III SA 3396/03

III SA 3396/03 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2005-09-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2003-12-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Ewa Radziszewska-Krupa /sprawozdawca/
Małgorzata Długosz-Szyjko /przewodniczący/
Marta Waksmundzka-Karasińska
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2005 r. sprawy ze skargi K. Spółka z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 15 000 zł (piętnaście tysięcy złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. [...] września 2001r. wydał decyzję, w której określił K. Sp. z o. o. w W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. w wysokości [...] zł. Spółka zaniżyła bowiem przychody podlegające opodatkowaniu przez nie zaliczenie do nich środków pieniężnych uzyskanych z dyskonta weksli i zawyżyła koszty uzyskania przychodów o odsetki i prowizje bankowe z tytułu umów factoringowych zrealizowanych w 1998r. oraz o koszt własny sprzedaży linii technologicznej do produkcji styropianu, pomimo że nie posiadała dokumentacji potwierdzającej sprzedaż tej linii.
Strona odwołała się do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który w dniu [...] czerwca 2002r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ zauważył, że listy weksli dyskontowanych w banku określały: kwotę weksla, odsetki dyskontowe, prowizję, sumę dyskontową i termin płatności, co oznacza, że K. jako podawca weksli, otrzymała kredyty dyskontowe. Wyklucza to ich opodatkowanie na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654), powoływanej dalej jako u.p.d.p. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na konieczność analizy przychodów z dyskonta weksli ze względu na art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., po ponownym rozpoznaniu sprawy, wydał [...] lipca 2003r. decyzję, w której określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu stwierdził, że zaniżenie przychodów zostało spowodowane niezaliczeniem do nich środków pieniężnych uzyskanych z dyskonta weksli, jak i zawyżeniem kosztów podatkowych przez zaliczenie do nich odsetek i prowizji bankowych z tytułu umów factoringowych zrealizowanych w 1998r. Organ uzasadniając zaniżenie przychodów stwierdził, że skarżąca uzyskała środki pieniężne z tytułu dyskonta obcych weksli w [...] Banku. Oddział w R., Banku [...] oraz P. Oddział w S.. Na podstawie listy weksli obcych złożonych do dyskonta w 1999r., światłokopii i wyciągów bankowych, przelewów, potwierdzeń o przyjęciu weksla do dyskonta ustalono wystawców weksli, daty ich płatności, kwotę weksli, prowizje, odsetki oraz sumę dyskonta weksli, która wyniosła [...] zł. Stwierdzono, że strona nie posiadała żadnej dokumentacji wskazującej bezpośrednio lub pośrednio, że wystawcy weksli, tj. A.. A.G. T., W.. T., P. W., P.., P. ,M.K. W. S., P. s.c. D., D.., A. Sp. z o. o. W. i B. Sp. z o. o. W., posiadali wobec niej zobowiązania z tytułu zakupów lub należności z tytułu sprzedaży towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej lub, że łączyły ich z K. innego rodzaju umowy.
Skoro weksel jest papierem wartościowym mającym realną wartość i jako surogat pieniądza pełni funkcję płatniczą w obrocie gospodarczym, jego przyjęcie od wystawcy, z którym strona nie ma związków rodzących stosunki zobowiązaniowe w obrocie gospodarczym, a następnie ich dyskontowanie wypełnia przesłanki art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p., jest to świadczenie nieodpłatne odpowiadające sumie otrzymanej przez stronę z dyskonta weksli w bankach. W obrocie wekslowym wystawca weksla przyrzeka zapłatę albo poleca zapłatę oznaczonej sumy pieniędzy osobie trzeciej przyjmując odpowiedzialność za zapłatę. Otrzymanie przez Spółkę weksla od wystawcy nie było związane z wykonaniem zobowiązań handlowych, więc otrzymała ona nieodpłatne świadczenie o wartości zdyskontowanych weksli. Osiągnęła zatem przysporzenie majątkowe (weksle) niepociągające ekwiwalentności w zobowiązaniach kosztowych posiadacza (weksle nie były zabezpieczeniem żadnych transakcji między podawcą a wystawcą).
K. odwołała się od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie, ze względu na naruszenie art. 120, art. 122, art. 180, art. 188 art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja Podatkowa (Dz. U. 137 poz. 926 ze zm.), dalej powoływanej jako O.p. W decyzji nie odniesiono się do uzasadnionych zarówno formalnie, jak i merytorycznie wniosków dowodowych strony. Rozstrzygnięcie zawiera też sprzeczności polegające na niekonsekwentnym określaniu czynności dyskontowania weksla jako kredytu dyskontowego oraz uznaniu, że na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.p. pieniędzy nie można opodatkowywać w sytuacji gdy banki potwierdziły przyjęcie weksli do dyskonta. Dodała, że stosując art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. organ niezasadnie dokonał wykładni rozszerzającej tego przepisu, doprowadzając do opodatkowania działalności przestępczej (prezes firmy był tymczasowo aresztowany, druga osoba przebywa w areszcie) oraz ignoruje przebieg postępowania karnego. Wniosła też o uzupełnienie dokumentacji i o przeprowadzenie dodatkowych czynności kontrolnych na podstawie art. 180, art. 187, art. 188 O.p., a w szczególności dowodu z ksera weksli na okoliczność czy są one indosowane przez inne firmy biorące udział w obrocie wekslowym oraz całej dokumentacji dotyczącej obrotu wekslowego w tym umowy z Doradztwem Finansowym Ż., co ujawni cel obrotu wekslowego. Strona nie dysponuje tymi dokumentami, gdyż zabrała je prokuratura. Zarzuciła, iż doszło do opodatkowania działalności przestępczej, gdyż wszystkie firmy działające w obrocie wekslowym były powiązane umowami zawartymi z G. Ż. – twórcą tego obrotu.
Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpoznaniu odwołania, wydał decyzję z [...] listopada 2003r. utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, na mocy art. 233 § 1 pkt 1 O.p.
W uzasadnieniu stwierdził, że Dyrektor słusznie uznał, że strona otrzymała nieodpłatne świadczenie w postaci weksli otrzymanych pod tytułem darmym. Weksel spełnia funkcję płatniczą tzn. zapewnia możliwość regulowania zobowiązań, a w postępowaniu ustalono, że wystawca weksla nie miał zobowiązań wobec K., więc otrzymywane weksle stanowiły nieodpłatne świadczenie, którego wartość kwocie otrzymanej po dyskoncie weksla w bankach, co jest racjonalne. Organ zauważył ponadto, że strona nie przedstawiła argumentacji świadczącej, że przyjęte przez organy podatkowe rozstrzygnięcie narusza art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p., skupiając się jedynie na naruszeniu przepisów proceduralnych, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej do naruszenia procedury w postępowaniu przed organem pierwszej instancji nie doszło. Skoro podatnik, nie posiada żadnej dokumentacji finansowo-księgowej, umów, uzgodnień, dowodów na to, że z wystawcami weksli łączyły go transakcje, które mogłyby świadczyć, że wykonywano ekwiwalentne operacje handlowe – to słusznie organ pierwszej instancji przyjął "zastosowane rozstrzygnięcie o nieodpłatności świadczeń". Organ nie miał obowiązku, przesłuchiwać pracowników banku, czy uczestników obrotu wekslowego - gdyż z oceny zgromadzonej już dokumentacji jasno i bezpośrednio wynikał wniosek o otrzymaniu nieodpłatnego świadczenia. Odmowa przesłuchania G. Ż. jako organizatora obrotu, pracowników banków przyjmujących weksle do dyskonta, czy też innych osób uczestniczących w obrocie wekslowym nie naruszyła art. 120, art. 122, art. 180, art. 188 oraz art. 210 § 4 O.p., ponieważ nie ma potrzeby udowadniać tego co zostało udowodnione.
Organ odwoławczy uznał ponadto, że rozważania czy weksel jest, lub nie jest surogatem pieniądza, jakie pełni funkcje obrót wekslowy, czy otrzymano kredyt dyskontowy, czy sprzedano weksle i otrzymano pieniądze - miały zasadnicze znaczenie w sprawie rozpatrywania decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2001r., który ustalił, że spółka dyskontując weksle otrzymywała kredyty dyskontowe. W związku z tym argumenty, że nie rozpatrzono zarzutów dotyczących oceny istoty obrotu wekslowego zgodnie z art. 120, art. 122, art. 180, art. 188 i art. 210 § 4 O.p. jest bezprzedmiotowe, gdyż ocena ta w żaden sposób nie mogła mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia.
K. w skardze złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z [...] grudnia 2003r. wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zwrot kosztów postępowania, ze względu na naruszenie art. 120, art. 122, art. 180 art. 188, art. 210 § 4, art. 201 § 1 pkt.2 O.p., a także art. 2 ust. l pkt 3, art. 12 ust. l pkt. 2 u.p.d.p. Podkreśliła, że nie uzyskała z tytułu dyskontowania weksli żadnego przychodu, ponieważ nie przedstawiały one wartości materialnej. Uczestnicy obrotu wekslowego zostali oszukani przez G. Ż., który był jedynym beneficjentem tego obrotu. Organy podatkowe nie badały czy pomiędzy wystawcami i podawcami weksli istniały zobowiązania, należności lub inne umowy, naruszając zasadę prawdy obiektywnej, a pomimo, że nie wyjaśniono, co było przedmiotem umowy strony i banku: kupno weksla czy też umowa kredytu, organy odrzuciły wnioski dowodowe, które w opinii strony były uzasadnione zarówno formalnie jak i merytorycznie.
Skarżąca zwróciła również uwagę, iż bank wypłacając jej pieniądze, zabezpieczał się w ten sposób, iż w razie niewypłacalności mógł skierować postępowanie nakazowe zarówno przeciwko indosantom, jak i wystawcy. Organy nie zbadały związków między toczącym się postępowaniem podatkowym, a postępowaniem karnym, gdy z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż unormowań tych nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (art. 2 ust. l pkt.3 u.p.d.p.). Orzeczenie o winie lub jej braku w wyłudzaniu wartości pieniężnych między uczestnikami obrotu wekslowego miało istotny wpływ na określenie obowiązków podatkowych. W przeciwnym wypadku mogło dojść do opodatkowania działalności przestępczej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i powtórzył argumentu zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotowa sprawa została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Przepis ten stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej P.p.s.a., stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 P.p.s.a.).
Sąd podziela pogląd skarżącej, że organy określiły na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, pomimo że nie ustaliły w pełni stanu faktycznego sprawy. Inaczej mówiąc, określając skutki podatkowe obrotu wekslowego, w obrębie którego skarżąca spółka zarówno wystawiała weksle, jak i podawała je do dyskonta, organy oparły się na pobieżnej i niekompletnej analizie oraz ocenie transakcji wekslowych. W konsekwencji w postępowaniu naruszono wynikający z art. 122 O.p. obowiązek dotarcia do prawdy materialnej, a niewypełnienie dyspozycji tego przepisu jest konsekwencją nieprzestrzegania przez organy podatkowe i kontrolne art. 188 O.p. i art. 187 O.p.
Zdaniem Sądu przedwczesna i w żaden sposób nieuargumentowana jest przede wszystkim opinia Dyrektora Izby Skarbowej, iż do stwierdzenia, że otrzymano nieodpłatne świadczenie wystarczające jest ustalenie, że Spółka otrzymała weksle za darmo, albowiem nie stwierdzono, aby miała jakiekolwiek należności, a wystawcy weksli jakiekolwiek zobowiązania. Organ odwoławczy podniósł ponadto, że na stronie skarżącej ciążył obowiązek wykazania, iż miała powiązania z wystawcami weksli, ale w sytuacji, gdy podatnik zgłosił wnioski o dopuszczenie dowodu z ksera weksli na okoliczność indosowania przez firmy biorące udział w obrocie gospodarczym oraz całej dokumentacji dotyczącej obrotu wekslowego, zabranej przez prokuraturę, a mogącej wyjaśnić, jaki był cel obrotu wekslowego, wyjaśniono, że okoliczności te nie mogły mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia.
Wątpliwości budzi również stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym w sprawie nie mają znaczenia "rozważania czy weksel jest lub nie jest surogatem pieniądza, jakie funkcje pełni obrót wekslowy, czy otrzymano kredyt dyskontowy, czy sprzedano weksle i otrzymano pieniądze". Skoro organ przyjął, iż spółka osiągnęła przychody z obrotu wekslowego (z tytułu nieodpłatnego świadczenia) należało rozważyć, w którym momencie do tego doszło. Czy można osiągnąć przychód z weksla w sytuacji, gdy nie nadszedł jeszcze termin płatności tego weksla?
Należało też zastanowić się czy rzeczywiście weksle otrzymywane przez Spółkę, przed terminem ich płatności, miały (mogły mieć) konkretny wymiar finansowy (nie były wekslami bez pokrycia) oraz czy zdyskontowanie ich w bankach nie rodziło zobowiązań wiążących się dla Spółki z poniesieniem wydatków, gdy zobowiązany z weksla w terminie płatności nie zapłaciłby. W tym kontekście zasadne jest zatem wyjaśnienie jakie weksle były dyskontowane - czy obrót wekslowy dotyczył tylko weksli własnych, czy do obrotu wprowadzane były również weksle trasowane.
Rozważania te powinny znaleźć się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, ponieważ mają znaczenie zarówno dla prawidłowego zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej, które określają cechy i elementy decyzji podatkowej, jako aktu administracyjnego określającego sytuację prawną konkretnie wskazanego adresata w indywidualnie oznaczonej sprawie, jak też przy określeniu przedmiotu opodatkowania na podstawie ustawy powołanej wyżej o podatku dochodowym od osób prawnych.
Tym samym zasadne jest twierdzenie, że uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. narusza w sposób istotny również dyspozycję art. 210 § 4 O.p.
Organ odwoławczy, który twierdzi, że między wystawcami weksli wymienionymi w zestawieniu na s. [...] decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, a K. nie ma dokumentacji wskazującej bezpośrednio lub pośrednio na posiadanie zobowiązań z tytułu zakupów lub należności z tytułu sprzedaży, powinien rozważyć oraz ocenić czy pomiędzy K., a innymi uczestnikami obrotu wekslowego – na co wskazywała strona skarżąca w swoich wnioskach dowodowych oraz w skardze do Sądu administracyjnego - istniały rozliczenia z tytułu wzajemnego wystawiania i podawania weksli, co mogłoby świadczyć o istnieniu ekwiwalentności świadczeń. W orzecznictwie Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie reprezentowano bowiem stanowisko, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie przyjmowano te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu (podkreślenie Sądu) przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy (np. wyroki NSA z 18 kwietnia 2001r., sygn. akt SA/Sz 85/2000, niepubl., z 19 stycznia 2000r., sygn. akt I SA/Wr 880/98, niepubl., wyroki SN z 13 czerwca 2002r., sygn. akt III RN 106/01, M. Pod. 2002/7/2 i OSNP 2003/11/261, z 6 sierpnia 1999r. , sygn. akt III RN 31/99, OSNAPiUS 2000/13/496).
Tym samym poczynienie, na mocy art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 122 O.p. i art. 191 O.p., ustaleń w ww. zakresie oraz ich rozważenie ze względu na dyspozycję art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. pozwoli organowi podatkowemu na wydanie zgodnego z prawem rozstrzygnięcia.
Sąd zauważa również, że w świetle akt sprawy oraz uzasadnienia zawartego na s. [...] zaskarżonej decyzji organ uznał, że skarżąca dyskontując weksle (przed terminem ich płatności) otrzymywała kredyt wekslowy. W związku z tym należało zbadać procedurę spłaty kredytu, ustalić rodzaj i kolejność działań regresowych banku oraz ich skutki. Jest to o tyle istotne, że w rozpoznawanej sprawie, w której przyjęto, że spółka otrzymała nieodpłatne świadczenie, ważne jest – co wielokrotnie podkreślano w judykaturze, przy interpretacji przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. - otrzymanie przez podatnika świadczenia. Warunkiem uznania nieodpłatnych świadczeń za przychód jest – co wynika z literalnego brzmienia ww. przepisu – jego otrzymanie (wyrok NSA z 10 października 2001r., sygn. akt III SA 121/00, publ. Rzeczpospolita z 11 października 2001r.).
Skoro skarżący podatnik otrzymał jedynie weksel, którego termin płatności jeszcze nie był wymagalny, a z akt sprawy wynikało, że przy otrzymywaniu świadczenia z P. Banku podpisał listy dyskontowe, w których zawarte były klauzule zgodnie, z którymi K. wyrażała zgodę na zwrotne księgowanie przez Bank całej kwoty weksla wraz z kosztami protestu oraz odsetkami (zwykłymi i karnymi) za czas po terminie płatności weksla w wypadku niezapłacenia weksla przez dłużników w terminie (podkreślenie Sądu) i uzyskania przez Bank klauzuli protestowej lub bez klauzuli, w przypadkach prawem przewidzianych, to należało zastanowić się czy dowody te nie miały znaczenia dla subsumcji przepisów prawa materialnego, oraz oceny czy i ewentualnie, kiedy skarżąca otrzymała świadczenie nieodpłatne. Porozumienia te pozwalały bowiem Bankowi dochodzić należności od skarżącej w sytuacji, gdy wystawca weksla, nie zapłaci w oznaczonym terminie płatności.
W ocenie Sądu tylko w sytuacji, gdy akceptant, wystawca lub inna osoba zobowiązana z weksla zapłaciłby za zdyskontowany weksel oraz ustalono by w sposób nie budzący wątpliwości brak powiązań między wystawcą weksla, a podawcą tego weksla świadczących o braku ekwiwalentności świadczenia – przy czym obowiązek czynienia ustaleń w tym zakresie, stosownie do art. 122 O.p. oraz art. 187 § 1 O.p., spoczywa na organie, a nie skarżącej Spółce - doszłoby do otrzymania przez stronę skarżącą nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. Okoliczności te jednak, na co wskazują powyższe rozważania, nie zostały w rozpoznawanej sprawie ustalone w sposób zgodny z przepisami obowiązującego prawa czym naruszono oprócz przepisów wskazanych wyżej również dyspozycję art. 120 O.p. w związku z art. 121 O.p.
Organ podatkowy drugiej instancji nie zwrócił ponadto uwagi, czy istniały listy dyskontowe składane do pozostałych banków, tj. Banku [...] oraz P. Oddział S., a jeśli tak to czy pozwalały one na dochodzenie należności od skarżącej Spółki w sytuacji, gdy akceptant, wystawca lub inna osoba zobowiązana z weksla, nie zapłaci w oznaczonym terminie płatności.
Ustalenia stanu faktycznego zakończyły się na etapie zdyskontowania przez skarżącą weksli i otrzymania środków pieniężnych z banku oraz przyjęciu, że K. otrzymała kredyt dyskontowy od banku, a nieodpłatne świadczenie od wystawców weksli. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak wyjaśnienia czy otrzymane przez skarżącą z banków środki pieniężne zostały zwrócone, oraz kto dokonywał ich ewentualnej spłaty (K., czy też inne osoby zobowiązane z weksla); nie rozważono skutków spłaty lub braku spłaty zaciągniętych kredytów w kontekście osiągnięcia przychodu przez K. (przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy). W świetle natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 u.p.d.p. w brzmieniu obowiązującym w 1999r. do przychodów nie zalicza się: otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).
W związku z tym należy stwierdzić, że działaniem swoim organ podatkowy drugiej instancji naruszył ww. przepisy procedury w związku z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
Dopiero po kompletnym i pełnym ustaleniu stanu faktycznego należało przystąpić do analizy przepisów prawa materialnego i zbadać zasadność zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p., zgodnie z którym przychodem jest również wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Wprawdzie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", wskazując jedynie sposób i kryteria ustalania wartości tego świadczenia (art. 12 ust. 6 u.p.d.p.), ale w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd o odwoływaniu się do cywilnoprawnego rozumienia pojęcia "świadczenie". Sąd zwraca ponadto uwagę, że w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002r., sygn. akt FPS 9/02 przyjęto, że "nieodpłatne świadczenie użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenia w cywilistycznym znaczeniu (działania lub zaniechania na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskania korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu (podkreślenie Sądu), przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy" (ONSA 2003/2/47).
W skardze strona podnosi, że spłaca kredyt, który uzyskała w związku z przedstawieniem do dyskonta weksli, co do których organy przyjęły, że zostały otrzymane pod tytułem darmym. Czy w związku z tym można przyjąć, że brak kosztów związanych z otrzymaniem weksla? Czy można mówić również o faktycznym przysporzeniu w majątku skarżącej Spółki, mającym konkretny wymiar finansowy, co jest istotne przy ustalaniu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p., a jeśli tak to w jakiej dacie miało ono miejsce? Odpowiedź na powyższe pytania należy udzielić w postępowaniu podatkowym.
Warto również zwrócić uwagę, że w doktrynie wyrażony został pogląd, który Sąd w rozpoznawanej sprawie podziela, że świadczenie otrzymane przez podatnika, gdy spełniający świadczenie uzyska lub ma uzyskać w przyszłości wzajemnie pewną korzyść majątkową, nie jest nieodpłatnym świadczeniem (por. L. Błystak, B. Dauter, B. Gruszczyński, B. Hnatiuk, H. Łysakowska, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka-Medek, R. Pęk, K. Wujek, J. Zubrzycki Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2004, s. 218).
Organ podatkowy ma również obowiązek odnieść się do zarzutu strony skarżącej zawartego już w odwołaniu, iż doszło do opodatkowania działalności przestępczej, gdyż wszystkie firmy działające w obrocie wekslowym były powiązane umowami zawartymi z G. Ż. (art. 2 ust. l pkt.3 u.p.d.p.).
Sąd mając powyższe na względzie doszedł do przekonania, iż zasadne było, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uwzględnienie skargi. Naruszono bowiem zarówno przepisy prawa materialnego w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa procesowego, w stopniu który miał istotny wpływ na wynik sprawy.
Orzeczenie z punktu drugiego sentencji wydano na mocy art. 152 P.p.s.a., a o kosztach postępowania sądowego (punkt trzeci sentencji) Sąd orzekł na podstawie art. 97 § 2 Przepisów wprowadzających w związku z art. 200 P.p.s.a. w związku z art. 209 P.p.s.a. oraz w związku z § 7 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (D. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).