 57 ust. 1 i 3, art. 77 ust. 2 oraz ust. 3, art. 85 ust. 1 w zw. z art. 105 ust. 3 i 4, art. 114 ust. 1 i 2 oraz art. 172 ust. 2 UKC,
2. art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2021/1832 z 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej,
3. art. 1 rozporządzenia 2021/546 poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, skutkujące nieuprawnioną zmianą kodów importowanych przez stronę towarów, co spowodowało w konsekwencji niewłaściwe określenie należności celnych przywozowych oraz kwoty podatku od towarów i usług,
4. art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 art. 33 ust. 2a, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. la, art. 41 ust. 1 i art. 146aa pkt 1 u.p.t.u. poprzez błędne uznanie, że kwota podatku od towarów i usług została w zgłoszeniu celnym wykazana nieprawidłowo i określenie różnicy między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już określoną w zgłoszeniu celnym, co z kolei było konsekwencją nieprawidłowej zmiany klasyfikacji taryfowej zgłoszonych towarów,
5. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) – dalej jako: "o.p." w zw. z art. 73 ust. 1 p.c. poprzez brak zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, oddalenie wniosków dowodowych strony, nieprzesłuchanie strony pomimo zgłoszenia przez nią takiego żądania, w rezultacie czego nie wyjaśniono w sposób pełny i niebudzący wątpliwości stanu faktycznego sprawy, brak wszechstronnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego decyzji, w której zostałyby przedstawione motywy i podstawy faktyczne podjętego rozstrzygnięcia, co w konsekwencji doprowadziło do bezpodstawnej zmiany klasyfikacji taryfowej zgłoszonych towarów.
Uzasadniając wniesione odwołanie spółka wskazała, że pozycja 7610 obejmuje zarówno określone wyroby, jak i ich części, co wskazuje, że pewne operacje przystosowawcze ("montażowe, czy też dostosowawcze") są w obrębie tej pozycji dopuszczalne. Jednocześnie importowane profile mogą być wykorzystane wyłącznie jako części drzwi, co determinowane jest ich cechami charakterystycznymi. Nie są to profile aluminiowe ogólnego przeznaczenia. Posiadają zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Tą indywidualność i specyfikę potwierdza również produkcja wedle wzorów i wytycznych spółki w zakresie przekroju i kształtu profili, które przed importem są dodatkowo lakierowane proszkowo. Czynności dostosowawcze, takie jak docinanie, frezowanie i wiercenie są dostosowaniem tylko i wyłącznie pod spersonalizowane wymagania klienta związane z gabarytem drzwi lub naświetla (okna) i wybranymi dodatkami, co czyni z importowanych profili produkt gotowy do montażu. Zdaniem strony obiektywne cechy i właściwości importowanych wyrobów, potwierdzają ich przygotowanie do stosowania w konkretnych konstrukcjach, profile nie posiadają cech uniwersalnych i nie wymagają daleko idących czynności obróbczych, a w związku z faktem, że nie mogą znaleźć innego zastosowania niż ramy lub progi drzwiowe, nie mogą być klasyfikowane do pozycji innej niż wskazana przez stronę.
Skarżąca spółka zwróciła uwagę na dostępny w Internecie pod wskazanym linkiem film, obrazujący proces złożenia towaru oznaczonego symbolem DS68 takiego jak importowany po przywozie do importera. W jej ocenie czynności te odpowiadają złożeniu gotowego zestawu - nie jest on poddawany szeregowi czynności obróbczych, a sam towar jest importowany z łącznikami, widocznymi na tym filmie. Czynności zmierzające do powstania ramy odpowiadają złożeniu gotowego zestawu, a importowane towary wymagają jedynie przeprowadzenia prostych czynności w celu ich zamontowania w otworze drzwiowym.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 24 lutego 2025 r. nr 2201-IGC.4303.80.2024.IJS uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części wymienionej w pkt 2 i określił klasyfikację taryfową towarów w postaci pasków termicznych o symbolu C22/PA66, objętych zgłoszeniem, do kodu 3926 90 97 90, ze stawką cła typu A00 w wysokości 6,5% ad valorem oraz utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy w pozostałej części.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że na tle zgromadzonego materiału dowodowego stan towaru, jak również jego przeznaczenie nie budzą wątpliwości. Do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod taryfy celnej, a decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru. Dla dokonania prawidłowego przypisania towarów do kodu CN zasadnicze znaczenie ma, stan towaru w dniu dokonania zgłoszenia. Przez stan towaru należy rozumieć jego rodzaj, jakość, formę (postać), ilość oraz inne właściwości np. budowa, rodzaj materiału, skład itp. odróżniające go od innych towarów. Jest to zatem okoliczność obiektywna istniejąca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, niezależna od woli importera lub dalszych nabywców.
Zdaniem organu reguła 1 ORINS miała przesądzające znaczenie dla klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, to jednak zasadnym było przeanalizowanie również zastosowanie kolejnych reguł. Organ wskazał, że zgodnie z regułą 2 (a): wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Spółka wskazując na zastosowanie tej reguły, twierdziła, że części konstrukcji ram drzwi i progów drzwiowych posiadają specyficzne cechy, tj. określony kształt, parametry i poddawane są w zakładzie spółki tylko prostym czynnościom umożliwiającym ich złożenie, i można je zatem uznać za gotowy, kompletny wyrób.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi dotyczącymi reguły 2a ORINS:
(I) Pierwsza część reguły 2 (a) poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w ten sposób, że odnosi się nie tylko do wyrobu gotowego, lecz także do wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że ma on wyraźny charakter wyrobu kompletnego lub gotowego.
(II) Postanowienia tej reguły stosują się także do półproduktów, o ile nie są one wyszczególnione w pozycji. Określenie "półprodukt" oznacza artykuł, który nie jest gotowy do użycia, ma przybliżony kształt lub zarys gotowego artykułu tub części i który może być jedynie stosowany w przypadkach, innych niż wyjątkowe, do ukończenia gotowego artykułu lub części (np. półfabrykaty butelek z tworzyw sztucznych, będących produktami pośrednimi w kształcie rury, z jednym końcem zamkniętym i jednym końcem otwartym, gwintowanym dla zapewnienia zamknięcia typu zakręconego, których część znajdująca się poniżej zakończenia gwintowanego jest przeznaczona do poszerzenia do wymaganej wielkości i kształtu).
(VII) Na potrzeby niniejszej reguły "artykuły przedstawiane w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub, na przykład za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe. Złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. Jednakże w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce.
Omawiana reguła dopuszcza możliwość klasyfikacji wyrobów niekompletnych lub niegotowych, jak również wyrobów znajdujących się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym, do pozycji obejmującej wyrób kompletny, jednakże tylko wówczas, gdy istnieje możliwość zmontowania z importowanych części wyrobu kompletnego lub gotowego. Reguła 2a ORINS wyraźnie określa, iż wyroby niekompletne, jak również wyroby kompletne oraz wyroby znajdujące się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym klasyfikuje się do pozycji obejmującej wyrób kompletny. Oznacza to, że do uznania sprowadzonych części za wyrób kompletny, znajdujący się wstanie niezmontowanym (rozmontowanym), konieczne jest wykazanie, iż istnieje możliwość zmontowania z tych części wyrobu kompletnego lub gotowego. Czyli aby uznać sprowadzone części za wyrób kompletny w stanie niezmontowanym (rozmontowanym) i wymierzyć cło jak za wyrób gotowy, należy wykazać, że istnieje możliwość zmontowania z tych części wyrobu mającego zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego.
W ocenie organu odwoławczego importowane profile wbrew stanowisku wyrażonemu w odwołaniu nie stanowiły "wyrobów gotowych" w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym, z których możliwe byłoby bezpośrednie złożenie docelowych produktów końcowych. Strona w odwołaniu podnosi, że towar jest dostarczany łącznie z łącznikami umożliwiającymi po docięciu elementów ramy ich połączenie, natomiast na przykładzie tego zgłoszenia celnego twierdzenie to nie znajduje pokrycia w rzeczywistości, ponieważ zarówno profile z aluminium służące do budowy ramy drzwi, jak i łączniki niezbędne do tej czynności, nie były importowane łącznie jako gotowe zestawy. przedmiotem przywozu objęto profile aluminiowe, służące do budowy ościeżnicy systemu DS68 oraz rolki materiału z tworzywa sztucznego, który jest wykorzystywany, jako izolator termiczny ościeżnicy tego systemu. Stan w jakim zostały przywiezione nie potwierdza by stanowiły gotowy zestaw, w postaci niezmontowanej, posiadający wszystkie elementy niezbędne do montażu produktu finalnego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania dodatkowych części. Jak wynika z opisu elementów systemu, celem budowy określonego rodzaju ramy drzwiowej, oba profile wymagają połączenia ze sobą przekładką termiczną, co uzasadnia przywóz podobnych ich ilości wraz z niezbędnym połączeniem (w rolce), natomiast w stanie w jakim się znajdowały nie wskazywały na istnienie cech umożliwiających montaż w gotową ramę drzwiową. Nawet ich wspólne bowiem połączenie, co wymagałoby uprzedniego dostosowania długości przekładki termicznej, nie świadczyłoby o istnieniu gotowych elementów konstrukcji ramy, bez konieczności dalszego przetworzenia, któremu musiały zostać poddane aby je zastosować jako takie.
Zdaniem organu odwoławczego, profile jako produkt hutniczy stanowiły gotowy wyrób, będąc powstałymi w procesie ekstruzji aluminium kilkumetrowymi odcinkami kształtowników, przeznaczonymi do stworzenia określonego, złożonego z nich produktu. Jednakże, wbrew twierdzeniu skarżącej nie jest to możliwe, poprzez "proste czynności montażowe i dostosowawcze", gdyż faktyczny zakres tych czynności wykracza poza "montaż" polegający wyłącznie na złożeniu w całość przygotowanych ku temu elementów.
Organ odwoławczy wskazał również, że reguła 3 ORINS, stosowana jest przede wszystkim dla klasyfikowania wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji. Wynika to z założonej hierarchii stosowania tych reguł, treści reguły 2b ORINS i właściwych dla niej not wyjaśniających. Reguła 3a ORINS zakłada, że jeżeli dany towar odpowiada opisowi, który dokładniej go identyfikuje, to opis ten jest bardziej adekwatny, a z tego powodu "lepszy" od tego na podstawie którego identyfikacja jest mniej precyzyjna, co wymaga jednak uprzedniego stwierdzenia, iż ów towar na pierwszy rzut oka jest możliwy do przypisania go do dwóch lub więcej pozycji. W przypadku importowanych kształtowników, zdaniem organu odwoławczego, taka okoliczność nie występuje, niemniej nawet gdyby przyjąć to stanowisko, trudno o przyjęcie, że pozycja 7610 i podpozycja 7610 10, do której należy klasyfikować m.in. ramy drzwiowe, określają w sposób najbardziej szczegółowy towar jakim są profile z aluminium i w stanie w jakim znajdowały się w momencie importu, gdyż w samym zgłoszeniu zostały opisane jako "profile". Gdyby zatem nawet przyjąć, że reguła 3a ORINS ma zastosowanie w niniejszej sprawie, z czym nie zgadza się organ, należałoby dojść do wniosku, że dla towaru "profile aluminiowe do produkcji progów, ościeżnic i poszerzeń drzwiowych", to właśnie pozycja 7604 - Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium, jest bardziej szczegółowo opisującą ten towar.
Organ odwoławczy wskazał, że na tle zgromadzonego materiału dowodowego stan towaru, jak również jego przeznaczenie nie budzi wątpliwości. Przedmiotem importu, były profile z aluminium stopowego o długości 5,6 m, wykorzystywane do produkcji ram i progów drzwiowych oraz ram okiennych przez Spółkę lub jej kontrahentów, a także towary służące do stworzenia przekładki termicznej z tworzywa sztucznego.
Profilom nadano oznaczony kształt, a przed importem zostały dodatkowo polakierowane proszkowo (profile drzwiowe) lub anodowane (profile progowe) i oklejone folią ochronną co wynika m.in. z treści zastrzeżeń do protokołu kontroli.
Organ wyjaśnił, że film zamieszczony pod wskazanym w odwołaniu linkiem obrazuje proces złożenia systemu ramy T55. Film ten, jako potwierdzenie określonych okoliczności faktycznych, do których odwołuje się strona, jednoznacznie dowodzi, że importowane profile wymagały dalszej obróbki jednoznacznie potwierdza, że profile podobne wymagają dalszej obróbki, odpowiedniego przycięcia i nawierceń ażeby możliwe było ich złożenie w gotową ramę. Organ zauważył, że film ten został już przedstawiony w innej sprawie zakończonej decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 12 lipca 2024 r. nr 2201-IGC.4303.53.2023.IJS. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z 12 grudnia 2024 r. sygn. akt III SA/Gd 471/24 oddalił skargę. Analizując powoływany film, Sąd zwrócił uwagę, że potwierdzeniem wyjaśnień dokonanych przez skarżącą w toku kontroli celno-skarbowej, było nagranie wideo dostępne pod wskazanym przez skarżącą adresem internetowym. Materiał ten obrazuje bowiem konieczność wykonania szeregu czynności zarówno czynności docinania profili do wymaganego wymiaru, nawiercanie otworów na wkręty, zawiasy oraz mechanizm zamków, łączenie dociętych kawałków profili oraz łącznie ich z profilem progowym, jak również dokręcanie zawiasów oraz blaszek w miejscu przeznaczonym do zamontowania mechanizmów zamków.
Następnie organ odwoławczy podkreślił, że dla rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji profili aluminiowych "drzwiowych i okiennych", w pierwszej kolejności niezbędne jest ustalenie zakresu pozycji 8302, która ma pierwszeństwo przed pozycjami wymienionymi w działach od 72 do 76 i od 78 do 81 na mocy uwagi 2 do sekcji XV. Jej treść obliguje bowiem w pierwszej kolejności do rozważenia możliwości klasyfikacji towarów tego typu, jak w niniejszej sprawie, wykonanych z metali nieszlachetnych do działów 82 i 83, a dopiero w przypadku braku takiej możliwości, rozważać klasyfikację wg materiału składowego w działach od 72 do 76 lub 78 do 81. Towary stanowiące przedmiot importu w stanie, w jakim zostały przywiezione, nie spełniały definicji opraw, okuć i podobnych towarów nadających się do użytku w budynkach, o których mowa w pozycji 8302, ponieważ nie wypełniały zarówno brzmienia pozycji, jak i nie odpowiadały treści not wyjaśniających. Z tego względu wśród działów znajdujących się w Sekcji XV, w odniesieniu do towarów takich jak w niniejszej sprawy, rozważenia prawidłowej klasyfikacji należało dokonać w oparciu o Dział 76.
Przywołując uwagi 9 (a) i 9 (b) do Sekcji XV organ odwoławczy wskazał, że wbrew stanowisku przedstawionemu w odwołaniu, definicja "kształtowników" nie obejmuje wyłącznie towarów objętych pozycją 7604 (i podpozycją 7604 29), a odnosi się zarówno do towarów klasyfikowanych wedle swojej postaci, materiału i metody produkcji – w pozycji 7604, jak i do elementów konstrukcyjnych, tj. konstrukcji i ich części lub profili przygotowanych do stosowania w konstrukcjach, klasyfikowanych do pozycji 7610.
Wskazując końcową część not wyjaśniających do działu 76 oraz do pozycji 7604, organ wskazał, że przeznaczenie towaru wskazane w powyższych notach wyjaśniających zdaje się być szersze pojęciowo, niż wynikające z brzmienia pozycji 7610 ("przygotowane") i odnosi się do całego zakresu towarowego pozycji 7610.
Organ przytoczył treść Not wyjaśniających do pozycji 7407, które mają odpowiednie zastosowanie do pozycji 7604, a także Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów do pozycji 7610 oraz do pozycji 7308, które mają zastosowanie do towarów z pozycji 7610. W ocenie organu zastrzeżenie wskazane w ww. notach wyjaśniających, poprzez przykładowe "przygotowanie", w zestawieniu z brzmieniem samej pozycji i uwag do niej, wskazuje, że "przygotowanie do zabudowy" nie dotyczy dowolnej obróbki, umożliwiającej wykorzystanie danego wyrobu z aluminium w budowie jakiejkolwiek konstrukcji, a odnosi się do ogółu jego oznaczonych cech, które pozwalają na bezpośrednią identyfikację celu dla jakiego zostały przygotowane. Z drugiej strony, nie jest wystarczające nawiercenie jakichkolwiek otworów, nadanie profilom jakiegokolwiek kształtu, czy nawet długości, aby móc przypisać im cechę przygotowania do zabudowy (stosowania) w oznaczonej konstrukcji, a warunkiem ku temu koniecznym jest obiektywne potwierdzenie istnienia wszystkich tych, korelujących ze sobą cech, potwierdzających cel obróbki, tak aby w rezultacie mogły, w stanie z dnia przywozu, posłużyć do budowy konstrukcji. Jednocześnie, profile objęte pozycji 7604 są profilami poddanymi często określonym obróbkom. Wśród tych z kolei Wspólna Taryfa Celna wyszczególnia takie obróbki, które nie mają wpływu na klasyfikację taryfową.
Odwołując się do brzmienia Not wyjaśniających do działu 76 oraz zawartego w nich odniesienia do not wyjaśniających do działu 72 i samych tych not, organ odwoławczy wskazał, że fakt, iż dany kształtownik ma określony kształt i wygląd zewnętrzny nie świadczy jeszcze o jego przygotowaniu do stosowania w określonej konstrukcji. Decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru, odniesionych na ściśle określony moment. Przepisy prawa celnego nie dopuszczają sytuacji, w której dany towar można zaklasyfikować do różnych pozycji Taryfy celnej, zaś wybór kodu należy do subiektywnego przekonania importera. Obiektywnym kryterium klasyfikacji może być także przeznaczenie towaru, jednakże wyłącznie w sytuacji, jeżeli jest mu właściwe, co należy oceniać w każdym przypadku w odniesieniu do brzmienia pozycji i uwag do działu i sekcji. Istotne również, że sięgnięcie po kryterium przeznaczenia determinuje uprzednie przesądzenie o niemożności dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej na podstawie samych tylko cech i właściwości:, jeżeli klasyfikacji nie można dokonać na samej tylko podstawie obiektywnych cech i właściwości danego towaru, przeznaczenie owego produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe dla tego produktu, przy czym wystarczy uwzględnić jego zasadnicze przeznaczenie, a ocena tego, czy dane przeznaczenie jest właściwe dla rzeczonego produktu, powinna być możliwa na podstawie obiektywnych cech i właściwości tego produktu.
Organy obu instancji nie kwestionowały profilu działalności spółki i produktów, jakie powstają z importowanych towarów, jak i nie negowały cech profili, a także ich wykorzystania i możliwego zastosowania. Niewątpliwy pozostaje również fakt, że kształt tych profili został skonstruowany tak, aby służyły wykorzystaniu wyłącznie jako "część drzwi", co nie oznacza niejako automatycznie, że wyłącznie poprzez tą cechę (kształt) stają się tymi częściami i nie modyfikuje tego również niemożność zastosowania ich jako część innego wyrobu. Zasadniczą przesłanką dla klasyfikacji taryfowej towarów, będących przedmiotem sprawy jest ich stan przy odprawie celnej, potwierdzający, że są to profile do produkcji ram drzwiowych i progów, który nie jest tożsamy ze stanem przygotowanych towarów do zastosowania w konstrukcjach tych ram.
Kształt profili, zgodnie z przytoczonymi notami, nie przesądza jeszcze o uznaniu ich za objęte pozycją 7610 ("przygotowane do"). Dla klasyfikacji taryfowej bez znaczenia pozostaje również, czy profil aluminiowy wytworzony metodą wyciskania aluminium powstał na bazie matrycy zaprojektowanej przez producenta profilu, importera lub osób trzecich, ponieważ każda z tych sytuacji prowadzi do wyprodukowania kształtownika o określonym kształcie, tj. o cesze charakterystycznej tej metodzie produkcji. Niezależnie od pomysłodawcy danego kształtu, profil wytwarzany jest w procesie wyciskania, w którym podgrzany blok metalu, przetłaczany jest przez matryce formującą. Wszystkie profile chociaż posiadały określony, powstały w wyniku ekstruzji kształt i zostały poddane częściowej obróbce powierzchniowej, to nie stanowiły profili przygotowanych do stosowania w konstrukcjach, ani tym bardziej - ram do drzwi i okien. Opisywane w odwołaniu "jedynie proste czynności montażowe" i "dostosowanie do potrzeb klienta" odzwierciedlają w rzeczywistości cały proces produkcji gotowej ramy drzwiowej lub okiennej i dalszego ich wykończenia, których wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem w stanie z chwili importu po prostu nie było możliwe.
Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że importowane profile w dniu przyjęcia zgłoszeń celnych nie były towarami rozpoznawalnymi, jako objęte pozycją 7610 i nie zostały prawidłowo zaklasyfikowane w zgłoszeniu celnym oraz że klasyfikacja taryfowa do kodu TARIC 7604 29 90 90 (Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium: - Ze stopów aluminium, - - Pozostałe, - - - Kształtowniki, - - - - Pozostałe), była prawidłowa.
W przypadku izolacji termicznej C22 ("ABS parts") organ odwoławczy nie zgodził się z organem pierwszej instancji, że te wypełniają brzmienie pozycji (i właściwej podpozycji) 3920 92 00 00, tj. pozostałe płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy, z tworzyw sztucznych niekomórkowych, niewzmocnionych, nielaminowanych, nieosadzonych na podłożu ani niepołączonych w podobny sposób z innymi materiałami, - Z pozostałych tworzyw sztucznych, - - Z poliamidów. Zgodnie bowiem z uwagą 10. do działu 39: w pozycjach 3920 i 3921 wyrażenie "płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy" dotyczy tylko płyt, arkuszy, folii, taśmy i pasów (innych niż występujące w dziale 54) oraz bloków o regularnym kształcie geometrycznym, nawet zadrukowanych lub inaczej obrobionych, pociętych lub nie na prostokąty (włączając kwadraty), ale dalej nieobrobionych (nawet jeżeli w wyniku takiego pocięcia stają się artykułami gotowymi do użytku).
W ocenie organu odwoławczego, zgodnie z opisem tych towarów, dokonanym przez skarżącą przy piśmie z 5 stycznia 2024 r. oraz na podstawie załączonych do niego certyfikatów jakości i rysunków technicznych, izolator termiczny C22 nie spełnia definicji "płyt arkuszy, folii, taśm", o której mowa w ww. uwagach i Notach wyjaśniających, a jego klasyfikacja przebiega zgodnie z treścią protokołu kontroli celno-skarbowej z 12 stycznia 2024 r., tj. do kodu TARIC 3926 90 97 90 (Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914: - Pozostałe, - - Pozostałe. - - - Pozostałe) ze stawką celną w wysokości 6.5%, tj. tożsamą co orzeczona w decyzji.
W ocenie organu II instancji rozporządzenia nr 2021/546 oraz poprzedzające je rozporządzenie nr 2020/1428 odnoszą się do takich towarów, jak importowane profile aluminiowe, stąd słusznie organ pierwszej instancji, oprócz orzeczenia o wysokości należności celnych typu A00 dla zmienionej klasyfikacji taryfowej, orzekł o zaksięgowaniu cła antydumpingowego typu A30. Cło antydumpingowe zostało nałożone na produkty odpowiadające rodzajowo importowanym przez skarżącą, a te nie mieściły się również w katalogu wyłączeń przedmiotowych, o którym mowa w dalszej części art. 1 ust. 1 rozporządzenia nr 2021/546.
Organ odwoławczy przeanalizował niesporną między stronami kwestię wystawcy faktur (oraz zmianę jego nazwy), oznaczonego zgodnie z treścią załącznika do rozporządzenia nr 2021/546 dodatkowym kodem indywidulanym C575, powodującym zmniejszenie stawki cła antydumpingowego do 22,1% ad valorem oraz wskazał na przedłożenie przez spółkę wymaganej do zastosowania tego kodu dokumentacji.
Zdaniem organu odwoławczego brak było podstaw do dopuszczenia środków dowodowych wnioskowanych przez stronę, ponieważ te nie pozostawały w związku z istotą sprawy i nie mogły podważyć ustaleń organów celnych, w szczególności mając na uwadze fakt, że ich źródłem były wyjaśnienia i oświadczenia strony, które nie były kwestionowane, a jedynie zostały odmiennie ocenione. W toku postępowania brak było wątpliwości co do cech towarów, jak i nie stwierdzono niemożności ustalenia kryteriów rozgraniczenia klasyfikacji towarów na podstawie treści WTC.
Decyzja organu pierwszej instancji zawiera wszystkie obligatoryjne elementy i uzasadnia zarówno przyczyny zmiany klasyfikacji taryfowej, przesłanki klasyfikacyjne wraz ze wskazaniem zakresu każdej z omawianych pozycji WTC oraz wyjaśnia zasadność zastosowania cła antydumpingowego i jego wysokości.
Odnośnie zarzutów naruszenia prawa procesowego, organ odwoławczy wskazał, że treść protokołu kontroli celno-skarbowej stanowiła podstawowy dowód w sprawie. Organ pierwszej instancji w oparciu o dokumenty dotyczące analizowanych zgłoszeń celnych organ I instancji ocenił stan importowanych profili z aluminium i ich właściwości, czemu dał wyraz w wydanej decyzji, a w konsekwencji wskazał przyczyny, które doprowadziły do zmiany ich klasyfikacji taryfowej, szczegółowo odniósł się do przesłanek, którymi kierował analizując ich stan w świetle właściwych reguł klasyfikacyjnych WTC. Organ wyjaśnił, że zapisy na fakturze oraz na pozostałych dokumentach towarzyszących były jednoznaczne, a łącznie z przedmiotowym protokołem pozwalały na wyciągnięcie spójnych wniosków, dotyczących stanu profili w momencie dopuszczenia do obrotu, a także ich obiektywnych cech i właściwości. Organ ten szczegółowo wyjaśnił podstawy prawne orzeczenia o wysokości należności przywozowych, wraz z ich wyliczeniem, umożliwiającym kontrolę ich prawidłowości. Zdaniem organu odwoławczego, materiał dowodowy sprawy potwierdza słuszność uzasadnienia decyzji. Tym samym, przeprowadzone postępowanie nie nosiło znamion arbitralności i braku rzetelności.
Po przytoczeniu treści zastosowanych przepisów organ odwoławczy zważył, że w związku z rozstrzygnięciem w zakresie klasyfikacji taryfowej oraz kwoty należnego cła (A00 i A30), wykazana w objętych przedmiotem postępowania zgłoszeniach celnych, kwota podatku od towarów i usług okazała się nieprawidłowa. Z tego powodu wydana decyzja określa również należności podatkowe na podstawie art. 33 ust. 2a ustawy o VAT. Określenie różnicy podlegającego wpłacie podatku VAT stanowiło konsekwencję zmiany należności celnych, a wbrew zarzutom odwołania, nie odnotowano merytorycznych nieprawidłowości w tym przedmiocie. Organ I instancji prawidłowo tym samym dokonał wyliczenia należności, uwzględniając zmianę stawki celnej oraz cło antydumpingowe w wysokości 22,1%, a także utworzoną nowa pozycję towarową.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że H. spółka jawna została przekształcona zgodnie z przepisami ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie uchwały wspólników podjętej przez wszystkich wspólników spółki Z tego względu w wyniku przekształcenia następuje kontynuacja, a nie następstwo prawne, gdyż zachowana pozostaje tożsamość podmiotowa w zakresie praw i obowiązków. w niniejszej sprawie na zasadach kontynuacji. A. sp. z o.o. stała się zatem podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenia należności celnych i podatkowych z tytułu importu towarów, których zgłaszającym była przekształcana spółka jawna, a z tego względu również adresatem niniejszej decyzji.
C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o stwierdzenie jej nieważności, ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji.
Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła:
1. rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 5 o.p. zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1 p.c. poprzez sformułowanie rozstrzygnięcia w sposób niejasny w części w jakiej organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji "w części wymienionej w pkt 2", podczas gdy rozstrzygnięcie zawarte w decyzji pierwszej instancji zawiera dwa osobne punkty oznaczone tym samym numerem "2",
2. art. 188 w zw. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 p.c. poprzez brak przeprowadzenia dowodów z: zeznań świadka S. K. – na okoliczność potwierdzenia cech i właściwości towarów objętych zgłoszeniem celnym z dnia 16 maja 2022 r. o numerze [...], przesłuchania w charakterze świadka J. B. (przedstawiciela H. sp.j.) na okoliczność zasadności zaklasyfikowania importowanych towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym do kodu TARIC 7610 10 00 00; zeznań świadka - przedstawiciela T. sp. z o.o. na okoliczność potwierdzenia cech i właściwości towarów objętych Zgłoszeniem Celnym; ksiąg skarżącej spółki; dokumentacji technicznej dotyczącej procesów produkcyjnych prowadzonych w Chinach oraz matryc, na podstawie których wytwarzane są ramy do drzwi i progi drzwiowe przez chińskiego producenta
- czym doprowadził do braku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego;
3. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1 p.c. w zw. z art. 48 UKC poprzez brak przeprowadzenia rewizji objętych zgłoszeniem celnym towarów, czym doprowadził braku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego;
4. art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1 p.c. przez dowolne, sprzeczne z zasadami prawidłowego rozumowania, wskazań wiedzy oraz doświadczenia życiowego ustalenie, że:
i. wyroby "nie stanowiły profili przygotowanych do stosowania w konstrukcjach ram do drzwi i okien" (str. 19 Decyzji DIAS);
ii. czynności dokonywane przez spółkę po zwolnieniu towaru "odzwierciedlają w rzeczywistości cały proces produkcji gotowej ramy drzwiowej lub okiennej i dalszego ich wykończenia" (str. 19 Decyzji DIAS);
iii. wykorzystanie wyrobów zgodnie z ich przeznaczaniem w stanie z chwili importu było niemożliwe (str. 19 Decyzji DIAS);
5. art. 210 § 1 pkt 6 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1 p.c. oraz art. 29 w zw. z art. 22 ust. 6 oraz ust. 7 UKC oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia decyzji II instancji, a w szczególności poprzez:
i. brak wskazania podstaw (prawnych i faktycznych) zaskarżonej decyzji w zakresie w jakim organ odwoławczy zaklasyfikował towary o nazwie paski termiczne o symbolu C22/PA66 do kodu TARIC 3926 90 97 90,
ii. przedstawienie jedynie negatywnej wykładni zwrotu "przygotowane do stosowania w konstrukcjach" i wskazanie jakie okoliczności, zdaniem organu odwoławczego, nie świadczą o spełnieniu tej przesłanki, bez wskazania wykładni pozytywnej, tj. jakie okoliczności o spełnieniu tej przesłanki świadczą,
iii. brak wskazania co oznacza użyty przez organ odwoławczy zwrot "cały proces produkcji gotowej ramy drzwiowej lub okiennej i dalszego ich wykończenia" (str. 19 Decyzji DIAS) oraz jakie czynności składają się na ten proces;
iv. brak wskazania co oznacza użyty przez organ odwoławczy zwrot "budowy określonego rodzaju ramy drzwi" czy też "budowana z nich rama drzwiowa" (str. 9 Decyzji DIAS) oraz jakie czynności składają się na ten proces;
v. jednoczesne formułowanie twierdzeń ze sobą sprzecznych, jak: "Niewątpliwy pozostaje również fakt, że kształt tych profili został skonstruowany tak, aby służyły wykorzystaniu wyłącznie jako "część drzwi" (strona 18 Decyzji DIAS) oraz "Wszystkie profile chociaż posiadały określony, powstały w wyniku ekstruzji kształt i zostały poddane częściowej obróbce powierzchniowej, to nie stanowiły profili przygotowanych do stosowania w konstrukcjach, ani tym bardziej - ram do drzwi i okien" - (strona 19 Decyzji DIAS)
- czym organ odwoławczy uniemożliwia stronie dokonanie pełnej kontroli prawidłowości podstaw rozstrzygnięcia (w tym kontrolę przez sąd administracyjny), obronę swoich praw oraz narusza zasadę ochrony zaufania do organów państwa;
6. art. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w zw. z pozycjami 7604 Działu 76, Części drugiej "Tabela stawek celnych" załączników i do rozporządzeń wykonawczych w zw. z poz. 7407 działu 74, Części drugiej "Tabela stawek celnych" Załączników I do Rozporządzeń Wykonawczych poprzez ich błędną wykładnię sprowadzająca się do uznania, że aby dany towar nie był zaklasyfikowany do pozycji 7604 oraz 3926 i jednocześnie został zaklasyfikowany do pozycji 7610, musi on spełniać nie tylko kryteria wyznaczone przez brzmienie pozycji 7610 oraz treść uwag do sekcji i działu, ale również "treść not wyjaśniających do HS, których dopełnienie stanowią noty wyjaśniające do CN", podczas gdy noty wyjaśniające, mimo ich wartości przy interpretacji poszczególnych pozycji, nie mają charakteru normatywnego z których można wyprowadzić kompletne prawa czy obowiązki;
7. art. 1 Rozporządzenia Wykonawczego w zw. z pozycją 7610 Działu 76, Części drugiej "Tabela stawek celnych" załącznika i do rozporządzenia wykonawczego w zw. z poz. 7407 działu 74, Części drugiej "Tabela stawek celnych" załącznika I do rozporządzenia wykonawczego w zw. z art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 litera c), art. 57 ust. 1 i 3, art. 85 ust. 1 UKC poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i określenie wobec importowanych towarów do kodu TARIC 7604 29 90 90, podczas gdy prawidłową klasyfikacja towaru powinna być dokonana na podstawie kodu TARIC 7610 10 00 00;
8. art. 1 Rozporządzenia Wykonawczego w zw. z pozycją 7610 Działu 76, Części drugiej "Tabela stawek celnych" Załącznika I do Rozporządzenia Wykonawczego w zw. z poz. 7407 Działu 74, Części drugiej "Tabela stawek celnych" Załącznika I do Rozporządzenia Wykonawczego w zw. z art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 litera c), art. 57 ust. 1 i 3, art. 85 ust. 1 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i określenie wobec importowanych towarów o nazwie, wykazanego przez spółkę w zgłoszeniu celnym określonych nazwą pasków termicznych o symbolu C22/PA66 do kodu TARIC 3926 90 97 90, podczas gdy prawidłową klasyfikacja towaru powinna być dokonana na podstawie kodu TARIC 7610 10 00 00;
9. art. 1 rozporządzenia nr 2021/546 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy towary objęte Zgłoszeniami Celnymi nie powinny być zakwalifikowane do pozycji TARIC 7604 29 90 90, zaś do TARIC 7610 10 00 00, co wyklucza możliwość zastosowania tych przepisów i obciążenie spółki cłem antydumpingowym;
10. art. 33 § 2a u.p.t.u. poprzez wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość różnicy między kwotą podatku od towarów i usług wyliczoną przez organ odwoławczy a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniach celnych w wysokości 23202,00 zł, podczas gdy kwota VAT wykazana w Zgłoszeniach Celnych była prawidłowa.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że importowane wyroby posiadają zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego (w tym nie mogą stanowić części innych wyrobów - nie są to "profile ogólnego zastosowania"), mimo poddawania ich procesom dostosowawczym. Zaś w zakresie klasyfikacji towarów o nazwie paski termiczne o symbolu C22/PA66 do kodu TARIC 3926 90 97 90 zaskarżona decyzja nie zawiera wskazania podstaw przyjęcia przez organ takiej a nie innej klasyfikacji tego towaru, co powoduje, że skarżąca nie jest w stanie skontrolować prawidłowości rozstrzygnięcia w tej części w sposób umożliwiający podjęcie jakiejkolwiek polemiki z tym rozstrzygnięciem. Zdaniem skarżącej towary te powinny dzielić los całej konstrukcji i zostać zaklasyfikowane do kodu TARIC 7610 10 00 00.
Dla skarżącej nie jest jasne sformułowanie decyzji organu odwoławczego, że uchyla decyzję organu pierwszej instancji "w części wymienionej w pkt 2". Odwołanie to jest nieczytelne i nieskuteczne, ponieważ decyzją I instancji zawiera dwa odrębne punkty oznaczone tym samym numerem "2". Taka konstrukcja uniemożliwia jednoznaczne ustalenie, który konkretnie punkt decyzji organu pierwszej instancji został uchylony, a który pozostaje w mocy. Brak precyzji w tej części rozstrzygnięcia prowadzi do powstania stanu niepewności prawnej. Stanowi to naruszenie zasady zaufania do organów administracji publicznej, wynikającej z art. 2 Konstytucji RP.
Dalej skarżąca zarzuciła organowi wadliwe prowadzenie postępowania, w zakresie czynności dowodowych oraz wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Brak przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów ma istotny wpływ na wynik sprawy. Oparcie się wyłącznie na zgłoszeniach celnych, bez próby ustalenia rzeczywistego przebiegu dostaw i kompletności zestawu, stanowi nie tylko ograniczenie postępowania dowodowego, ale również daje podstawy do wyrażenia tezy o celowym pomijania okoliczności istotnych dla sprawy, które mogą być korzystne dla skarżącej.
Organ odwoławczy, dokonując zmiany klasyfikacji towarów oznaczonych nazwą pasków termicznych o symbolu C22/PA6 i przypisując im kod TARIC 3926 90 97 90, w istocie nie przedstawił żadnego merytorycznego uzasadnienia dla takiego rozstrzygnięcia. Takie podejście stoi w sprzeczności z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Ponadto organ odwoławczy naruszył obowiązek prawidłowego uzasadnienia decyzji, ograniczając się wyłącznie do wskazania, jakie cechy towaru - jego zdaniem - nie pozwalają uznać go za "przygotowany do stosowania w konstrukcjach". Nie wyjaśnił natomiast, co według niego przesądzałoby o spełnieniu tej przesłanki.
Zdaniem skarżącej importowane towary powinny zostać zaklasyfikowane do kodu TARIC 7610 10 00 00 jako części konstrukcji aluminiowych, a nie - jak błędnie przyjęły organy - do kodu 7604 29 90 90, właściwego dla kształtowników ogólnego przeznaczenia. Przypisanie tych towarów do pozycji 7604 ignoruje ich rzeczywiste cechy, funkcję oraz sposób wykorzystania, prowadząc do nieprawidłowej taryfikacji i narażając Spółkę na nieuzasadnione obciążenia, w tym potencjalnie nienależne cło antydumpingowe.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie.
Uczestnik postępowania A. z o. o. nie zajęła stanowiska w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 935) - dalej jako "p.p.s.a.", uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3).
Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Sąd, badając legalność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku nie stwierdził naruszeń prawa, które miały lub mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
W pierwszej kolejności należało odnieść się do procesowych zarzutów skargi.
W myśl art. 180 § 1 i art. 181 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.
Natomiast art. 187 o.p. stanowi konkretyzację wyrażonej w art. 122 o.p. zasady prawdy obiektywnej, nakładając na organ podatkowy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.
Zgodnie zaś z art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.
Rezygnacja z przeprowadzenia jakiegoś dowodu, czy odmienna od oczekiwań strony ocena dowodu nie musi zawsze oznaczać naruszenia reguł postępowania dowodowego, oficjalności postępowania dowodowego, czy swobodnej oceny dowodów. Przepis art. 191 o.p. stanowi, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy, oceniając zebrane w sprawie dowody powinien kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Innymi słowy, w razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego.
Zarzuty naruszenia przepisów art. 188 w związku z art. 187 § 1 o.p. w związku z art. 73 ust. 1 pkt 2 p.c. okazały się całkowicie nieuzasadnione. Organy kierując się treścią art. 180 § 1 o.p. podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaś materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia, a tym samym została zrealizowana zasada kompletności materiału dowodowego określona w art. 187 § 1 o.p. Organy nie naruszyły także zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 o.p. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. przywołano w decyzjach organów obu instancji przepisy prawa wymagane do rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji przedmiotowego towaru.
W postępowaniu prowadzonym przez organy celno-skarbowe brak było podstaw do dopuszczenia wnioskowanych przez importera środków dowodowych. Charakterystyka importowanych towarów co do ich cech fizycznych takich jak wymiary i skład materiałowy w dacie dokonania zgłoszeń celnych nie była w istocie sporna. Organ obydwu instancji nie kwestionowały także celu, dla którego towary te zostały sprowadzone z Chin (ich produkcyjnego przeznaczenia). W tej sytuacji brak było jakichkolwiek podstaw do przeprowadzenia dowodu z zeznań strony, świadków (przedstawiciela agencji celnej, przedstawiciela kontrahenta skarżącej), czy też dowodów z ksiąg skarżącej i dokumentacji technicznej oraz matryc, na okoliczności cech i właściwości towaru, skoro okoliczności te w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia zostały stwierdzone w oparciu o inne dowody, przy czym ustalenia te nie były w istocie kwestionowane przez stronę.
Należy podkreślić, że ustalenie stanu faktycznego na podstawie prawidłowo zebranego i rozważonego materiału dowodowego nie może być uznane za sprzeczne z prawem tylko dlatego, że organ ten stan faktyczny ocenił w zakresie klasyfikacji taryfowej w sposób odmienny niż strona i dla niej niekorzystny. Dokonanie klasyfikacji taryfowej importowanych towarów jest natomiast autonomiczną kompetencją organów administracji celno-skarbowej.
Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 1-4 o.p. Organ w sposób przekonujący, logiczny i spójny przedstawił swoje stanowisko w kwestii klasyfikacji taryfowej towaru oraz odniósł się szczegółowo do zawartych w odwołaniu zarzutów.
Za podstawę faktyczną niniejszego wyroku przyjąć należało zatem ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organy obu instancji.
Skarżąca spółka podniosła w skardze zarzut dotyczący niewłaściwej konstrukcji decyzji organu odwoławczego, odwołującej się do numeracji zastosowanej w osnowie decyzji organu pierwszej instancji. Zarzut ten jest w ocenie Sądu bezzasadny. Omyłkowe sformułowanie decyzji przez organ pierwszej instancji poprzez dwukrotne użycie punktu drugiego (bez wskazania punktu trzeciego) nie oznacza, że zaskarżona decyzja, uchylająca punkt drugi decyzji organu pierwszej instancji zawiera wadę mająca jakikolwiek wpływ na wynik postępowania. Decyzja organu odwoławczego, z uwagi na merytoryczne rozstrzygnięcie co do określenia klasyfikacji taryfowej towarów w postaci pasków termicznych oraz utrzymanie decyzji w mocy w pozostałej części nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, jaka część decyzji organu pierwszej instancji uległa uchyleniu, a jaka utrzymaniu w mocy.
Przedmiot sporu w niniejszej sprawie koncentrował się na kwestii ustalenia właściwej klasyfikacji taryfowej towarów zaimportowanych przez skarżącą i objętych zgłoszeniem celnym wskazanym w zaskarżonej decyzji, a określonych przez importera łącznie jako profile aluminiowe drzwiowe i okienne. Dla tak opisanych towarów skarżąca spółka zadeklarowała kod TARIC 7610 10 00 00, który obejmuje "Drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe".
Stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą ustalenia należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC).
Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało złożone w 2022 r., a zatem za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto prawidłowo przepisy rozporządzenia wykonawczego Komisji (WE) nr 2021/1832 z 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. z 2021 r. seria L nr 385 ze zm.). Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się na podstawie ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej (dalej jako "ORINS"), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej. Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie i z uwagi na to, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6, z uwzględnieniem Not Wyjaśniających.
Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej jako "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej . Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06; wyrok z dnia 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C-405/97 Mövenpick Deutschland). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę.
W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy zachodzi taka potrzeba, a zatem gdy nie jest możliwe przypisanie importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji.
Z drugiej części reguły 2(a) ORINS wynika, że wyroby kompletne lub gotowe, znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Towary przedstawiane są zwykle w takim stanie ze względu na wymagania lub dogodność pakowania, obsługi lub transportu (pkt V). Regułę stosuje się również do wyrobów niekompletnych lub niegotowych, przedstawianych w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym z zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne lub gotowe, zgodnie z pierwszą częścią niniejszej reguły (pkt VI Not wyjaśniających).
Stosownie zaś do pkt VII Not wyjaśniających do reguły 2(a) ORINS, na potrzeby tej reguły "artykuły przedstawiane w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony za pomocą prostych urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni i.t.d.) lub, na przykład za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem że zastosowano tylko proste operacje montażowe.
Złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. Jednakże w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce.
Niezmontowane elementy składowe artykułu, które są w nadmiarze wobec ilości wymaganej dla danego artykułu w stanie kompletnym, powinny być klasyfikowane oddzielnie.
Należy zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 27 kwietnia 2023 r. w sprawie C-107/22 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że z pkt VII noty wyjaśniającej dotyczącej ogólnej reguły 2 lit. a) wynika, że za wyroby znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym należy uznać wyroby, których elementy mają być złożone bądź za pomocą takich elementów jak śruby, wkręty, nakrętki itp., bądź na przykład poprzez nitowanie lub spawanie, pod warunkiem jednak, że chodzi wyłącznie o operacje montażu. W tym względzie nie należy brać pod uwagę złożoności metody montażu. Trybunał Sprawiedliwości nie wskazywał zatem na wymóg "prostego" montażu. W wyroku z dnia 27 kwietnia 2023 r. wydanym w sprawie C-107/22 TSUE wyjaśnił, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału za wyrób znajdujący się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym należy uznać wyrób, którego elementy składowe, to znaczy te, które można zidentyfikować jako elementy przeznaczone do wytworzenia gotowego produktu, są przedstawiane jednocześnie do odprawy celnej, przy czym w tym względzie nie należy brać pod uwagę techniki montażu lub złożoności metody montażu (wyrok z dnia 16 czerwca 1994 r., Develop Dr. Eisbein, C-35/93, EU:C:1994:252, pkt 19).
Wykładnia powyższych zapisów w tej sytuacji prowadzić musi do wniosku, że pod pojęciem "prostej operacji montażowej" należy rozumieć tego rodzaju montaż, którego przeprowadzenie nie wymaga obróbki prowadzącej do zmian kształtów i parametrów montowanych elementów. Wykraczałoby to bowiem poza granice montażu "prostego", choć niekiedy dokonywanego przy zastosowaniu "złożonej metody". Określenie "prosty montaż" dotyczy w rzeczywistości zastosowania "jedynie" operacji montażowych, a nie przekształcania montowanych elementów. W pkt VII Not wyjaśniających wskazano zaś, że w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Za obróbkę zaś należy uznać nadanie nowych cech fizycznych przedmiotowi obrabianemu, między innymi takich jak wymiary.
W regule 6 ORINS natomiast postanowiono, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z reguł 1-5, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. wyroki TSUE: z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe; z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International; z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06).
W tym miejscu należy przytoczyć te części WTC, których analiza niezbędna jest, by ocenić prawidłowość zastosowanej przez organy administracji publicznej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów.
Organ odwoławczy trafnie rozważał w pierwszej kolejności możliwość sklasyfikowania importowanych towarów do pozycji 8302 TARIC która ma pierwszeństwo przed pozycjami wymienionymi w działach od 72 do 76 i od 78 do 81 na mocy uwagi 2 do sekcji XV. Pozycja ta obejmuje oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły
8302 41 - - Nadające się do budynków
8302 41 50 - - - Do okien i okien balkonowych
8302 41 90 - - - Pozostałe
Należy uznać za w pełni prawidłowe stanowisko organów, zgodnie z którym importowane profile nie mogą zostać uznane za spełniające wymogi pozycji 8302. Trudno bowiem przyjąć, że ich obiektywne cechy przemawiają za uznaniem ich za okucia lub oprawy nadające się do drzwi w rozumieniu tej właśnie pozycji. Nie twierdzi tego zresztą sam importer.
Sekcja XV Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje m.in. Dział 76 Aluminium i artykuły z aluminium.
Pozycja CN 7604 ma następującą strukturę:
7604 Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium:
7604 10 - Z aluminium niestopowego:
7604 10 10 -- Sztaby i pręty
7604 10 90 -- Kształtowniki
- Ze stopów aluminium:
7604 21 00 -- Kształtowniki drążone
7604 29 -- Pozostałe:
7604 29 10 --- Sztaby i pręty
7604 29 90 --- Kształtowniki
Natomiast pozycja CN 7610 ma następującą strukturę:
7610 Konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach:
7610 10 00 - Drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe
7610 90 00 - Pozostałe
7610 90 10 -- Mosty i części mostów, wieże i maszty kratowe
7610 90 90 -- Pozostałe
W uwagach 1a) i 1b) do działu 76 wskazano, że:
"W niniejszym dziale następujące wyrażenia posiadają przypisane im znaczenia:
a) Sztaby i pręty:
Wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione lub kute, nie w zwojach, posiadające jednolity pełny przekrój poprzeczny na całej swej długości, o kształcie koła, owalu, prostokąta (włączając kwadraty), trójkąta równobocznego lub foremnych wielokątów wypukłych (włączając "koła spłaszczone" i "zmodyfikowane prostokąty", których dwa przeciwległe boki są łukami wypukłymi, a dwa pozostałe są proste, jednakowej długości i równoległe). Wyroby o przekroju poprzecznym w kształcie prostokąta (włączając kwadrat), trójkąta lub wielokąta mogą mieć krawędzie zaokrąglone na całej swej długości. Wyroby o przekroju poprzecznym o kształcie prostokąta (włączając "zmodyfikowany prostokąt") mają grubość przekraczającą jedną dziesiątą szerokości. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach i wymiarach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas tej obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami.
b) Kształtowniki:
Wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione, kute lub kształtowane, w zwojach lub nie, o jednolitym przekroju poprzecznym na całej swej długości, które nie odpowiadają definicjom sztab, prętów, drutu, blach grubych, blach cienkich, taśm, folii, rur lub przewodów rurowych. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami."
W Notach wyjaśniających do HS dla działu 76 wskazano, że:
"Niniejszy dział obejmuje: (A)Aluminium nieobrobione oraz odpady i złom aluminium (pozycje 7601 i 7602). (B)Proszki i płatki aluminium (pozycja 7603). (C)Wyroby otrzymywane na ogół w procesach walcowania, kucia, ciągnienia lub wyciskania surowego aluminium objętego pozycją 7601 (pozycje od 7604 do 7607). (D)Różne wyroby objęte pozycjami od 7608 do 7615 i inne wyroby objęte pozycją 7616, która obejmuje wszystkie wyroby z aluminium, inne niż objęte działem 82. lub 83., lub też bardziej szczegółowo objętych w jakimkolwiek innym miejscu w nomenklaturze." oraz "Produkty i wyroby z aluminium są często poddawane różnym obróbkom mającym na celu polepszenie właściwości lub wyglądu zewnętrznego metalu, ochronę przed korozją itp. Są to na ogół obróbki, które omówiono w końcowej części Uwag ogólnych Not wyjaśniających do działu 72. i które nie wpływają na klasyfikację wyrobu."
W końcowej części Uwag ogólnych Not wyjaśniających do działu 72, obejmującej punkt IV "Produkcja wyrobów gotowych" wskazano:
"Półwyroby, a w pewnych przypadkach również wlewki, są następnie przerabiane na wyroby gotowe. Te ostatnie dzieli się zwykle na wyroby płaskie ("szerokie płaskie", obejmujące "uniwersalne płaskie", "szerokie zwoje", blachy, płyty i taśmy) oraz wyroby długie (sztaby i pręty, walcowane na gorąco w postaci nieregularnych kręgów, inne sztaby i pręty, kątowniki, kształtowniki, profile i drut).
Wyroby te otrzymuje się poprzez odkształcanie plastyczne zarówno na gorąco, bezpośrednio z samych wlewków lub półwyrobów (poprzez walcowanie na gorąco, kucie lub ciągnienie na gorąco) lub też na zimno, pośrednio z gotowych wyrobów walcowanych na gorąco (walcowanie na zimno, wyciskanie, ciągnienie drutu, ciągnienie na zimno). Po tych procesach przeprowadza się w niektórych przypadkach operacje wykańczające (np. pręty wykończone na zimno poprzez szlifowanie bezkłowe lub dokładne toczenie)",
a ponadto wyjaśniono, że:
"W rozumieniu niniejszej uwagi, następujące określenia oznaczają:
(B) Odkształcanie plastyczne na zimno - (3) Przez wyciskanie rozumie się proces, zwykle przebiegający na zimno, odkształcania stali w swej masie w wyniku wysokich nacisków pomiędzy matrycą a stemplem, w przestrzeni zamkniętej ze wszystkich stron z wyjątkiem tej, przez którą wypływa materiał uzyskując żądany kształt.
(C) Dalsza obróbka i wykończenie
Wyroby gotowe mogą być poddane dalszej obróbce wykańczającej lub przetworzone na inne wyroby w wyniku szeregu operacji, takich jak:
(1) Obróbka mechaniczna, tzn. toczenie, frezowanie, szlifowanie, perforowanie lub wykrawanie, zawijanie, kalibrowanie, łuszczenie itp.; należy jednak zauważyć, że zgrubne toczenie wykonywane jedynie w celu usunięcia warstwy rdzy i skorupy oraz okrawanie nie są uważane za operacje wykańczające, prowadzące do zmian klasyfikacji.
(2) Obróbka powierzchniowa lub inne operacje, łącznie z platerowaniem, wykonywane w celu poprawienia własności lub wyglądu metalu, ochrony go przed rdzą i korozją itp., Jeżeli w treści określonych pozycji nie powiedziano inaczej, tego rodzaju obróbki nie wpływają na klasyfikowanie wyrobu do danej pozycji. Obróbki te obejmują:
(d) Wykańczająca obróbka powierzchniowa obejmująca:
(v) pokrywanie substancjami niemetalicznymi, np. emaliowanie, lakierowanie, malowanie, nadrukowywanie, pokrywanie ceramiką lub tworzywami sztucznymi, włączając specjalne procesy, jak wyładowania jarzeniowe, elektroforeza, napylanie elektrostatyczne i zanurzanie w kąpielach fluidyzowanych elektrostatycznie z następującym wypalaniem promiennikami itp."
Do pozycji 7604 Noty wyjaśniające do HS brzmią następująco:
"Wyroby te, które są zdefiniowane w uwagach 1 (a) i 1 (b) do niniejszego działu, są odpowiednikami podobnych wyrobów z miedzi. Postanowienia Not wyjaśniających do pozycji 7407 mają zastosowanie, z uwzględnieniem istniejących różnic, do niniejszej pozycji. Niniejsza pozycja nie obejmuje: (a) Prętów i kształtowników przeznaczonych do stosowania w konstrukcjach (pozycja 7610). (b) Otulonych elektrod spawalniczych (pozycja 8311)."
Wyjaśnienia zawarte w ww. notach do pozycji 7604 odsyłają do brzmienia not do pozycji 7407 (Sztaby, pręty i kształtowniki z miedzi), które stanowią:
"Produkty klasyfikowane do niniejszej pozycji są zwykle wytwarzane w procesie walcowania, wyciskania lub ciągnienia, lecz mogą być również kute na prasach lub młotach. Mogą być potem wykańczane na zimno (jeżeli to konieczne po wyżarzaniu), w procesach ciągnienia na zimno, prostowania lub innych procesach nadających wyrobom wykończenie o wyższej dokładności. Mogą być również obrabiane (np. wiercone, dziurkowane, skręcane lub karbowane), z zastrzeżeniem, że w wyniku wymienionej obróbki nie uzyskały cech właściwych wyrobom klasyfikowanym do innych pozycji."
Przytoczenia wymaga również treść Not wyjaśniających do HS dla pozycji 7610, przyjętej przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Zgodnie z brzmieniem Not dla tej pozycji:
"Postanowienia Not wyjaśniających do pozycji 7308 mają zastosowanie, z uwzględnieniem istniejących różnic, do niniejszej pozycji. W wypadku aluminium elementy konstrukcji mogą być czasem połączone ze sobą za pomocą żywic syntetycznych lub mieszanek gumowych zamiast typowego nitowania, skręcania śrubami itp. Ze względu na swą lekkość aluminium i jego stopy są czasami stosowane do wyrobu szkieletów strukturalnych, nadbudówek statków, mostów, drzwi przesuwnych, masztów sieci energetycznych lub masztów radiowych, wież wyciągowych, ram okien i drzwi, poręczy itp."
Wobec odesłania do brzmienia Not wyjaśniających do HS do pozycji 7308, obejmującej: "Konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny), z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa lub stali (+)", należy wskazać na brzmienie Not do tejże pozycji, zgodnie z którym:
"Niniejsza pozycja obejmuje kompletne lub niekompletne konstrukcje metalowe, jak również ich części. W rozumieniu niniejszej pozycji konstrukcje te charakteryzują się tym, że raz zmontowane - zwykle pozostają w tym położeniu. Są one zazwyczaj zbudowane ze sztab, prętów, rur, kątowników, kształtowników, profili, blach grubych i cienkich, szerokich elementów płaskich, włączając tzw. płyty uniwersalne, bednarki, taśmy, odkuwki lub odlewy elementów tworzących konstrukcje połączone przez nitowanie, skręcanie śrubami, spawanie itp. Takie konstrukcje często zawierają wyroby objęte innymi pozycjami, jak panele z siatki drucianej lub rozciąganego metalu objęte pozycją 7314. Części konstrukcji obejmują także zaciski i inne urządzenia, zaprojektowane specjalnie w celu łączenia elementów konstrukcji o kołowym przekroju poprzecznym (elementy rurowe i inne). Urządzenia te mają zwykle zgrubienia z otworami gwintowanymi, w które podczas montażu wkręca się śruby, mocujące zacisk na rurze.
Oprócz konstrukcji i części konstrukcji wymienionych w niniejszej pozycji, pozycja ta obejmuje również wyroby takie, jak: Wieże wyciągowe do szybów kopalnianych; stojaki nastawne lub teleskopowe, belki o zmiennej długości do grodzi, podpory rurowe, rusztowania rurowe i podobne elementy; wrota śluz, przystanie i mola, konstrukcje latarni morskich; maszty, pomosty, szyny, grodzie itp. konstrukcje okrętowe; balkony i werandy; żaluzje, wrota i bramy przesuwne; zmontowane tory i ogrodzenia; zapory i szlabany; konstrukcje szklarni i ramy dociskowe; regały dużych rozmiarów przeznaczone do zamontowania na stałe w sklepach, warsztatach, magazynach itp.; stojaki i drabinki; bariery ochronne autostrad wykonane z tłoczonych metalowych blach, kątowników, kształtowników lub profili.
Niniejsza pozycja obejmuje również części takie, jak wyroby walcowane płaskie, "wyroby płaskie szerokie", włączając tzw. płyty uniwersalne, taśmę, pręty, kątowniki, kształtowniki i rury, które zostały przygotowane (np. wykonano w nich otwory, zostały wygięte lub pokarbowane) do zabudowy w konstrukcjach."
Wobec przedstawionego wyżej brzmienia uwag do działu 76 WTC, jak i Not wyjaśniających do HS, zastosowanie przez organy administracji celnej wobec towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym pozycji z kodu 7604 WTC możliwe było w przypadku wyeliminowania klasyfikacji tych towarów do deklarowanej przez importera pozycji 7610 10 00 00.
Deklarowane przez zgłaszającego przeznaczenie towaru nie ma decydującego wpływu na prawidłową klasyfikację towaru, bowiem przeznaczenie towaru określone przez producenta, jakkolwiek istotne, nie wyklucza możliwości użycia go w inny sposób. Zgodnie z WTC profile aluminiowe klasyfikowane są w Sekcji XV, w dziale 76, w zależności od zastosowania - w konstrukcjach lub nie, mogą być klasyfikowane do pozycji 7604, jak przyjęły organy, lub 7610 przyjętej przez stronę.
Zdaniem Sądu, materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania przed organami wskazuje, że zarówno materiał, z jakiego zostały wykonane importowane profile aluminiowe, kształt ich przekroju poprzecznego, a także sposób jego wytworzenia, wskazują, że są one kształtownikami ze stopu aluminium, klasyfikowanymi do podpozycji CN 7604 29 90. Przedmiotem zgłoszenia celnego kwestionowanego przez organ co do klasyfikacji taryfowej były profile ze stopów aluminium, wyciskanych, które skarżąca importowała z Chin w celu ich wykorzystania w produkcji ram i progów drzwiowych oraz ram okiennych. Profile te były zaprojektowane i wykonane w sposób umożliwiający (po odpowiedniej niezbędnej obróbce), zgodnie z intencją importerów, wykorzystanie ich do budowy powyższych elementów.
Dokonana przez organy według reguł 1 i 6 ORINS klasyfikacja taryfowa słusznie wykluczyła importowane profile aluminiowe z zakresu pozycji CN 7610. Będące przedmiotem importu profile nie należą bowiem do produktów wymienionych wprost w obrębie pozycji taryfy celnej 7610 ani w uwagach do tej pozycji, czy w notach wyjaśniających. Powołaną wyżej regułę 2(a) ORINS (wraz z Notami wyjaśniającymi) należy interpretować w ten sposób, że obróbka taka jak przycinanie i nawiercanie, zmieniająca właściwości fizyczne przedmiotu importu w celu stworzenia z nich konstrukcji wyklucza możliwość uznania tych przedmiotów za mające obiektywne cechy wyrobów gotowych.
Czynności obróbcze nie poprzedzały importu towarów, lecz miały miejsce już po ich dopuszczeniu do obrotu. Nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, że importowane profile miały cechy wyrobów gotowych, opisanych pod pozycją 7610 10 00 00, a mianowicie drzwi, okien i ram do nich oraz progów. Taki charakter mogłyby mieć natomiast dopiero elementy jak ościeżnica (rama do drzwi), próg drzwiowy i rama okienna, przy wykonaniu których zostałyby wykorzystane (wraz z innymi elementami i po odpowiednim przycięciu) importowane profile aluminiowe. Profile te są bezspornie używane do wytworzenia ościeżnic i progów drzwiowych oraz ram okiennych, lecz w kształcie sprowadzonym z Chin tymi produktami nie są.
W celu zastosowania profili w konstrukcjach podlegają one obróbce takiej jak cięcie na określony wymiar i nawiercanie otworów w konkretnych miejscach, a nie wyłącznie montażowi. Czynności tego rodzaju nie mogą być rozpatrywane jako czynności montażowe, te bowiem rozumiane są jako łączenie gotowych już części w określoną całość.
Słusznie wskazał organ odwoławczy, że potwierdzeniem wyjaśnień dokonanych przez skarżącą w toku kontroli celno-skarbowej, było nagranie wideo dostępne pod wskazywanym przez skarżącą adresem internetowym. Materiał ten obrazuje bowiem konieczność wykonania szeregu czynności zarówno czynności docinania profili do wymaganego wymiaru, nawiercania otworów na wkręty, zawiasy oraz mechanizm zamków, łączenie dociętych kawałków profili oraz łącznie ich z profilem progowym, jak również dokręcanie zawiasów oraz blaszek w miejscu przeznaczonym do zamontowania mechanizmów zamków.
W ocenie Sądu, aby profile aluminiowe mogły zostać uznane za części konstrukcji w rozumieniu pozycji CN 7610, powinny były jeszcze przed importem (przed dokonaniem zgłoszenia celnego) zostać poddane odpowiedniej, docelowej obróbce technologicznej w celu zastosowania ich w konstrukcjach. Jeżeli tego rodzaju obróbka ma miejsce po zwolnieniu towaru do obrotu, oznacza to, że profil nie posiada cech obiektywnych pozwalających na zaliczenie do części konstrukcji przygotowanych do stosowania w konstrukcjach. Zaliczenia importowanych profili do kodu CN 7610 10 00 00 nie uzasadnia argument, że konstrukcja profili pozwala na zastosowanie ich jedynie w danym typie ramy do drzwi, skoro zastosowanie to wymaga określonych czynności obróbczych.
Importowane kształtowniki (profile) nie tworzyły podzespołów zmontowanych, nie były również opakowane w zestawy zawierające części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części ("zestaw wyrobów gotowych"). Z materiału dowodowego wynika, że rama do drzwi jest konstruowana z elementów importowanych przez skarżącą, jak również z innych elementów, które dopiero po ich połączeniu pozwalają na uznanie, że powstał przedmiot taki jak rama do drzwi określonego typu i modelu. Bez znaczenia pozostaje okoliczność szczególnego kształtu przekroju sprowadzanych profili aluminiowych, albowiem nie ma on wpływu na ustalenie czy towar ten należy oceniać jako przygotowany do stosowania w konstrukcjach. Konsekwentnie o możliwości klasyfikacji importowanych profili do pozycji 7610 nie mogło również przesądzać to, że ich kształt pozwalał na wyposażenie w element ze sztucznego tworzywa zabezpieczający termicznie, co miało determinować, w ocenie skarżącej, że towar nie może być stosowany w innych konstrukcjach. Stwierdzić bowiem należy, że dla prawidłowej klasyfikacji towaru nie miało znaczenia, do jakich celów można go wykorzystać, lecz istotnym był stan towaru w dacie przedstawienia go organom celnym do objęcia procedura celną.
Jeśli skarżący z importowanych kształtowników i innych elementów tworzy konstrukcje ram do drzwi i okien oraz progi, to ma to wtórne znaczenie dla przedmiotowej klasyfikacji. W niniejszej sprawie, dla ustalenia właściwej klasyfikacji spornych towarów podstawę stanowią bowiem reguły 1 i 6 ORINS, ponieważ, jak zostało ustalone, przedmiotem importu były przedmioty o obiektywnych cechach kształtowników (profili) z aluminium.
Wobec odrzucenia z przedstawionych powyżej powodów klasyfikacji celnej importowanych profili do pozycji 7610 należało ocenić trafność zastosowanej przez organy obu instancji zgodnie z regułą 1 ORINS klasyfikacji do podpozycji TARIC 7604 29 90 90 obejmującej definiowane wprost w uwadze 1b) do działu 76 kształtowniki. Niewątpliwie importowane profile odpowiadają tej definicji z uwagi na swój skład materiałowy, technologię produkcji oraz ukształtowanie.
Klasyfikacja taryfowa dokonywana jest w oparciu o obiektywne cechy towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Do procedury dopuszczenia do obrotu zgłoszone zostały (profile) kształtowniki drzwiowe, progowe i okienne, a nie ramy do drzwi i okien i progi, które nie istniały jeszcze w dacie zgłoszenia celnego i dlatego należało stwierdzić, że klasyfikacja taryfowa zastosowana przez organy administracji celno-skarbowej jest prawidłowa.
W rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. prawodawca unijny określił przedmioty objęte cłem antydumpingowym wskazując, że chodzi o wszelkie elementy wyciskane z aluminium pochodzące z Chin, w tym m.in. o kształtowniki niezmontowane i nawet gotowe do użycia w konstrukcjach (np. cięte na wymiar).
W art. 1 ust. 1 pkt 3 powyższego rozporządzenia wyraźnie wyłączono z reżimu cła antydumpingowego produkty w opakowanym zestawie, zawierającym części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części określone jako "zestawy wyrobów gotowych".
Jeżeli zatem przedmiotem importu na podstawie przedmiotowych zgłoszeń celnych byłyby zestawy, tj. opakowane i zawierające wszystkie części niezbędne do montażu produktu końcowego, jakim byłaby rama do drzwi, to zestaw kształtowników wraz z innymi elementami montażowymi można byłoby uznać za towar wyłączony spod cła antydumpingowego. W przypadku jednak odrębnego importu profili aluminiowych nawet – tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie – przeznaczonych zgodnie z intencją skarżącej do montażu w określonych modelach ram do drzwi i okien oraz progów, nie istniała możliwość wyłączenia tych towarów spod reżimu cła antydumpingowego.
Skoro zatem importowany przez skarżącą towar to niepołączone z sobą w żaden sposób kształtowniki (profile) ze stopów aluminium, wyciskane, a brzmienie podpozycji TARIC 7604 29 90 wprost obejmuje właśnie kształtowniki ze stopów aluminium, to importowany towar został prawidłowo zaklasyfikowany przez organy administracji celno-skarbowej do tego właśnie kodu, a nie do kodu 7610 10 00 00 deklarowanego przez skarżącą.
Na tak dokonaną ocenę cech importowanego towaru nie miała wpływu treść przedłożonej w toku postępowania przed organami celno-skarbowymi opinii technicznej z dnia 25 sierpnia 2023 r. sporządzonej przez O. A. Ż. Z jej treści (w części obejmującej grupę produktową DS68AC, pkt 2.3. opinii) wynikało, że importowane przez skarżącą profile są przez nią docinane pod zadany wymiar.
Ponadto, uznając słusznie paski termiczne z tworzywa sztucznego za odrębny produkt, którego użycie w konstrukcji ram drzwiowych wymaga dalszej obróbki poprzez przycięcie, podobnie jak profile aluminiowe do których jest przeznaczony (choć nie przygotowany do zastosowania), organ odwoławczy zaklasyfikował je do symbolu 3926 90 97 90, który obejmuje:
3926 Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami 3901 do 3914
3926 90 - Pozostałe
3926 90 97 -- Pozostałe
3926 90 97 90 --- Pozostałe.
Wobec braku możliwości zaklasyfikowania tego produktu do jakiejkolwiek bardziej szczegółowej podpozycji taryfowej, klasyfikację zastosowaną przez organ odwoławczy należało uznać za w pełni prawidłową. zmiana zastosowanej klasyfikacji taryfowej przez organ odwoławczy nie doprowadziła do podwyższenia zobowiązań celno-podatkowych skarżącej spółki (importera)
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił wniesioną skargę.