III RN 11/96

Wyrok z dnia 18 października 1996 r. III RN 11/96 Kwoty wydatków na cele mieszkaniowe podatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416) mogą być finansowane z innych źródeł niż źródła uzyskania przychodów, a w szczególności z umów pożyczki lub darowizny. Przewodniczący SSN: Adam Józefowicz, Sędziowie: SN Andrzej Wróbel (sprawozdawca), NSA Jerzy Sulimierski. Sąd Najwyższy, z udziałem prokuratora Prokuratury Krajowej Włodzimierza Skoniecznego, po rozpoznaniu w dniu 18 października 1996 r. sprawy ze skargi Andrzeja L. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 18 maja 1995 r.,[...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993 r. na skutek rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lutego 1996 r. [...] 1) u c h y l i ł zaskarżony wyrok. 2) u c h y l i ł decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 18 maja 1995 r., [...], 3) z a s ą d z i ł na rzecz skarżącego od Izby Skarbowej w Włocławku 10 zł (dziesięć zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Adminis- tracyjnym. U z a s a d n i e n i e Andrzej L. wniósł do Urzędu Skarbowego w W. o rozliczenie w zeznaniu podatkowym ulgi mieszkaniowej, z tytułu nabycia w Spółdzielni Mieszkaniowej AP.@ mieszkania przy ul. M. 5/8 i zmianę podatku dochodowego za 1993 r. Urząd Skarbowy we Włocławku decyzją z dnia 20 marca 1995 r. [...] odmówił uwzględnienia wniosku. W uzasadnieniu decyzji organ skarbowy ustalił, że zgodnie z zaświadczeniem Spółdzielni na poczet wkładu budowlanego na mieszkanie wniesiono w 1993 r. kwotę 11.725.000 (starych) złotych pochodzącą z waloryzacji wkładu lokatorskiego Andrzeja L. na mieszkanie przy ul. M.2/2 w W., które zostało zamienione na mieszkanie własnościowe przy ul. M. 5/8, a pozostałe kwoty nie zostały wniesione przez Andrzeja L., lecz przez inne osoby. W ocenie organu skarbowego kwota 11.725.000 (starych) złotych nie podlega odliczeniu od dochodu podatnika w oparciu o przepis art. 26 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r., Nr 90 poz. 416), natomiast pozostałe kwoty nie są wydatkami skarżącego, lecz wydatkami poniesionymi przez inne osoby. Andrzej L. wniósł od tej decyzji odwołanie, w którym stwierdził, że nie ma znaczenia, kto wpłacał na jego mieszkanie, aby dokonane wpłaty zaliczyć do ulgi mieszkaniowej. Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 18 maja 1995 r. [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie organu skarbowego II instancji w sytuacji, gdy odwo- łujący się nie kwestionuje, że wydatki na wkład budowlany związany z jego mieszka- niem poniosły inne osoby, to odwołującemu się nie przysługuje ulga mieszkaniowa, gdyż nie poniósł tych wydatków. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 lutego 1996 r. [...] oddalił skargę Andrzeja L. na powyższą decyzję Izby Skarbowej w Włocławku. W ocenie Sądu, wpłaty na wkład mieszkaniowy skarżącego w Spółdzielni Mieszkaniowej AP.@ w W. dokonane przez jego konkubinę, ojca skarżącego oraz w drodze przelewu z Rejonowego Urzędu Poczty W. nie są wydatkami skarżącego, lecz wydatkami poniesionymi przez inne osoby. Stanowisko skarżącego sprowadzające się do poglądu, że bez względu na to, kto dokonał w imieniu własnym wpłaty na wkład budowlany skarżącego, ulga mieszkaniowa w podatku przysługuje skarżącemu, nie znajduje uzasadnienia w treści przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, że chodzi tu o wydatki podatnika, a nie innych osób, chociażby dokonały wpłat na wkład budowlany na rzecz podatnika. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył powyższy wyrok rewizją nadzwyczajną, w której zarzucając temu wyrokowi rażące naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania. W ocenie Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego celem przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest preferowanie działań obywateli zmierzających do uzyskania mieszkania przy wykorzystaniu własnych środków finansowych. W sprawie jest niesporne, że konkubina skarżącego i jego ojciec dokonali wpłat na poczet wkładu budowlanego zajmowanego przez skarżącego mieszkania. Pogląd Sądu, jakoby wpłat tych nie można zaliczyć do wydatków na cele mieszkaniowe podatnika, o których mowa w tym przepisie jest błędny. Oczywiste jest bowiem, że bez względu na to, czy wpłaty te zostały dokonane w wyniku umów pożyczek lub darowizn, to w istocie rzeczy były one wydatkami skarżącego. Prokurator Prokuratury Krajowej wniósł o uwzględnienie rewizji nadzwyczajnej. Sąd Najwyższy zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 pkt 5 lit c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r., Nr 90 poz. 416) podstawę obliczenia podatku stanowi dochód pomniejszony o kwoty wydatków poniesionych w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, z wyjątkiem wkładu wynikającego z przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W rozpoznawanej sprawie jest niesporne, że konkubina skarżącego i jego ojciec dokonali wpłat do Spółdzielni Mieszkaniowej AP.@ w W. na poczet wkładu budowlanego mieszkania zajmowanego przez skarżącego. Trafny jest pogląd Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej, że wpłaty te są w istocie wydatkami skarżącego na cele wskazane w przepisie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że przepis ten nie ustanawia wymagania, aby wpłaty na poczet wkładu budowlanego w spółdzielni mieszkaniowej były dokonywane przez podatnika, który domaga się odliczenia kwot tych wpłat od dochodu uzyskanego w roku podatkowym. Z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c wynika jedynie, że odliczeniu od dochodu podlegają kwoty wydatków poniesionych w roku podatkowym na wskazane w nim cele mieszkaniowe podatnika. Przesłanką odliczenia tych kwot od dochodu podatnika jest zatem ich przeznaczenie na cele mieszkaniowe podatnika, tj. na wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, co ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie takich wydatków (art. 26 ust. 6 ustawy). Przepis art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy nie wymaga, aby kwoty wydatków na cele wskazane w tym przepisie, były wydatkami podatnika żądającego odliczenia tych kwot od dochodu osiągniętego w roku podatkowym. Nie ulega jednak wątpliwości, że powołany przepis ustawy zezwala na odliczenie od dochodu podatnika tylko poniesionych przez niego wydatków na cele mieszkaniowe. W przepisie tym jest bowiem mowa o kwotach wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe podatnika, a zatem kwotach przeznaczonych i uiszczonych tytułem wkładu budowlanego na mieszkanie podatnika w spółdzielni mieszkaniowej. Są to zarazem kwoty stanowiące wydatek podatnika, bowiem od dochodu podatnika uzyskanego w danym roku podatkowym można odliczyć tylko kwoty wydatkowane przez podatnika zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy i tylko podatnik może żądać stosowanego odliczenia. Sąd Najwyższy podziela pogląd Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wpłaty na poczet wkładu budowlanego w spółdzielni mieszkaniowej dokonane w wyniku umów pożyczki lub darowizny są wydatkami podatnika. Z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że odliczeniu od dochodu podatnika podlegają wydatki na cele mieszkaniowe podatnika, a zatem nie ma znaczenia, jakie jest źródło finansowania takich wydatków. W szczególności przepis ten nie wymaga, aby kwoty tych wydatków pochodziły ze źródeł przychodów, o których mowa w rozdziale 2 tej ustawy, a zatem aby stanowiły część dochodu podatnika, ustalonego zgodnie z przepisami ustawy. Ponadto w świetle przepisu art. 26 ust. 9 ustawy pojęcie Awydatki na cele mieszkaniowe podatnika@ jest oderwane od pojęcia dochodu w tym przynajmniej znaczeniu, że wydatki na te cele mogą nie znajdować pokrycia w rocznym dochodzie podatnika, a więc mogą być finansowane z innych źródeł, niż źródła uzyskania przychodów, a w szczególności z umów pożyczki lub darowizny. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 208 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. Nr 30, poz. 210 ze zm.) członkowie spółdzielni miesz- kaniowej obowiązani są uczestniczyć w kosztach budowy, eksploatacji i utrzymania nieruchomości spółdzielczych, działalności społeczno-wychowawczej oraz w zobowią- zaniach spółdzielni z innych tytułów poprzez wnoszenie wkładów mieszkaniowych. Jak wyjaśnił Sąd Najwyższy w orzeczeniu z dnia 22 października 1965 r., II CR 411/65 (OSNCP 1966, poz. 99) suma wpłacona jako wkład należy do członka spółdzielni bez względu na to, skąd uzyskał on konieczne fundusze. Skoro zatem spółdzielnia mieszkaniowa nie kwestionuje, że kwoty wpłat na wkład budowlany skarżącego, dokonane przez jego konkubinę i ojca, należą do skarżącego, to organy skarbowe nie były uprawnione do przyjęcia, że kwoty tych wpłat nie są wydatkami podatnika i nie mogą być odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji. ========================================