III SA 3511/03

III SA 3511/03 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2004-07-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2003-12-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Andrzej Błesiński /przewodniczący sprawozdawca/
Renata Kantecka
Wiesława Pierechod
Symbol z opisem
611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Sygn. powiązane
FZ 714/04 - Postanowienie NSA z 2005-02-01
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński (spr.) Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Asesor WSA - Renata Kantecka Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2004r. sprawy ze skargi Spółki Usługowo-Handlowej "A" s.c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.
Uzasadnienie
W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa i budżetu gminy , a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za rok 1999 ustalono , że podatnik , Spółka Usługowo - Handlowa "A", nieprawidłowo rozliczała kwoty podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od podatku naliczonego i należnego .
Powyższe ustalenia doprowadziły do wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia 27 marca 2003r nr: "[...]", w której to określono Spółce Usługowo - Handlowej "A " s.c. J. K., A. K. w E.:
- za kwiecień 1999r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 14.369 zł,
- za czerwiec 1999r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 5.606zł ,
- za sierpień 1999r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 14.851zł ,
- za grudzień zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 22.947 zł ,
- dodatkowe zobowiązanie podatkowe za kwiecień w kwocie 1.320 zł , za czerwiec w kwocie 1.380 zł , za lipiec w kwocie 1.980 zł , za sierpień w kwocie 2.640 zł , za grudzień w kwocie 2.805 zł .
Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem skarżąca , odwołała się od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do Dyrektora Izby Skarbowej.
Organ II instancji po rozpatrzeniu odwołania , decyzją z dnia 20 listopada 2003r. , nr "[...]" postanowił :
1. uchylić zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego i ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 1999r. i orzec w tym zakresie :
- określając zobowiązanie podatkowe w kwocie 17.975 zł ,
- ustalając dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.313 zł .
2. w pozostałym zakresie utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję .
W uzasadnieniu swej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że okoliczności faktyczne związane z odliczeniem podatku VAT z faktury nr "[...]" wystawionej przez Przedsiębiorstwo Projektowo - Usługowe "B" architekt J. H. w E., dokumentującej dostawę i montaż stolarki aluminiowej oraz szklenia zespolonego 5/10/5 wymagały przeprowadzenia postępowania uzupełniającego, zleconego organowi I instancji. W ocenie organu II instancji, zgromadzony w tym postępowaniu dodatkowy materiał dowodowy pozwolił na ocenę prawną ustalonego stanu faktycznego .
Stwierdzono, iż brak jest podstaw do ustalenia, że podatnik od sierpnia do grudnia 1999r. nie wykorzystywał na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej jako magazynu materiałów lakierniczych lokalu wynajmowanego w E. przy ul. Kr..
Zgodnie z zawartą w dniu 27.07.1999r. umową najmu oraz aneksem nr "[...]" z dnia 28.07.1999r. J. N. ( wynajmujący ) wyraził zgodę najemcy A. K. na dokonanie remontu i modernizacji lokalu według potrzeb najemcy oraz na jego wykorzystanie jako magazynu w prowadzonej działalności przez Spółkę Usługowo - Handlową "A" w E.
Tym samym organ odwoławczy nie podzielił stanowiska organu I instancji , iż inne okoliczności, tj.: niewykazanie w kosztach działalności skarżącego innych wydatków wiążących się z wynajmowanym obiektem (czynsz najmu , opłaty za media ) , uruchomienie w marcu 2000r. przez M. i A. K. w tym lokalu salonu samochodowego dowodzi , iż poniesiony wydatek nie miał związku z przychodem skarżącego , a tym samym znajdował tu zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. nr 11 poz. 50 z późn . zm., cyt. dalej jako : u.p.t.u.). Zakres przeprowadzonych prac świadczył bowiem, iż zamiarem strony było przystosowanie lokalu do prowadzenia salonu samochodowego przez inny podmiot .
W związku z powyższym określono na nowo zobowiązanie podatkowe oraz ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1999r. w następujący sposób :
- podatek należny zgodny z zaskarżoną decyzją - 36.558 zł ,
- podatek naliczony określony niniejsza decyzją - 18.583 zł ,
- zobowiązanie podatkowe - 17.975 zł ,
- dodatkowe zobowiązanie podatkowe (17.975 - 13.597 zł) x 30 % - 1.313 zł .
Organ II instancji podzielił natomiast stanowisko organu I instancji odnośnie do:
1. Nieuprawnionego odliczenia podatku VAT przez Spółkę "A- w miesiącach kwiecień, czerwiec, lipiec i sierpień 1999r. wykazanych w 8 fakturach wystawionych przez Przedsiębiorstwo Handlowo - Budowlane M. B. w E. dokumentujących :
- zakup usług remontu bieżącego obiektów położonych w E. przy ul. F. nr "[...]" z 15.04.1999r. netto 10.000 zł , VAT 2.200 zł ; nr "[...]" z 30.04.1999r. netto 10.000, VAT 2.200 zł ; nr "[...]" z 07.08.1999r. netto 20.000 zł , VAT 4.400 ; nr "[...]" z 30.08.1999r. netto 20.000 zł , VAT 4.400 ,
- zakup 10 szlifierek ręcznych w cenie netto 20.000 zł każda nr "[...]" z 02.06.1999r. netto 20.000 zł , VAT 4.400 zł ,
- zakup usług w zakresie promocji firmy nr "[...]" z 02.07.1999r. netto 10.000 , VAT 2.200 zł ; nr "[...]" z 09.07.1999r. netto 10.000, VAT 2.200 zł ; nr "[...]" z 16.07.1999r. netto 10.000 , VAT 2.200 zł .
Organ I instancji uznał owe faktury za wystawione w warunkach określonych w art. 25 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u oraz § 54 ust. 4 pkt 5 lit "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. nr 156 poz. 1024 z późn. zm. ) , tzn. za dokumenty potwierdzające wydatki , które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu jak również za dokumenty potwierdzające czynności , które nie zostały dokonane .
O tym , iż M. B. nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej, a wystawiane przez niego faktury miały charakter tzw. "pustych faktur" świadczą następujące okoliczności faktyczne :
- Brak dokumentacji księgowej i dokumentów źródłowych w Przedsiębiorstwie Handlowo- Budowlanym M. B. za rok 1999 , co właściciel tłumaczy kradzieżą , która jednak nie została zgłoszona ani na policji ani w Urzędzie Skarbowym .
- Niewskazanie przez M. B. dostawców po stronie kosztów, pomimo twierdzenia, że miał tylko około pięciu stałych kontrahentów, których obsługiwały często inne podmioty , których również nie potrafił wskazać.
- Brak zaplecza technicznego dla wykonywania usług przez M. B. i ponoszenia kosztów w prowadzonej działalności.
- Brak rachunku bankowego prowadzonego dla potrzeb rozliczania transakcji gospodarczych realizowanych przez firmę M. B., jak i dowodów wpłaty z tytułu faktur wystawionych Spółce "A".
- W zeznaniu podatkowym M. B., przychody są prawie równe kosztom ich uzyskania, co świadczy, iż w ustalaniu tych wielkości kierowano się wykazaniem możliwie minimalnego dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź minimalnego zobowiązania w podatku od towarów i usług .
- Zakwestionowanie własnych podpisów przez M. B. na 6 fakturach wystawionych dla Spółki "A" o nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" dokumentujących wykonanie usług remontowych i promocyjnych .
- Sprzeczne zeznania J. i A. K. oraz M. K. co do danych związanych z transakcjami przeprowadzonymi z M. B..
J. K. zeznawał do protokołu przesłuchania świadka z dnia 6.03.2002r. , że usługi remontowe nie zostały wykonane przez Przedsiębiorstwo Handlowo - Budowlane M. B., po czym odwołał te zeznania pismem z dnia 14.03.2002r. , tłumacząc się tym , iż jest osoba starszą i leczącą się w Poradni "[...]", a jedynymi osobami kompetentnymi do złożenia wyjaśnień są jego syn A. K. i synowa M. K..
A. K. przesłuchiwany jako świadek w postępowaniu kontrolnym nr "[...]", a następnie jako strona na okoliczność faktur wystawionych przez M. B. podawał różny zakres prac remontowych wyjaśniając , że nie miał czasu interesować się wykonaniem usług remontowych jak i promocyjnych . Nie potrafił również określić , czy usługi te zostały wykonane osobiście przez M. B., czy też korzystał on z podwykonawców . W odniesieniu do 10 szlifierek nabytych na podstawie faktury nr "[...]" A. K. nie umiał podać jakiej były marki , nie określił jak długo Spółka je użytkowała i czy znajdują się na stanie warsztatu . Spółka zaś nie posiadała dokumentacji technicznej szlifierek ani kart gwarancyjnych i nie prowadziła ewidencji wyposażenia , w której urządzenia te winny być wpisane .
2. Nieuprawnionego odliczenia podatku VAT przez Spółkę "A" z trzech faktur sporządzonych przez C Spółka z o. o. we W. :
- nr "[...]" z dnia 3.12.1999r. , netto 7.215,60 zł , VAT 1.587 zł ( papier indasa , podkład wypełniający , szpachlówka natryskowa ) ,
- nr "[...]" z dnia 21.12.1999r. , netto 4.940 zł , VAT 1.086,84 zł ( rozcieńczalniki , utwardzacz , podkład Koba ) ,
- nr "[...]" z dnia 28,12,1999r. , netto 7.748,10 zł , VAT 1.704,58 zł ( lakiery , utwardzacze) .
Podobnie jak w przypadku faktur VAT otrzymanych od M. B., również i w tym przypadku posłużono się fakturami dokumentującymi czynności , które nie miały miejsca i do których znajdowały zastosowanie przepisy art. 25 ust. 1 pkt. 3 u.p.t.u. oraz § 54 ust. 4 pkt 5 lit "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. nr 156 poz. 1024 z późn. zm. )
O tym, iż takie transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca świadczą następujące fakty:
Pomimo, że Spółka "C" została zarejestrowana, to przyjęła taki sposób postępowania, by miejsce jakiejkolwiek jej działalności zostało w ukryciu, uniemożliwiając twym samym jakąkolwiek kontrolę. tym samym nie było możliwe dotarcie ani do właścicieli spółki ani do jej dokumentacji . W oparciu o pisma Urzędu Skarbowego we W. z 08.01.2001r. nr "[...]", z 09.01.2001r. nr "[...]" i z 12.04.2001r. nr "[...]" ustalono , iż Spółka "C" została wpisana do Handlowego Rejestru Sądowego w dniu 09.09.1998r. . Miejsce siedziby zostało określone we W. na ul. R . Prezesem i jedynym wspólnikiem w okresie od września do listopada 1999r. był obywatel Rosji M. T., który na terenie Polski nie posiadał stałego miejsca zamieszkania . W listopadzie M. T. sprzedał wszystkie swoje udziały G. S.. Pomimo tych zmian sprawami spółki w dalszym ciągu zajmował się M. T. G. S. 15 grudnia 1999r. powołał prokurenta E. R., która w dniu 7 lutego 2002r. złożyła oświadczenie , iż nigdy nie była prokurentem Spółki "C" i nie zna ani M. T. ani G. S.
Niemożliwe okazało się przeprowadzenie kontroli w Spółce "C" , gdyż właściciele nieruchomości znajdującej się przy ul. R. we W. oświadczyli , iż od czerwca 1999r. nie zawierali umowy najmu z taką spółką . W oparciu o pisma z Urzędu Skarbowego we W. wynika również , iż od dnia rozpoczęcia działalności przez Spółkę "C" deklaracje i zeznania podatkowe dotyczące spółki przesyłane były z E. za pośrednictwem poczty bez podania adresu zwrotnego. Na deklaracjach umieszczano adres siedziby spółki , jednak korespondencja kierowana na ten adres nie była podejmowana .
Z zeznań złożonych przez M. K. - byłego wspólnika Biura Rachunkowego D , które zajmowało się rozliczeniami podatkowymi "C" wynika , iż pod koniec 1999r. w jego firmie pojawił się M. T. powierzając sporządzenie deklaracji Spółki "C". M. K. wypełnił deklarację VAT bez dokumentacji źródłowej w oparciu o informacje podane przez M. T. Sporządzonej deklaracji nigdy nie podpisał, a te które wysyłał były podpisane przez M. T. Z informacji z Urzędu Skarbowego wynika zaś , iż od września 1999r. deklaracje opatrzone były podpisem G. S.
A. K. nie potrafił wskazać osoby, która dostarczyła mu towar nie znał również G. S. ani M. T. Podawał ponadto sprzeczne wyjaśnienia odnośnie sposobu regulowania zobowiązania wobec "C" . Spółka Usługowo - Handlowa "A" nie posiadała żadnych dowodów zapłaty z tytułu dostarczonego towaru.
3. Braku odprowadzenia podatku należnego z tytułu naprawy samochodu U o numerze rejestracyjnym "[...]", wykonanej dla osoby fizycznej S. B. (rachunek uproszczony nr "[...]" z dnia 22.06.1999r.) w wysokości 915,30 zł netto, VAT 201,37 zł za miesiąc czerwiec 1999r. .
Brak zadeklarowania podatku należnego stanowił naruszenie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym .
Skarżąca nie kwestionowała decyzji w tej części . Dyrektor Izby Skarbowej dokonał jednak oceny zaskarżonej decyzji również i w tym zakresie i nie stwierdził nieprawidłowości .
W skardze skierowanej do Sądu Spółka Usługowo - Handlowa "A" w E. wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wraz z decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i o umorzenie postępowania w sprawie. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120 i 121 §1 Ordynacji Podatkowej, poprzez niezgodne z prawem prowadzenie postępowania, jak również art. 190 Ordynacji Podatkowej z uwagi na pozbawienie strony udziału w przeprowadzaniu dowodów .
W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, iż decyzja organu II instancji w części, w której ustaliła dodatkowe zobowiązanie podatkowe dla spółki cywilnej jest niezgodna z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.04.1998r. K 17/97 i tym samym narusza art. 190 ust. 1 i 4 ustawy zasadniczej .
Podniosła również, iż ustalenia w zakresie nie wykonywania przez M. B. działalności gospodarczej zostały poczynione w sposób nierzetelny, ponieważ organ zaniechał podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego. Na potwierdzenie tego skarżąca dołączyła następujące dowody
- oświadczenie z dnia 17 marca 2003r. T. R. członka Zarządu, Dyrektora Finansowego E. Spółka z o. o. ,
- oświadczenie z dnia 19 marca 2003r. M. K. V-ce Prezesa , Dyrektora Technicznego F S.A.,
- oświadczenie z dnia 15 stycznia 2003r. M. B.,
- porozumienie z 1999r. zawarte z M. B.
Skarga zarzuca ponadto wadliwość protokołu badania ksiąg podatkowych, z uwagi na brak określenia miejsca i czasu sporządzenia oraz braku podpisów osób uczestniczących w czynnościach, co stanowi naruszenie art. 173 Ordynacji Podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoją decyzję , jak również argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi .
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje :
Stosownie do przepisu art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. "Prawo o ustroju sądów administracyjnych" (D.U. nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej poprzez badanie rozstrzygnięć organów administracji pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu jest więc zbadanie czy zaskarżony akt organu administracji publicznej wydany został zgodnie z przepisami prawa materialnego i przepisami postępowania.
Badanie zarzutów podniesionych w rozpoznawanej skardze prowadzi do stwierdzenia ,że zaskarżona decyzja odpowiada prawu .Skarga nie jest zatem zasadna.
W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutu związanego z treścią orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz powołanego w skardze wyroku Sądu Najwyższego ,dotyczących kwestii zasadności ustalania dodatkowego zobowiązania podatkowego w oparciu o art.27 ust.5, 6 i 8 u.p.t.u.
Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998r., sygn.akt K 17/97 stwierdza wprawdzie, że cytowane przepisy są niezgodne z art.2 Konstytucji RP ale jednocześnie określa ,że ta niezgodność dotyczy tylko zakresu w jakim przepisy ustawy podatkowej dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe . Jak wynika z tej tezy i uzasadnienia cytowanego wyroku , jego głównym motywem było stwierdzenie niekonstytucyjności podwójnego sankcjonowania tego samego podmiotu - osoby fizycznej za ten sam czyn. Istotne znaczenie ma więc tożsamość osoby podlegającej represji karnej i osoby ,wobec której ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe.
Takiej tożsamości ,czego zdaje się nie dostrzegać skarżąca spółka, nie ma w rozpoznawanej sprawie. Ustawa o podatku od towarów i usług jednoznacznie stanowi bowiem , że podatnikami tego podatku są nie tylko osoby fizyczne i prawne ale także jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, do których zalicza się między innymi spółki cywilne (art.5ust.1 u.p.t.u.). A zatem na gruncie tej ustawy , spółce cywilnej, jako jednostce wspólników, a nie samym wspólnikom, przysługuje podmiotowość prawnopodatkowa jeśli realizuje ona czynności objęte zakresem przedmiotowym wspomnianego podatku. Tak więc wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług odnoszą się do spółek cywilnych a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek. To na spółce cywilnej ciążą obowiązki wynikające z tej ustawy, w tym w szczególności obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego i posługiwania się przyznanym numerem identyfikacji podatkowej (art. 9 ust.1 i 8 u.p.t.u.), obowiązek składania deklaracji podatkowych (art.10 ust.1 u.p.t.u.). Spółce przysługuje uprawnienie do korzystania ze zwolnień od podatku (art.14 u.p.t.u.), do niej należy wystawianie faktur i rachunków uproszczonych (art.32 u.p.t.u.) oraz prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur i dokumentów celnych na nią wystawionych (art.19 u.p.t.u.). Na powyższe kwestie zwracano już uwagę w orzecznictwie sądowym (por.: wyrok NSA z 29 maja 2003r., sygn.akt III SA 2669/01, opub. w "Monitorze Podatkowym" nr 11/2003 s. 42).
Konsekwencją przyznania spółce cywilnej podmiotowości prawnopodatkowej jest brak podstaw do przyjęcia ,że w rozpoznawanej sprawie ten sam podmiot podlegałby odpowiedzialności karnoskarbowej. Takiej odpowiedzialności podlegać bowiem mogą wyłącznie osoby fizyczne i to w przypadku, gdy ich zachowania nosiły znamiona przestępstwa lub wykroczenia skarbowego a jednocześnie spełnione zostały inne przesłanki pociągnięcia do tego typu odpowiedzialności. Skoro zakresy odpowiedzialności spółki cywilnej i jej wspólników uregulowane przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisami kodeksu karnego skarbowego zasadniczo różnią się od siebie, nie można mówić o konkurencyjności dwóch reżimów sankcjonowania zatem sam czyn w stosunku do tego samego podmiotu. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma więc odniesienia do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Nie jest zatem zasadny podniesiony w skardze zarzut obrazy art. 190 ust.1 i 4 Konstytucji RP dot. mocy obowiązującej orzeczeń Trybunału.
W świetle powyższych wywodów nie można także podzielić stanowiska wyrażonego w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002r., sygn.akt III RN 64/01, na który powoływała się skarżąca i do którego odniosła się zaskarżona decyzja. Stwierdzenie zaskarżonej decyzji co do niewiążącego charakteru tego wyroku w niniejszej sprawie jest prawidłowe i w niczym nie narusza prawa. Skład rozpoznający niniejszą sprawę, mając na uwadze wskazany wyżej brak tożsamości podmiotów obu rozważanych reżimów odpowiedzialności, nie znajduje podstaw do przyjęcia rozstrzygnięcia Sądu Najwyższego za zasadne także w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy.
Za nietrafne uznał sąd także zarzuty skargi co do naruszenia przepisów postępowania, tj. art.120 i 121 §1 oraz art.190 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie precyzują na czym miałoby polegać naruszenie tych właśnie przepisów. Dwa pierwsze z nich zawierają bowiem ogólne zasady postępowania podatkowego, określane jako zasada praworządności (art. 120) i zasada zaufania (art.121 §1).Trzeci określa zaś prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym, nakładając na organy podatkowe obowiązek zawiadamiania strony o przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin.
Z treści uzasadnienia skargi wynika jednak ,że istotą tego zarzutu jest nieuwzględnienie wniosku strony o przesłuchanie jako świadka M. B. i w konsekwencji poczynienie błędnego ustalenia, że jego przedsiębiorstwo faktycznie nie prowadziło działalności gospodarczej a tylko wystawiało tzw. puste faktury. Ustaleniu temu przeczyć miałyby również inne przedłożone przez stronę dowody (oświadczenia).W istocie rzeczy skarga zarzuca więc naruszenie art. 187 §1 oraz art.191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami organ podatkowy zobowiązany jest do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz oceniania na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (zasada swobodnej oceny dowodów).
Akta sprawy oraz treść uzasadnień zapadłych w sprawie rozstrzygnięć a w szczególności uzasadnienie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wskazują ,że zarzucane uchybienia nie zachodzą. W sprawie zebrano bowiem bardzo obszerny materiał dowodowy dotyczący zarówno skarżącej spółki jak i podmiotów gospodarczych z nią powiązanych. Poza dowodami z dokumentów przeprowadzone zostały także dowody z przesłuchania wspólników spółki i współpracującej z nimi żony A. K. - M. K. Włączono do tego materiału dokumentację kontroli przeprowadzonej w firmie M. B. Strona była zawiadamiana o przebiegu postępowania i zgodnie z prawem pouczana o przysługujących jej uprawnieniach, z których aktywnie korzystała.
Sąd uznał ,że zebrany w sprawie materiał dowodowy oceniony został zgodnie z wymogami prawa a ocena ta nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów. Jest bowiem wszechstronna i szczegółowa, odwołując się do poszczególnych dowodów dotyczących poszczególnych okoliczności. Nie zawiera ona błędów logicznych i jest zgodna z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego.
Nie zachodzi przy tym naruszenie art.188 Ordynacji podatkowej. Odmowa przesłuchania jako świadka M. B. została bowiem należycie umotywowana (k.21 akt głównych kontroli). Zgodnie z powołanym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organ podatkowy nie ma więc bezwzględnego obowiązku przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu. Dokonując oceny wniosku, musi natomiast zanalizować znaczenie dowodów już zebranych aby nie dopuszczać do naruszenia zasad ekonomiki procesowej i nie dopuszczać do nadmiernego przedłużania postępowania. W niniejszej sprawie przesłuchanie M. B. nie było niezbędne do wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, gdyż zebrano bardzo obszerny materiał dowodowy w tym zeznania tej osoby złożone w innym postępowaniu, co zostało w uzasadnieniu decyzji (szczególnie organu I instancji) szczegółowo rozważone.
Chybione są także zarzuty związane z podnoszonymi w skardze nieprawidłowościami protokołu z badania ksiąg podatkowych. Zarzuty te skarżąca podnosi w kontekście przepisów art. 173§1i2 oraz art. 290 Ordynacji podatkowej a więc przepisu określającego ogólne reguły sporządzania protokołów oraz wymogów szczególnych odnoszących się do protokołu kontroli. Należy więc w związku z tym stwierdzić ,że w toku przedmiotowego postępowania sporządzane były przez inspektorów protokoły kontroli odpowiadające wymogom cytowanych przepisów. Ich formalnej prawidłowości strona nie kwestionuje, chociaż w toku postępowania korzystała z przysługujących jej środków. Zarzuty podniesione w skardze dotyczą jednak szczególnego rodzaju czynności jaką jest badanie ksiąg podatkowych. Z czynności tej sporządzony został protokół zawarty na k. 23 akt głównych kontroli. Wprawdzie brakuje w nim określenia daty przeprowadzonej czynności lecz nie jest to uchybienie dyskwalifikujące ten dokument. Należy przy tym podnieść ,iż zasady badania ksiąg podatkowych i utrwalenia tej czynności w protokole określone zostały w sposób szczególny w art. 193 Ordynacji podatkowej, co skarżąca pomija. Kwestionowany protokół tym zasadom odpowiada , został stronie doręczony a strona skorzystała z prawa do wniesienia zastrzeżeń. Stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji co do omawianych zarzutów spółki należy więc uznać za trafne. W ocenie sądu nie ma podstaw aby z powodu wspomnianego braku formalnego tego protokołu uznać zaskarżoną decyzję za niezgodną z prawem.
Zaskarżoną decyzję uznać zatem należało za wydaną zgodnie z przepisami prawa procesowego i materialnego. Prawidłowo poczynione ustalenia faktyczne znalazły swój odpowiedni wyraz w trafnym zastosowaniu przepisów prawa materialnego .
W świetle przedstawionych wyżej motywów skarga nie podlegała uwzględnieniu. Na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" (D.U. nr153, poz.1270) orzec zatem należało o oddaleniu skargi.