III SA 3051/01

III SA 3051/01 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2004-01-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2001-10-31
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Andrzej Błesiński /przewodniczący sprawozdawca/
Tadeusz Piskozub
Zbigniew Ślusarczyk
Symbol z opisem
611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Sygn. powiązane
FSK 1186/04 - Wyrok NSA z 2004-10-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński (spr.) Sędziowie WSA - Tadeusz Piskozub - Zbigniew Ślusarczyk Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w W. następcy prawnego "B" S.A. w N. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 28 września 2001r. Nr "[...]"i Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 i 1999r. oddala skargi.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 28 września 2001r., nr "[...]" Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2001r., w której określono Spółce "B" S.A. w N. (obecnie "A" S.A. w W.) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie 361.139 zł., w tym zaległość podatkową w kwocie 119.910 zł. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 94.015 zł.
W decyzji ustalono, że Spółka zaniżyła dochód do opodatkowania za 1998r. o kwotę 333.083 zł., zaniżając w konsekwencji podatek dochodowy od osób prawnych (wg stawki 36%), na co złożyło się:
1) niesłuszne obniżenie kosztów uzyskania przychodów
o kwotę VAT – podatku należnego wynikającego
z wystawionych w Spółce w 1998r. rachunków
uproszczonych dotyczących przekazania zakupionych
towarów na cele reprezentacji i reklamy
w wysokości 60.347,70 zł.
do których Spółka miała prawo w związku
z art. 16 ust. 1, pkt 46, lit. b ustawy z 15.02.92r.
o podatku dochodowym od osób prawnych
(Dz. U. nr 106 z 1993r., poz. 482 z późn. zm.
i dalej cyt. jako u.p.d.o.p.),
2) niesłuszne zakwalifikowanie do kosztów uzyskania
przychodów wydatków na reprezentację i reklamę
niepubliczną przekraczającą limit 0,25% przychodów,
w związku z naruszeniem art.16 ust.1, pkt 28 u.p.d.o.p.
w kwocie 27.694,29 zł.,
3) wydatek na zakup biletu lotniczego W. -
- H. dla p. W. K.
w kwocie 695,50 zł.,
który w 1998r. nie był zatrudniony w Spółce.
Zatem wydatek ten nie wykazuje związku
z przychodem co narusza art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p.
4) odpisy amortyzacyjne w kwocie 365.041 zł.
od zakupionego przez Spółkę znaku towarowego
na podstawie umów zawartych z p. J. K.,
których celem było obciążenie Spółki znacznymi
kosztami a w konsekwencji obniżenie obciążeń podatkowych.
W rozpatrywanym przez Izbę Skarbową odwołaniu, Spółka zakwestionowała decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej co do wydatków poniesionych na zorganizowanie bankietów w czasie targów "S" w P. (pkt 2) i odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zakupionego przez Spółkę znaku towarowego (pkt 4).
Co do wydatków na bankiety, Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do uwzględnienia zarzutów Spółki. Bankiety były zorganizowane poza stoiskiem targowym na sali bankietowej, na którą miały wstęp osoby którym wcześniej wręczono zaproszenia.
Wg wyjaśnień pracowników Spółki byli to przedstawiciele firm współpracujących ze Spółką oraz dystrybutorzy.
Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1, pkt 28 – cyt. ustawy o p.d.o.p. "nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba, że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób ". Z przepisu tego wynika, że wydatki na reprezentacje zalicza się do kosztów uzyskania przychodów tylko do wysokości 0,25% przychodów. W ocenie Izby Skarbowej koszty związane z organizacją bankietów (przyjęć) są kosztami reprezentacji podmiotu – Spółki wiążącymi się z jej okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia – są więc limitowane.
Jeżeli nawet przyjąć, iż na bankietach były prowadzone działania związane z reklamą, to nie nosiła ona znamion reklamy publicznej, gdyż nie była powszechna, ogólna, nieprywatna.
Ponadto nie było to miejsce dostępne dla wszystkich. Bankiety były zorganizowane dla wybranego kręgu odbiorców, a więc miały charakter niepubliczny. Zatem wydatki netto na reprezentację i reklamę w kwocie 30.399,58 zł. należało objąć limitem do wysokości nie przekraczającej 0,25% przychodów.
Stąd wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów wynoszą:
(poniesione koszty netto 77.794,29 zł. – limit wydatków 46.321,77 zł 31.472,52 zł.
- nie uznane przez Spółkę w/w wydatki za koszty uzyskania przychodów za 1998r.to kwota 3.778,23 zł.
Różnica – kwota objęta odwołaniem nie stanowiąca kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust.1 pkt 28 ustawy) wynosi zatem 27.694,29 zł i ustalona została przez Inspektora prawidłowo.
W zakresie dotyczącym zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w związku z odpisami amortyzacyjnymi od nabytych znaków towarowych, Izba Skarbowa również nie uwzględniła odwołania.
Stwierdziła, że Spółka "B" S.A. w N. reprezentowana przez Prezesa Zarządu p. B. N., według zawartej Umowy w dniu 15 lutego 1997r. z p. J. K., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą C z siedzibą w W. przy ul. B. (jako sprzedającym) nabyła prawo do:
- znaku towarowego, słownego "B", zgłoszonego do rejestracji pod numerem "[...]" objętego świadectwem ochronnym wydanym przez Urząd Patentowy Rz.P. pod numerem ""[...]""
- oraz prawa ze zgłoszenia do znaku towarowego słownego "B" zarejestrowanego przez Urząd Patentowy Rz.P. pod numerem ""[...]"".
Wg punktu 2 tej umowy, fakt zawarcia niniejszej umowy Strony bezzwłocznie zgłoszą do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej, w celu dokonania w rejestrach Urzędu zmiany właściciela.
Z tytułu nabycia w/w znaku i praw Spółka "B" w N. ma zapłacić p. J. K., kwotę 7.300.000 zł. z tego ½ ceny w kwocie 3.650.000 zł. do 31.12.98r., a pozostałą ½ tj. 3.650.000 zł. ureguluje w ciągu 10 lat w równych ratach po 365.000,00 zł. (rocznie) w terminie do dnia 31.12 każdego roku. Całkowita zapłata nastąpić ma do dnia 31.12.2008r.
Izba ustaliła, że "B2" S.A. z siedzibą w N. została zawiązana w dniu 19 lipca 1993r. (Akt notarialny- repertorium A Nr "[...]"). Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydz. "[...]" Gospodarczy z 21.07.1993r., została wpisana do rejestru handlowego pod nr "[...]" – sygn. akt "[...]". Na podstawie Postanowienia z dnia 15.01.1998r. nastąpiła zmiana nazwy Spółki z "B2" na "B" S.A. w N. Akcjonariuszami Spółki w fazie jej założenia byli Spółka "B" S.A. w W. i 11 osób fizycznych.
Przedmiotem działania Spółki jest działalność wytwórcza i usługowa w branży metalowej, drzewnej i budowlanej oraz handel krajowy i zagraniczny w wyżej wymienionych branżach.
Według pisma Urzędu Skarbowego W. z dnia 26.01.2001r. znak: "[...]" (data wpływu do UKS 19.02.2001r.) p. J. K. prowadził działalność gospodarczą w ramach firmy "C" z siedzibą w W. przy ul B. w okresie od dnia 01.10.1992r. do 15.02.1997r. na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej Nr ew. "[...]" wydanym przez Biuro Obsługi Mieszkańców Urzędu Dzielnicy W. w zakresie:
- obsługa prawna podmiotów gospodarczych w zakresie ich działalności gospodarczej; marketing; doradztwo finansowe; pośrednictwo w obrocie licencjami; wdrażanie projektów wynalazczych oraz innych osiągnięć naukowo-technicznych; import-eksport art. nie objętych koncesjami; kupno-sprzedaż artykułów spożywczych, rolnych, ogrodowych, przemysłowych pochodzenia krajowego i zagranicznego z wyłączeniem działalności objętej koncesjami lub obowiązkiem uzyskania zezwoleń określonych przepisami ustaw szczególnych, pośrednictwo w usługach; usługi w zakresie wynajmu samochodów.
Pan J. K. znak towarowy słowny "B", zgłosił do rejestracji 27.10.1993r. oraz 17 stycznia 1997r., w czasie, kiedy Spółka w N. była zarejestrowana i prowadziła już działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów branży metalowej takich jak: kasy pancerne, sejfy, szafy metalowe itp. i oznaczała je nazwą własną firmy "B".
Ponadto w tym czasie p. J. K. był przewodniczącym jej Rady Nadzorczej.
W umowie z 15.02.1997r. zaznaczono, że sprzedaż znaku nastąpiła zgodnie z umową przyrzeczenia sprzedaży zawartą w dniu 01.09.1995r. pomiędzy p. J. K., a S.A. "B2" w N.
Izba Skarbowa uznała zatem, że sprzedaż znaku towarowego o zbieżnej nazwie z nazwą firmy "B" była z góry zaplanowana przez p. J. K. w celu osiągnięcia przez niego znacznych korzyści w kwocie 7.300.000 zł., a tym samym generowania kosztów w Spółce w N., w postaci corocznej amortyzacji, bowiem nabycie znaków towarowych stanowi wartość niematerialną i prawną i poprzez odpisy amortyzacyjne – sukcesywnie obciąża koszty działalności i wynik Spółki Akcyjnej.
Na powyższe m. in. wskazują załączone do odwołania przez Pełnomocnika Spółki pisma, które w czasie trwania postępowania kontrolnego nie były okazane kontrolującym.
Pierwsze pismo dotyczy spotkania, w dniu 07.09.1992r., w którym uczestniczyli przedstawiciele Spółek "D" oraz "E", które są założycielami Spółek "B1" S.A. i "B" S.A. w W. (powstałych 08.09.1992r.). Jedna z tych zaskarżonych Spółek "B" S.A. w W., w 1993r. stała się akcjonariuszem Spółki akcyjnej "B2" w N.
W dniu, w którym odbywało się spotkanie, p. J. K. prowadził działalność gospodarczą w Zakładzie– J. K. (od 01.12.1981r. do 30.09.1992r.) oprócz tego był udziałowcem Spółki z o.o. "B" w N. i pełnił w niej funkcję przewodniczącego Rady Nadzorczej. Również w Spółce akcyjnej "D" najpierw był prezesem, a następnie od 26.06.1992r. przewodniczącym Rady Nadzorczej.
Na spotkaniu w dniu 07.09.1992r. omawiano kolejne główne założenia utworzenia nowej spółki, której działalność będzie dotyczyła branży metalowej, a jednym z punktów tego spotkania było znalezienie odpowiedniej nazwy dla "F.". Pan J. K. przedstawił przez siebie wykonane projekty znaku słownego dla oznaczenia firmy nazwą "B" oraz jej wyrobów i uzyskał jakoby akceptację uczestników spotkania na zarejestrowanie tego znaku w Urzędzie Patentowym.
Uczestnicy spotkania uznali, że p. J. K. posiada prawa autorskie do znaku "B" z racji tego, że jest to jego indywidualny pomysł i indywidualne opracowanie i postanowili, iż w przypadku zarejestrowania tego znaku przez niego, prawa autorskie przysługujące jemu zostaną odkupione przez "F". Jednocześnie uzgodniono, że powyższe będzie obowiązujące dla spółek wzajemnie powiązanych, nowoutworzonych, w których przychody ze sprzedaży przekroczą próg 8 mln. zł.
Należy tutaj dodać, że dnia następnego tj. 08.09.92r. zostały założone 2 nowe spółki akcyjne o identycznej nazwie "B..." w W., a dopiero po roku tj. 19.07.1993r. została założona spółka "B2" w N. Natomiast p. J. K., w okresie kiedy prowadził firmę "C" w W. (tj. od dnia 01.10.1992r. do 15.02.1997r.) i kiedy już działała Spółka "B2" w N., dnia 27.10.1993r.- dokonał zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym Rz.P. pod Nr "[...]". Następnego zgłoszenia znaku towarowego o tej samej nazwie B dokonał w roku sprzedaży prawa do znaku tj. 17.01.1997r. pod Nr "[...]".
W ocenie Izby Skarbowej pismo to wskazuje (pomijając, że prawdopodobnie sporządzone zostało pod potrzeby sprawy) na silne powiązania podmiotów i osób z p. J. K. (jako udziałowcem, prezesem zarządu, przewodniczącym Rady Nadzorczej), które przyzwalały Jemu na zgłoszenie i rejestrację znaku słownego (nie graficznego) "B", a następnie na jego odsprzedaż (jak to zapisano) dla "spółek wzajemnie powiązanych, nowoutworzonych, w których przychody przekraczają 8 mln. złotych". Zaznaczyć należy – jeszcze nieistniejących – w czasie kiedy następnego dnia założono 2 spółki pod tą samą nazwą "B..." w W.
Zaplanowane z góry posunięcia miały na celu zapewnić p. J. K. znaczne korzyści materialne, tym samym wyprowadzić ze spółki znaczne środki pieniężne oraz obniżyć jej dochód do opodatkowania, sukcesywnie poprzez odpisy amortyzacyjne przez okres 20 lat.
W następnym piśmie załączonym do odwołania z dnia 17.07.1995r. podpisanym przez p. S. D., pod nazwą "Analiza "[...]" "B2" S.A. w N. przedstawiono prognozę wzrostu dynamiki sprzedaży za lata 1994 do roku 2009. Wskazano, że przewidywana sprzedaż w okresie 15 lat wyniesie 547.000.000 zł. (czyli jej wzrost wyniósłby z 3,3 mln. zł. do 70 mln. zł.). W ocenie Izby Skarbowej trudno dać wiarę, aby zaledwie w 2-gim roku istnienia Spółki, kiedy nie posiadała ona jeszcze swojego zakładu (gdyż dopiero 19.08.1996r. obiekty dzierżawione zostały wniesione do Spółki, przez "D" Sp. z o.o. w N.) i znajdowała się w początkowej fazie rozwoju, nie posiadając zawartych długoterminowych kontraktów, mogła zakładać tak śmiałe prognozy. Prognozy te mijają się całkowicie z rzeczywistością.
Następne pismo załączone do odwołania "Argumenty za wstrzymaniem zajęcia rachunku bankowego przez Urząd Skarbowy" z 2001r. jest zaprzeczeniem powyższej prognozy, gdyż za okres I kw. 2001r. Spółka poniosła stratę wysokości 951,7 tys. zł. przy wielkości przychodów ogółem 6.310,2 tys. zł. Świadczy to o tym, że przedstawiona symulacja rozwoju Spółki do 2009r. jest wybiórcza, pod potrzeby sprawy, nie została wykonana o rzeczywiste wskaźniki ekonomiczne (całościowe) spółki zgodnie z zasadami obowiązującymi przy sporządzaniu analiz ekonomicznych i biznes planu.
W następnym piśmie z dnia 28 lipca 1995r. załączonym do odwołania p. J. K. zwraca się do Zarządu Spółki "B2" S.A. w N. (w nawiązaniu do ustaleń z dnia 7.09.92, o których mowa wyżej) o rozważenie nabycia od niego znaku o nazwie "B" zastrzeżonego na jego rzecz w Urzędzie Patentowym Rz.P., w dniu 27.10.1993r. na wyroby m.in. produkowane przez "Spółkę B2" S.A. w N. Nawiązuje, iż ustalił z założycielami i pierwszymi władzami Spółki, iż wyraża zgodę na oznaczenie tym znakiem nazwy firmy Spółki oraz jej wyrobów.
Tu przypomnieć trzeba, że Spółka akcyjna w N. dnia 07.09.1992r. nie istniała, gdyż została zawiązana dopiero dnia 19.07.1993r. przez 11 osób fizycznych i Spółkę "B" S.A. w W., która również w dniu 07.09.1992r. jeszcze nie istniała. To założyciele nadali Spółce nazwę "B2" S.A. w N. jeszcze przed zgłoszeniem znaku towarowego (dnia 27.10.1993r.) do Urzędu Patentowego przez p. J. K. Zatem uzgodnienia z dnia 7.09.1992r. nie mogą wiązać powstałą rok później spółkę.
Po drugie brak jest jakichkolwiek podstaw do tego, by p. J. K. mógł zastrzec znak towarowy "B" na wyroby m.in. produkowane wcześniej przez Spółkę w N. Znak towarowy winien dotyczyć jego wyrobów, bowiem zgodnie z art.6 ust.1 ustawy z dnia 31.01.1985r. o znakach towarowych (Dz. U. nr 5, poz. 17 z późn. zm.) – rejestracja znaku towarowego może być dokonana na rzecz przedsiębiorstwa i tylko dla towarów będących przedmiotem jego działalności gospodarczej. Spółka nie musiała oznaczać swoich wyrobów tym znakiem, mogła oznaczać je również innymi znakami, które sama zgłosiła do Urzędu Patentowego w 1995r., a za które zapłaciła minimalne (groszowe) opłaty w stosunku do ceny jaką wyznaczył jej p. J. K. (7.300.000 zł.) w porównaniu do zgłoszenia, za które zapłacił 30 zł. w 1993r.
Poza tym Spółka miała prawo, a wręcz obowiązek wynikający z art. 12, ust. 3 ustawy z dnia 23.12.1988r. o działalności gospodarczej (Dz. U. nr 41, poz. 324 z późn. zm.) na swoich wyrobach wprowadzonych do obrotu zamieszczać oznaczenia- tj. nazwę firmy, jej adres, nazwę lub symbol wyrobu itd. I tego nie mógł jej nikt zabronić, bowiem pod taką nazwą została zarejestrowana jako spółka akcyjna, a nazwa handlowa jest chroniona bez potrzeby jej zgłaszania do Urzędu Patentowego.
Załączone pisma do odwołania zdaniem Izby Skarbowej miały wykazać, że zakup znaku słownego od p. J. K. był ekonomicznie uzasadniony, a wykazały, że decyzje podejmowane przez p. J. K. były z góry zaplanowane, przyjmowane i akceptowane bez żadnych zastrzeżeń przez Spółkę "B" w N., w okresie kiedy spółka wchodziła dopiero na rynki zbytu i trudno jej było przewidzieć (w tamtych czasach) przy niestabilnym rynku jaka będzie jej kondycja ekonomiczna do roku 2009. Dlatego z całą pewnością można stwierdzić, iż gdyby p. J. K. nie był osoba powiązaną ze Spółką i innymi podmiotami do takiej transakcji nigdy by nie doszło, tzn. Spółka z pewnością odrzuciłaby propozycję odkupienia tego znaku za tak wysoką cenę, a posługiwałaby się wówczas zarejestrowanymi przez siebie znakami towarowymi.
Od początku zawiązania spółki wyroby produkowane przez nią były oznaczane nazwą firmy "B" i pod taką nazwą - producenta znane były na rynku również przed zakupem w 1997 r. znaku towarowego o takim samym brzmieniu jak zarejestrowana firma. Natomiast Firma C – J. K. nie prowadziła działalności produkcyjnej (wytwórczej) w zakresie produkcji sejfów, szaf pancernych itd. Branży, którą prowadziła spółka "B2" w N.
Spółka akcyjna "B2" w N. od początku produkowała wyroby wymienione w/w zgłoszeniu klasa 6, 9 i 20, do oznaczania których m.in. znak ten był przeznaczony, oznaczając je nazwą firmy B.
Na uwagę zasługuje fakt, że zgłoszony do Urzędu Patentowego znak towarowy obejmował aż 8 klas towarów: 6, 9, 12, 20, 35, 36, 37, 42 tj. w większości towary i usługi, których Spółka "B2" w N. nigdy nie wykonywała i nie świadczyła.
Ponadto znak towarowy wiąże swoje losy prawne z bytem przedsiębiorstwa, stanowi jego element składowy wymieniony w art. 551 K.c. Spółka akcyjna wiązała swój byt ze swoją nazwą "B". W świetle przepisów ustawy o znakach towarowych mogła zgłosić swoje zastrzeżenia do Urzędu Patentowego, czego nie zrobiła z uwagi na powiązania z p. J. K.
Również znak ten – nazwa firmy "B" podlegała ochronie prawnej stworzonej przez przepisy Kodeksu handlowego m.in. artykuły 29, 31, 34, 37 i 38, jak również o przepisy ustawy z dnia 16 kwietnia 1993r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. z dnia 8.06.1993r. nr 47, poz. 211 ze zm.). Także ustawa o znakach towarowych zabrania rejestrować marek, które naruszają cudze prawa osobiste i majątkowe w tym prawo do nazwy. W przypadku firmy "B" w N. nazwa firmy stała się zarazem znakiem towarowym produkowanych przez nią towarów. Dlatego od dnia powstania Spółki jej wyroby kojarzyły się z firmą "B" w N., a nie z firmą C – J. K., która takich wyrobów nie produkowała.
Artykuł 15 ust.1, 2 i 3 ustawy o znakach towarowych w związku z art. 81 K.c. reguluje, że prawo z rejestracji znaku towarowego jest zbywalne, a umowa o przeniesieniu tego prawa wymaga formy pisemnej z datą pewną, a staje się skuteczna wobec osób trzecich od dnia dokonania wpisu w rejestrze znaków towarowych.
Wniosek o dokonanie zmian w rejestrze znaku towarowego słownego B "[...]" wniesiony został 29 sierpnia 1997r. wraz z załączoną cesją dotyczącą zmiany właściciela znaku na firmę "B2" S.A. z siedzibą w N. Załączona cesja prawa własności tego znaku przez p. J. K. nosi datę 27 luty 1997r.
Postanowienie Urzędu patentowego Rz.P. zostało wydane pod datą 1998-09-04. Zatem stosownie do art.15 ust.3 ustawy o znakach towarowych przeniesienie prawa z rejestracji znaku stało się skuteczne od dnia dokonania wpisu w rejestrze znaków towarowych tj. od dnia 4.09.1998r.
Jeżeli chodzi o drugi znak słowny "B" zgłoszony pod Nr "[...]" przez C – K. J. do Urzędu Patentowego dnia 17.01.1997r. to został on zarejestrowany na Spółkę "B2" S.A. dopiero dnia 06.04.2001r. pod Nr "[...]".
Wiadomym jest, iż wartość rynkowa znaku towarowego zależy od renomy, uznania firmy i jej wyrobów na rynku. Spółka "B2" w N. uznanie na rynku uzyskała dzięki sprzedaży swoich wyrobów z branży zabezpieczeń pasywnych, które od początku swojej działalności firmowała oznaczeniem firmy "B" jak również znakami przez siebie zarejestrowanymi np.: ""[...]"", ""[...]"" dla klasy 6 towarów tj. drzwi antywłamaniowe i skarbcowe, kasy i kasetki pancerne, płyty pancerne, szafy metalowe, sejfy.
Dlatego można stwierdzić z całą odpowiedzialnością, iż zakup znaku towarowego słownego "B" od p. J. K. w żadnym stopniu nie przyczynił się i nie miał wpływu na wzrost przychodów Spółki, a odwrotnie przyczynił się do znacznych obciążeń Spółki m.in. z tytułu zbędnych kosztów amortyzacji rozłożonych w czasie na 20 lat po 365.000 zł. (rocznie), jak również do złej kondycji finansowej i ekonomicznej Spółki.
Spółka tylko częściowo w 1998r. wywiązała się z zawartej umowy z 15.02.1997r. z p. J. K., płacąc mu 1.073.555 zł. zamiast kwoty 3.650.000 zł. Pismem z dnia 03.08.1998r. zwróciła się do p. J. K. o przesuniecie terminu płatności za nabycie praw do znaku towarowego "B". Pan K. odmówił zgody na przesuniecie terminu zapłaty. Wobec tego Spółka udzieliła mu w dniu 10.09.1998r. pożyczki w kwocie 2.060.000 zł., oprocentowanej w wysokości 6%, zwrotnej do dnia 31.12.1999r. Następnie termin spłaty został przesunięty do dnia 31.12.2000r. (aneksem z dnia 31.12.1999r.).
Jednocześnie p. J. K. wyraził zgodę na przesunięcie płatności do dnia 31.12.2000r., termin ten jest zbieżny z zapłatą (raty) za znak towarowy.
Spółka udzielając pożyczki p. J. K. na tak długi okres, mogła z tych samych środków pieniężnych, którymi dysponowała w dniu 10.09.1998r. dokonać zapłaty za znak towarowy.
Powyższe wskazuje, iż umowa pożyczki zawarta wbrew jakiejkolwiek logice, celowo, co pozwoliło uniknąć odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych przez Spółkę jako płatnika za 1998r. w kwocie 206.000 zł. za p. J. K. z jego pieniędzy.
Wywody odwołania, że nie doszło do jednorazowego obciążenia Spółki zapłatą ceny za znaki towarowe wcale nie świadczą o jej prawidłowych działaniach i gospodarności, bowiem zamiast zapłaty przekazała ona znaczne pieniądze w postaci pożyczki (osobie fizycznej, a nie firmie), sama zaciągając na ten cel pożyczki (kredyty) u innych podmiotów, gdyż jej sytuacja finansowa nie była zadowalająca.
Ponadto również dnia 15 lutego 1997r. p. J. K. prowadzący działalność pod firmą "C" z siedzibą w W. (w ostatnim dniu swojej działalności) sprzedał Spółce "B2" S.A. w N. znak towarowy słowno-graficzny "B" zgłoszony wcześniej do Urzędu Patentowego, dnia 31.03.1989r. pod Nr "[...]" przez "B" Sp. z o.o. w W., następnie sprzedany p. J. K. – firma "C" w W., dnia 28.09.1992r. przez firmę B Sp. z o.o. w N. za 2000 zł. po denominacji (gdzie p. J. K. pełnił funkcje właścicielskie a następnie zarządcze), zarejestrowany pod Nr "[...]" dnia 06.12.1990r.
Oprócz tego p. J. K. sprzedał prawo do znaku słowno-graficznego "B" zgłoszonego w Urzędzie Patentowym, dnia 20.10.1992r. pod Nr "[...]", zarejestrowanego pod Nr "[...]", dnia 14.10.1997r.
Cena nabycia tych znaków stanowiła kwotę 826 zł., płatną do dnia 28.04.1998r., od której odpisy – amortyzacyjne roczne - wynoszą 41 zł. (5% wartości początkowej). Powyższe znaki słowno-graficzne "B" nie były używane przez Spółkę "B2" S.A. w N., a więc zakup ich był zbędny, a amortyzacja nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w związku z art. 15 ust.1 ustawy z 15.02.92r., bo nie służyły działalności gospodarczej.
Jeżeli chodzi o zarzut odwołania, iż Inspektor w decyzji w sposób bezzasadny powiązał cenę zakupu znaków towarowych i praw autorskich (str.8 zaskarżonej decyzji) porównując ją z zyskami Spółki dla wywołania wrażenia, iż Spółka ponosi nieuzasadnione obciążenia nie zasługuje na uznanie pomimo, że częściowo strona ma rację odnośnie zakupu praw autorskich, do których Inspektor Kontroli Skarbowej nie wniósł zastrzeżeń.
Jednak biorąc pod uwagę wyniki finansowe, jakie Spółka osiągnęła od początku swego istnienia tj. od roku 1993 do roku 1999 można zauważyć, że jej kondycja ekonomiczno – finansowa nie była i nie jest zadowalająca. Pomimo to w roku 1997 (15 lutego) zawiera umowę nabycia znaków towarowych od firmy "C – p. J. K." za cenę 7.300.826 zł, kiedy zysk netto Spółki za 1996r. wynosił wg bilansu 50.019,84 zł, a brutto 111.446,84 zł. Wiadomym jest że transakcja ta nie wpłynęła na obniżenie wyniku – zysku za rok 1997, który wyniósł netto 989.127 zł. Pierwsze konsekwencje jej realizacji przypadły na rok 1998 (a nie na rok zawarcia umowy 1997), co również jest niezrozumiałe i sprzeczne z zasadą zdrowego rozsądku i logiki oraz zasad przyjętej chronologii.
W 1998r. wpływ na zmniejszenie wyniku jak również dochodu podatkowego miała kwota amortyzacji od nabytych znaków towarowych, w wysokości 365.041,00 zł.
Oprócz tego konsekwencją zakupu znaków towarowych było niewspółmierne obciążenie Spółki w 1998r. z tytułu wydatkowania środków pieniężnych, które należało wypłacić p. J. K. w łącznej kwocie 3.133.555 zł., z tego z tyt. zakupu znaku towarowego 1.073.555 zł; z tytułu udzielonej pożyczki w związku z zakupem znaku towarowego 2.060.000 zł, gdy tymczasem wynik finansowy za 1998r. zamknął się stratą w wysokości 1.276.644,03 zł, co oznacza, iż kondycja Spółki uległa znacznemu pogorszeniu.
Tak więc przy zawieraniu różnego typu transakcji nie tylko jest ważna wielkość osiąganych przychodów z tytułu sprzedaży (co miało być brane pod uwagę przy zakupie znaku towarowego) lecz również ponoszone koszty, windykacja wierzytelności i wielkość posiadanych (własnych) środków płatniczych, jak i środków pochodzących z kredytów (pożyczek) i możliwość ich spłaty.
Odnosząc się wprost do zarzutów odwołania, dotyczących uznania w oparciu o art. 58 § 1 K.c. i art. 83 K.c. czynności związanej z nabyciem znaków towarowych
- za sprzeczną z ustawą albo mającą na celu obejście ustawy co uczyniło ją nieważną,
- lub uznać za nieważne oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru,
Izba Skarbowa stwierdziła, że umowy cywilnoprawne kształtują wzajemne prawa i obowiązki stron umowy i nie mogą być wykorzystywane do obejścia obowiązujących przepisów prawa podatkowego, co nie oznacza, że są one nieważne.
Stosownie do powyższego organy podatkowe mają nie tylko prawo, ale i obowiązek oceny skutków prawnych umowy pod względem jej znaczenia dla procesów podatkowych.
Izba Skarbowa stwierdza, że w sprawie, pomijając skutki podatkowe, art. 58 K.c., ma bezpośrednie zastosowanie.
Z całości zgromadzonych w sprawie dowodów w porównaniu z treścią umowy z dnia 15 lutego 1997r. dotyczącej zbycia prawa do znaku "B" wynika, że nie mogła ona być zawarta 15 lutego 1997r.
Jak już wcześniej Izba Skarbowa wykazała decyzją w sprawie rejestracji znaku "B" pod nr "[...]" została wydana w dniu 30.06.1997 r., a świadectwo ochronne nosi datę 15.12.1997 r.
W dniu 15 lutego zatem p. J. K. nie mógł znać numeru, pod którym znak ten został zarejestrowany ani posiadać świadectwa ochronnego a §1 umowy powołuje się na te dane.
Również cesja z dnia 27 lutego 1997r. powołuje się na numer rejestracji "[...]", który w tym czasie nie mógł być stronom znany.
Z całą więc pewnością dokumenty te są fałszywe co do daty ich sporządzenia.
Podstawą do zarejestrowania spółki "B" jako właściciela znaku towarowego "B" postanowieniem Urzędu Patentowego z dnia 4.09.1998r. nie była umowa z dnia 15 lutego 1997r., a owa cesja z dnia 27 lutego 1997r. – potwierdzona przez notariusza 6.05.1998r. (potwierdzenie zresztą zostało dokonane nie na dokumencie – tak to przekazano organom podatkowym – a na odrębnej karcie, więc właściwie nie wiadomo, jaki dokument został przez notariusza potwierdzony).
Trudno więc uznać umowę z dnia 15 lutego 1997r. za ważną w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o znakach towarowych w związku z art. 73 § 2 i 81 K.c.
Podkreślić należy, że według art. 6 ustawy o znakach towarowych rejestracja znaku towarowego może nastąpić na rzecz przedsiębiorstwa i tylko dla towarów będących przedmiotem jego działalności gospodarczej, a według art. 25 tej ustawy prawo z rejestracji znaku wygasa m. innymi na skutek nieużywania znaku oraz zaprzestania przez uprawnionego z rejestracji działalności gospodarczej.
Gdyby zatem Urząd Patentowy miał informacje, że p. J. K. nie prowadzi od dnia 16 lutego 1997r. działalności gospodarczej z pewnością odmówiłby rejestracji znaku na jego rzecz ze zgłoszenia dokonanego w 1993r. Decyzja w sprawie rejestracji została wydana 30.06.1997r. To samo dotyczy zbycia prawa ze zgłoszenia "[...]" z 17.01.1997r. odrębną cesją z dnia 27.02.1997r. będącą podstawą wydania decyzji o rejestracji znaku "B" na rzecz spółki "B" pod nr "[...]" w dniu 6.04.2001r.
Spółka mogłaby uzyskać rejestrację tego znaku nie z nabycia prawa ze zgłoszenia a samoistnie.
Decyzje Urzędu Patentowego zostały wydane na podstawie nieprawdziwych danych – w owych cesjach i późniejszych pismach do Urzędu wskazywano, że stroną postępowania cały czas jest podmiot gospodarczy – firma C prowadzona przez J. K., gdy 16 lutego 1997r. p. K. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej (a wyłącznie dokonywał obrotu znakami towarowymi).
Zauważyć też należy, że co do zbycia praw na rzecz Spółki "B" w tej samej sprawie są właściwie trzy umowy: dwie cesje z 27.02.1997r. nie zawierające żadnych warunków na jakich następują i jedna, jakoby wcześniejsza na sprzedaż prawa za kwotę 7.300.00 zł.
W wyniku tych umów spółka "B" posiada dwa identyczne znaki towarowe słowne "B" na te same klasy towarów: 6, 9, 20- tyle, że zarejestrowane pod różnymi numerami w Urzędzie Patentowym.
Reasumując: zamiarem Stron umów z dnia 15 lutego 1997r. było celowe działanie p. J. K. przy udziale osób i podmiotów z nim powiązanych, również spółki "B2" S.A. w N. poprzez zgłoszenie w Urzędzie Patentowym i objęcie ochroną znaku towarowego m.in. "B" o zbieżnej nazwie z nazwą "B2" S.A. w N. i doprowadzenie do z góry zaplanowanej od samego początku sprzedaży tych znaków za kwotę 7.300.000 zł, w celu wytransferowania ze spółki znacznych środków pieniężnych (do roku 2008), poprzez jednoczesne sukcesywne odnoszenie (przez 20 lat) w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nabytych wartości niematerialnych i prawnych z tyt. znaków towarowych. Tym samym przez 20 lat obniżanie podatku dochodowego od osób prawnych. Oznacza to, że zastosowana praktyka zmierzała do wykazania dochodów mniejszych od należnych.
Jednocześnie po stronie zbywcy znaków powstał mniejszy przychód do opodatkowania, rozłożony w czasie na kilka lat, a zastąpiona zapłata pożyczką pozwoliła na nie potrącanie podatku od osób fizycznych i jednocześnie spowodowała niższe opodatkowanie dochodów p. J. K.
Ułożenie takiego biegu interesów, było możliwe tylko dlatego, że p. J. K. pełnił w Spółce Akcyjnej "B" w N. funkcje w Radzie Nadzorczej, a następnie od m-ca czerwca 1997r. (po zawartej umowie sprzedaży) został zatrudniony w Spółce na etacie Doradcy Zarządu.
Ponadto jako udziałowiec innych Spółek jest także powiązany ze Spółką "B" S.A. w N. pośrednio kapitałowo, co dokładnie opisano na str. 6 i 7 decyzji inspektora.
Nie chodzi tu o przerzucanie dochodu w rozumieniu art.11 ustawy tylko o związek jaki istniał pomiędzy Spółką "B" S.A. w N. a p. J. K. pozwalającym na takie ułożenie wzajemnego biegu interesów, który umożliwił uwolnienie się w jakimś stopniu spod rygorów prawa podatkowego, a że związek taki istniał nie powinno budzić najmniejszych wątpliwości na co wskazuje zebrany materiał dowodowy.
Ocena rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych związanych z nabyciem i ze sprzedażą znaków towarowych nie pozwala Izbie Skarbowej zakwalifikować kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych za rok 1998 w kwocie 365.041 zł. do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 6 w związku z art.15 ust. 1 – ustawy z dnia 15.02.1992r., bowiem "zakup" znaków towarowych nie przysporzył Spółce przychodów, a wręcz odwrotnie był dokonany w celu obniżenia dochodu Spółki do opodatkowania poprzez odpisy amortyzacyjne.
Natomiast drugą z zaskarżonych decyzji z dnia 28 września 2001r., nr "[...]", Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2001r., którą określono Spółce "B" w N. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok w kwocie 501.424 zł., w tym zaległość podatkową w kwocie 185.977 zł. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 89.299, 30 zł.
Podstawą wydania takiej decyzji było ustalenie, że Spółka zaniżyła dochód do opodatkowania za 1999r. o kwotę 546.991 zł., zaniżając w konsekwencji podatek dochodowy od osób prawnych (wg stawki 34%), na co złożyło się:
1) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu CIT-8 o 11.324 zł. z powodu błędu w podsumowaniu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (winno być 493.910,90 zł - wykazano 482.586,80 zł.) różnica 11.324 zł.
2) zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na reklamę niepubliczną, przekraczających limit 0,25% przychodów w kwocie 23.047,10 zł.
co ma związek z naruszeniem art.16 ust.1 pkt 28 ustawy p.d.o.p.
3) zarachowanie w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w kwocie 372.341 zł od zakupionych przez Spółkę znaków towarowych na podstawie zawartych z p. J. K. umów, których charakter wskazuje na to, że zmierzały one do obciążenia Spółki znacznymi kosztami, a w konsekwencji do obniżenia obciążeń podatkowych
4) zarachowanie w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych za 1999r. (wg tabeli amortyzacyjnej) w kwocie 68.750 zł od licencji zakupionej przez Spółkę na podstawie umowy zawartej przez firmy powiązane
5) zarachowanie do kosztów uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych w kwocie 71.528,94 zł. od zakupionej linii technologicznej S. w części zawyżonej ceny nabycia za usługi pośrednictwa, w związku z art.11 ust.1 i 4 ustawy p.d.o.p.
W rozpatrzonym przez Izbę Skarbową odwołaniu, Spółka nie wniosła zarzutów co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z powodu błędu rachunkowego (pkt 1), kwestionując natomiast pozostałe elementy decyzji.
W zakresie dotyczącym wydatków na organizację bankietów w czasie targów poznańskich (pkt 2) a więc zakwalifikowania tych wydatków jako limitowanych w rozumieniu art.16 ust.1 pkt 28 ustawy p.d.o.p., Izba powołała się na argumentację identyczną jak w decyzji dot. 1998 roku, w której także występowała ta kwestia.
Takie same ustalenia, oceny i wnioski jak przedstawione już przy omawianiu decyzji za 1998 r., Izba zawarła w swej decyzji dot. 1999 roku w zakresie odnoszącym się do zarachowania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych zakupionych na podstawie umów z J. K. (pkt 3). I w tym przypadku Izba Skarbowa uznała, że ocena rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych związanych z nabyciem i sprzedażą znaków towarowych nie pozwala na zakwalifikowanie kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych za 1999r. do kosztów uzyskania przychodów, a to na podstawie art.15 ust.6 w związku z art.15 ust.1 u.p.d.o.p.
Zakup znaków towarowych nie przysporzył bowiem Spółce przychodów a wręcz odwrotnie, dokonany był w celu obniżenia dochodu Spółki do opodatkowania poprzez odpisy amortyzacyjne.
Podobnej oceny dokonała Izba Skarbowa, utrzymując w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w części dotyczącej odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w związku z umową licencyjną upoważniającą do używania znaku towarowego graficznego.
Umowę tę zawarto dnia 04.01.1999r. ze Spółką F S.A. w W. Na jej podstawie skarżąca Spółka, za cenę 275.000 zł. nabyła upoważnienie do używania znaku towarowego graficznego dla oznaczenia firmy "B" S.A. w N., jej wyrobów i usług, jak też do używania go w celach reklamowych w okresie od 01.01.1999r. do 30.06.2000r.
Licencjodawca oświadczył, że jest właścicielem tego znaku, objętego świadectwem ochronnym wydanym przez Urząd Patentowy R.P. w dniu 20.09.1996r. pod nr "[...]", zaś prawa do znaku zakupił w dniu 01.01.1999r. od J. K. na podstawie "umowy w przeniesieniu prawa z rejestracji znaków".
Według pisma z Urzędu Patentowego – Departamentu Patentów i Praw Ochronnych z dnia 02.02.2001r., nr "[...]", znak zarejestrowany pod nr "[...]" został zgłoszony przez J. K. w dniu 01.10.1992r. pod nr "[...]". Wymieniony znak graficzny czerwono-czarny (vide: tom I dot. 1999r., k. 23 akt postępowania podatkowego) służy do oznaczania klas towarów 35, 36, 37 i 42 a więc dla usług, których Spółka w 1999r. nie świadczyła, gdyż prowadziła działalność wytwórczą i usługową branży metalowej. Produkowała i sprzedawała bowiem własne wyroby z zakresu zabezpieczeń pasywnych (sejfy, skarbce, meble metalowe) oraz świadczyła usługi w zakresie montażu w bankach (skarbce) a więc produkowała wyroby i świadczyła usługi wchodzące w skład klas 6, 9 i 20.
W ocenie Izby Skarbowej fakt, że zakres rejestracji znaku "[...]" obejmował również działalność reklamową i marketingową a skarżąca Spółka stosowała znak w celach reklamowych, nie oznacza, iż Spółka prowadziła działalność usługową w zakresie reklamy. Samo używanie znaku towarowego w reklamie czy pismach handlowych nie wystarcza, by uznać, że znak towarowy był używany do oznaczania oferowanych usług, bo takich ofert nie było.
Według pisma Urzędu Patentowego sporny znak graficzny pozostaje nadal własnością J. K. a nie F S.A. Fakt przeniesienia praw, jak i udzielonej licencji nie został zgłoszony (wpisany) do rejestru znaków towarowych. Wbrew odmiennemu poglądowi skarżącej, fakt ten ma znaczenie.
Zgodnie z art. 17 ust. 3 w związku z art.15 ust.3 ustawy o znakach towarowych, umowa o przeniesienie prawa z rejestracji znaku towarowego staje się skuteczna wobec osób trzecich od dnia dokonania wpisu w rejestrze znaków towarowych.
Wpis taki w rejestrze znaków towarowych nigdy nie został dokonany, pomimo, że w § 2 "Umowy o przeniesieniu praw z rejestracji znaków towarowych" wyraźnie napisano, iż Zbywca (p. J. K. -firma C) przenosi na Nabywcę - Spółkę F S.A. w W. prawo z rejestracji znaków towarowych odpłatnie, gdzie elementem jest wspólna grafika, są to znaki:
- "[...]" "D" do ochrony klas towarowych 6, 8, 9, 37, 39, i 40,
- "[...]" (graficzny) do ochrony klas towarowych 35, 36, 37 i 42
oraz prawo ze zgłoszenia znaku towarowego z dnia 17.01.1997r. "[...]" (graficznego) w klasach towarowych 6, 9, 12, 20, 37.
Tu podkreślić należy, iż już dnia 15 lutego 1997r. znak słowno – graficzny
"D" objęty świadectwem ochronnym pod nr "[...]" został sprzedany Spółce "B2" S.A. w N., a o fakcie tej sprzedaży został poinformowany Urząd Patentowy.
Powyższe wskazuje, że w zawartych umowach poświadczono nieprawdę. Ponadto "Umowa o przeniesieniu praw z rejestracji znaków" towarowych jest umową nieważną (brak daty pewnej na dokumencie), a zatem w rzeczywistości nie przenosi ona praw wynikających z ochrony znaków objętych świadectwem ochronnym "[...]"i "[...]" na rzecz F S.A. w W.
W związku z tym Umowa udzielenia licencji przez F jest umową nieskuteczną, gdyż "Licencjodawca" wymieniony w umowie licencyjnej w rzeczywistości nie jest właścicielem uprawnionym do rozporządzania prawami wynikającymi z ochrony w/w znaków towarowych.
Ponadto Spółka "B" S.A. w N. znaku tego nie używała, bowiem w rzeczywistości posługiwała się innym znakiem graficzno – słownym "B" na swoich wyrobach - o czym świadczy przesłuchanie świadka (karta 52-53 akt sprawy) p. K. P. - Kierownika Działu Handlu i Marketingu m.in. "Wyroby nasze znakowane są poprzez naklejanie naklejki zawierającej znak graficzny i wyraz "B" na zewnątrz wyrobów w prawym górnym rogu, ponadto wewnątrz wyrobu umieszczona jest tabliczka znamionowa zawierająca znak graficzny, wyraz "B", dane o wyrobie (nazwa wyrobu, numer fabryczny, rok produkcji). Wyroby posiadające certyfikat dodatkowo wewnątrz na drzwiach wyrobu znajdują się tabliczki metalowe wykonane przez Instytut Mechaniki Precyzyjnej (wygrawerowany jest Nr certyfikatu, nazwa wyrobu, nazwa producenta "B") ".
Również katalogi reklamowe m.in. z 1999r. (karta 196-198 cz.II akt sprawy) wskazują, iż na wyrobach znajduje się znak graficzno-słowny "B". Należy podkreślić, że jest on odmienny niż wynikający z umowy licencyjnej.
Znak ten w szacie używanej, nigdy nie był objęty prawem ochronnym, a więc również z tego powodu Spółka nie musiała zawierać umowy na znak inny niż używała, bo nie był związany z jej działalnością gospodarczą.
W świetle stanu faktycznego (wymienionych wyżej okoliczności) argument, że Spółka wcześniej posługując się znakiem graficznym (zarejestrowanym pod nr "[...]" na firmę C- J. K.) naruszyła w tym zakresie prawa chronione, dlatego zawarła umowę (licencyjną) dającą jej prawo do posługiwania się tym znakiem jest pozbawiony jakichkolwiek podstaw faktycznych i prawnych.
Całokształt okoliczności świadczy, iż umowa licencyjna nigdy nie zostałaby zawarta gdyby nie istniały silne powiązania kapitałowe pomiędzy Spółką "B" S.A. w N. ze Spółką F S.A. w W., która posiadała 72,3% wszystkich udziałów w kapitale akcyjnym Spółki "B" w N., a także jest spółką zarządzającą w grupie kapitałowej F.
Ponadto istniały bardzo silne powiązania osobowe, bowiem p. B. N. w dniu podpisania umowy licencyjnej był Prezesem Zarządu Spółki F S.A. równocześnie przewodniczącym Rady Nadzorczej "B" S.A. w N.
Również członkiem Rady Nadzorczej Spółki "B" S.A. w N. była Wiceprezes F p. T. M.
W tym samym czasie p. J. K. zatrudniony był w obu spółkach na stanowisku Doradcy Zarządu na podstawie umowy o pracę. Oprócz tego inne osoby wchodziły równocześnie w skład Rady Nadzorczej obu Spółek.
W ocenie Izby Skarbowej umowa licencyjna została zawarta w rzeczywistości w celu wytransferowania ze Spółki środków pieniężnych w kwocie 275.000 zł oraz obciążenia dochodu Spółki w związku z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tych wartości niematerialnych i prawnych tylko w 1999r. w kwocie 68.750 zł, co przyczyniło się do obniżenia dochodu i jednoczesnego obniżenia podatku dochodowego od osób prawnych za ten sam rok o kwotę 23.375 zł.
Jednocześnie pozwoliło to poprzez dalsze powiązania i zawieranie umów w sposób pośredni uzyskiwać przez lata p. J. K. dochody z zarejestrowanych znaków na firmę C - J. K., w której już od 16 lutego 1997r. nie prowadził działalności gospodarczej, gdyż została dnia 15.02.1997r. zlikwidowana. Można tu powiedzieć, że działalność firmy "C" polegała właściwie na zgłaszaniu do Urzędu Patentowego kolejnych znaków towarowych dla towarów czy usług stanowiących przedmiot działalności innych firm, a następnie na dokonywaniu przez p. K., już po wykreśleniu firmy "C" z rejestru, obrotu znakami towarowymi, co oczywiście sprzeczne jest ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem prawa przewidującego ochronę zarejestrowanych znaków.
Organ I instancji miał nie tylko prawo ale również obowiązek oceny skutków prawnych umowy pod względem jej znaczenia dla procesów podatkowych. Nie można zaprzeczyć, iż badał jaki był zgodny zamiar Stron i cel zawieranych umów cywilnoprawnych pod względem ich znaczenia dla procesów podatkowych.
Z tym, że w rozpatrywanym przypadku materialno prawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy spornej winien stanowić przepis art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993r. nr 106, poz.482 z późn. zm.) a nie wyłącznie art. 58 i 83 K.c.
Przepis ten umożliwia odliczenie od przychodów wszelkich kosztów jednak pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.
W rozpatrywanym przypadku związek taki nie istniał.
W zaskarżonej decyzji nie została też uznana za koszty uzyskania przychodów część odpisów amortyzacyjnych, w kwocie 71.528,94 zł od zawyżonego wynagrodzenia za pośrednictwo w wysokości 1.072.934,10 zł, które wpłynęło na cenę nabycia – wartość początkową zakupionej linii technologicznej S., będącą przedmiotem amortyzacji.
W dniu 15 marca 1998r. została zawarta Umowa przyrzeczenia sprzedaży pomiędzy Spółką F S.A. w W. ul. B., reprezentowaną przez Wiceprezesa p. T. M. i K. K. – Prokurenta, a Spółką B S.A. z siedzibą w N. reprezentowaną przez p. B. N. - Prezesa Zarządu, w celu zawarcia kontraktu na dostawę linii technologicznej do wykrawania i zaginania blachy z buforem wraz z wyposażeniem i narzędziami z terminem dostawy IV kwartał 1998r. za cenę 3.429.000 DM.
W § 3 tej umowy postanowiono, że Spółka odkupi tę linię za cenę wynegocjowaną z dostawcą nie wyższą jak wyżej, powiększoną o koszty nabycia oraz o 25% marżę "F" S.A.
Następnie dnia 03.10.1998r. Spółka "F" S.A. reprezentowana przez Prezesa Zarządu B. N. i T. M. - Wiceprezesa Zarządu zawarła umowę ze Spółką B S.A. z siedzibą w N. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu J. B. i A. Z., w której oświadczyła, że 01.04.1998r. zawarła kontrakt z firmą S Sp. A. z siedzibą – S. na kupno linii technologicznej z wyposażeniem i narzędziami na łączną kwotę 3.429.000 DM oraz, że w dniu 02.10.98r. nastąpiła za zgodą dostawcy zmiana kontraktu tzn. na miejsce Spółki F S.A. (jako kupującego) weszła Spółka B S.A., w związku z tym umowa przyrzeczenia uległa przekształceniu na umowę "Pośrednictwa". W § 4 tej umowy Kupujący został zobowiązany do zapłacenia Pośrednikowi, prowizji w wysokości 40% ceny kupna przedmiotowej linii technologicznej, co stanowiło kwotę obciążenia netto bez VAT 2.861.157,60 plus VAT 629.454,67 zł. (kwota brutto 3.490.612,27 zł.).
W § 3 Umowy zostały wymienione czynności, które wykonał lub do których wykonania zobowiązany został pośrednik np.: w punkcie 5 wymieniono, iż pośrednik udzieli poręczenia oraz ustanowienia wymaganych przez kredytodawcę zabezpieczeń wraz z zapewnieniem odpowiedniej obsługi kredytu.
Organ I instancji nie podważa, że wymienione czynności w § 3 Umowy nie zostały wykonane, lecz przyjął, iż cena za wykonanie umowy pośrednictwa została ustalona na rażąco wysokim poziomie, a przyczyniły się do tego związki gospodarcze istniejące pomiędzy podmiotami, o których mowa w art.11 ust.1 i ust.4 ustawy z 15.02.1992r. o p.d.o.p.
W ocenie Izby Skarbowej korzyści wynikające z niższego oprocentowania kredytu nie powinny mieć wpływu na zapłatę wyższego wynagrodzenia pośrednikowi, bo również niższe oprocentowanie kredytu nie daje przychodu Spółce, a zwiększa jej koszty. Zatem wynagrodzenie nie jest zapłatą za oprocentowanie kredytu lecz za wyszukanie banku, który by go udzielił o jak najniższym oprocentowaniu, a wyliczone szacunkowe "korzyści" z tytułu niższego oprocentowania kredytu przez 4 lata nie powinny być przerzucane w postaci wyższego wynagrodzenia na pośrednika. Na uwagę zasługuje fakt, iż za dalsze lata spłaty kredytu, odsetki nie są znane.
Ponadto Spółka "B" w N. otrzymała kredyt z banku M S.A. Bank we F. (którego Przedstawicielstwo mieści się w W., ul. E.) wskazanym przez pośrednika, w kwocie 4.183.380 DEM, gdy wartość linii technologicznej wynosiła 3.339.200 DEM. Następnie kwotę kredytu (po potrąceniu prowizji i opłat oraz zwrotu zaliczki w wysokości 1.028.700 DM) przekazała na konta F S.A. dnia 12.10.1998r.
Do dnia 30.11.1998r. Spółka F S.A. korzystała z odsetek od posiadanego kapitału (zgodnie z aneksem nr 1 do umowy z dnia 03.10.1998r.).
Nadmienić należy, iż umowa kredytowa z bankiem M została podpisana w W. w siedzibie Spółki "F" S.A. przy ul. B.
Także udzielone poręczenie kredytu przez F S.A. zdaniem Izby Skarbowej nie powinno mieć wpływu na podwyższenie kosztów pośrednictwa, bo po pierwsze z załączonych do akt sprawy komunikatów giełdowych opublikowanych przez Giełdę Papierów Wartościowych (poprzez portal "[...]") wynika, iż spółka F S.A. jako spółka zarządzająca w grupie firm F udzielała spółkom zależnym w 1999r. poręczenia kredytów na znaczne kwoty nieodpłatnie (vide "[...]"zaskarżonej decyzji), bowiem celem zawiązania grupy kapitałowej firm F, w skład której wchodziła również B w N. było podejmowanie działań mających na celu rozwój firm wchodzących w jej skład, w tym udzielanie wzajemnych poręczeń.
Po drugie udzielony kredyt Spółce "B" został zabezpieczony całym jej majątkiem w tym zakupioną linią technologiczną (na którą kredyt został przyznany). Przy takim zabezpieczeniu kredytu ryzyko gwarancji udzielonej przez F w zakresie kapitału, odsetek i prowizji oraz ustanowienie zastawu na akcjach imiennych akcjonariuszy p. H. R. i p. W. K. w Spółce F S.A. prawie nie istnieje.
Ponadto Spółka zmieniając umowę przyrzeczenia sprzedaży na umowę pośrednictwa w dniu 03.10.1998r. automatycznie podwyższyła swoje wynagrodzenie z 25% do 40% ceny zakupu przedmiotowej linii technologicznej tj. o kwotę 1.072.934,10 zł. (plus 22% VAT), co oznacza, że oprócz prowizji za pośrednictwo pozostawiła sobie pierwotnie ustaloną w umowie przyrzeczenia sprzedaży 25% marżę z tytułu odsprzedaży tej linii. Nie wzięła przy tym pod uwagę, iż nie jest już stroną kupującą urządzenie na własny rachunek, na której ciążyłyby znaczne obciążenia finansowe związane z tym zakupem lecz stroną pośredniczącą w zakupie o znacznie mniejszych obciążeniach finansowych, jednocześnie otrzymującą wynagrodzenie tzw. prowizję za wykonane czynności pośrednictwa wymienione w § 3 umowy z dnia 03.10.1998r.
Należy zauważyć, iż przy zastosowanej metodzie liczenia prowizji jej wysokość zależy od wysokości ceny zakupionego urządzenia (środka trwałego) i ustalonego wskaźnika procentowego prowizji, im wyższa jest cena zakupu i procent prowizji (tak jak to jest w rozpatrywanym przypadku) tym większa jest prowizja pośrednika. Oznacza to, że w rzeczywistości nie jest ona zależna od ponoszonych kosztów przez pośrednika dotyczących zleconych czynności pośrednictwa i założonego zysku w granicach rozsądku.
Rozpatrując przedmiotową sprawę nie można całkowicie pominąć kosztów jakie poniosła Spółka B w związku z czynnym udziałem jej pracowników przy załatwianiu kontraktu, na co wskazują dokumenty jak również zeznania świadków m.in. p. M. S. - Szefa produkcji w "B" S.A. w N., który zeznaje, że we W. był dwukrotnie w marcu i na przełomie października i listopada 1998r. Wyjazd był związany z rozmowami kontraktowymi w sprawie zakupu linii technologicznej do obróbki blach z firmy S., a jesienią z odbiorem tej linii.
Biorąc pod uwagę wymienione wyżej okoliczności i czynności wykonane przez pośrednika, o którym mowa w § 3 umowy z dnia 03.10.98r. oraz stosowaną przez F S.A. w stosunku do pozostałych podmiotów maksymalną prowizję za pośrednictwo przy zakupie środków trwałych na poziomie do 25% (wg zeznania świadka p. T. M. - Wiceprezesa F ds. ekonomiczno-finansowych), jak również dla porównania prowizję jaką płaciła pośrednikom Spółka "B" w związku ze sprzedażą swoich wyrobów za granicę wg zawartych umów w wysokości od 10% do 15% maksymalnie, w ocenie Izby Skarbowej wielkość prowizji zależnej na rzecz F nie powinna przekroczyć 25% za wszystkie czynności wykonane w ramach umowy pośrednictwa.
Słusznie więc Inspektor Kontroli Skarbowej ustaliła, iż cena umowy pośrednictwa została ustalona na rażąco wysokim poziomie odbiegającym od cen stosowanych za pośrednictwo.
Taki stan faktyczny zaistniał z powodu bardzo silnych powiązań personalnych i kapitałowych występujących pomiędzy obiema Spółkami, bowiem osoby podejmujące w związku z realizacją umowy pośrednictwa są zatrudnione równocześnie w obu Spółkach i tak:
- p. B. N. był w tym czasie równocześnie Prezesem Zarządu w "F" S.A. i w "B" S.A. w N.,
- p. J. K. był zatrudniony również w obu Spółkach na stanowisku Doradcy Zarządu, a jednocześnie jest przewodniczącym grupy kapitałowej w skład której wchodzą obie Spółki,
- p. T. M. - Wiceprezes w F była członkiem Rady Nadzorczej w B w N.
W roku 1999 Spółka "F" S.A. posiadała 73% wszystkich udziałów w kapitale akcyjnym spółki B S.A. w N. i jest Spółką zarządzającą w grupie kapitałowej F.
W wyniku powyższych powiązań prowizja dotycząca umowy pośrednictwa ustalona została na warunkach odbiegających od ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonywania świadczenia. Skutkowało to tym, że Spółka w 1999r. wykazała dochód niższy niż należało oczekiwać o 71.528,94 zł. z powodu zarachowania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zawyżonej wartości początkowej linii technologicznej S. o koszty pośrednictwa w kwocie 1.072.934,10 zł.
Dlatego dochód związany z usługą pośrednictwa należało określić na podstawie art. 11 ust.1 i 4 ustawy p.d.o.p. wyższy o 71.528,94 zł. bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Zaniżony podatek dochodowy od osób prawnych od tego dochodu za 1999r. stanowi kwotę 24.319 zł. (przy zastosowaniu stawki 34%).
Co do wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka p. J. K. na okoliczność wykonywania przez Spółkę "F" S.A. – umowy pośrednictwa, Izba Skarbowa uznała, że nie ma potrzeby przesłuchania tego świadka na okoliczność, iż swoim wkładem pracy i niezwykłymi staraniami przyczynił się żeby kontrakt doszedł do skutku, działając w imieniu Spółki "F" S.A., gdyż jak wynika z akt sprawy był on w tym samym czasie również pracownikiem Spółki "B" S.A. w N.
Izba Skarbowa nie neguje faktu, że dużym staraniem p. J. K. kontrakt doszedł do skutku ale to, że będąc doradcą Zarządów na podstawie umowy o pracę jednej jak i drugiej Spółki przecież nie działał wyłącznie w imieniu jednej Spółki.
Nadmienić należy, iż na okoliczność wykonania Umowy pośrednictwa dotyczącej zakupu linii S. przesłuchani zostali w charakterze świadka w czasie postępowania kontrolnego:
p.M. S. - Szef produkcji w "B" S.A. w N.,
p.A. Z. - Dyrektor ekonomiczny "B" S.A. w N.,
p.T. M. - Wiceprezes ds. ekonomiczno-finansowych w "F" S.A.,
p.J. W. - Wiceprezes Zarządu w "F" S.A.
Na obie powyższe decyzje skargi wniosła "B" S.A. w N. (obecnie "A" S.A. w W.).
Skargi formułują zarzut naruszenia art.11 ust.1 i 4, art.15 ust.1, art.16 ust.1 pkt 28 i art.27 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art.180, 187 i 188 Ordynacji podatkowej.
Wnoszą o uchylenie zaskarżonych decyzji Izby Skarbowej i poprzedzających je decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej.
Co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o wydatki na bankiety zorganizowane w czasie targów w P., obie skargi podnoszą, że wydatki na organizację bankietów, poniesione w trakcie targów powinny być uznane za reklamę publiczną firmy. Brak ogólnej dostępności dla uczestników bankietów nie przekreśla cechy reklamy publicznej, jeżeli bankiety te były organizowane w trakcie targów mających ze swej istoty charakter publiczny i w związku z tym w sposób publiczny poprzez sam fakt informowania o tych bankietach, (a nie uczestnictwo w nich), była reklamowana firma i działalność Spółki. Informowanie o bankietach w trakcie trwania targów niewątpliwie pozwalało Spółce na "wyróżnienie swej obecności" spośród innych wystawców i w związku z tym powinny być one traktowane łącznie z samym uczestnictwem w targach i ich publicznych targach.
Jednakowa jest także argumentacja zarzutów obu skarg w zakresie dotyczącym kosztów uzyskania przychodów w związku z odpisami amortyzacyjnymi od nabytych znaków towarowych.
Powołując się na orzecznictwo Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz poglądy doktryny, skargi kwestionują zasadność stanowiska organów podatkowych w zakresie w jakim powołują się w decyzjach na naruszenie art.58 i 83 kod.cyw. Zwracają przy tym uwagę na konieczność odróżnienia tych instytucji prawa cywilnego, które są odrębnymi, wykluczającymi się podstawami nieważności czynności prawnych. Zarzuca także, iż żadna z okoliczności powołanych przez Inspektora Kontroli Skarbowej (wysoka cena, identyczność firmy "B" z nazwą znaku towarowego, fakt zgłoszenia i rejestracji znaku w czasie istnienia Spółki, powiązania Spółki z J. K.) oraz dodatkowo przez Izbę Skarbową (zgłoszenie do ewidencji zaprzestania działalności gospodarczej przez J. K. z dniem 15.02.1997r. oraz podanie nieprawdziwej daty na umowie z 15.02.1997r.) nie uzasadnia stanowiska, że doszło do obejścia prawa lub pozornej czynności cywilnoprawnej.
W zaskarżonych decyzjach w bezzasadny sposób powiązano także cenę zakupu znaków towarowych i praw autorskich oraz porównano z zyskami Spółki. Dokonanie zakupu praw autorskich do projektów w 1998 i 1999r. nie może być kwestionowane. Zestawienie kwot zapłaconych tytułem zakupu znaków towarowych z wynikami ekonomicznymi Spółki, tworzy pozorny argument, skoro odpisy amortyzacyjne nie są rozliczane bezpośrednio z wynikiem Spółki a rozłożone na 20 lat.
Do zapłaty ceny zakupu znaków nie doszło jednorazowo, gdyż zapłata powinna nastąpić do 31.12.2008r., a więc ocenę ceny odnieść należy do dłuższej perspektywy.
Bez powodów także Izba Skarbowa powołuje się na fakt udzielenia pożyczki przez B S.A. Panu K., gdyż pożyczka ze swej istoty jest zwrotna i stanowi wierzytelność Spółki wobec Pana K. i w związku z tym nie stanowi czynności, która powinna wpływać na ocenę nabycia znaku towarowego. Należy także podkreślić, że ostateczna cena została wynegocjowana przez Strony, gdyż pierwotna propozycja Pana K., wyrażona w piśmie z 28.08.1995r. przewidywała odpłatność na poziomie 3% wartości sprzedaży osiąganej przez Spółkę w okresie co najmniej 10 lat (pismo stanowiące załącznik nr 3 do odwołania).
Nie jest prawdą, iż prognozy zawarte w tym wyliczeniu mijają się całkowicie z rzeczywistością, co sugeruje Izba Skarbowa na str. 8 uzasadnienia decyzji. Prognozy te bowiem opierały się na wielkości sprzedaży, której to Izba Skarbowa nie kwestionuje. Izba Skarbowa powołuje inne dane, które nie są miarodajne dla określenia pozycji rynkowej, tj. wynik finansowy wskazując, iż w latach 2000 i 2001 Skarżąca poniosła stratę. Należy jednak podkreślić, że wycena znaku towarowego odbywała się w oparciu nie o wynik finansowy, który jest z punktu widzenia powszechnej praktyki wyceny znaków towarowych miernikiem nieobiektywnym, nie oddającym bowiem pozycji rynkowej znaku, która jest kształtowana przez sprzedaż wyrobów. Powszechnie bowiem stosowaną metodą wyceny znaku towarowego jest odwołanie do określonego procentu wartości sprzedaży wyrobów oznaczonych danym znakiem.
Umowa przeniesienia znaku towarowego została zawarta ustnie między stronami 15.02.1997r. i następnie potwierdzona na piśmie po uzyskaniu rejestracji znaku towarowego. Z tej przyczyny podaje w swej treści numer znaku towarowego uzyskany po 15.02.1997r. Okoliczność tę podniosła Izba Skarbowa dopiero na etapie decyzji, co uniemożliwiło Skarżącej zajęcie stanowiska i wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości w tym zakresie. Jeżeli Izba Skarbowa miała wątpliwości, co do tej okoliczności powinna je wyjaśnić w tym przesłuchać osoby podpisujące umowę w imieniu stron, a nie wprowadzać negatywne konsekwencje dla Skarżącej, bez umożliwienia jej do wypowiedzenia się, co do tego zarzutu. Stanowi to naruszenie postępowania dowodowego.
W dalszej części skargi zarzucają utożsamienie firmy Spółki i znaku towarowego. Powołując się na przepisy kodeksu handlowego, kodeksu cywilnego i ustawy o znakach towarowych oraz orzecznictwo i poglądy doktryny, skargi wskazują na odmienne funkcje firmy i znaku towarowego, inny reżim prawny dotyczący tych instytucji prawnych, inne zasady ochrony. Na tej podstawie wskazują, iż w pełni uzasadnione było dążenie Spółki do tego, aby oprócz firmy pozyskać możliwość posługiwania się znakiem towarowym celem uzyskania innej ochrony prawnej.
W toku postępowania nie udowodniono także aby, jak twierdzi Izba Skarbowa, Skarżąca oznaczała swoje wyroby znakiem B przed uzyskaniem prawa do tego. Nawet gdyby to robiła stanowiłoby to naruszenie praw przysługujących innym podmiotom, a więc narażałoby Skarżącą na odpowiedzialność prawną. Skarżąca, jak same organy podatkowe wskazują, próbowała oznaczać wyroby swoje własnymi znakami towarowymi o nazwach "[...]", jednakże znaki te nie miały odpowiedniej pozycji rynkowej. Już w roku 1993, a więc nim Skarżąca uzyskała swoją pozycję na rynku wyroby oznaczone znakami, które Skarżąca ostatecznie nabyła, lub do których uzyskała prawa z licencji miały silną pozycję rynkową.
Należy także wskazać, iż stanowiska zawartego w decyzji nie potwierdza, wskazany tam zakres działalności gospodarczej Pana J. K., gdyż obejmuje on m.in. kupno i sprzedaż artykułów przemysłowych, a więc także takich, które produkowała B S.A., gdyż produkowane przez B S.A. wyroby zaliczają się do wyrobów przemysłowych. Pisma Urzędu Patentowego RP powołane w decyzji potwierdzają jedynie, iż rejestracja znaków towarowych obejmowała wyroby produkowane przez B S.A., a w związku z tym uzyskanie praw do znaków towarowych w tych branżach było z punktu widzenia B S.A. w pełni uzasadnione.
Fakt zgłoszenia i rejestracji znaku towarowego w czasie istnienia Spółki związany jest z okolicznością, iż Panu J. K. przysługiwały prawa autorskie do tego znaku, które i tak niezależnie od rejestracji znaku towarowego podlegały ochronie na podstawie innych przepisów.
W literaturze przedmiotu wskazuje się, że ustawa o znakach towarowych nie uzależnia używania znaku towarowego od jego wcześniejszej rejestracji w Urzędzie Patentowym. Nie zarejestrowane znaki towarowe, które nie są znakami towarowymi powszechnie znanymi, korzystają z ochrony przyznanej przez art.10 ustawy z 16.04.1993r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. nr 47, poz.211 ze zm.) i obowiązującej poprzednio ustawy z 8.08.1926r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (tj. Dz. U. z 1930r. nr 56, poz.467 ze zm.). Niezależnie od ochrony art.10 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, znaki te mogą korzystać z ochrony właściwych przepisów, jeżeli są utworami prawnoautorskimi.
Fakt przysługiwania praw autorskich do tego znaku Panu J. K. potwierdza protokół ze spotkania z 7.09.1992r. stanowiący załącznik nr 4 do odwołania. Tak więc przeniesienie praw do tego znaku dopiero po uzyskaniu rejestracji znaku towarowego służyło jedynie wzmocnieniu ochrony prawnej jaka przysługiwać miała Spółce jako przyszłemu nabywcy.
Należy podkreślić, iż przejście znaku towarowego na Skarżącą zostało zarejestrowane przez organ państwowy uprawniony do tego na podstawie odrębnych ustaw i organy podatkowe nie mają podstaw do kwestionowania tego przejścia, gdyż to Urząd Patentowy RP jest podmiotem, któremu przysługują jedyne kompetencje w tym zakresie.
Nie ma także ani przepisów, ani takiej praktyki w obrocie gospodarczym i prawnym, aby członek rady nadzorczej udostępniał, ewentualnie przenosił przysługujący jemu znak na Spółkę, której jest członkiem rady nadzorczej nieodpłatnie. Okoliczność bycia przez uprawnionego ze znaku towarowego członkiem rady nadzorczej nie może być podstawą do twierdzenia, iż zawarta umowa przenosząca znak jest zawarta w celu obejścia prawa, czy też pozorna. Zupełnie bezpodstawne i dla Skarżącej krzywdzące są sugestie, jakoby dokumenty potwierdzające przysługiwanie Panu K. praw autorskich do znaku B zostały stworzone dla potrzeb niniejszej sprawy. Niezrozumiały jest zarzut, iż podmiot, któremu przysługują prawa autorskie uzyskuje znaczne korzyści w związku z ich przeniesieniem (str.7 decyzji Izby Skarbowej). Oznacza to bowiem, że Izba Skarbowa stoi na stanowisku, iż prawa na dobrach niematerialnych nie mają wartości ekonomicznej, co z kolei stoi w oczywistej sprzeczności z praktyką obrotu gospodarczego i prawnego. Jeszcze raz należy podkreślić, że żaden przepis prawa nie wymaga i nie ma takiej praktyki, aby członek rady nadzorczej, czy nawet założyciel spółki kapitałowej przenosił na nią przysługujące mu prawa nieodpłatnie.
Powoływanie się na powiązania wynikające z członkostwa w radzie nadzorczej nie jest zasadne.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje co prawda istnienie tych powiązań jako jedną z przesłanek stosowania art.11. Należy zwrócić uwagę, iż przepis ten pełni określoną funkcję w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i brak jest podstaw, aby w oparciu o niego wprowadzać domniemania faktyczne, które są podstawą uzasadnienia rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Art.11 bowiem jest związany ze zjawiskiem tzw. przerzucania dochodów, które nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Jego funkcja w podatku dochodowym od osób prawnych sprowadza się do wskazania okoliczności i przesłanek, w których możliwe jest określanie dochodu podatników pozostających z innymi podmiotami w określonych związkach mających wpływ na wysokość wykazywanego przez tych podatników dochodu. Jest to więc przepis o charakterze wyjątkowym pozwalającym na określenie podstawy opodatkowania w innej wysokości niż wykazana przez podatnika w prowadzonych przez niego księgach rachunkowych. Przepis ten nie daje natomiast żadnych podstaw dla wyprowadzania z niego domniemań w zakresie ewentualnej pozorności czynności cywilnoprawnej czy obejścia prawa. Z konstrukcji tego przepisu wynika wręcz, iż istnienie takich powiązań nie stanowi przesłanki dla uznania za nieważną czynności cywilnoprawnej między podatnikiem a podmiotami z nim powiązanymi. Konsekwencją bowiem istnienia tych powiązań, przy spełnieniu jeszcze szeregu innych dodatkowych warunków jest oszacowanie podstawy opodatkowania a nie uznanie oświadczeń woli za pozorne, czy służące obejściu prawa. Należy podkreślić, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie można mówić o tym, aby doszło do tzw. przerzucania dowodu, w związku z tym powoływanie się na powiązania wskazywane w decyzjach organów podatkowych nie jest zasadne.
W skardze dotyczącej decyzji za 1999r. podniesiono ponadto zarzuty związane z odpisami amortyzacyjnymi od umowy licencyjnej. Powołując się na swe wcześniejsze stanowisko dotyczące art. 58 i 83 k.cyw., skarga podtrzymuje pogląd o braku podstaw do stosowania tych przepisów w niniejszej sprawie.
Skarga podważa przy tym argumentację Izby Skarbowej co do oceny umowy licencyjnej, którą uważa się za niezasadną.
Sprzeczny z materiałem zgromadzonym w postępowaniu kontrolnym jest zarzut, że F S.A. nie przysługiwało prawo do udzielania licencji.
W zakresie umowy licencyjnej między F S.A. a B S.A. decyzja opiera się na okolicznościach nie mających znaczenia w sprawie, tzn. kto jest wpisany jako właściciel znaku towarowego graficznego i na rzecz kogo wpisane są licencje dotyczące tego znaku. W tym zakresie cytowany jest art.15 i 17 ust.3 ustawy z dnia 31.01.1985r. o znakach towarowych. Należy jednak wskazać, że wpis na który powołuje się decyzja ma charakter jedynie zewnętrzny, tzn. wywołuje skutki w stosunkach z osobami trzecimi. Charakter wpisu o którym mowa w art.15 ust.3 i 17 ust.3 ustawy o znakach towarowych jest omawiany w literaturze, gdzie wskazuje się, że "każda umowa licencyjna może być wpisana do rejestru znaków towarowych. Wpis rodzi skuteczność tej czynności prawnej wobec osób trzecich oraz ułatwienie dowodowe na wypadek sporu między stronami. Jako wpis legitymacyjny nie jest on natomiast elementem przedmiotowo istotnym umowy licencyjnej. Tak więc dokonanie wpisu nie stanowi przesłanki ważności umowy; nie jest to wpis konstytutywny umowy licencyjnej. Sam fakt zawarcia umowy wywołuje wszelkie skutki między licencjodawcą a licencjobiorcą. Prawo każdego licencjobiorcy wpisanego do rejestru jest skuteczne wobec każdoczesnego nabywcy i użytkownika prawa z rejestracji znaku towarowego (art.17 ust.3 w zw. z art.15 ust.3)" – R. Skubisz "Prawo znaków towarowych. Komentarz" Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1997, str.159/160. Z tego względu F S.A. za pośrednictwem Rzecznika Patentowego 12.02.2001r. wystąpiło o dokonanie zmian w rejestrze znaku towarowego graficznego "[...]" (załącznik do niniejszej skargi).
Zakres rejestracji znaku towarowego wskazany jest w piśmie Urzędu Patentowego Rzeczpospolitej Polskiej i wynika z niego, iż obejmował m.in. działalność reklamową i marketingową. W decyzji Inspektor Kontroli Skarbowej na str. 9 wyraźnie wskazano, że Spółka stosowała znak ten w celach reklamowych. W związku z tym decyzja Izby Skarbowej jest sprzeczna ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.
Wbrew twierdzeniom zawartym w decyzji sam fakt istnienia powiązań personalnych i kapitałowych między F S.A. a Spółką nie jest dowodem, że mieliśmy do czynienia z umową pozorną, czy też zawartą w celu obejścia przepisów prawa, na co wskazywano wyżej.
W końcowej części skargi dot. decyzji za 1999r., skarżąca Spółka uzasadnia zarzuty związane z zakupem linii technologicznej do obróbki blach.
Odmowa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od części wynagrodzenia z tytułu umowy pośrednictwa zakupu linii technologicznej S. oznacza, iż organy podatkowe odmawiają uznania zasadności poniesienia wydatków związanych z tą częścią umowy, która dotyczyła zapewnienia środków na sfinansowanie przedsięwzięcia i poręczenia przez F S.A. za zaciągnięty kredyt.
W żądaniach uzupełnienia dokumentacji kontrolnej przedstawiono szczegółowe wyliczenie uzasadniające korzyści związane z pośrednictwem kredytowym F S.A. Ze stanowiskiem Izby Skarbowej trudno jest polemizować, z tego względu, że jest sprzeczne z podstawowymi zasadami logiki. Izba Skarbowa pisze bowiem na str. 21 uzasadnienia decyzji, że niższe oprocentowanie kredytu nie daje przychodu spółce a zwiększa jej koszty. Prawdą jest, że niższe w stosunku do możliwego uzyskania z innych źródeł oprocentowanie kredytu nie daje przychodu, jednakże nie można się zgodzić, że zwiększa jej koszty, gdyż koszty te są właśnie poprzez niższe niż z alternatywnych źródeł oprocentowanie kredytu zmniejszane. Wzrost wynagrodzenia pierwotnie ustalonego, którego Inspektor Kontroli Skarbowej nie akceptuje, związany jest z dodatkowymi świadczeniami których dokonała F S.A. Te dodatkowe świadczenia przyniosły Spółce korzyści opisane w żądaniu uzupełnienia dokumentacji kontrolnej i załączonych do niej dokumentach. Nie można także pominąć faktu, iż F S.A. poręczyła ten kredyt. Poręczenie takie powszechnie związane jest z odpłatnością i powinno to być uwzględnione w porównywaniu wysokości wynagrodzenia F S.A. z warunkami rynkowymi. Należy wskazać, że przepisy wykonawcze do art.11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na który powołuje się Inspektor Kontroli Skarbowej tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 10.10.1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodu podatków w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (DZ. U. nr 128, poz. 833) w § 15 przewiduje, iż gwarancja lub poręczenia jest określoną usługą mającą swą wartość rynkową. W niniejszej sprawie poręczenie składa się na część usługi pośrednictwa. W związku z tym fakt udzielenia tego poręczenia nie może być w decyzji pomijany.
Powołując się na powiązania kapitałowe Izba Skarbowa czyni to jednostronnie, tzn. gdy służyć to ma uzasadnieniu jej tez. W tym przypadku powiązania kapitałowe zdaniem Izby mają uzasadniać nieodpłatne udzielenie poręczenia, a nie ustalanie jego wartości na poziomie powszechnie stosowanym w obrocie.
Argumentem za "obniżeniem" wynagrodzenia w stosunku do ustalonego przez strony nie jest także podnoszony w decyzji fakt udziału w zakupie linii technologicznej przedstawicieli Spółki a nie wyłącznie przedstawicieli F S.A. jako pośrednika. Trzeba bowiem pamiętać, iż mieliśmy do czynienia z zakupem skomplikowanej i nowoczesnej linii technologicznej obsługiwanej przy użyciu najnowszych technik komputerowych. W związku z tym koniecznym był kontrakt z przedstawicielami B S.A. dla oceny czy linia ta spełniać będzie wymogi i oczekiwania Spółki, gdyż Spółka ta była i jest jej użytkownikiem. Nie mieliśmy do czynienia z nabyciem standardowego wyrobu mającego ogólne przeznaczenie, którego zakup mógłby się odbyć z wyłącznym udziałem pośrednika.
W celu jednoznacznego wskazania funkcji jakie pełnili przedstawiciele Skarżącej i przedstawiciele pośrednika F S.A. w realizacji kontraktu, Skarżąca wniosła o przesłuchanie Pana J. K. Izba Skarbowa nie skorzystała z tego środka dowodowego, mimo, że jak sama przyznaje rola Pana K. w realizacji tego kontraktu była istotna. W związku z tym działanie Izby w tym zakresie narusza art.180, 187 i 188 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedziach na skargi, Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skarg. Ustosunkowując się do zarzutów skarg i ich motywacji, Izba Skarbowa w całej rozciągłości podtrzymała stanowisko przedstawione w zaskarżonych decyzjach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271) sprawy nie rozpoznane przez Naczelny Sąd Administracyjny do końca 2003 roku należą do właściwości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd ten, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 28 sierpnia 2003r. "Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1270) bada zaskarżone decyzje co do ich zgodności z prawem.
Dokonując zbadania obu zaskarżonych decyzji Izby Skarbowej, Sąd nie znalazł podstaw do uznania, że wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego mającym wpływ na wynik sprawy bądź, że wydano je z naruszeniem przepisów postępowania, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zarówno w decyzji dotyczącej 1998 roku jak i decyzji odnoszącej się do 1999 roku występują podobne zagadnienia, wynikające z podobieństwa zdarzeń faktycznych badanych w toku postępowań podatkowych i ich jednakowej oceny prawnej z punktu widzenia prawa podatkowego. Te wspólne elementy to:
1) zawyżenie w obu latach kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do kosztów wydatków na reprezentację i reklamę niepubliczną, przekraczających limit 0,25% przychodów, co naruszało art.16 ust.1 pkt 28 u.p.d.o.p.; wydatki te poniesione były na zorganizowanie bankietów z udziałem artystów w czasie targów w P.;
2) zarachowania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacji od zakupionych przez Spółkę znaków towarowych na podstawie umów zawartych z J. K.
Ponieważ w obu skargach podniesiono jednakowe zarzuty dotyczące tych wspólnych kwestii, zostaną one przez Sąd rozważone łącznie.
Co do kwestii wydatków na organizację tzw. bankietów, stwierdzić należy, iż nie ma żadnych podstaw faktycznych do uznania ich za wydatki na reklamę lub reprezentację przeprowadzoną publicznie w rozumieniu art.16 ust.1 pkt 28 u.p.d.o.p. Przepis ten ogranicza wydatki na przewidziane w nim cele do wysokości 0,25% przychodu, chyba, że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Wynika z tego zatem, że skoro limit nie obowiązuje tylko reklamy prowadzonej publicznie, to – a contrario – dotyczy on wszelkich form reklamy niepublicznej. Wydatki na reprezentację, bez względu na formę, w ogóle nie zostały wyłączone z limitowania.
W rozpoznawanej sprawie nie ulega wątpliwości, iż bankiety (przyjęcia) nie były reklamowane w środkach masowego przekazu. Koszty ich zorganizowania, wynagrodzenia występujących artystów oraz zorganizowanie ich w wynajętej sali o ograniczonej pojemności świadczą, że nie były to imprezy ogólnie dostępne dla nieograniczonego kręgu osób. Trafnie więc zakwalifikowane zostały w obu zaskarżonych decyzjach jako wydatki na reprezentację a nie reklamę. Były to zatem wydatki podlegające limitowaniu. Sąd podziela przy tym stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach co do braku przesłanek uznania przeprowadzonych w czasie tych przyjęć działań reklamowych za nielimitowaną reklamę publiczną. Decydujące znaczenie ma w tym względzie krąg osób, do których reklama docierała, ograniczony do przebywających w wynajętej sali osób, nawet jeśli w trakcie imprezy osoby te zmieniały się.
Natomiast zarzuty odnoszące się do kwestii drugiej, tj. prawidłowości dokonywanych przez skarżących spółkę odpisów amortyzacyjnych z tytułu zakupionych znaków towarowych w głównej mierze koncentrują się na kwestionowaniu zasadności zaskarżonych decyzji w zakresie ustaleń dotyczących celowości zakupu i ważności umów a w konsekwencji trafności przyjęcia, że wydatek na zakup znaków towarowych nie był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
Zarówno Izba Skarbowa, jak i skarżący przeprowadzają w związku z omawianą kwestią rozważania co do charakteru umów cywilnoprawnych przenoszących własność przedmiotowych znaków towarowych.
Należy w związku z tym stwierdzić, że zagadnienie oceny treści i celu umowy cywilnoprawnej w aspekcie skutków prawnopodatkowych było przedmiotem wielu rozstrzygnięć sądowych i wypowiedzi doktryny, budząc kontrowersje. Chodzi w szczególności o stosowanie przez organy podatkowe przy ocenie umów cywilnoprawnych przepisów art.58 (obejście prawa) i art.83 (pozorność) kodeksu cywilnego.
Skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela te poglądy orzecznictwa, które zakładają, że mimo związków z prawem cywilnym prawo podatkowe jest autonomiczne a więc pojęcia i instytucje związane z opodatkowaniem mogą być stosowane niezależnie od unormowań zawartych w prawie cywilnym. W konsekwencji skuteczność czynności cywilnoprawnych w prawie podatkowym uzależniona jest od tego, czy nie są to działania zmierzające do uchylenia się od opodatkowania a ważność umów w ramach prawa cywilnego nie stanowi automatycznie o ich skuteczności w takim samym zakresie w sferze obowiązków publicznoprawnych (por. wyroki NSA: z 14.04.1999r., sygn.akt S.A./Sz 829/98; z 14.01.2000r., sygn.akt S.A./Lu 1224/98; z 10.03.2000r., sygn.akt S.A./Łd 181/98; z 10.11.1994r., sygn.akt S.A./Po 1652/94; z 25.06.1998r., sygn.akt S.A./Po1883/97 opub. w LEX nr 35484). Organy podatkowe są przy tym uprawnione do oceny treści i celów czynności cywilnoprawnych właśnie pod kątem, czy nie zmierzają one do obejścia obowiązków wynikających z prawa podatkowego (por. wyroki NSA z 19.03.1997r., sygn.akt S.A./Ka 3005/95; z 6.11.1998r., sygn.akt I S.A. 2274/96 opub. w "Biul. Skarbowym" 4/1994/20; wyrok Sądu Najwyższego z 4.02.1994r., sygn.akt III ARN 84/93, opub. w OSNC 10/1994, poz. 196).
Oceniając przedmiotowe umowy dotyczące zbycia znaków towarowych, Izba Skarbowa dokonała więc ich analizy z punktu widzenia nie tylko prawa cywilnego i obowiązującej wówczas ustawy z dnia 31.01.1985r. ustawy o znakach towarowych ale i skutków w zakresie prawa podatkowego. Wyprowadzone z tej analizy ustalenia i wnioski są w ocenie Sądu trafne.
W szczególności drobiazgowo wykazane liczne okoliczności dotyczące zakładania spółek B2 i B S.A., zaangażowanie w to J. K. jako właściciela znaków, chronologia wydarzeń, brak wymaganej formy umów z dnia 15.02.1997r. dot. sprzedaży znaku słownego "B" i słowno-graficznego "D", niezgodność dat tych umów z rzeczywistością, niewątpliwe powiązania kapitałowe i personalne, przyjęte zasady zapłaty za sprzedaż znaków, okoliczności przesunięcia terminu zapłaty i udzielenia J. K. korzystnej pożyczki pozwalały organom podatkowym na przyjęcie, że faktycznym celem przedmiotowych umów było nie tyle nabycie praw do znaków, co wytransferowanie ze spółki znacznych kwot pieniężnych. Skutkowało to zwiększeniem kosztów uzyskania przychodów przez spółkę oraz niższym opodatkowaniem dochodów zbywcy znaków.
Należy przy tym zwrócić szczególną uwagę na kwestię ważności omawianych umów w świetle uregulowań zawartych w art. 15 cyt. ustawy o znakach towarowych w związku z art. 81 i 73 § 2 k.cyw. Dla przeniesienia prawa rejestracji znaku towarowego ustawa wymaga pisemnej formy z datą pewną. W sprawie nie może budzić wątpliwości brak urzędowego poświadczenia daty na umowach, gdyż bezsporny jest fakt niepotwierdzenia daty na dokumentach umów. Skutkiem braku daty pewnej na kwestionowanych umowach jest nieważność dokonanych czynności (art.73 § 2 k.cyw.). Skutku tego nie usuwa rejestracja znaku towarowego w wyniku postępowania przed Urzędem Patentowym. Rejestracja jest bowiem elementem definiującym prawo do znaku towarowego i nie przesądza o ważności czynności prawnej oraz nie eliminuje wadliwości związanych z przeniesieniem prawa (co do kwestii wpływu braku daty pewnej na ważność umowy vide: wyroki Sądu Najwyższego z 21.07.1994r., sygn.akt I PRN 46/94, opub. w OSNAPUS 3/1995, poz.40 i z 12.04.2001r., sygn.akt II CKN 1323/00, opub. w OSNC 12/2001, poz.177).
Znamienne są nadto okoliczności związane z datami kwestionowanych umów. Organy podatkowe trafnie ustaliły, że data 15 lutego 1997r. (dot. umowy sprzedaży znaku) i data 27 lutego 1997r. (dot. cesji) nie mogły być rzeczywistymi datami gdyż w tej dacie nie mogły być znane powołane w umowie dane wynikające z późniejszych dokumentów organów patentowych. W ocenie Sądu twierdzenie skarżącej, że najpierw zawarta była umowa ustna z dnia 15 lutego 1997r. a potem potwierdzona na piśmie nie sposób uznać za przekonywujące, szczególnie w świetle wspomnianych już wymogów co do formy tego typu umów (forma pisemna z datą pewną).
Podzielić także należy ustalenia zaskarżonych decyzji co do zbieżności fałszywych dat z faktem zaprzestania działalności gospodarczej przez J. K., który pod firmą "C" prowadził taką działalność w okresie od 01.10.1992r. do właśnie 15.02.1997r. i pod tą firmą występował jako strona zbywająca znaki w kwestionowanych umowach.
Sąd nie podziela natomiast poglądu skargi, że Izba Skarbowa czyniąc przedstawione ustalenia co do dat umów, naruszyła zasady postępowania dowodowego. Okoliczności te wynikały bowiem z dokumentów zebranych w postępowaniu przed organem pierwszej instancji i znanym stronie.
W związku a zarzutami skarg stwierdzić również należy, że w zaskarżonych decyzjach brak jest odwołania się do art.83 k.cyw. W tej mierze Izba Skarbowa zajęła nieco inne, słuszne stanowisko, czego zdaje się nie dostrzegać skarżący.
Przedstawione wyżej okoliczności związane z oceną rzeczywistych celów i ważności omawianych umów stanowią jeden z elementów oceny prawnopodatkowych skutków tych umów. Zaskarżone decyzje przyjęły bowiem, co już stwierdzano, że zakup znaków towarowych nie tylko nie przysporzył spółce przychodów ale wręcz odwrotnie dokonany był w celu obniżenia dochodu spółki do opodatkowania poprzez odpisy amortyzacyjne w kolejnych latach. Zastosowanie znalazł więc art.15 ust.1 zd.1 w zw. z art.15 ust.6 ustawy o p.d.o.p., powołany jako podstawa materialnoprawna.
Zastosowanie cyt. przepisu jest w ocenie Sądu trafne i prawidłowe. W brzmieniu obowiązującym w latach 1998 i 1999 przepisy te stanowiły, że "Kosztami uzyskania przychodów są koszty przeniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1" a "Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 5". Wynika z nich zatem, że aby zaliczyć odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów wykazać należy bezpośredni związek kosztów (wydatków) z prowadzoną działalnością gospodarczą, polegający na tym, że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Związek ten ma charakter przyczynowo-skutkowego tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Wydatek musi być przy tym celowy.
Ustawodawca wyraźnie powiązał bowiem koszty uzyskania przychodów z celem jakim jest osiąganie przychodów. Działanie podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą ukierunkowane musi być na osiąganie tych przychodów. W tym aspekcie nie będzie kosztem uzyskania przychodów wydatek, który – oceniany obiektywnie – nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów.
Powyższe zasady od wielu już lat utrwalone są zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie prawa podatkowego.
W rozpoznawanej sprawie związek tak rozumiany nie zachodził. Zaskarżone decyzje trafnie ustaliły, że wydatki na zakup znaków towarowych nie miały na celu uzyskania przychodów. Ustalenia te poczynione zostały na podstawie wszechstronnie zebranego, obszernego materiału dowodowego, który oceniony został zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienia zaskarżonych decyzji w omawianych kwestiach zawierają uargumentowaną motywację. Wyjaśnione zostały wszelkie okoliczności umów zbycia znaków towarowych, towarzyszących im powiązań osobistych, organizacyjnych i kapitałowych stron umów, ustalono chronologię wydarzeń i działań, które pozwalały ocenić rzeczywisty cel zawartych umów.
Wbrew odmiennym wywodom skarg, Sąd podziela stanowisko zaskarżonych decyzji w omawianej kwestii. Zakup znaków towarowych w ustalonych w sprawie okolicznościach uznać należało za niecelowy i sprzeczny z zasadami racjonalnej działalności gospodarczej. Zakup skutkował bowiem pogorszeniem sytuacji ekonomicznej spółki, przysparzając korzyści J. K., któremu spółka zobowiązana była świadczyć znaczne kwoty (zapłata za znaki, pożyczka). Oceniając wydatki na nabycie znaków towarowych, nie można pominąć w sytuacji ekonomicznej spółki, że od początku swego istnienia posługiwała się nazwą B i tak oznaczała swoje wyroby. Fakt ten od samego początku znany był i akceptowany przez J. K., który przecież brał udział w tworzeniu spółki, był w niej zatrudniany i pełnił kierownicze funkcje w jej organach.
Odnosząc się do obszernych wywodów skarg, dotyczących kwestii różnic pomiędzy pojęciami firma spółki i znak towarowy oraz reguł ich ochrony i obrotu, stwierdzić należy, iż – nie kwestionując tych wywodów co do zasady – nie mają one rozstrzygającego znaczenia w świetle konkretnych okoliczności sprawy, uzasadniających zakwestionowanie wydatków jako nie wpływających na zwiększenie przychodu.
Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonych decyzjach naruszenia prawa materialnego, zarzucanego w skargach w zakresie dot. wydatków na zakup znaków towarowych oraz zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w związku z odpisami amortyzacyjnymi od nabycia znaków towarowych. Organy podatkowe zastosowały bowiem art.15 ust.6 ustawy o p.d.o.p. prawidłowo.
Bezzasadne są zarzuty skarg dotyczące zastosowania art.11 ustawy o p.d.o.p. Zarzuty te skargi powtarzają w tej samej postaci co w odwołaniach kierowanych do Izby Skarbowej. Zaskarżone decyzje trafnie się do nich odniosły, wskazując, że przepis ten nie był w tym przypadku w ogóle stosowany. Podstawą nieuznania wydatków na zakup znaków towarowych i w konsekwencji odpisów amortyzacyjnych było bowiem – jak już stwierdzano – ustalenie, że nie miały one na celu osiągnięcia przychodów, co należy do istoty i celu każdej działalności gospodarczej. Nie stosowano natomiast w tym przypadku określania dochodu w drodze oszacowania.
W decyzji dotyczącej podatku za 1999r. zakwestionowano ponadto zarachowanie w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od licencji zakupionej przez spółkę na podstawie umowy zawartej przez firmy powiązane oraz zarachowanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zakupionej linii technologicznej "[...]" w części zawyżonej ceny nabycia za usługi pośrednictwa.
Również w tym zakresie Sąd nie podzielił zarzutów skargi.
Odnośnie do pierwszej z wymienionych kwestii, zarzuty skargi koncentrują się na podważaniu stanowiska organów podatkowych w przedmiocie ważności umowy licencyjnej zawartej 04.01.1999r. z F S.A. w W. Przedmiotem tej umowy był nabyty trzy dni wcześniej przez licencjodawcę od J. K. znak towarowy graficzny.
Rozważając tę kwestię odwołać się należy do wywodów dotyczących badania umów cywilnoprawnych przez organy podatkowe w aspekcie ich skutków prawno-podatkowych. Wywody te, przedstawione przy ocenie zaskarżonych decyzji w zakresie związanym z zakupem znaków towarowych, mają odpowiednie odniesienie także do oceny skutków podatkowych umowy licencyjnej.
Izba Skarbowa dokonała zbadania umowy licencyjnej w zestawieniu także z umową z dnia 15.02.1997r., co do której nie były spełnione wymogi dotyczące szczególnej formy (data pewna) i co której zasadnie wskazano na nieprawdziwość daty. Ponadto, w zaskarżonej decyzji Izba trafnie powołała się na treść art.17 ust.3 w związku z art.15 ust.3 cyt. ustawy o znakach towarowych. Przepisy te stanowią, że umowa licencyjna staje się skuteczna wobec osób trzecich od dnia dokonania wpisu w rejestrze. Jak ustalono w sprawie, wpis taki nie został dokonany. Mając przy tym na uwadze pozostałe okoliczności dotyczące wcześniejszych umów o przeniesieniu praw z rejestracji, za trafne uznać należy ustalenie o nieskuteczności umowy licencyjnej.
W świetle tych twierdzeń argumentacja skargi, odwołująca się do rozważań na temat charakteru wpisu umowy licencyjnej w rejestrze, nie może podważyć skutecznie prawnopodatkowej oceny skutków kwestionowanych czynności cywilnoprawnych.
I w tym przypadku zaskarżona decyzja jako materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia przyjęła art.15 ust.1 u.p.d.o.p. a nie wyłącznie art.58 i 83 k. cyw. Uznanie, że rzeczywistym celem umowy było wytransferowanie ze spółki środków pieniężnych oraz obciążenie dochodu w związku z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, skutkujące obniżeniem dochodu i obniżeniem podatku jest w ustalonych okolicznościach sprawy trafne. Wskazane szczegółowo w decyzji okoliczności związane z zawieranymi umowami dot. znaków towarowych, zakresu i potrzeby używania znaku towarowego graficznego, powiązania kapitałowe pomiędzy Spółką B S.A. w N. a Spółką F w W. (posiadała 72,3% udziałów w kapitale akcyjnym B) oraz bardzo silne powiązania i zależności personalne osób pełniących kierownicze funkcje w obu spółkach, w tym rola i pozycja J. K. (doradca zarządu w obu spółkach) prowadzą do wniosku, który przyjęty został za podstawę zaskarżonej decyzji w omawianym zakresie.
Całokształt tych okoliczności świadczy bowiem, że celem poniesienia wydatku na licencję na używanie znaku graficznego nie było osiągnięcie przychodu
Zastosowanie art.15 ust.1 u.p.d.o.p. i w tym samym zakresie nastąpiło więc prawidłowo.
Sąd nie znalazł także podstaw do przyjęcia trafności zarzutów skargi w kwestii dotyczącej odmowy uznania za koszty uzyskania przychodów części odpisów amortyzacyjnych od zawyżonego wynagrodzenia za pośrednictwo przy zakupie linii "[...]". Istota sporu w tej kwestii sprowadza się do zagadnienia, czy ustalona na 40% prowizja pośredniczącej w zakupie Spółki F odpowiadała rzeczywistej wartości świadczonych usług, czy była zawyżona w wyniku istniejących powiązań kapitałowo-osobowych między spółkami.
W ocenie Sądu ustalenia i wywiedzione z nich wnioski organów podatkowych są trafne oraz oparte na prawidłowo zebranym i ocenionym materiale dowodowym.
Wbrew zarzutom skargi, Izba Skarbowa trafnie wskazała wszystkie okoliczności przemawiające za przyjęciem w drodze oszacowania wynagrodzenia w wysokości 25% i zakwestionowaniem jako rażąco zawyżonego wynagrodzenia przewidzianego w umowie. Przyjęte w decyzji wynagrodzenie uwzględnia w ocenie sądu wszystkie elementy związane z zaangażowaniem pośrednika w realizację umowy zakupu linii technologicznej. W pierwotnej umowie przyrzeczenia marża F wynosić miała 25%. Zmiana tej umowy na umowę pośrednictwa, nawet jeśli uwzględnić czynności związane z udzieleniem poręczenia, ustanowieniem zabezpieczeń i obsługi kredytu, takiego wzrostu wynagrodzenia nie uzasadniała. Zaskarżona decyzja obszernie wykazała przesłanki takiej oceny.
Należy tu zatem wskazać, że obie spółki były ze sobą powiązane. Spółka B wchodziła bowiem w skład grupy kapitałowej F, której celem był rozwój wchodzących w skład tej grupy firm. Jak ustalono Spółka F udzielała w 1999r. spółkom zależnym poręczenia kredytów nieodpłatnie. Niezasadne byłoby więc tak wysokie zwiększenie wynagrodzenia za pośrednictwo wykonywane na rzecz Spółki B. Ponadto F pobierała od innych podmiotów maksymalną prowizję przy zakupie środków trwałych na poziomie 25%. Natomiast Spółka B płaciła innym swoim pośrednikom prowizje w wysokości 10-15%. Przyjęta przez organy podatkowe wysokość prowizji uwzględnia zatem wielkości występujące w obrocie przy podobnych transakcjach. Nie były to ustalenia dowolne.
Wobec wykazania przez organy podatkowe wszystkich przesłanek uzasadniających ustalenie dochodu związanego z umową pośrednictwa w wysokości jakiej należałoby oczekiwać, gdyby nie istniały powiązania między stronami tej umowy, zastosowanie przepisu art.11 ust.1 i 4 u.p.d.o.p. było w pełni uzasadnione. W tej mierze zaskarżona decyzja także nie narusza prawa.
Sąd nie podziela zarzutów skarg co do naruszenia przepisów art. 180, 187 i 188 Ordynacji podatkowej. Jak już wyżej stwierdzano w sprawie zebrany został bardzo obszerny materiał dowodowy, który oceniono zgodnie z zasadą swobodnej oceny, zasadami doświadczenia życiowego, wiedzy i logiki. Znalazło to swój wyraz w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Skarżąca Spółka w toku całego postępowania miała możność uczestniczenia, z czego aktywnie korzystała.
Zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka J. K. jest niezasadny w świetle uzasadnienia przedstawionego przez Izbę. Okoliczności, które świadek ten miał wykazać zgodnie z tezą dowodową wniosku, nie były i nie są kwestionowane a przy tym stwierdzone zostały innymi dowodami osobowymi. Nie zachodzi więc zarzucane naruszenie art.188 Ordynacji podatkowej.
Zauważyć nadto należy, że skarżąca już na etapie postępowania sądowego podjęła próbę zakwestionowania wartości zebranego materiału dowodowego, w tym zeznań niektórych świadków, rozszerzając tezę dowodową związaną ze świadkiem J. K. Działania te są jednak spóźnione. W ocenie Sądu wnioskowane przed sądem dowody można i należało zgłosić w toku postępowania administracyjnego. Podkreślić jednak przy tym należy, że Sąd oceniał zaskarżone decyzje mając na względzie stan prawny i faktyczny występujący w dniu ich podjęcia. Jak już wyżej wykazano, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa tymi decyzjami.
W tym stanie sprawy, na podstawie art.151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" (Dz. U. nr 153, poz.1270) orzec należało jak w sentencji wyroku.