III SA/Gd 100/04

III SA/Gd 100/04 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2005-10-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2004-03-17
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Felicja Kajut
Krzysztof Gruszecki
Marek Gorski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6305 Zwrot należności celnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Gorski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Felicja Kajut, Sędzia WSA Krzysztof Gruszecki, Protokolant Wioleta Gładczuk, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki Akcyjnej we W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 9 stycznia 2004 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji odmawiającej zwrotu cła; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki 4800 (cztery tysiące osiemset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
III SA/Gd 100/04
U z a s a d n i e n i e
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 133 § 1, § 5, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tj.; Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) w związku z § 88 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 5 listopada 2003 r. o odmowie "A" S.A. we W. zwrotu cła w kwocie 43.820,70 zł za towar przywieziony i dopuszczony do obrotu w systemie ceł zwrotnych oraz o zwrocie Spółce cła w kwocie 38.771,92 zł.
W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż powodem odmowy zwrotu należności celnych przywozowych, w odniesieniu do towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych jest fakt złożenia wniosku o zwrot cła z naruszeniem terminu, o którym mowa w § 88 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (zwanego dalej rozporządzeniem).
Spółka złożyła odwołanie od decyzji w części dotyczącej odmowy zwrotu cła na kwotę 43.575,63 zł wskazując, że termin o którym mówi § 88 rozporządzenia ma jedynie charakter instrukcyjny, porządkowy a jego niezachowanie nie może skutkować dla niej tak daleko idącymi konsekwencjami finansowymi. Jednocześnie strona wyjaśniła, że niezachowanie omawianego terminu było wynikiem zaniedbania pracownika.
Organ odwoławczy stwierdził, iż stan faktyczny w przedmiotowej sprawie jest w zasadzie bezsporny. Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z dnia 11 kwietnia 2001 r. udzielił stronie pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych. Zgodnie z punktem 8 wymienionego pozwolenia sformułowanego na podstawie art. 125 § 1 Kodeksu celnego termin, w którym produkty kompensacyjne powinny zostać wywiezione lub powrotnie wywiezione bądź otrzymać inne przeznaczenie celne wyznaczony został na 12 miesięcy.
W dniu 18 września 2003 r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek "A" S.A. o zwrot należności celnych przywozowych w związku z wywozem produktów kompensacyjnych uzyskanych z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych. Produkty kompensacyjne (konserwy rybne – pozycja taryfy celnej 1604) uzyskane zostały z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych (śledź bałtycki cały, świeży – pozycja taryfy celnej 0302 oraz śledź bałtycki cały, mrożony – pozycja taryfy celnej 0303) na podstawie kilkudziesięciu zgłoszeń celnych wymienionych we wniosku o zwrot należności celnych przywozowych, a następnie zostały objęte procedurą wywozu na podstawie wskazanych zgłoszeń celnych.
Wniosek o zwrot należności celnych przywozowych, w odniesieniu do towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych złożony został z naruszeniem terminu, o którym mowa w § 88 rozporządzenia.
Organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 121 Kodeksu celnego procedura uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych pozwala zasadniczo na poddanie na polskim obszarze celnym jednemu, lub większej liczbie procesów uszlachetniania towarów dopuszczonych do obrotu ze zwrotem lub umorzeniem cła należnego do zapłacenia za takie towary, jeżeli zostaną one wywiezione poza polski obszar celny w postaci produktów kompensacyjnych. Zgodnie z art. 133 § 1 Kodeksu celnego osoba posiadająca pozwolenie może zwrócić się o zwrot lub umorzenie cła, o ile udowodni organowi celnemu, że produkty kompensacyjne uzyskane z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych lub towary w stanie niezmienionym zostały:
1) wywiezione lub
2) objęte, w celu późniejszego powrotnego ich wywozu, procedurą tranzytu, procedurą składu celnego, procedurą odprawy czasowej, procedurą uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń, lub wprowadzone do wolnego obszaru celnego,
- jeżeli zostały spełnione wszystkie pozostałe warunki procedury uszlachetniania czynnego.
Minister Finansów zgodnie z art. 136 Kodeksu celnego w przedmiotowym rozporządzeniu określił, szczegółowe warunki stosowania procedury uszlachetniania czynnego oraz termin złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie cła.
Zgodnie z § 88 ust. 1 rozporządzenia wniosek o zwrot lub umorzenie cła należało złożyć do urzędu kontrolnego nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym upłynął termin, o którym mowa w art. 125 § 1 lub § 2a Kodeksu celnego. Wniosek o zwrot lub umorzenie cła powinien spełniać ponadto wymogi określone w § 88 ust. 2 oraz § 90 rozporządzenia. Na podstawie § 91 rozporządzenia organ I instancji, wydaje decyzję w sprawie zwrotu lub umorzenia cła w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w § 88 rozporządzenia.
Osią sporu była przede wszystkim interpretacja przepisu § 88 rozporządzenia i rozstrzygnięcie, czy termin na złożenie wniosku stanowił jedną z przesłanek powstania uprawnienia do zwrotu lub umorzenia cła, czy też termin ten miał jedynie charakter instrukcyjny i porządkowy.
Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż za terminy instrukcyjne w nauce prawa, uznawane są terminy zakreślane organowi administracyjnemu do załatwienia określonych spraw. Zakreślenie przez ustawodawcę terminu do załatwienia sprawy przez organ administracji stwarza przy tym jedynie powinność organu administracji, a nie bezwzględny nakaz dokonania tej czynności w wyznaczonym terminie pod rygorem ujemnych skutków dla stron. Oznacza to, że po jego upływie nie ma żadnych przeszkód do rozstrzygnięcia przez organ administracji konkretnej sprawy. Przykładem terminu instrukcyjnego jest termin, o którym mowa w § 91 rozporządzenia. Upływ terminu, o którym mówi ten przepis, nie pozbawia bowiem organu celnego możliwości wydania decyzji w sprawie zwrotu lub umorzenia cła.
W odróżnieniu od terminów instrukcyjnych, naruszenie terminu materialnego powoduje zasadniczo skutek prawny w postaci wygaśnięcia prawa o charakterze materialnoprawnym. Należy zważyć, że uprawnienie posiadacza pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego do zwrotu lub umorzenia cła, w związku z wywozem produktów kompensacyjnych uzyskanych z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych, wynika z przepisów prawa celnego i może być zniesione lub ograniczone w czasie tylko na podstawie przepisów tego prawa. I tak, art. 136 Kodeksu celnego wyraźne upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych do ustalenia terminu złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie cła.
Przepis § 88 rozporządzenia określał termin, w którym posiadacz pozwolenia miał obowiązek złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie cła. Obowiązek dotrzymania tego terminu wynikał ze sformułowania "wniosek o zwrot lub umorzenie cła składa się do urzędu kontrolnego nie później niż w terminie 30 dni". Sformułowanie to oznacza, że wniosek o zwrot lub umorzenie cła złożony po upływie 30 dni od dnia, w którym upłynął termin, o którym mowa wart. 125 § 1 lub § 2a Kodeksu celnego, nie może zostać uwzględniony. Gdyby bowiem istniała możliwość złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie cła w każdym czasie, określenie terminu byłoby niepotrzebne.
Organ odwoławczy uznał, że normatywne znaczenie terminu określonego w przepisie § 88 rozporządzenia wiąże się ściśle z materialnoprawnymi warunkami powstania uprawnienia. Nie ma przy tym znaczenia to, że przepis ustanawiający termin nie stanowi wprost, iż wskutek jego upływu "wygasa" dane uprawnienie. Naruszenie którejkolwiek przesłanki nabycia uprawnienia powoduje bowiem konieczność odmowy uwzględnienia żądania.
Zgodnie z art. 11 Kodeksu celnego terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu poza wypadkami ustanowionymi w przepisach tego prawa. Możliwości nieuwzględnienia przekroczenia spornego terminu, musiałaby zatem wynikać bezpośrednio z odpowiedniego przepisu prawa celnego. Żaden z przepisów prawa celnego nie przewidywał jednak w dacie rozpatrywanej sprawy takiej możliwości.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej co do odmowy zwrotu cła w kwocie 43.575,63 zł. Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 217 Konstytucji polegające na stosowaniu art. 136 K.p.a. w związku z § 88 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. oraz błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 11, art. 125 § 1, 133 § 1, 136 Kodeksu celnego.
W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż zaskarżenie decyzji w zakresie żądania zwrotu należności celnych w kwocie 43.575,63 zł, podyktowane jest tym, iż akceptuje odmowę zwrotu cła co do towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych w odniesieniu do którego został przekroczony 12 miesięczny termin wywozu.
Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego w kwestii, iż określony w przedmiotowym rozporządzeniu 30 dniowy termin w stosunku do znacznej liczby zgłoszeń nie został zachowany, a tym samym nie zostały zachowane warunki uprawniające do zwrotu należności celnych. Zgodnie z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji dla organu nie ma znaczenia to, że przepis ustanawiający powyższy termin nie stanowi w sposób wyraźny, iż w skutek upływu tego terminu "wygasa" dane uprawnienie, a następnie organ przyjął, iż naruszenie tej przesłanki nabycia uprawnienia powoduje konieczność odmowy uwzględnienia żądania. W ocenie organów I i II instancji termin określony w przepisie § 88 rozporządzenia ma charakter materialny.
Skarżąca zauważa, że cło jako świadczenie podatkowe zaliczane jest do szerokiego katalogu danin publicznych. Odnośnie sfery finansów publicznych art. 217 Konstytucji stwierdza, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Przepis jednoznacznie wskazuje na intencję ustawodawcy, aby podstawowe dla praw i obowiązków obywateli regulacje dotyczące podlegania obowiązkom finansowym na rzecz Skarbu Państwa wynikały z aktów prawnych rangi ustawowej. Zaś w niniejszej sprawie orzeczenia organów celnych oparte zostały głównie na § 88 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia.
W systemie tzw. procedur gospodarczych termin 30 dniowy, o którym mowa w § 88 ust. 1 rozporządzenia stanowi zatem element konstrukcyjny ulgi lub umorzenia w zapłacie cła dla podmiotów dokonujących uszlachetniania czynnego towarów. W momencie wprowadzenia na polski obszar celny towaru w celu poddania go uszlachetnianiu, powstaje obowiązek zapłaty należności celnej. Dopiero po zakończeniu procedury uszlachetniania podmiot dokonujący tych czynności nabywa prawo do ulgi w postaci zwrotu uiszczonego cła, bądź też prawo do jego umorzenia, o ile nie zostało pobrane.
Zarówno instytucja ulgi jak i umorzenia w zakresie danin publicznych (w tym ceł) są kategoriami zastrzeżonymi, do materii ustawowej. W świetle powyższych przepisów zapis
art. 136 Kodeksu celnego w związku z § 88 ust. 1 rozporządzenia w sprawie gospodarczych procedur celnych należy uznać za niekonstytucyjny.
Przepis § 88 ust. 1 rozporządzenia wskazuje, iż może on być potraktowany w zakresie terminu 30-dniowego jako element konstrukcyjny obowiązku celnego. Możliwe wydaje się bowiem takie odczytanie jego znaczenia, iż stanowi on warunek, od którego zależy trwałość obowiązku nałożonego w momencie sprowadzenia towaru w celu poddaniu go uszlachetnieniu. Z Kodeksu celnego wynika bowiem, że obowiązek zapłaty cła ciążył na podmiocie pod warunkiem, że nie zwróci się on w terminie określonym m.in. w § 88 ust. 1 rozporządzenia o jego zwrot. Również takie rozumienie spornego przepisu prowadzi do wniosku, iż narusza on art. 217 Konstytucji, i jako taki nie może stanowić podstawy do nakładania obowiązków na skarżącą.
Stosownie do art. 8 ust. 2 Konstytucji, jej przepisy należy stosować bezpośrednio a jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny posiada kompetencję do orzekania o niekonstytucyjności aktów prawa powszechnie obowiązującego bez oczekiwania na ewentualne orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Skarżąca przytoczyła treść orzeczeń, które potwierdzają taki pogląd (wyrok NSA z 26 marca 2001 r. SA/Sz 2072/99, Dor.Podat. 2001/10/29, wyrok TK z 6 marca 2002 r. P 7/OOOTK-A 2002/2/13, wyrok NSA z 17 stycznia 2002 r. I SA/Łd 1954/01, ONSA 2003/1/34)
Zdaniem skarżącej zarzut wydania przepisów wykonawczych w oparciu o niekonstytucyjny przepis Kodeksu celnego, stanowi dostateczną i samodzielną przesłankę do uwzględnienia skargi.
Jeżeli odrzucić wadliwie wydany § 88 ust. 1 rozporządzenia, stwierdzić można, iż Spółka zgodnie z art. 133 § 1 Kodeksu celnego, posiadając pozwolenie na dokonanie uszlachetniania prawidłowo zwrócił się o zwrot lub umorzenie cła, oraz udowodniła, że produkty kompensacyjne uzyskane z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych lub towary w stanie niezmienionym zostały wywiezione, przy czym wszystkie pozostałe warunki procedury uszlachetniania czynnego zostały spełnione.
Tym samym nabyła uprawnienie do ubiegania się o zwrot uiszczonego cła. Podkreślić należy, iż powyższy przepis rangi ustawowej nie zawiera terminu, w którym skarżąca winna była zwrócić się o zwrot cła. Dlatego też w omawianym zakresie nie może być mowy z uchybieniem przez skarżącą jakiegokolwiek terminu.
Co najważniejsze wyznaczony w pozwoleniu z 2001 r., 12 miesięczny termin został zachowany przez skarżącą. Wykonała zatem spoczywający na niej obowiązek przewidziany w pozwoleniu. Sprowadzony do kraju surowiec rybny po jego uszlachetnieniu czynnym w zakreślonym terminie 12 miesięcy w postaci gotowego produktu – konserw rybnych opuścił polski obszar celny. Przedstawione w sprawie zgłoszenia przywozowe w sposób nie budzący wątpliwości stanową potwierdzenie wskazanych okoliczności. Z powyższego pozwolenia wynika określone przez organ celny uprawienie do korzystania z procedury uszlachetniania czynnego i właśnie zachowanie tego terminu miało decydujące znaczenia dla możliwości skorzystania z dobrodziejstwa przyznanego przez ustawodawcę w zakresie uiszczonego wcześniej cła. Wywiązanie się prze Spółkę z nałożonego przez organ obowiązku, dało jej zgodnie z art. 133 Kodeksu celnego, możliwość do skorzystania z uprawnienia ubiegania się o zwrot uiszczonego za importowany surowiec cła.
Utrata uprawienia do zwrotu uiszczonych wcześniej należności celnych nastąpiłaby tylko w sytuacji kiedy określony w pozwoleniu termin konieczny do wywiezienia produktów kompensacyjnych zostałby przekroczony. To jednak w omawianych przypadkach nie miało miejsca.
Skarżąca wskazuje również na okoliczność, iż zgodnie z art. 133 § 1 Kodeksu celnego osoba posiadająca pozwolenie może zwrócić się o zwrot lub umorzenie cła, o ile udowodni organowi celnemu, że produkty kompensacyjne uzyskane z towarów przywiezionych i dopuszczonych do obrotu w systemie ceł zwrotnych lub towary w stanie niezmienionym zostały wywiezione.
W ocenie skarżącej organy obu instancji wydając decyzję w zakresie odmownym przyjęły niewłaściwą interpretację wskazanych przepisów. Przywołany termin 30 dni, właściwy do złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie cła, pomijając już jego niekonstytucyjny charakter, nie może być traktowany jako termin zawity, którego naruszenie powoduje tak daleko idące, negatywne dla skarżącej konsekwencje finansowe. Zwłaszcza, że podmiot terminowo wywiązał się z obowiązku wynikającego z uzyskanego pozwolenia. Jej zdaniem zawity charakter terminów przewidzianych przez ustawodawcę musi wynikać wprost z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, a § 88 ust. 1 rozporządzenia takiego charakteru nie posiada. Nadto z zawitym charakterem terminu, ściślej mówiąc z jego nie zachowaniem, ustawa powinna wprost wiązać ujemne skutki dla strony, w szczególności jeżeli bezczynność strony powoduje utratę określonego uprawnienia. Odnośnie spornego przepisu taka sytuacja nie zachodzi.
Zgodnie z obowiązującą doktryną to konkretne przepisy prawa powinny określać w dwojaki sposób skutki niedochodzenia roszczenia przez czas w ustawie określony: albo powinny one stwierdzać wprost, że roszczenie lub uprawnienie uległo przedawnieniu, albo że nie można jego dochodzić przed właściwym organem. To z treści samego przepisu powinien
wynikać rygor prawny, przejawiający się głównie tym, że na skutek bezczynności uprawnionego w ciągu określonego ustawą terminu następuje wygaśnięcie przysługującego mu prawa.
Przepis § 88 ust. 1 rozporządzenia nie określa terminu do wystąpienia przez uprawionego z określonym roszczeniem, które może być dyskusyjne i jako takie nie musi wcale przez właściwy organ być uwzględnione ale wskazuje na konkretne uprawnienie, które ze względu na wywiązanie się strony z nałożonego przez organ celny obowiązku powinno zostać uwzględnione.
Biorąc pod uwagę przedstawioną argumentację, termin 30 dni wynikający z § 88 rozporządzenia traktowany powinien być co najwyżej jako termin instrukcyjny, którego przekroczenie nie może i nie powinno się wiązać z przedstawionymi przez organy celne następstwami.
W przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania przywoływany przez organy celne art. 11 Kodeksu celnego, ponieważ nie mamy do czynienia z instytucją przedłużenia, odroczenia lub też przywróceniu terminu.
Spółka podkreśliła, że dochodzi tylko i wyłącznie należności głównej bez jakichkolwiek należności ubocznych. Podniosła również, że zwróciła się o zwrot cła w terminie późniejszym niż wynikało to z treści pozwolenia, co dało budżetowi państwa przez cały ten czas możliwość dysonowania należnościami celnymi podlegającymi zwrotowi. Można zatem stwierdzić, iż takie zachowanie się skarżącej w najmniejszym nawet stopniu nie doprowadziło do uszczuplenia należności przysługujących państwu, wręcz przeciwnie przyczyniło się do zasilenia budżetu państwa i funkcja fiskalna przepisów prawa celnego została spełniona.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej [...] wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Nadto organ wskazał, że w świetle przepisu art. 121 § 1 Kodeksu celnego, konstrukcja prawna procedury uszlachetniania czynnego nie jest ulgą (ograniczeniem wielkości obciążenia należności celnych przywozowych) ani umorzeniem (wyłączeniem pewnego stanu faktycznego bądź prawnego od obciążenia należnościami celnymi przywozowymi). Zdaniem organu zasadnicze elementy konstrukcji tej instytucji zostały precyzyjnie określone w ustawie, natomiast kwestie bardziej szczegółowe zostały powierzone aktom wykonawczym, co nie sprzeciwia się przepisowi
art. 217 Konstytucji (por. wyrok TK z dnia 9 listopada 1999 r. K28/98). Organ stwierdził, że odpowiedzialność za niedochowanie terminu spada na skarżącą nawet jeżeli winę ponosił jej pracownik.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Kwestią ustalenia charakteru terminu normowanego w § 88 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. Nr 18, poz. 214) zajmował się już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie 3 I SA/Gd 1455/03.
Szerzej tym problemem bo ingerencją ustawodawcy w sferę majątkową obywatela zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 25 maja 2004 r. w sprawie FSK 26/04 zawarł tezę, iż unormowania art. 84 i 217 Konstytucji RP wskazują, że ingerencja ustawodawcy w sferę majątkową obywatela może odbyć się jedynie w formie ustawy, która musi spełniać określone w Konstytucji wymogi co do treści.
Szerokie rozważania na temat charakteru terminu normowanego w § 88 cytowanego wyżej rozporządzenia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w sprawie 3 I SA/Gd 1455/03 Sąd w składzie orzekającym w przeważającej ich części podziela. Jeżeli pojęcie "termin proceduralny" w odniesieniu do pojęcia "przepis proceduralny", traktujemy jako synonim to przepisem proceduralnym są tylko te przepisy, które regulują sytuację prawną organu podatkowego oraz stron postępowania od chwili wszczęcia postępowania do jego zakończenia decyzją. Przepisy Kodeksu celnego i wynikające z nich terminy mają w zasadzie charakter materialnoprawny.
Kwestie możliwości przywrócenia terminów określonych w przepisie prawa celnego reguluje art. 11 Kodeksu celnego, który to przepis stanowi, iż terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużaniu, odrzuceniu lub przywracaniu poza wypadkami ustanowionymi w przepisach prawa.
Zauważyć należy, iż nie każdy przepis prawa celnego określony w ustawie Kodeks celny lub w aktach z zakresu prawa celnego wydanych na podstawie delegacji ustawy ma charakter materialny.
W przedmiotowej sprawie w wydanym na wniosek strony pozwoleniu na korzystanie z procedury uszlachetnienia czynnego wyznaczono na podstawie art. 125 § 1 Kodeksu celnego termin, w którym produkty kompensacyjne mają zostać wywiezione lub powrotnie wywiezione. Taki termin ma charakter terminu prawa materialnego. Dotrzymanie tego terminu skutkuje powstanie materialnoprawnego uprawnienia do wystąpienia z wnioskiem o zwrot cła.
Brzmienie § 88 cytowanego wyżej rozporządzenia z dnia 8 marca 2001 r. wskazuje na to, iż stanowi on tylko formalne określenie sposobu realizacji uprawnienia wynikającego z zastosowania przepisów ustawy. Takie rozumowanie jest zgodne z zasadami logiki ekonomicznej. Trzeba zwrócić uwagę na to, iż strona, która dopełniła warunków pozwolenia w zakresie wynikającym z ustawy uzyskuje prawo do zwrotu kwot wypłaconych przez siebie. Rozumienie przepisu § 88 jako określającego termin prawa materialnego pozostawałby w sprzeczności z art. 217 Konstytucji RP. Sąd w składzie orzekającym jeszcze raz podkreśla, że wniosek o zwrot należności celnych nie jest wnioskiem o przyznanie uprawnień, które strona już nabyła, a jedynie żądaniem realizacji uprawnień nabytych.
Strona, która dopełniła warunków pozwolenia w zakresie wynikającym z ustawy, uzyskuje prawo do zwrotu kwot wypłaconych przez siebie. Ingerencja w to materialne prawo strony jest ustalona zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji RP tylko przepisem rangi ustawowej.
Mając powyższe rozważania na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję w części odmawiającej zwrotu cła.
Rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia art. 200, 209 cytowanej wyżej ustawy.