III SA/Gd 189/25

III SA/Gd 189/25 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2025-07-17
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Bartłomiej Adamczak
Janina Guść
Jolanta Sudoł /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 56, art. 57 ust. 1
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
Dz.U. 2025 poz 111
art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Sędzia WSA Janina Guść, Protokolant: Sekretarz sądowy Mirosława Marszałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2025 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 lutego 2025 r., nr 2201-IGC.4303.90.2024.KR w przedmiocie długu celnego oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. kwotę 4.153 (cztery tysiące sto pięćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwana dalej: "importerem", "stroną", "spółką", "stroną skarżącą" lub "skarżącą spółką") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 lutego 2025 r., nr 2201-IGC.4303.90.2024.KR,
w przedmiocie długu celnego oraz podatku od towarów i usług.
W sprawie zaistniały następujące okoliczności faktyczne i prawne:
W dniu 16 kwietnia 2024 r. H. Sp. z o.o., działając jako przedstawiciel bezpośredni strony, złożyła zgłoszenie celne o objęcie towarów przywiezionych z Indonezji procedurą dopuszczenia do obrotu, które zostało zarejestrowane pod numerem [...]. Przedmiotem zgłoszenia był towar opisany w polu nr 31 zgłoszenia celnego jako: osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych, dla którego zadeklarowano kod TARIC 8302 41 50 00 ze stawką celną (A00) w wysokości 0%.
Korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 188 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269/1 z dnia 10 października 2013 r. ze zm.; zwanego dalej: "UKC"), Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni poddał przedmiotowe zgłoszenie weryfikacji polegającej m.in. na rewizji towaru oraz sprawdzeniu zgodności z załączonymi dokumentami. Wątpliwość organu wzbudził zadeklarowany dla towaru kod TARIC 8302 41 50 00, który według stanu na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego, zgodnie z brzmieniem Wspólnej Taryfy Celnej obejmował: Oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub temu podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły - - Nadające się do budynków - - - Do okien i okien balkonowych.
W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej organ ustalił, że przedmiotem importu były podłużne profile metalowe o jednolitej długości 5 metrów, luźno ułożone w kartonach zbiorczych. Profile nie były połączone ze sobą w jakikolwiek sposób oraz nie posiadały żadnych otworów lub nawierceń. Nie stanowiły żadnej konstrukcji z aluminium oraz części takiej konstrukcji. W dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, w tym fakturze handlowej nr [...] z dnia 29 stycznia 2024 oraz Packing List, towar opisany został jako: "Osprzęt do osłon prowadnice do żaluzji plisowanych dł. 5mb". Zgodnie z dokumentem "M." z dnia 29 stycznia 2024 r. załączonym do zgłoszenia celnego, profile zostały wykonane ze stopu aluminium 6063 T5 o zawartości aluminium 98,4%.
W dniu 24 kwietnia 2024 r. zgłaszający złożył wniosek o zwolnienie towaru do wnioskowanej procedury celnej przed zakończeniem postępowania celnego. Z uwagi, że zgłaszający złożył wymagane zabezpieczenie, a towar nie był przedmiotem zakazów lub ograniczeń, towar został zwolniony do wnioskowanej procedury.
Mając na uwadze materiał dowodowy, pismem z 24 maja 2024 r., działając na podstawie art. 22 ust. 6 w związku z art. 29 UKC, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni powiadomił działającego na rzecz strony przedstawiciela o zgromadzeniu dowodów dających podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru. W piśmie z dnia 1 lipca 2024 r. strona przedstawiła swoje stanowisko, do którego załączyła opinię techniczną nr [...] oraz przykładowe WIT-y klasyfikujące aluminiowe elementy przysłon okiennych do kodów: 7610 90 90 92, 7610 90 90 95, 8302 41 50 00 oraz 8302 41 90 00.
W wyniku przeprowadzonego postępowania, decyzją z dnia 30 sierpnia 2024 r., nr 328000-322080.4303.50.2024.EB, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni orzekł w stosunku do spółki o:
1. klasyfikacji taryfowej towaru ujętego w zgłoszeniu celnym w postaci: "osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych (...)" do kodu TARIC 7604 29 90 90, ze stawką cła (Typ A00) w wysokości 4% ad valorem,
2. zaksięgowaniu wymaganej kwoty należności celnych (Typ A00) w wysokości
13.645 zł,
3. określeniu różnicy między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w przedmiotowym zgłoszeniu celnym w wysokości 3.139 zł.
Organ stanął na stanowisku, że zebrany materiał dowodowy wykazał, iż importowane profile (kształtowniki) wykonane zostały ze stopu aluminium i winny być klasyfikowane do kodu TARIC 7604 29 90 90 ze stawką 4% ad valorem.
Po rozpoznaniu odwołania spółki, decyzją z dnia 21 lutego 2025 r., nr 2201-IGC.4303.90.2024.KR, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu decyzji organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz wyjaśnił przyczyny zastosowania klasyfikacji taryfowej odmiennej od deklarowanej przez spółkę w zgłoszeniu celnym (kod TARIC 8302 41 50 00) oraz wskazywanej przez spółkę w toku postępowania przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji (kod TARIC 7610 90 90 95).
Odnosząc się do stanowiska importera organ stanął na stanowisku, że o ile kwestia określonego przeznaczenia towaru nie budzi wątpliwości, to w świetle informacji przekazanych przez samą skarżącą, w żaden sposób nie można zgodzić się ze stanowiskiem, iż importowane profile są gotowe do zastosowania bez konieczności dalszego przetwarzania. Organ odwoławczy zauważył, że "cięcie" nie stanowi czynności, która mieści się w procesie określanym mianem "montaż", podczas którego następuje jedynie łączenie ze sobą (montowanie) poszczególnych elementów w celu uzyskania gotowego produktu.
Wbrew opinii skarżącej, potwierdzeniem słuszności prezentowanego stanowiska nie może stanowić art. 47 ust. 1 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 20215 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego. Przede wszystkim przedmiotowe rozporządzenie stanowi doprecyzowanie przepisów kodeksu celnego w celu zapewnienia ich właściwego stosowania. Ponadto, jest to przepis dla celów ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów, zatem tylko w tym zakresie może być wykorzystywane jako wiążące.
W tej sytuacji okoliczność, że proste cięcie nie może zostać uznane za wystarczającą obróbkę lub przetwarzanie dla celów ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów, w żaden sposób nie uzasadnia przyjęcia tych samych kryteriów przy ocenie czynności z zakresu procesu produkcyjnego.
Niewątpliwie czynność cięcia, poprzez którą nadaje się określonym towarom pożądane wymiary, a tym samym indywidualne cechy (właściwości), które pozwalają na wykorzystanie takiego elementu w określony sposób w wyrobie końcowym, należy do procesu produkcji, podobnie jak wybicie w odpowiednim miejscu i liczbie otworów montażowych. W procesie produkcyjnym profil zostaje pocięty na szerokość zamówionego produktu oraz wybijane są w nim otwory na potrzeby zamontowania niezbędnych komponentów, jak uchwyt, czy sznurki. Proces ten wykonywany jest na specjalnie zaprojektowanej do tego maszynie o unikalnie dopasowanych torach, stemplach dziurkujących czy chwytakach. Znajduje to potwierdzenie w broszurze pt.: "A.".
W tym świetle nieuprawnione jest stanowisko, że importowane profile są w pełni przygotowane do ich zamontowania w konstrukcji i nie są do tego potrzebne żadne procesy produkcyjne. Przeprowadzone postępowanie dowodowe oraz zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdzają, że w dacie dokonania zgłoszenia celnego importowane profile nie posiadały cech świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania w konkretnych konstrukcjach, tj. pozwalających na bezpośrednie zastosowanie profilu w określonym systemie osłon okiennych. Końcowy proces przygotowania wyrobu gotowego do sprzedaży dokonywany był po imporcie, a importowane profile niewątpliwie wymagały poddaniu ich określonym czynnościom aby możliwe było wykorzystanie ich do zmontowania wyrobu końcowego.
Za błędne należy uznać stanowisko skarżącej wyrażone w piśmie z 14 marca 2024 r., że skoro wyroby importowane w postaci profili zostały wyprodukowane na indywidualne zamówienie, wyłącznie do wykorzystania przy produkcji systemów osłon okiennych i nie nadają się one do innych celów, to należy je klasyfikować w ramach pozycji 7610.
Organ odwoławczy podkreślił, że każdy produkt posiada określone cechy (budowę, kształt, rodzaj materiału z którego zostały wykonane, sposób wykończenia, itp.), jak również został wytworzony (wyprodukowany) w określonym celu. Natomiast klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie określonych w Taryfie celnej Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa.
Kryterium klasyfikacji taryfowej w pierwszej kolejności są obiektywne cechy i właściwości klasyfikowanego towaru. Obiektywnym kryterium klasyfikacji może być przeznaczenie towaru, jednakże jedynie w sytuacji jeżeli jest ono właściwe danemu towarowi, co należy oceniać według cech i właściwości tego towaru, w odniesieniu do brzmienia pozycji i uwag do działu.
Z tego też względu przeznaczenie spornych profili nie może w żaden sposób determinować klasyfikacji towarów w sprawie w oderwaniu od brzmienia Taryfy celnej, jak również stanu towaru w dniu dokonania zgłoszenia. Organ wskazał w tym kontekście na brzmienie Not wyjaśniających do działu 76 (końcowa część Uwag ogólnych), które przytoczył. W ich świetle, argumentacja dotycząca specjalnego kształtu importowanych profili oraz sposobu ich wykończenia, tj. naniesienia warstwy dekoracyjnej, nie ma decydującego wpływ na klasyfikację spornych towarów. Importowane profile, w stanie w jakim zostały przedstawione do odprawy, spełniają definicję kształtowników zawartą w uwadze 9b do sekcji XV Taryfy celnej.
Jednocześnie nawet gdyby przyjąć, że specyficzny kształt profilu i poddanie go wykańczającej obróbce powierzchniowej, o której mowa w ww. notach wyjaśniających, są wystarczające dla uznania, że profil (kształtownik) został przygotowany do wykorzystania w konstrukcjach (co byłoby nieprawidłowe i nie ma miejsca w niniejszej sprawie), to importowane profile należałoby zaklasyfikować do kodu TARIC 7610 90 90 10 - - - sztaby, pręty, kształtowniki (nawet drążone), rury, przewody rurowe, niezmontowane, niespawane, wykonane z aluminium, nawet w postaci stopu, zawierającego nie więcej niż 99,3% aluminium. Zgodnie bowiem z zasadami klasyfikacji pozycja opisująca towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami opisującymi towar w sposób bardziej ogólny. Przy klasyfikacji taryfowej w ramach konkretnej pozycji dokonuje się najpierw przyporządkowania na poziomie jednej kreski -, później na poziomie dwóch - -, następnie trzech - - -, itd., w zależności od układu poszczególnych pozycji w Taryfie celnej.
Techniką prawodawczą powszechnie przyjętą przez ustawodawcę wspólnotowego w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich jest klasyfikowanie jako "pozostałe" towarów o cechach innych niż wyszczególnione w poprzedzających podpozycjach na tym samym poziomie w ramach danej pozycji. Nie budzi przy tym wątpliwości, że różnego rodzaju towary prawidłowo klasyfikowane do podpozycji określonej jako "pozostałe" są scharakteryzowane w sposób wystarczająco szczegółowy przez zakres podpozycji na wyższym poziomie.
Na tle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie znajduje potwierdzenia okoliczność, że przedmiotem zgłoszenia celnego w sprawie były wyroby niekompletne lub niegotowe posiadające charakter wyrobu gotowego znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.
Reguła 2a ORINS dopuszcza możliwość klasyfikacji wyrobów niekompletnych lub niegotowych, jak również wyrobów znajdujących się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym, do pozycji obejmującej wyrób kompletny. Jednakże w takim wypadku konieczne jest wykazanie, iż istnieje możliwość zmontowania z importowanych części wyrobu kompletnego lub gotowego.
W ocenie organu, poza sporem pozostaje fakt, że aby mógł powstać produkt końcowy (wyrób gotowy) w postaci osłony okiennej (żaluzji plisowanych) niezbędne jest dodanie wielu innych elementów, w tym m.in. tkaniny, sznurka/linki, zatyczek, listew, magnesów, sprężynek, itp., które nie stanowiły przedmiotu importu w niniejszej sprawie. Jednocześnie aby importowane towary przedstawione oddzielnie mogły być uznawane za komplety (zestawy) muszą być przedstawiane w odpowiednich proporcjach (ilościach) oraz muszą być pakowane w sposób wyraźnie wskazujący, że należą do siebie, np. opakowania muszą być powiązane ze sobą (ponumerowane, z obrazkami, nazwą handlową, itp.) lub dokumenty muszą wskazywać że dane towary są w oddzielnych opakowaniach ale należą do siebie. W sprawie taką sytuacja nie wystąpiła. Przedmiotem importu były jedynie profile aluminiowe wykorzystywane w produkcji systemów osłonowych, m.in. żaluzji plisowanych, z których po zwolnieniu towaru wykonywane są tylko niektóre elementy wchodzące w skład wyrobu końcowego (gotowego produktu).
Ponadto, jak wykazało przeprowadzone postępowanie, w celu zmontowania osłony okiennej niezbędne jest odpowiednie przygotowanie profilu, tj. przycięcie na wymiar zgodny z zamówieniem klienta oraz wybicie otworów potrzebnych dla zamontowania innych elementów, niezbędnych do funkcjonowania wyrobu jako całość.
W przypadku profili, które nie zostały przygotowane do stosowania w konstrukcjach przed ich przedstawieniem do odprawy należy zatem rozważyć klasyfikację do pozycji 7604 Taryfy celnej, która w dacie dokonywania zgłoszenia towarów posiadała następujące brzmienie: Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium.
W ocenie organu, nie ulega wątpliwości, że importowane towary posiadają wymiary i kształt identyczne na całej swojej długości. Wobec tego należy stwierdzić, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowego, zgodnego z obowiązującymi przepisami rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru.
Organ wskazał ponadto, że w przedmiocie klasyfikacji profili aluminiowych importowanych przez stronę stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów, które jest zbieżne z przyjętym w zaskarżonej decyzji.
Odnosząc się zaś do powoływanych przez skarżącą wiążących informacji taryfowych organ odwoławczy wyjaśnił, że WIT ma ograniczone znaczenie podmiotowe, przedmiotowe i czasowe. Z decyzji WIT wynikają prawa jedynie dla osoby, na którą wystawiono tę informację, jedynie w zakresie towarów, które są w niej wskazane i dopiero od momentu jej wydania. Powoływane przez skarżącą decyzje WIT nie zostały wydana na wniosek strony i nie dotyczą towaru występującego w rozpoznawanej sprawie. Nie mają zatem charakteru wiążącego i nie mogą stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. O ile dokumenty te stanowią istotne źródło wiedzy o sposobie stosowania unijnego prawa celnego i tym samym mają wpływ na jednolite stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej, to WIT-y przedstawione przez skarżącą dotyczą innych rodzajowo towarów. Dla potrzeb ustalania klasyfikacji taryfowej zasadnicze znaczenie ma stan towaru w chwili dokonania zgłoszenia. Nie można utożsamiać profili, które dopiero po zwolnieniu towarów w połączeniu z innymi elementami stworzą określony rodzaj produktu (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie) z towarami, które już w chwili zgłoszenia stanowią gotowe zestawy do sprzedaży detalicznej (7610 90 90 92), bądź niekompletne zestawy pakowane razem (7610 90 90 95). Powoływane przez skarżącą wiążące informacje taryfowe, wskazujące na klasyfikację towarów nimi objętych do pozycji 7610 i 8302 Taryfy celnej, dotyczą innych wyrobów niż importowane w tej sprawie, nie mogą mieć zatem wpływu na klasyfikację towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. Ponadto, organ wskazał na istnienie innych WIT-ów m.in. DE BTI 26267/23-1 oraz PL BTI WIT-2024- 000259, wydanych dla profili aluminiowych stosowanych w produkcji rolet/żaluzji plisowanych, a więc towarów w rodzaju importowanych przez skarżącą, w których jako właściwy wskazano odpowiednio kod 7604 29 90 90 i 7604 29 90.
W niniejszej sprawie profile (kształtowniki) przeznaczone do produkcji wewnętrznych osłon okiennych zostały wytworzone w procesie ekstruzji (wyciskania), co pozwoliło na uzyskanie żądanego kształtu, a obróbka jakiej zostały poddane przed importem nie ma wpływu na klasyfikację w ramach działu 76 Taryfy celnej. Sposób ich obrobienia nie wykracza bowiem poza treść stosowanych odpowiednio not wyjaśniających do Działu 72. Nie ulega wątpliwości, że profile w momencie przywozu nie stanowiły konstrukcji, ani jej części oraz nie zostały do niej przygotowane, w sposób wymagany dla pozycji 7610.
Tym samym, na tle brzmienia Taryfy celnej, z uwzględnieniem uwag do sekcji i działów, jak również not wyjaśniających, zdaniem organu odwoławczego, właściwy im kod TARIC to 7604 29 90 90 (Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium: - Ze stopów aluminium, - - Pozostałe, - - - Kształtowniki, Pozostałe).
W związku z rozstrzygnięciem w zakresie klasyfikacji taryfowej oraz kwoty należnego cła (A00) i (A30) wobec towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym wykazana w nim kwota podatku od towarów i usług okazała się nieprawidłowa. W świetle dokonanych ustaleń faktycznych w sprawie organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni zgodnie z obowiązującymi przepisami określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu na kwotę 3.139 zł (82.583 - 79.444).
Organ odwoławczy wskazał, że na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (B00) - 359.055 zł składają się kwoty: 341.130 zł - wartość celna towaru zadeklarowana w zgłoszeniu celnym (pole 46), 13.645 zł - kwota cła (A00) w wysokości wynikającej z zaskarżonej decyzji oraz 4.280,30 zł - koszty dodatkowe (071V) zdeklarowane w polu 44 zgłoszenia.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych.
Skarżąca spółka podniosła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego:
- art. 56 ust. 1 i 2 oraz art. 105 ust. 3 i 4 UKC w związku z art. 1 i art. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) nr 2022/1998 z 20.09.2022 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L nr 282 z 31.10.2022 r.), poprzez ich błędną wykładnię i co za tym idzie niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanego towaru, tj. "Osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych (...)" do pozycji 7604 (kod celny CN 7604 29 90 90), podczas kiedy prawidłowa klasyfikacja tego towaru to pozycja CN 8302 (kod celny CN 8302 41 50 00) i w konsekwencji retrospektywne zaksięgowanie cła w nieprawidłowej wysokości;
- art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 1 i 2a ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że kwota VAT z tytułu importu wykazana w zgłoszeniu celnym została określona nieprawidłowo w sytuacji, w której kwota ta została określona przez skarżącą zgodnie z przepisami; naruszenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest konsekwencją nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanych towarów w decyzji;
oraz przepisów prawa procesowego, a w szczególności:
- naruszenie art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, tj. właściwości importowanego towaru, a w szczególności bezzasadne przyjęcie, że towar ten jest nie jest elementem konstrukcyjnym osłon okiennych, będące m.in. skutkiem zignorowania wyjaśnień spółki złożonych w trakcie postępowania, a także przedłożonych dowodów, w tym, w szczególności Opinii Technicznej nr [...] przygotowanej na zlecenie skarżącej przez dr hab. inż. M. D., biegłego sądowego Sądu Okręgowego w K.;
- naruszenie zasad klasyfikacji celnej towarów określonych w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87, a w szczególności Reguł 1, 2a, 3a oraz 6 poprzez ich niezastosowanie oraz uznanie, iż same noty wyjaśniające do pozycji (HS 7610 oraz 7604 oraz odpowiednio - HS 7308 i HS 7407) są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru w postaci: "Osprzęt do osłon- prowadnice do żaluzji plisowanych (...);
- naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak powołania biegłego w zakresie inżynierii materiałowej i materiałoznawstwa, który mógłby ocenić, czy importowane profile aluminiowe mają rzeczywiście charakter uniwersalny, jak nieprawidłowo przyjął Naczelnik, gdy z przedstawionych przez stronę dowodów wynikało, że profile te są przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
W uzasadnieniu skargi strona skarżąca w pierwszej kolejności powołała się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w sprawach o sygn. akt: III SA/Gd 384/24, III SA/Gd 337/24, III SA/Gd 383/24, III SA/Gd 398/24, III SA/Gd 431/24, III SA/Gd 432/24, III SA/Gd 433/24, III SA/Gd 462/24, III SA/Gd 586/24.
Następnie spółka wskazała, że analiza brzmienia pozycji, jak również not wyjaśniających, w szczególności do Sekcji XV Taryfy Celnej, lecz również do pozycji HS 7604, 7610 oraz 7308, wskazuje, że kształtowniki, które są elementami konstrukcji lub są przygotowane do stosowania w konstrukcjach, należy klasyfikować do pozycji HS 7610. W świetle przedstawionych w trakcie postępowania dowodów nie ulega wątpliwości, że importowane przez nią profile przybrały już postać oprawy, okucia i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach.
Organ odwoławczy nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie tezy, jakoby importowane profile uzyskiwały status przygotowania do zastosowania w konstrukcji dopiero po imporcie. W szczególności, nie powołał biegłego, który mógłby odnieść się do przedłożonej opinii technicznej. Całą argumentację organ odwoławczy oparł na rozważaniach "istotnym znaczeniu cięcia", które wyklucza możliwość uznania, że czynności wykonane po imporcie stanowią jedynie prosty montaż. Dodatkowo, wbrew przedstawionym dowodom, organ stanowczo twierdzi, że profile aluminiowe nie posiadają żadnych cech, świadczących o przybraniu postaci oprawy, okucia i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach.
Tymczasem w powołanych przez organ odwoławczy uwagach do Sekcji XV, pkt 9a oraz 9b Taryfy Celnej, mowa jest o "zwykłym przycinaniu", jako procesie nie wpływającym na zasadniczy charakter wyrobu. Co więcej, tezę tę potwierdza Komitet Kodeksu Celnego w odniesieniu do profili schodowych, a także w odniesieniu do karniszy. W tym ostatnim przypadku Komitet dodatkowo wskazał, że "pręty z metalu nieszlachetnego należy klasyfikować jako karnisze, jeżeli można wywnioskować, w szczególności z ich wyglądu zewnętrznego lub konstrukcji, że ich przeznaczeniem są karnisze. Obiektywne cechy na podstawie których można to wywnioskować, obejmują: indywidualne owinięcie, ich powierzchnię (ocynkowaną, pomalowaną, lub inną powierzchnię nadającą produktowi dekoracyjny wygląd), obecność zatyczek lub innych elementów, na przykład elementów dekoracyjnych lub funkcjonalnych, wskazujących na zastosowanie (...)".
Zdaniem skarżącej, o ile w pozycji 7604 klasyfikowane są wskazane wyroby z aluminium o charakterze uniwersalnym, które nie mają określonego przeznaczenia, o tyle w pozycji 8302 należy klasyfikować wyroby, których przeznaczenie jest określone jako jedno ze wskazanych w poprzednim akapicie. Z tego względu, w odniesieniu do towarów importowanych przez spółkę, klasyfikacja do CN 7604 29 90 90, wskazana w zaskarżonej decyzji, jest wykluczona.
Wprawdzie importowane profile mieszczą się w opisach uwag do Sekcji XV Taryfy Celnej, 9a i 9b, jednakże, w obydwu przypadkach jest poczynione zastrzeżenie, iż wyroby pozostają kształtownikami (sztabami, czy prętami) pod warunkiem że podczas obróbki nie przyjęły charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami. Tymczasem, importowane profile ewidentnie przyjęły charakter wyrobów objętych pozycją HS 8302, o czym świadczy nie tylko stan ich wykończenia, ale również okoliczność, iż są one pakowane i importowane z innymi elementami Systemu, a ich montaż sprowadza się wyłącznie do ewentualnego dostosowania wymiaru poprzez prostą operację przycięcia oraz do spasowania z pozostałymi elementami. Aby jednak dokonać prawidłowej klasyfikacji należy poza z Regułami 1 i 6 zastosować dla potrzeb klasyfikacji również Reguły 2a i 3a ORINS.
Spółka wskazała też, że w wyroku z 10 marca 2016 r. C-499/14 TSUE uznał, iż zaklasyfikowanie towarów jako zestawów do sprzedaży detalicznej jest możliwe nawet jeśli w momencie importu towary te nie są pakowane razem, lecz można w inny sposób udowodnić, iż przeznaczone są do sprzedaży jako zestawy. Analiza tego orzeczenia prowadzi do wniosku, że obiektywne wykazanie przeznaczenia jest elementem mającym znaczenie dla klasyfikacji.
W dalszej kolejności spółka zaznaczyła, że z opisów przedstawionych w trakcie postępowania decyzji WIT wynika, że klasyfikują one profile aluminiowe stosowane do żaluzji plisowanych, a więc towary rodzajowo tożsame z importowanymi przez spółkę profilami, do pozycji 8302 41 90 00.
Zdaniem skarżącej, wielokrotnie powoływane przez nią dowody, jednoznacznie wskazują na cechy profili. Zarówno kształt przekroju poprzecznego, który umożliwia precyzyjne dopasowanie łączonych elementów, jak również stopień wykończenia, nie pozostawiają żadnych wątpliwości, że importowane profile są w pełni przygotowane do ich zamontowania jako elementy systemy osłon okiennych. I nie są do tego potrzebne żadne procesy produkcyjne, lecz zwykłe czynności montażowe.
Odnosząc się do długości importowanych profili spółka wskazała, że żaluzje okienne są takim produktem, który musi być dopasowany do wnęki okiennej. Ze względu na małą tolerancję błędów, przycięcie prowadnic jest prawie zawsze konieczne. Oznacza to, że nawet marketowe produkty, w celu montażu, prawie zawsze muszą być przycinane w celu ich dopasowania. Spółka mogłaby zamawiać profile 1,2 m, czy 2,4 m, ale to zawsze oznaczałoby, że przycinanie będzie konieczne i powstanie więcej odpadów. Rozmiar 5 m z jednej strony ogranicza ilość odpadów, z drugiej pozwala na zapakowanie do opakowania o długości 6 m innych akcesoriów do plis. Tym samym, korzyść z takiego rozwiązania jest podwójna.
Spółka podkreśliła, że towary będące przedmiotem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie są niezmiennie importowane przez nią od kilkunastu lat. W okresie tym, dokładnie te same towary były wielokrotnie weryfikowane przez fizyczne rewizje w trakcie odpraw celnych. W ramach tych rewizji, organy celne nie tylko otwierały opakowania i dokonywały przeglądu importowanych towarów, lecz także na ich życzenie otrzymywali wyjaśnienia o przeznaczeniu towarów, opisy, rysunki i zdjęcia. Tym samym organy celne miały pełne informacje dotyczące przeznaczenia i zastosowania importowanych towarów. Rewizje te nie wykazywały żadnych nieprawidłowości, ani nie podważały prawidłowości stosowanej przez spółkę klasyfikacji, co utwierdzało skarżącą w przekonaniu o prawidłowej klasyfikacji importowanych profili. Spółka zaznaczyła przy tym, że uregulowania prawne w tym zakresie nie uległy zmianom.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, sformułowane w skardze zarzuty są ściśle związane z brakiem akceptacji dokonanego przez organ rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Strona skarżąca podejmując polemikę z tym rozstrzygnięciem operuje argumentacją i formułuje zarzuty, które w znacznej części nie dotyczą ustalonego w sprawie stanu faktycznego.
W piśmie procesowym z dnia 10 lipca 2025 r. strona skarżąca, oprócz powołania szeregu wyroków sądów administracyjnych i WIT-ów na poparcie tezy o błędnej klasyfikacji celnej towaru dokonanej przez organy, wskazała, że brzmienie zarówno pozycji 7604, jak również uwag i not wyjaśniających do Sekcji XV, Działu 72 i 76 oraz Działu 83, a także pozycji 7604, 7610 oraz 8302, całkowicie wyklucza importowane towary z pozycji 7604. Wątpliwości mogą dotyczyć jedynie kwestii, czy właściwą pozycją do klasyfikacji jest stosowana przez spółkę pozycja 7610 (pozycja TARIC 7610 90 90 95), czy też pozycja 8302 (podpozycja CN 8302 41 90, ewentualnie 8302 41 50).
Strona skarżąca zaznaczyła, że w trakcie postępowań przed organami celnymi obydwu instancji, przedstawiła dowody na poparcie tezy, że obiektywne cechy i właściwości importowanych profili, jednoznacznie wskazują na ich przeznaczenie do konstrukcji plis. Dowody te są następujące:
- patenty posiadane przez spółkę, w tym w szczególności wzory użytkowe odnoszące się do kształtu profili, konstrukcji systemu plis oraz sposobu połączenia profili z innymi elementami konstrukcji (również importowanymi), a także wzory przemysłowe szczegółowo określające wygląd i parametry elementów konstrukcji plis, których sposób połączenia wskazują wzory użytkowe; spółka posiada łącznie ponad dziesięć wzorów użytkowych oraz wzorów przemysłowych (krajowych i unijnych), a dodatkowo konstrukcja plis o nazwie C. jest zastrzeżonych znakiem towarowym, dla którego spółka posiada świadectwo ochronne; powołane patenty;
- okoliczność, iż importowane profile są wytwarzane i wykańczane przez dostawcę na podstawie wzorów przemysłowych, które są wykorzystywane wyłącznie do wytworzenia profili dla spółki i nie mogą być zaoferowane innym odbiorcom oraz okoliczność, iż importowane profile są wytwarzane przy wykorzystaniu matryc, które zostały zaprojektowane przez spółkę;
- opinia techniczna nr [...] przygotowana na zlecenie spółki przez dr hab. inż. M. D., biegłego sądowego Sądu Okręgowego w K., jak również druga opinia techniczna nr [...] przygotowana przez tego samego autora, które jednoznacznie wskazują, że importowane profile nie mogą być wykorzystane do jakichkolwiek innych konstrukcji, niż plisy objęte ochroną patentową, co sprawia, że posiadają one zindywidualizowane cechy, świadczące o ich obiektywnym przeznaczeniu do montażu plis;
- ilustracje i zdjęcia, z których wynika w jaki sposób importowane profile są montowane w plisy, wraz z innymi elementami, które łącznie z profilami tworzą konstrukcję plis.
Strona skarżąca dodała, że w trakcie kontroli celno-skarbowej zakończonej protokołem z dnia 3 stycznia 2022 r. o nr [...], kontrolujący odwiedzili zakład montażowy spółki, gdzie przedstawiono im zarówno proces montażu plis, jak również wszystkie elementy będące częściami konstrukcji plis; kontrolujący mieli więc pełny wgląd i pełną wiedzę na temat sposobu wykorzystania importowanych profili oraz okoliczności, iż poza ich przycięciem na wymiar nie wymagają innej obróbki, ponieważ ich stopień przygotowania w pełni wskazuje, iż są one częściami konstrukcji.
Na rozprawie w dniu 17 lipca 2025 r. pełnomocnik organu wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na niespełnienie wymogów formalnych jej złożenia, polegające na niewłaściwej formie doręczenia do organu za pośrednictwem platformy e-Doręczenia zamiast e-PUAPem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2024 r., poz.1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Na mocy art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ; dalej powoływanej w skrócie jako: "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3).
W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami
i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Badając legalność zaskarżonego aktu z uwzględnieniem powyższych kryteriów Sąd stwierdził naruszenia prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Kontrolą sądową objęta jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 lutego 2025 r. (nr 2201-IGC.4303.90.2024.KR), którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 30 sierpnia 2024 r. (nr 328000-322080.4303.50.2024.EB) w przedmiocie długu celnego oraz podatku od towarów i usług
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było dokonanie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru importowanego z Indonezji określonego w pozycji 31 zgłoszenia celnego z dnia 16 kwietnia 2024 r. jako "osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych".
Na wstępie rozważań należy odnieść się do zarzutu najdalej idącego podniesionego w niniejszej sprawie, a mianowicie na rozprawie w dniu 17 lipca 2025 r. pełnomocnik organu wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na nieprawidłową formę wniesienia skargi do sądu za pośrednictwem organu, a mianowicie drogą elektroniczną e-Doręczeniem zamiast e-PUAPem przez skarżącą spółkę. Tym samym, zdaniem organu celnego, nie zostały spełnione wymogi formalne skutecznego złożenia skargi. Dlatego w pierwszej kolejności, wobec złożonego wniosku o odrzucenie skargi, oceny wymagała kwestia dopuszczalności rozpoznania wniesionej w niniejszej sprawie skargi w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem platformy e-Doręczenia.
Sąd orzekający nie podziela stanowiska reprezentowanego przez pełnomocnika organu o istnieniu podstawy do odrzucenia skargi w niniejszej sprawie.
Zgodnie z art. 54 § 1a p.p.s.a. skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu. Funkcję elektronicznej skrzynki podawczej organu i sądu administracyjnego dotychczas pełniła tylko elektroniczna Platforma Usług Administracji Publicznej (e-PUAP), czyli ogólnopolska platforma teleinformatyczna służąca do komunikacji obywateli i przedsiębiorców z jednostkami administracji publicznej w ujednolicony, standardowy sposób.
Niniejsza skarga z dnia 31 marca 2025 r. wniesiona została do Sądu za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z wykorzystaniem usługi e-Doręczenia, na podstawie regulacji przewidzianej w ustawie z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1045). Usługa e-Doręczenia to usługa rejestrowanego doręczenia elektronicznego, która umożliwia wysyłanie i odbieranie korespondencji elektronicznie, ze skutkiem równoważnym z listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Docelowo usługa e-Doręczenia zastąpi tradycyjną, papierową korespondencję urzędową, a także korespondencję przez e-PUAP. Stosownie natomiast do art. 27a ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 2117) doradca podatkowy wykonujący zawód obowiązany jest posiadać adres do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. poz. 2320), wpisany do bazy adresów elektronicznych, o której mowa w art. 25 tej ustawy.
Mając na uwadze cel wprowadzenia tejże usługi oraz to, że już teraz stanowi ona przewidziany prawem sposób komunikacji z organami administracji, który nadto ma się stać docelowym sposobem komunikacji, Sąd uznał, że wniesienie do sądu administracyjnego za pośrednictwem organu niniejszej skargi z wykorzystaniem systemu e-Doręczenia jest dopuszczalne.
Dodatkowo podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 46 § 1 pkt 4 p.p.s.a. każde pismo strony powinno zawierać podpis strony albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika. Zgodnie z § 2a tego przepisu, w przypadku gdy pismo strony jest wnoszone w formie dokumentu elektronicznego, powinno ponadto zawierać adres elektroniczny oraz zostać podpisane przez stronę albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Wymóg ten dotyczy także właściwego podpisania skargi do sądu administracyjnego.
W aktach sądowych niniejszej sprawy znajduje się potwierdzenie otrzymania skargi, który to dokument stanowi dowód jej otrzymania w rozumieniu art. 40 ustawy o doręczeniach elektronicznych (vide: - k. 26 akt sądowych). Zgodnie z tym przepisem operator wyznaczony w ramach świadczenia publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego wystawia dowody wysłania i dowody otrzymania zgodnie ze standardem, o którym mowa w art. 26a ustawy z dnia 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej. Ustawa o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej reguluje działanie kwalifikowanych usług zaufania, takich jak podpisy elektroniczne, pieczęcie elektroniczne i inne usługi zapewniające bezpieczne transakcje elektroniczne. Sąd przyjął, że w niniejszej sprawie skarga została podpisana prawidłowo. Dokument został bowiem podpisany przez pełnomocnika skarżącej spółki kwalifikowanym podpisem elektronicznym, który co istotne, pozwala na jednoznaczną identyfikację podmiotu wnoszącego skargę (vide: - k. 16 akt sądowych).
Dodatkowo także należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 46 § 2c p.p.s.a. pismo wnoszone w innej formie niż forma dokumentu elektronicznego, zawierające żądanie doręczania pism sądu za pomocą środków komunikacji elektronicznej, powinno zawierać oznaczenie adresu elektronicznego. We wniesionej skardze pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o doręczanie pism z pomocą środków elektronicznych wskazując swój adres do doręczeń na platformie e-PUAP (obok zresztą adresu: e-mail oraz e-Doręczenia), za pośrednictwem którego Sąd ma możliwość prawidłowej komunikacji elektronicznej ze stroną.
W ocenie Sądu, nierozpoznanie skargi złożonej - za pośrednictwem skarżonego organu - w formie elektronicznej skargi, spowodowane wyłącznie czysto formalnymi okolicznościami związanymi ze sposobem jej wniesienia przez stronę, tj. poprzez platformę internetową e-Doręczenia honorowaną w korespondencji stron z organami administracji publicznej a nie poprzez platformę internetową e-PUAP (czyli Elektroniczną Platformę Usług Administracji Publicznej) wymaganą w korespondencji z sądami administracyjnymi, w przypadku prawidłowego opatrzenia skargi podpisem elektronicznym - stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej gwarancji prawa do sądu (art. 45 Konstytucji RP).
Mając to na uwadze Sąd nie podziela linii orzeczniczej, w której wyrażany jest pogląd o zaistnieniu w takim przypadku przesłanki do odrzucenia złożonej w ten sposób skargi jako niedopuszczalnej (zob. np. postanowienia WSA: w Kielcach z dnia 18 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Ke 67/25; we Wrocławiu z dnia 20 marca 2025 r., sygn. akt II SAB/Wr 247/25; w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gl 466/25; w Bydgoszczy z dnia 5 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 139/25; w Szczecinie z dnia 20 maja 2025 r., sygn. akt II SA/Sz 131/25 czy w Poznaniu z dnia 28 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Po 273/25), natomiast w pełni podziela stanowisko wyrażone w tym zakresie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2025 r. (sygn. akt IV SAB/Po 54/25).
Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy, to stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą ustalenia należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC).
Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało dokonane w dniu 16 kwietnia w 2024 r., a zatem za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto prawidłowo rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/2364 z dnia 26 września 2023 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE seria L nr 282 z dnia 31 października 2023 r.).
Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej jako "ORINS") wskazanych w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 z dnia 1987.09.07).
Uściślają one i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej.
Zgodnie z nimi klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega następującym regułom:
1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:
2. a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.
b) Wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3.
3. Jeżeli stosując regułę 2 b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:
a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;
b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania;
c) jeżeli towary nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a) lub b), należy klasyfikować do pozycji, pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie.
4. Towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z powyższymi regułami, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone.
5. Oprócz powyższych postanowień, w odniesieniu do niżej wymienionych wyrobów należy stosować następujące reguły:
a) futerały do aparatów fotograficznych, instrumentów muzycznych, broni, przyborów kreślarskich, naszyjników oraz podobne opakowania, specjalnie dostosowane do przechowywania wyrobów lub ich kompletów, nadające się do długotrwałego użytkowania i występujące z wyrobami, do których są przeznaczone, należy klasyfikować razem z wyrobami, gdy są one normalnie z nimi sprzedawane. Reguły tej jednak nie stosuje się do opakowań, które całemu wyrobowi nadają zasadniczy charakter;
b) z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 a), opakowania i pojemniki opakowaniowe 31 , jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.
6. Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6, z uwzględnieniem Not Wyjaśniających. Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej jako "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej jako "Noty wyjaśniające do CN"). Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (zob. wyrok TSUE z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06; wyrok z 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C-405/97 Mövenpick Deutschland). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę.
W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów.
W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. wyroki TSUE: z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe; z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International; z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06 RUMA i z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom, z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie C-635/13 SC ALKA CO SRL przeciwko Autoritatea Natională A Vămilor - Directia Regională Pentru Accize Si Operatiuni Vamale Galati I Direcţia Generală A Finanţelor Publice A Municipiului București).
Należy przytoczyć te fragmenty Wspólnej Taryfy Celnej, których analiza niezbędna jest, by ocenić prawidłowość zastosowanej przez organy administracji klasyfikacji taryfowej importowanych towarów.
Sekcja XV dotyczy metali nieszlachetnych i artykułów z metali nieszlachetnych, w Dziale 76 przewidziano aluminium i towary z aluminium a w Dziale 83 artykuły różne z metali nieszlachetnych, przy czym, jak wynika z uwag do Sekcji XV, z Działu 76 wyłączone są artykuły objęte Działem 83.
Zastosowany przez organ kod taryfowy obejmuje 7604 sztaby, pręty i kształtowniki z aluminium. Zdaniem organu odwoławczego, tak jak i organu pierwszej instancji, właściwy kod TARIC to 7604 29 90 90 Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium:
7604 - Ze stopów aluminium,
7604 29 - - Pozostałe,
7604 29 90 - - - Kształtowniki,
7604 29 90 90 - - - - Pozostałe.
Natomiast zastosowana przez skarżącą spółkę pozycja 8302 obejmuje oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego
8302 30 - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły
8302 41 - - Nadające się do budynków
8302 41 50 00 - - - Do okien i okien balkonowych
8302 41 90 00 - - - - Pozostałe
Jak już zaznaczono powyżej, istotą sporu w niniejszej sprawie była klasyfikacja importowanego towaru - profili aluminiowych. Tym samym prawidłowe rozpoznanie sprawy wymagało udzielenia odpowiedzi na pytanie czy importowane przez skarżącą towary określony jako osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych, posiadają obiektywne cechy świadczące o tym, że stanowią kształtowniki w rozumieniu pozycji 7604 29 90 Taryfy Celnej, a nie spełniają cech "opraw, okuć i podobnych artykułów z metalu nieszlachetnego" stosownie do kodu 8302 41 50 wskazanym przez skarżącą spółkę w zgłoszeniu celnym.
Trzeba przy tym zauważyć, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku podziela stanowisko Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, co do nieprawidłowej klasyfikacji importowanych towarów przyjętej w zgłoszeniu celnym do kodu 8302 41 50 00", a także że "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku podziela stanowisko Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, co do nieprawidłowej klasyfikacji importowanych towarów przyjętej w zgłoszeniu celnym do kodu 7610 90 90 95" (vide: str. 5 i 7 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Jednocześnie zostały poczynione przez organ odwoławczy obszerne rozważania związane z kodem 7610 90 90 95, który nie stanowił istoty sporu niniejszej sprawie, zatem nie można uznać takiego stanowiska za zwykłą pomyłkę. Czyni to konstrukcję uzasadnienia częściowo nielogiczną i nie pozwala na prawidłowe prześledzenie toku rozumowania organu odwoławczego, co z kolei jest niezbędne dla dokonania pełnej kontroli sądowej. Argumentacja organu dotycząca kodów staje się tym samym nieprzejrzysta.
Jest oczywiste, że dla potrzeb ustalania klasyfikacji taryfowej zasadnicze znaczenie ma stan towaru w chwili dokonania zgłoszenia, jego obiektywne cechy i właściwości, jak również może mieć znacznie przeznaczenie towaru. Jak podniósł organ odwoławczy, obiektywnym kryterium klasyfikacji może być przeznaczenie towaru, jednakże w sytuacji jeżeli jest ono właściwe danemu towarowi, co należy oceniać według jego cech i właściwości towaru w odniesieniu do brzmienia pozycji i uwag.
Przed dalszymi rozważaniami trzeba wskazać, że klasyfikacja dotycząca importowanego towaru w postaci profili aluminiowych (prowadnic) była już przedmiotem orzekania przez WSA w Gdańsku. Na tle klasyfikacji tego rodzaju towarów zostały wyrażone poglądy w wielu wyrokach, co nie uszło uwadze stronie skarżącej, a które są akceptowane przez Sąd orzekający w tej sprawie (zostaną one również przywołane w niniejszych rozważaniach). Skoro przypisanie towarów objętych zgłoszeniem celnym do właściwego kodu budzi uzasadnione wątpliwości, tym samym poza samą treścią kodów Nomenklatury scalonej uwzględnić należy reguły ORINS, treść innych aktów unijnych oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Poza sporem było w sprawie, że skarżąca spółka jest producentem żaluzji plisowanych.
Nie było w sprawie kwestionowane, że spółka posiada patenty, w tym wzory użytkowe odnoszące się do kształtu profili, konstrukcji systemu plis i sposobu połączenia profili z innymi elementami, a także wzory przemysłowe określające wygląd i parametry elementów konstrukcji plis, których sposób połączenia wskazują wzory użytkowe, zaś konstrukcja plis o nazwie C. jest zastrzeżona znakiem towarowym, dla którego posiada świadectwo ochronne. W sumie skarżąca spółka posiada ponad dziesięć wzorów użytkowych i wzorów przemysłowych: krajowych i unijnych (nadto vide: pismo procesowe z dnia 10 lipca 2025 r. skarżącej spółki).
Jak wynika z materiału zgromadzonego w sprawie, z przeprowadzonej przez organ rewizji celnej, importowany towar stanowiły profile aluminiowe o jednolitej długości 5 m w dwóch kolorach: białym i mahoniowym. Profile te nie były połączone ze sobą w jakikolwiek sposób, nie posiadały żadnych otworów i nawierceń. Można zaznaczyć, że nie stanowiły również żadnej konstrukcji lub części konstrukcji z aluminium.
W sprawie poza sporem było przeznaczenie importowanych profili aluminiowych,
Zdaniem skarżąca spółki, obiektywne cechy i właściwości importowanych profili, wskazują, że mogą być przeznaczone tylko do produkcji plis, są one bowiem wytwarzane i wykańczane przez dostawcę na podstawie wzorów przemysłowych, które są wykorzystywane wyłącznie do wytworzenia profili dla niej i nie mogą być zaoferowane innym odbiorcom (co znajduje odzwierciedlenie w opinii technicznej). Montaż ograniczony jest do przycięcia i scalenia (spasowania) z innymi elementami, co umożliwia ich poprzeczny przekrój (nie są wymagane otwory). Przyjęły one tym samym charakter wyrobów objętych pozycją HS 8302, o czym świadczy nie tylko stan ich wykończenia, ale również okoliczność, iż są one pakowane i sprowadzane z innymi elementami systemu. Nadto, importowane profile są wytwarzane przy wykorzystaniu matryc, które zostały przez nią zaprojektowane.
Jednak w ocenie organu odwoławczego, sporne profile wpisują się w definicję kształtowników, zawartą w uwadze 1(b) do działu 76 Taryfy celnej, a wskazanie do jakich celów towar będzie przeznaczony, nie jest w niniejszej sprawie przesądzające. Nie podzielając również poglądu skarżącej spółki, że importowane profile są gotowe do zastosowania bez konieczności dalszego ich przetwarzania, organ akcentował w swoich rozważaniach przede wszystkich konieczność przycięcia profilu (przycinanie zmienia ich zasadniczy charakter). Także argumentacja dotycząca specjalnego kształtu importowanych profili oraz sposobu ich wykończenia, tj. naniesienia warstwy dekoracyjnej, nie została przez organ zaakceptowana.
Zdaniem Sądu orzekającego, nie można przywiązywać zasadniczego znaczenia do konieczności przycięcia profilu do określonej długości. Trzeba zgodzić się ze skarżącą spółką, że kwestia ta niezasadnie w argumentacji organu nabrała zasadniczego znaczenia. Podniesione w tym zakresie w skardze zarzuty są uzasadnione. Dodatkowo za przekonywującą uznać należy wskazanie, że przycięcie profili jest zawsze konieczne jako element dopasowania do wymiaru okna, czyli zamontowania żaluzji. Nie można również przy klasyfikacji tracić z pola widzenia charakteru wyprodukowanego profilu, który ma określony wzór, jest elementem precyzyjnie wykonanym, poddawanym procesom technologicznym, zwiększającym jego wartość i przydatność, produkowanym w szerokiej gamie kolorystycznej, w związku z jego charakterem jako częścią do żaluzji.
Ocena tego towaru w takim kontekście prowadzi do wniosku, że samo przycięcie profili, w zestawieniu z pozostałymi czynnościami jego przygotowania do zastosowania w żaluzji, które dokonywane są przed sprowadzeniem towaru z zagranicy, nie może być uznane za czynność wykluczającą stwierdzenie, że towar ten jest przygotowany do zastosowania w produkcji żaluzji plisowanych. Sposób ich zaprojektowania oraz wykonania świadczy o tym, że zostały one wyprodukowane w celu zastosowania w konkretnym rodzaju żaluzji, jako produktu ściśle określonego, zaprojektowanego i wykonanego według ściśle określonego wzoru. Elementy te nie mogą być zatem przydatne do innych, powszechnych zastosowań, nie mają charakteru uniwersalnego i przydatnego w innych konstrukcjach bądź do innych celów.
W realiach rozpoznawanej sprawy ważne jest, że towar podlegający klasyfikacji nie stanowi zwykłego kształtownika o ogólnym charakterze, lecz element o ściśle określonym przeznaczeniu, zaprojektowany i wykonany w celu osadzenia na nim, poprzez wcisk, plisy żaluzji. Stanowi towar o dużej precyzji wykonania i jednoznacznym dostosowaniu do tej funkcji (tak też: WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 20 marca 2025r., w sprawie III SA/Gd 654/24).
Zgodnie z zasadami klasyfikacji pozycja opisująca towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami opisującymi towar w sposób bardziej ogólny. Przy dokonywaniu klasyfikacji sięgnąć należy więc do pozycji, która określa towar w sposób najbardziej szczegółowy. Stanowi o tym 3 reguła lit. a ORINS, zgodnie z którą jeżeli stosując regułę 2 b lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób: a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny.
Trudno uznać za taką, proponowaną przez organ pozycję 7604, obejmująca kształtowniki aluminiowe bliżej nie sprecyzowane, o ogólnym, nieuściślonym przeznaczeniu. Natomiast stanowisko skarżącej o kwalifikacji do kodu wskazanego w zgłoszeniu celnym dotyczy towaru o większym stopniu identyfikacji. Jak już podniesiono pozycja 8302 obejmuje oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego. W treści tej pozycji są wymienione oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do żaluzji.
W nocie (D) do tej pozycji wskazano, że w pozycji tej klasyfikuje się m.in.: (3) Okucia do przesuwnych drzwi lub okien sklepów, garaży, szop, hangarów itp. (np. prowadnice i tory, korytka, rolki); (4) Szyldy dziurek od klucza i płytki ochronne zamków do drzwi budynków; (5) Okucia do kurtyn, zasłon i portier; (np. pręty, rurki, rozetki, wsporniki, taśmy, haczyki z ozdobami, zaciski, pierścienie lub kółka do karniszy, ograniczniki); haczyki z zaciskami, prowadnice i uchwyty węzłowe do ściągaczy itp.;
Jak słusznie zauważył, przywołując powyższą regulację, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 20 marca 2025 r., w sprawie III SA/Gd 654/24 "importowane profile aluminiowe pełnią rolę analogiczną do prowadnic. Pozwalają bowiem na zamocowanie i ruchomość plis. Klasyfikacja w tej pozycji niewątpliwie w ściślejszy sposób odpowiada charakterowi klasyfikowanego towaru. Nie obejmuje ona bowiem, w przeciwieństwie do kodu 7610 jakichkolwiek konstrukcji lecz artykuły nadające się żaluzji, a wykonanie towaru z aluminium nie ma w tym przypadku znaczenia dla dokonania klasyfikacji, z uwagi na zastosowane w Nomenklaturze scalonej wyłączenie. Taka interpretacja pozostaje w zgodności z cytowanym wyżej poglądem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru.
Analizując kwestie podpozycji w kodzie 8302 WSA w Gdańsku w ww. wyroku wskazał, że w nomenklaturze w innej pozycji dotyczącej artykułów budowlanych z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie wymienionych ani niewłączonych, rozróżnia się okna - w pozycji 3925 20 00 oraz okiennice i zasłony włącznie z żaluzjami weneckimi - w pozycji 3925 30 00. Żaluzje nie są zatem traktowane w Nomenklaturze scalonej jak element konstrukcji okna. Przemawia to, za zastosowaniem kodu 8302 41 90 - - - Pozostałe, a nie kodu dotyczącego okien lub budynków (a więc nie dotyczącego kodu jaki przyjęła skarżąca spółka w weryfikowanym w niniejszej sprawie zgłoszeniu celnym). Jak podniósł ten Sąd w dalszych rozważaniach, argumentację powyższą wspiera rozumowanie prezentowane w Rozporządzeniu Wykonawczym Komisji (UE) 2017/1472 z dnia 11 sierpnia 2017 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz UE 15.8.2017 L210/1). Przedmiotem zainteresowania Komisji UE był towar w postaci prętu z aluminium (tzw. "pręt do zasłony prysznicowej") używanego do zawieszenia zasłony. Składał się on z dwóch pustych rur aluminiowych, bez zasłony oraz bez krążków do mocowania zasłony.
W akcie tym przedstawiono następującą argumentację: "Ze względu na swoje obiektywne cechy (mechanizm sprężynowy wraz z możliwością przedłużenia; konstrukcję utrzymującą jedynie przedmioty o niewielkiej wadze, np. zasłonę) artykuł zaprojektowano jako pręt do zasłony, a nie jako pręt z aluminium niestopowego, należący do pozycji 7604. Pręty do zasłon klasyfikuje się do pozycji 8302 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8302, akapit drugi, lit. (D), pkt (5)). Wyklucza się klasyfikację do kodu CN 8302 41 10 jako "zawiasy z metalu nieszlachetnego do drzwi" lub do kodu CN 8302 41 50 jako "zawiasy z metalu nieszlachetnego do okien i okien balkonowych", ponieważ artykuł nie posiada obiektywnych cech, które wskazują na jego przeznaczenie do stosowania w połączeniu z tymi pierwszymi czy z tymi drugimi. W związku z tym artykuł ten należy klasyfikować do kodu CN 8302 41 90 jako "pozostałe uchwyty, zawiasy i podobne artykuły z metali nieszlachetnych nadające się do budynków".
Z argumentacji tej wynika niewątpliwie, że ocena, iż artykuł zaprojektowano jako pręt do zasłony, a nie jako pręt z aluminium niestopowego, należący do pozycji 7604, ma znaczenie dla dokonania klasyfikacji.
Natomiast Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w uzasadnieniu postanowienia z dnia 27 lutego 2020 r. C-670/19 w sprawie Gardinia Home Decor GmbH, dotyczącej klasyfikacji taryfowej karniszy z metali nieszlachetnych, jak wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 13 lutego 2025 r., w sprawie III SA/Gd 384/24 w orzeczeniu tym Trybunał "przypisał znaczenie decydujące z punktu widzenia istnienia obiektywnych cech kwalifikujących towar jako karnisze, zamknięciu ich na końcach korkami z tworzywa sztucznego, które mogą służyć jako końcówki dekoracyjne, co wskazuje na zamierzone zastosowanie, dla którego wygląd zewnętrzny artykułu, a nawet jego funkcja ozdobna, jest ważnym kryterium. Trybunał podkreślił także, że powierzchnie importowanych karniszy są galwanizowane lub lakierowane, co nadaje im wygląd miedzi lub aspekt kolorystyczny, tak że nie chodzi tu o rury jedynie przycięte na określoną długość w rozumieniu wyjątku przewidzianego w akapicie drugim lit. D) pkt 5 in fine noty wyjaśniającej do HS dotyczącej pozycji 8302. To, że rozpatrywany produkt nie był zazwyczaj przywożony wraz ze wspornikami umożliwiającymi jego mocowanie do ściany lub sufitu, nie może samo w sobie pozbawiać tego produktu jego obiektywnych cech charakterystycznych dla karnisza z metali nieszlachetnych. Reasumując Trybunał stwierdził, że karnisze z metali nieszlachetnych są objęte podpozycją 8302 41 90, chyba że karnisze te składają się z profili, rur lub prętów, które zostały jedynie przycięte na pożądaną długość. Obiektywne cechy decydujące o zaklasyfikowaniu określonych rur z metali nieszlachetnych jako karniszy to ich walory ozdobne, takie jak galwanizowanie lub lakierowanie powierzchni oraz użycie zatyczek z tworzywa sztucznego, mogących mieć walor dekoracyjny".
Podsumowując zawartą w powyższym wyroku ocenę prawną Trybunału należy wskazać, że obiektywne cechy decydujące o zaklasyfikowaniu określonych rur z metali nieszlachetnych jako karniszy to ich walory ozdobne, takie jak galwanizowanie lub lakierowanie powierzchni oraz użycie zatyczek z tworzywa sztucznego, mogących mieć walor dekoracyjny. Jednoznacznie natomiast Trybunał nie uznał za fakt istotny dla klasyfikacji taryfowej braku w zestawie elementów mocujących (wsporników). Nie wynika także z analizowanego uzasadnienia, by konieczność przycięcia na określony rozmiar przed użyciem rur (karniszy) było, zdaniem Trybunału, cechą obiektywną przesądzającą o zastosowanej klasyfikacji taryfowej.
Wniosek, który można wyprowadzić z powyższego orzeczenia to stwierdzenie, że obiektywne cechy towarów (rur z metali nieszlachetnych) pozwalające uznać je za karnisze w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej - to nie wyłącznie ich kształt i wymiary, lecz także takie cechy jak ozdobne wykończenie i obecność elementów dekoracyjnych, wskazujących na przeznaczenie. Przeznaczenie sprowadzanego towaru ma zatem istotne znacznie dla jego klasyfikacji".
Należy również w tym miejscu wskazać, że w odniesieniu do analogicznych produktów (profili aluminiowych), WSA w Opolu wyrokami z dnia 27 listopada 2024 r., w sprawach: I SA/Op 723/24 i I SA/Op 724/24 uchylił decyzje utrzymujące w mocy Wiążącą Informację Taryfową określającą dla towarów "Profile aluminiowe do produkcji rolet" oraz "zestaw elementów składających się z profili aluminiowych przeznaczonych do montażu osłony okiennej w kamperach" kod Nomenklatury scalonej (CN) 7604 29 90.
W uzasadnieniu wyroku o sygn. akt I SA/Op 723/24, wskazano, że ocena dokonana przez organy obu instancji, bez pogłębionej analizy całości materiału dowodowego, w tym w szczególności odniesienia się do argumentacji strony, wskazującej na zindywidualizowany charakter spornych profili, które produkowane są na jej zamówienie, zgodnie z wymogami wzoru użytkowego, jest co najmniej przedwczesna, aby ostatecznie stwierdzić, czy sporne profile pozbawione są rzeczywistych i obiektywnych cech świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania jako okucia, oprawy itp. do okien i drzwi, co skutkowałoby ich wykluczeniem z pozycji 7604 CN i klasyfikacją do pozycji 8302 CN.
WSA w Opolu podkreślił, że o ile zgodzić się można z twierdzeniem organu, iż sam kształt profili, nawet skomplikowany, nie stanowi jeszcze podstawy do wyłączenia ich z ogólnych zasad klasyfikowania kształtowników z aluminium i jego stopów do pozycji 7604 CN, to już jednak w sytuacji, gdy w procesie ich produkcji został im nadany zindywidualizowany kształt, jako elementu okucia, winno się rozważyć klasyfikację ich do wskazywanej przez stronę pozycji 8302 CN. Oczywiście końcowe wnioski, czy faktycznie mamy już do czynienia nie z kształtownikiem z pozycji 7604 CN lecz ze zindywidualizowanym okuciem, o którym mowa w pozycji 8302 CN, wymagają pogłębionej analizy, w tym między innym oceny, czy wnioskowany towar jest zgodny z przedłożonym opisem ochronnego wzoru użytkowego.
W dalszej części uzasadnienia ww. wyroku WSA w Opolu wskazał, że decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach. Sąd ten wskazał, że w ponownym postępowaniu należy dokonać ustaleń faktycznych z uwzględnieniem całości materiału dowodowego, celem ustalenia rzeczywistych i obiektywnych cech spornych profili aluminiowych (w tym ich zgodności z przedłożonym przez stronę zastrzeżonym ich wzorem użytkowym), co w zależności od tych ustaleń pozwoli końcowo na prawidłowe ich sklasyfikowanie do właściwej pozycji CN. Podobnie wywodził WSA w Opolu w uzasadnieniu wyroku o sygn. akt I SA/Op 724/24.
W świetle poczynionych rozważań, nie może budzić wątpliwości, że wyłączenie klasyfikacji taryfowej zastosowanej w zgłoszeniu celnym przez skarżącą spółkę wymagało od organu celnego dokonania jednoznacznej oceny stanu faktycznego sprawy z punktu widzenia możliwości zaklasyfikowania importowanych profili do pozycji 8302. Nie można jednak w realiach rozpoznawanej sprawy uznać, że organ takiej szczegółowej w tym zakresie oceny dokonał. Wprost przeciwnie, zarówno ustalenia, jak i analiza dokonane przez organ celny są bardzo ograniczone.
I tak, organ odwoławczy wskazał na brak podstaw do zaklasyfikowania przedmiotowych towarów do pozycji 8302. Organ przywołał brzmienie tej pozycji a następnie brzmienie Not wyjaśniających do tej pozycji. Organ wskazał, że "zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów do pozycji 8302: niniejsza pozycja obejmuje ogólnego użytku, dodatkowe oprawy i okucia z metalu nieszlachetnego, powszechnie stosowane w meblach, oknach, nadwoziach itp. Wyroby należące do tak szerokich klas są klasyfikowane do niniejszej pozycji, nawet jeżeli są skonstruowane do szczególnych zastosowań (np. klamki do drzwi lub zawiasy do samochodów).
Jednakże niniejsza pozycja nie obejmuje wyrobów tworzących zasadniczą część konstrukcji wyrobu, jak ramy okienne lub urządzenia obrotowe w fotelach obrotowych.
Niniejsza pozycja obejmuje: (...)
(D) Oprawy, okucia i podobne wyroby nadające się do użytku w budynkach.
Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do pozycji 8302 (D) pkt (5) grupa " Oprawy, okucia i podobne wyroby nadające się do użytku w budynkach" obejmuje: (1) Zabezpieczenia drzwi z łańcuchami, sztabami itp.; zamknięcia do okien dwudzielnych lub zawiasy okienne i osprzęt do nich; łączniki i wsporniki skrzydeł okiennych; otwieracze świetlików lub okien dachowych; wsporniki i okucia; wieszaki i oczka kabinowe; haczyki i okucia do okien podwójnych, haczyki, łączniki, ograniczniki, wsporniki i zakończenia rolkowe do rolet lub zasłon; płyty do skrzynek listowych; kołatki do drzwi, wizjery itp. (inne niż wyposażone w elementy optyczne); (2) Zatrzaski (włącznie ze sprężynowymi zatrzaskami kulkowymi), śruby, łączniki, zasuwki (inne niż zasuwy uruchamiane kluczem, objęte pozycją 8301), do drzwi; (3) Okucia do przesuwnych drzwi lub okien sklepów, garaży, szop, hangarów itp. (np. prowadnice i tory, korytka i rolki); (4) Szyldy dziurek od klucza i płytki ochronne zamków do drzwi budynków; (5) Okucia do kurtyn, zasłon i portier (np. pręty, rurki, rozetki, wsporniki, taśmy, haczyki z ozdobami, zaciski, pierścienie lub kółka do karniszy, ograniczniki); haczyki z zaciskami, prowadnice i uchwyty węzłowe do ściągaczy itp.; okucia schodów jak ochraniacze stopni schodów; uchwyty chodników schodowych, pręty przytrzymujące chodniki; słupki poręczy. Pręty, rurki i sztaby nadające się do użytku jako drążki kurtyn lub mocujące chodniki na schodach, jedynie ucięte na określoną długość i przewiercone, są klasyfikowane w zależności od metalu, z którego są wykonane; (6) Wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki itp. do drzwi, okien lub rolet; (7) Wrzeciądza i skoble do drzwi; klamki i gałki do drzwi, włącznie z gałkami do zamków lub zasuw; (8) Ograniczniki drzwi i urządzenia zamykające drzwi (inne niż objęte punktem (H) poniżej)".
Po przywołaniu powyższej treści Not wyjaśniających, organ skonstatował, że bez wątpienia aluminiowe profile o długości 5 m nie posiadające żadnych otworów lub nawierceń, nie wpisują się w kategorię ww. wyrobów, są to wyroby hutnicze stanowiące gotowe (wykończone powierzchniowo) profile, które w przyszłości (po zwolnieniu) posłużą do wytworzenia elementu składowego artykułu końcowego w postaci przysłony okiennej, co wymaga poddaniu go dalszej obróbce. Rozważania organu w tym przedmiocie ograniczają się de facto do czterech zdań (vide: str. 6 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Brak jest również jakiegokolwiek odniesienia się przez organ do stanowiska skarżącej spółki oraz dokonania jego szerszej oceny poprzez pryzmat tej pozycji.
Nie może ujść uwadze, że podobnie zachował się organ pierwszej instancji, który po przywołaniu treści Not wyjaśniających do pozycji 8302, podsumował je jednym zdaniem: "ustalenia przeprowadzonej weryfikacji wskazały, że importowane towary nie mieszczą się w pozycji CN 8302", w związku z czym organ uznał, że klasyfikacja towaru w postaci profili aluminiowych do pozycji 8302 oraz dalsze kodowanie są nieprawidłowe.
Powyższego sposobu procedowania przez organy nie można zaaprobować.
Ponadto, nie jest zrozumiałe dlaczego organ odwoławczy we wskazanych Notach wyjaśniających zaakcentował poprzez pogrubienie słowa "nie obejmuje", gdyż brak w tym zakresie również jakichkolwiek wyjaśnień organu. Może to oznaczać, tak jak założył WSA w Gdańsku w ww. wyroku z dnia 20 marca 2025 r., w sprawie III SA/Gd 654/24, że intencją organu było, jak się wydaje wykluczenie towaru z tej pozycji z uwagi na fakt, że niniejsza pozycja nie obejmuje wyrobów tworzących zasadniczą część konstrukcji wyrobu, jak ramy okienne lub urządzenia obrotowe w fotelach obrotowych. Jeśli tak było, to brak jest w zaskarżonej decyzji ustaleń w tym zakresie. Należy zwrócić uwagę, że w toku prowadzonego postępowania nie doszło do dokonania przez organy celne ustaleń co do szczegółowego wyglądu żaluzji i oceny charakteru profili w konstrukcji żaluzji pod kątem klasyfikacji dokonanej przez skarżącą, pozycji 8302. Brak jest zatem możliwości weryfikacji przez Sąd, czy stanowisko takie jest rzeczywiście uzasadnione. Organ winien dokonać szczegółowych ustaleń w tym przedmiocie. Dopiero ich ustalenie mogłoby uzasadnić wykluczenie kwalifikacji profili do tej pozycji. Organ winien także wyjaśnić czy i dlaczego profile nie mogą być uznane za przewidziane w tym kodzie elementy odpowiadające prowadnicom. Należy zaznaczyć, że WSA w Gdańsku w ww. wyroku z dnia 20 marca 2025 r., w sprawie III SA/Gd 654/24, wskazując na zastosowanie przez organ klasyfikacji sprzecznej m.in. z art. 56 ust. 1 UKC, Wspólną Taryfą Celną i Nomenklaturą scaloną odniósł się również w swoich rozważaniach do kodu 7610, który został podany w zgłoszeniu celnym w rozpoznawanej przez ten Sąd sprawie.
Jednak ostatecznie Sąd ten uznał, że bardziej szczegółową klasyfikację dla importowanego towaru jest kod 8302 CN. Także WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 13 lutego 2025 r., w sprawie III SA/Gd 384/24 wskazał analogicznie, że wyłączenie klasyfikacji taryfowej do kodu 7610, wymagałoby następnie dokonania oceny stanu faktycznego sprawy z punktu widzenia możliwości zaklasyfikowania importowanych profili do pozycji 8302 CN, co z kolei wymagałoby ustalenia, czy ich obiektywne cechy (przy uwzględnieniu stanowiska TSUE w sprawie Gardinia i danych zawartych we wzorze użytkowym) nie przemawiają za uznaniem ich za okucia lub oprawy do rolet w rozumieniu tej właśnie pozycji. W wyroku tym, podniesiono, że w niniejszej sprawie organ nie dokonał niezbędnych ustaleń faktycznych w zakresie oceny zgodności importowanych produktów z posiadanymi przez skarżącą patentami, w tym w szczególności wzorami użytkowymi odnoszącymi się do kształtu profili, konstrukcji systemu plis oraz sposobu połączenia profili z innymi elementami konstrukcji (również importowanymi), a także wzorami przemysłowymi określającymi wygląd i parametry elementów konstrukcji plis, których sposób połączenia wskazują wzory użytkowe.
Jak już podniesiono w rozważaniach, nie było również kwestionowane w niniejszej sprawie, że importowane profile aluminiowe produkowane są zgodnie ze wzorem użytkowym (patentem). Posiadane przez skarżącą patenty, w tym w szczególności wzory użytkowe odnoszą się do kształtu profili, konstrukcji systemu plis oraz sposobu połączenia profili z innymi elementami konstrukcji. Także posiadane wzory przemysłowe określają wygląd i parametry elementów konstrukcji plis, których sposób połączenia wskazują wzory użytkowe. Importowane przez skarżącą spółkę profile są wytłoczone i dopasowane do pozostałych elementów, co pozwala na ich łączenie na wcisk. Jak podniósł WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 13 lutego 2025 r., III SA/Gd 384/2024 - "wszystkie te okoliczności mogły, w świetle powołanych wyżej wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, mieć znaczenie dla klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Organ odwoławczy tymczasem, niesłusznie uznał je za nieistotne i pozbawione znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej. W konsekwencji, uzasadnienie decyzji organu II instancji nie wyjaśnia, czy rzeczywiście towary importowane przez skarżącą na podstawie weryfikowanych zgłoszeń objęte są wzorem użytkowym, na który skarżąca się powoływała w toku postępowania". Następnie zaś "Dopiero szczegółowe wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, przy uwzględnieniu wszystkich cech importowanych produktów (uznanych przez TSUE w powołanych wyżej orzeczeniach za istotne), takich jak wygląd zewnętrzny, zgodność z wzorem użytkowym, łączność z innymi towarami będącymi przedmiotem importu w ramach tych samych lub zbliżonych chronologicznie zgłoszeń celnych pozwoli organowi na zastosowanie właściwej klasyfikacji taryfowej w stosunku do produktów objętych zgłoszeniem celnym".
Powyższe stanowisko, jak już wcześniej zaznaczono, Sąd orzekający podziela.
W konsekwencji, niezależnie od poczynionych uwag, należy stwierdzić, że brak odniesienia się przez organ odwoławczy do powyższych kwestii czyni też zasadnym zarzut skargi naruszenia art.180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p.
Nie było w sprawie sporne, że powoływane przez skarżącą spółkę decyzje WIT nie zostały wydane na jej wniosek i nie dotyczą towaru występującego w rozpoznawanej sprawie. Trafnie, organ celny zauważył, że nie mają one charakteru wiążącego i nie mogą stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. Nie można jednak zupełnie pomijać ich znaczenia jako istotnego źródła wiedzy o sposobie stosowania unijnego prawa celnego oraz wpływu na jednolite stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Na kwotę 4.153 zł zasądzonych kosztów składa się kwota wpisu sądowego (536 zł), opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (3.600 zł), ustalonego stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r., poz.1687).
Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z zawartych w uzasadnieniu rozważań.
Stosownie bowiem do treści art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenia postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Odniesienie się do poczynionych uwag powinno pozwolić organowi celnemu na dokonanie nie budzących wątpliwości ustaleń, a następnie na wszechstronną i pełną ocenę zgromadzonego materiału oraz na dokonanie nie budzącej wątpliwości klasyfikacji towaru, a zarazem na jednoznaczną odpowiedź czy importowane profile aluminiowe mają czy też nie, obiektywne cechy wskazujące na to, że właściwą jest dla nich klasyfikacja taryfowa do pozycji 8302 zastosowanej w weryfikowanym zgłoszeniu celnym i odpowiedniej w jej ramach podpozycji.
Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym orzeczenia.nsa.gov.pl.