III RN 97/98

Wyrok z dnia 3 września 1998 r. III RN 97/98 Niezwrócenie przez organ skarbowy uwagi podatnikowi, że wadliwie sporządził deklarację podatkową, nie stwarza podstawy do zweryfikowania z tego powodu zakresu obowiązku podatkowego. Przewodniczący SSN: Jerzy Kwaśniewski (sprawozdawca), Sędziowie SN: Adam Józefowicz, Andrzej Wróbel. Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 3 września 1998 r. sprawy ze skargi Spółki Cywilnej „U.” J. S. i M. B. w R. na decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 13 paź- dziernika 1995 r. [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podat- ku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1993 r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Pre- zesa Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 23 stycznia 1998 r. [...] u c h y l i ł zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Naczelnemu Sądowi Admi- nistracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu w Lublinie do ponownego rozpoznania. U z a s a d n i e n i e Stosownie do art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r o podatku od to- warów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przewidzia- nego w tej ustawie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie stosuje się między innymi do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego. Chodzi o zgłoszenie określone w art. 9 ust. 1 ustawy, które podatnik zobowiązany jest złożyć we właściwym urzędzie skarbowym przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej przedmiotowemu opodat- kowaniu. 2 Istota rozpatrywanej sprawy sprowadza się do oceny, czy powołany wyżej przepis ma zastosowanie do następującego stanu faktycznego. Spółka cywilna „U.” rozpoczęła działalność gospodarczą podlegającą podat- kowi od towarów i usług w dniu 1 lipca 1993 r. W zakresie podatku za okres, o który chodzi w rozpatrywanej sprawie, tj. za lipiec 1993 r. Spółka „U.” w deklaracji podat- kowej, zamieszczając numer identyfikacji podatkowej swego wspólnika Jacka S., który do końca czerwca 1993 r. prowadził jednoosobowo własną działalność gos- podarczą, obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku należnego, stosując w ten sposób art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Organy skarbowe obu instancji uznały, że skoro Spółka jako podatnik podatku od towarów i usług przed rozpoczęciem działalności nie złożyła w Urzędzie Skarbo- wym zgłoszenia rejestracyjnego (obowiązku tego dokonała dopiero 6 lipca 1993 r.), to stosownie do art. 25 ust. 3 ustawy nie mogła odliczać od podatku należnego po- datku naliczonego, a skoro tak uczyniła, to obliczony przez nią podatek za paździer- nik 1994 r. wymaga stosownej korekty z równoczesnym zastosowaniem sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie wyrokiem z dnia 23 stycznia 1998 r., po rozpoznaniu skargi Spółki cywilnej „U.” J. S. i M. B., uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 13 października 1995 r., wy- rażając - w uzasadnieniu wyroku - następującą ocenę prawną. Wprawdzie Spółka „U.” nie dokonała wymaganego zgłoszenia rejestracyjnego przed wykonaniem czyn- ności podlegających podatkowi VAT i błędnie korzystała od początku swej działalno- ści (poczynając od deklaracji miesięcznej za lipiec 1993 r.) z numeru identyfikacyj- nego jednego ze wspólników, jednakże taki stan rzeczy wynikał na skutek błędu strony, do którego organ podatkowy nie odniósł się i nie pouczył podatnika stosownie do art. 9 KPA, chociaż powinien tę rozbieżność natychmiast wyjaśnić. Zdaniem NSA pracownik Urzędu Skarbowego, który przyjmował wadliwie wypełnione deklaracje podatkowe powinien zwrócić uwagę, iż nazwa podatnika nie odpowiada wpisanemu na deklaracji VAT - 7 numerowi identyfikacyjnemu podatnika. Akceptowanie przez organy podatkowe tej nieprawidłowości mogło utrwalić przekonanie strony o prawidłowym postępowaniu. Mając ponadto na uwadze utrwaloną w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego zasadę ochrony zaufania obywatela do prawidłowości działań organów administracji, NSA stwierdził że: „Okoliczności powyższe, w których powstał błąd strony, a których nie uwzględniono dostatecznie w 3 przeprowadzonym postępowaniu mogą doprowadzić do wniosku, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług”. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego w rewizji nadzwyczajnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi NSA rażące naruszenie art. 9 KPA, art. 25 ust. 3 ustawy VAT oraz art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczel- nym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) i na tej podstawie wniósł o uchylenie tego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Adminis- tracyjnemu - Ośrodkowi Zamiejscowemu w Lublinie do ponownego rozpoznania. Sąd Najwyższy zważył, co następuje: W rozpatrywanej rewizji nadzwyczajnej zasadnie zostało zakwestionowane zasadnicze założenie zaskarżonego wyroku, według którego skład orzekający NSA uznał za dopuszczalne niezastosowanie art. 25 ust. 3 ustawy o VAT ze względu na naruszenie przez organ podatkowy zasady udzielania informacji określonej w art. 9 KPA. Sąd Najwyższy podzielił przedstawioną w uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej argumentację wskazującą na to, że nawet, gdyby uznać stanowisko Sądu, co do na- ruszenia art. 9 kpa za słuszne, to nie mogło to mieć - w świetle stanu faktycznego sprawy - istotnego znaczenia dla prawidłowego, z uwzględnieniem treści art. 25 ust. 3 ustawy VAT, określenia Spółce „U.” zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipcu 1993 r. Procesowa zasada udzielania informacji, a raczej ewentualne niezasto- sowanie się organu podatkowego do tej zasady, nie może być traktowane jak swois- ta klauzula generalna umożliwiająca organowi podatkowemu odstąpienie od zasto- sowania materialnoprawnej normy prawa podatkowego i w konsekwencji zweryfiko- wanie w ten sposób zakresu obowiązku podatkowego określonego przepisem ustawy. Art. 25 ust. 3 ustawy o VAT ma charakter przepisu bezwzględnie obowią- zującego, którego zastosowanie w żadnym stopniu nie zostało poddane uznaniu or- ganu podatkowego. Organ podatkowy nie może zatem tego przepisu nie zastosować (art. 6 KPA). Ponadto zgodzić się należy z Prezesem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym, że skład orzekający NSA wadliwie określił zastosowanie art. 9 KPA w kon- kretnych okolicznościach sprawy. Słusznie rewidujący zwrócił uwagę na to, że zo- bowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a podatnicy sami 4 dokonują obliczenia podatku za okresy miesięczne, którego wysokość przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej (art. 10 ust. 2 i art. 26 ustawy o VAT). To podatnik obowiązany jest przestrzegać wynikających z przepisów ustawy obo- wiązków w szczególności w sposób prawidłowy dokonać zgłoszenia rejestracyjnego (art. 9 ust. 1) i obliczyć podatek. Z kolei organy podatkowe z tytułu obowiązku kon- trolowania deklaracji podatkowych nie są w stanie reagować natychmiast na nie- prawidłowości czynności podatników. Prawidłowo sporządzona z punktu widzenia elementów formalnych deklaracja podatkowa za lipiec 1993 r. nie musiała w konsek- wencji spowodować natychmiastowego zauważenia przez organ podatkowy błędu dotyczącego treści tej deklaracji, a w związku z tym nie powstawał, przynajmniej „natychmiast” obowiązek organu podatkowego ujawnienia przedmiotowej wadliwości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika. Z powyższych przyczyn Sąd Najwyższy podzielił zarzuty oraz wniosek rewizji nadzwyczajnej i orzekł stosownie do art. 393 13 § 1 KPC w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego...(Dz. U. Nr 43, poz. 189). ========================================