III OSK 209/23

III OSK 209/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-12-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-02-01
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jerzy Stelmasiak
Sławomir Pauter /sprawozdawca/
Teresa Zyglewska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne
Wodne prawo
Sygn. powiązane
II SA/Gl 774/22 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2022-09-23
Skarżony organ
Inne
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 188, art. 134 § 1, art. 203 pkt 1 oraz art. 203 § 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2000
art. 7, art. 7a, art. 8 § 1, art. 107 § 3
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
Dz.U. 2021 poz 624
art. 271 ust. 4 pkt 1, art. 300 ust. 1
Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2556
art. 3 pkt 39
Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska - t.j.
Dz.U. 2023 poz 1964
§ 14 ust. 1 pkt c i ust. 2 b
Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Zyglewska Sędziowie: Sędzia NSA Jerzy Stelmasiak Sędzia del. WSA Sławomir Pauter (spr.) Protokolant asystent sędziego Olga Libiszewska po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 września 2022 r., sygn. akt II SA/Gl 774/22 w sprawie ze skargi Miasta Racibórz na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach z dnia 25 marca 2022 r. nr GL.RUO.4700.29.2021 w przedmiocie opłaty za odprowadzanie wód opadowych I. uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę, II. zasądza od Miasta Racibórz na rzecz Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach kwotę 2255 (dwa tysiące dwieście pięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 września 2022 roku, sygn. akt II SA/Gl 774/22, którym po rozpatrzeniu skargi Miasta Racibórz na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach z dnia 25 marca 2022 r. nr GL.RUO.4700.29.2021 w przedmiocie opłaty za odprowadzanie wód opadowych uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Gliwicach Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 25 sierpnia 2021 r. nr GL.ZUO.1.4700.555.3.2021.BK oraz zasądzono na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania.
Powyższy wyrok został wydany w oparciu o następujące ustalenia faktyczne
i prawne:
Decyzją z dnia 25 sierpnia 2021 r., wydaną na podstawie art. 21 § 3 ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej "Ordynacja podatkowa" lub "o.p.") w związku z art. 300 ust. 1 oraz art. 271 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2021 r. poz. 624, dalej "Prawo wodne") Dyrektor Zarządu Zlewni w Gliwicach Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie określił Miastu Racibórz, za okres 1 stycznia 2021 r.- 31 grudnia 2021 r. opłatę stałą w wysokości 16990.00 zł za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych. W uzasadnieniu wskazał, że pierwotnie ustalona wysokość (informacją roczną z dnia 19 stycznia 2021 r.) jest błędna, gdyż opłata została ustalona za okres 180 dni (zamiast 365). Zgodnie z art. 271 ust. 1 Prawa wodnego wysokość opłaty stałej m.in. za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych "ustalają Wody Polskie w formie informacji rocznej". Oznacza to, że opłata stała określana jest dla każdego roku osobno i obejmuje okres całego roku kalendarzowego. Z sformułowań zawartych w/w przepisie wynika, że opłata stała odnosi się do jednego roku kalendarzowego, a roczny wymiar opłaty ma charakter stały i od początku roku z góry ustalony, co wskazuje, że przy ustalaniu wysokości tej opłaty nie ma znaczenia faktyczna ilość dni, w których następuje odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych do wód. Skoro opłata stała ustalana jest na rok kalendarzowy i brak jest unormowania pozwalającego na wyłączenie jakichś dni
z tego zakresu oznacza to iż "czas wyrażony w dniach" stanowi - obok stawki, stałą wartość, którą należy rozumieć jako ilość dni w roku, czyli co do zasady, należy kierunkowo przyjąć ten wskaźnik na poziomie 365 dni (w przypadku roku przestępnego 366 dni).
Odwołanie od tej decyzji złożyło Miasto Racibórz. Zakwestionowało w nim możliwość zastosowania, w przypadku niewłaściwie ustalonej przez Wody Polskie
i już uiszczonej opłaty, rozwiązania przewidzianego w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.
Zaskarżoną decyzją wydaną w dniu 25 marca 2022 roku Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Uznał, że zarówno ustalenia Dyrektora Zarządu Zlewni w Gliwicach, jak i wywiedzione z tych ustaleń skutki prawne są prawidłowe. Zastosowanie przez organ art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 ustawy Prawo wodne w celu określenia opłaty stałej za wprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych w prawidłowej wysokości znajduje umocowanie w art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne. W dalszej części uzasadnienia organ przedstawił argumentację przemawiająca za możliwości zastosowania w realiach niniejszej sprawy wspomnianego art. 21 § 3 o.p. Zgodnie bowiem z tym przepisem do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Wyrażone w tej regulacji odesłanie do Ordynacji podatkowej nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów Działu III tej ustawy, co oznacza iż podlegają one wykładni i stosowaniu
z uwzględnieniem przepisów wyrażonych w ustawie Prawo wodne, jeśli chodzi
o sposób powstania obowiązku odpłatności oraz specyfiki charakterystycznej dla sprawy opłat stałych i zmiennych za korzystanie z usług wodnych. Na mocy wyraźnej decyzji ustawodawcy wysokość opłaty stałej za odprowadzanie do wód ustalają Organy Wód Polskich, przekazując podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji rocznej, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty. Ze względu na tak ustalony w art. 271 ust. 1 ustawy Prawo wodne sposób rozstrzygania o wysokości opłaty stałej znajdzie zastosowanie na mocy odesłania wyrażonego w art. 300 ust. 1 tej ustawy, przepis art. 21 § 3 o.p. Jak podkreślił organ odpowiednikiem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (decyzji wymiarowej) jest na gruncie ustawy Prawo wodne informacja organu Wód Polskich
o ustaleniu wysokości opłaty za usługi wodne, zawierająca sposób obliczenia tej opłaty. Powyższe wskazuje, że nawet jeśli, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, informacja nie była kwestionowania i nie został wykorzystany tryb reklamacyjny należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, o ile zostaną spełnione przesłanki określone w tym dziale, tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podmiot, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 o.p.).
Skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach złożył jej adresat reprezentowany przez profesjonalną pełnomocnik. Domagając się stwierdzenia nieważności rozstrzygnięć organów obu instancji, umorzenia postępowania administracyjnego oraz zasądzenia kosztów postępowania, zarzucił organowi II instancji naruszenie:
1) art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ust. 1 Prawa wodnego poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego
i przyjęcie, że Dyrektor Zarządu Zlewni w Gliwicach po ustaleniu, że wysokość opłaty stałej za usługi wodne jest inna niż określona w informacji rocznej zobowiązany jest do wydania decyzji określającej wysokość opłaty stałej za usługi wodne na podstawie przywołanych przepisów, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanych przepisów powinna prowadzić do uznania, że nieprawidłowe określenie wysokości opłaty stałej przez Dyrektora Zarządu Zlewni w Gliwicach w informacji rocznej nie daje wymienionemu organowi uprawnienia do skorygowania wymienionego błędu
w formie decyzji administracyjnej, co skutkuje tym, że zaskarżona decyzja Dyrektora Regionalnego w Gliwicach oraz poprzedzająca ją decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni w Gliwicach są dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.,
2) art. 7a § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie skutkujące rozstrzygnięciem wątpliwości interpretacyjnych co do treści normy prawnej określonej w art. 271 ust. 4 Prawa wodnego w części: "czas wyrażony w dniach" na niekorzyść skarżącego i określenie wysokości opłaty stałej w wyższej kwocie pomimo możliwości przyjęcia dla ustalenia liczby dni na potrzeby obliczenia wysokości opłaty stałej za odprowadzanie wód zarówno: liczby dni, kiedy następuje odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych wynikającej z operatu wodnoprawnego sporządzonego na potrzeby uzyskania pozwolenia wodnoprawnego (170) jak
i całkowitej liczby dni w danym roku kalendarzowym (347),
3) art. 271 ust. 4 Prawa wodnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie
i przyjęcie, że do obliczenia wysokości opłaty stałej w części: "czas wyrażony
w dniach" należy przyjąć całkowitą liczbę dni w danym roku kalendarzowym, podczas gdy prawidłowe zastosowanie przywołanego przepisu przez Dyrektora Zarządu Zlewni w Gliwicach powinno prowadzić do przyjęcia w części "czas wyrażony
w dniach" faktycznej liczby dni, kiedy następuje odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych wynikającej z operatu wodnoprawnego sporządzonego na potrzeby uzyskania pozwolenia wodnoprawnego — to jest 147 dni.
Odpowiadając na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonym wyrokiem uznając, że skarga zasługuje na uwzględnienie, powołując się na art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził, że zgodnie z art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne "do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Odpowiednie stosowanie prawa to zabieg techniki legislacyjnej pozwalający na zastosowanie określonej normy prawnej do sytuacji nieunormowanej i uzależnione jest od oceny charakteru instytucji prawnych regulowanych zarówno przez przepis odsyłający do odpowiedniego stosowania danej normy, jak i przez przepis, który ma być odpowiednio zastosowany. W świetle art. 21 § 3 ordynacji podatkowej "Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego".
Zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej "zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:
1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.
Jak widać z powyższego prawodawca przewiduje dwa sposoby powstania zobowiązania podatkowego. Pierwszy, następuje bez udziału organu podatkowego. Kluczowe jest tu wystąpienie określonego "zdarzenia". Wówczas podatnik jest zobowiązany do złożenia określonej deklaracji i uiszczenia należnego podatku. Drugi przypadek jest inicjowany odpowiednią aktywnością organu podatkowego. Tą aktywnością jest doręczenie odpowiedniej decyzji określającej wymiar zobowiązania.
Niezwykle istotny w rozpatrywanej sprawie jest również § 2 art. 21 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że jeśli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Oznacza to, że rozwiązanie przewidziane w art. 21 § 3 może znaleźć zastosowanie, jeśli organ podatkowy nie zgadza się z informacją zawartą w "deklaracji" złożonej przez zobowiązanego. Wówczas organ określa wysokość zobowiązania podatkowego w drodze decyzji. O prawidłowości takiego rozumowania świadczy również analiza treści art. 21 § 3 ustawy. Ustalenie zobowiązania podatkowego w drodze decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy:
- podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku (należy przyjąć, że ten przypadek ma miejsce, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została już ustalona),
- nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji,
- powstałego zobowiązania nie wykazano.
Podsumowując powyższą część rozważań Sąd I instancji stwierdził, że rozwiązanie przewidziane w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej może znaleźć zastosowanie jedynie w przypadku "samoobliczenia" zobowiązania przez podatnika. Nie może być zaś stosowne do przypadków, gdy wysokość zobowiązania została określona przez organ podatkowy. Dalej Sąd ten stwierdził, że skoro informacja roczna określająca wysokość należnej opłaty stałej posiada cechy decyzji ustalającej wysokość należnej opłaty jest aktem wydawanym przez organ to niedopuszczalnym jest stosowanie następnie w oparciu o art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, który może znaleźć zastosowanie tylko w sytuacji "samoobliczenia" należnego zobowiązania przez podmiot zobowiązany do jego uiszczenia. Tym samym zasadnym okazał się zarzut podniesiony w skardze dotyczący naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne. Sąd uznał, że powyższe zwalnia Sąd od dokonania oceny zasadności drugiego zarzutu skargi, dotyczącego ilości dni, za które należy uiścić opłatę stałą. Wskazuje jednak skarżącej na utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2022 r. sygn. III OSK 4778/21, czy wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 kwietnia 2021 r. sygn. II SA/Sz 195/21).
Skargę kasacyjna od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Gliwicach wnosząc na podstawie art. 188 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi tj. jej oddalenie, ewentualnie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi i instancji do ponownego rozpoznania. Nadto skarżący kasacyjnie organ wnosił na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono;
1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
a) art. 1 p.p.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonywanie obowiązku kontroli w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 2 i 4 p.p.s.a., polegające na braku spójnego i zrozumiałego uzasadnienia oraz wskazania zaleceń jakie ma wykonać organ w związku z uwzględnieniem skargi a także poprzez brak ustosunkowania się przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku do zarzutów organu i nieskonfrontowanie ze zgromadzonym materiałem dowodowym,
b) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niewyjaśnienie w uzasadnieniu podstawy prawnej i motywów podjętego rozstrzygnięcia oraz sporządzenie uzasadnienia w tym zakresie w sposób lakoniczny, niewyjaśniający rozumienia treści zastosowanych przez Sąd przepisów, uniemożliwiający kontrolę instancyjną,
c) art. 134 § 1 p.p.s.a. przez dokonanie wadliwej oceny zgodności z prawem zaskarżonego zarządzenia przy jednoczesnym wyjściu poza granice danej sprawy oraz nie wzięcie pod uwagę wszystkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie - co skutkowało uwzględnieniem skargi w sytuacji, w której winna ona zostać oddalona.
2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 271 ustawy Prawo wodne w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że organ nie ma obowiązku, wbrew przepisom Prawa wodnego, wydania decyzji administracyjnej w przedmiocie skorygowanej opłaty stałej, podczas gdy ustawa nakłada na organ taki obowiązek, wskazując na odpowiednie stosowanie ustawy ordynacja podatkowa.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów prawa materialnego wskazano, że jest zasadnicza różnica pomiędzy informacją ustalającą wysokość opłaty wodnoprawnej, która jest sui generis formą działania administracji publicznej o charakterze wzruszalnym, a decyzją administracyjną wydawaną na podstawie art. 273 ust. 6 Prawa wodnego mającą charakter konstytutywny. Powyższe uzasadnia - na mocy art. 300 Prawa wodnego, który wskazuje, że wśród przepisów ordynacji podatkowej należy poszukiwać trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy zaistnieją okoliczności wskazane w ordynacji podatkowej, a nieuwzględnione w Prawie wodnym. Z możliwości tej mogą korzystać obie strony postępowania. Uznanie, że tylko w ramach trybu reklamacyjnego można stosować przepisy ordynacji podatkowej, a później już nie, spowodowałoby w istocie brak możliwości stosowania wielu regulacji wskazanych w tym dziale. Jeśli taka możliwości istnieje to należy uznać, że również w zakresie wydania decyzji określonej w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeśli organ ustali, że wysokość zobowiązania jest inna niż wykazana w oświadczeniu, może wydać decyzję. Gdyby przepisy Prawa wodnego wprost określały możliwość zastosowania tej procedury, nie byłoby potrzeby odnoszenia się do przepisów ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach Sąd I instancji uznał, że organy nie działały w granicach prawa, a zarzuty naruszenia art. 21 § 3 ordynacji podatkowej są zasadne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
W świetle art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podkreślić przy tym trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, a upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie
z podniesionych zarzutów kasacyjnych należy uznać za zasadne.
Pozbawiony usprawiedliwionych podstaw jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., którego skarżący kasacyjnie upatruje w braku spójnego uzasadnienia, braku wyjaśnienia treści zastosowanych przepisów oraz w braku zaleceń co do sposobu dalszego prowadzenia sprawy.
Przede wszystkim wyjaśnić należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki
i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Za jego pomocą nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, jak i niemożliwe jest także kwestionowanie w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku
z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Wadliwość uzasadnienia orzeczenia może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a., w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (por. postanowienie NSA z 22 maja 2014 r., sygn. akt II OSK 481/14). Tymczasem uzasadnienie zaskarżonego w niniejszej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie, zawiera wszystkie wymagane elementy, w tym: przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska strony przeciwnej, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Sąd pierwszej instancji odniósł się do wszystkich kwestii istotnych z punktu widzenia merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i wskazał powody, dla których uznał, że skarga skarżącego nie zasługiwała w niniejszej sprawie na uwzględnienie. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach czyni go więc w pełni poddającym się kontroli kasacyjnej i wprost wynika z niego rezultat i wnioski przeprowadzonej kontroli działalności administracji publicznej. Przedstawiona przez Sąd pierwszej instancji argumentacja jest czytelna sprawiając, że wyrok poddaje się kontroli instancyjnej, a to wszystko czyni zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. bezskutecznym. Zwrócić także należy uwagę, że obowiązek odniesienia się do zarzutów skargi oznacza konieczność odniesienia się do kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Podkreślić należy, że przywołany przez autora skargi kasacyjnej art. 141 § 4 p.p.s.a. nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, ale wymaga odniesienia się do tych zarzutów, których zbadanie jest niezbędne do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego, co miało miejsce w realiach tej sprawy. Zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może zatem uzasadniać nieuwzględnieniem wszystkich zarzutów skargi czy nieodniesieniem się przez Sąd do wszystkich kwestii podnoszonych przez stronę, brakiem podzielenia przez Sąd jej stanowiska co do interpretacji przepisów prawa materialnego , czy też wskazań jakie ustalenia faktycznych są istotne do rozstrzygnięcia sprawy. To, że skarżący kasacyjnie nie jest przekonany o trafności rozstrzygnięcia sprawy przez Sąd, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku (por. wyrok NSA z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I OSK 1451/11). Brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym co do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa, czy też oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która nie koresponduje z oczekiwaniami skarżącego kasacyjnie, nie oznacza wadliwości uzasadnienia wyroku. Polemika z merytorycznym stanowiskiem Sądu I instancji nie może czynić skutecznym zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Mając powyższe ogólne rozważania na uwadze stwierdzić należy, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada warunkom określonym
w komentowanym przepisie. W szczególności w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji przedstawił w sposób więzły stan faktyczny sprawy, wskazując na wszystkie istotne okoliczności faktyczne mające znaczenie do jej rozstrzygnięcia. Przedstawił chronologicznie poszczególne zdarzenia w których doszło do ustalenia przez organ rocznej opłaty stałej za usługę wodną w formie informacji rocznej, a następnie do wydania na podstawie art. 300 ustawy Prawo wodne w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej decyzji określającej wysokość tejże opłaty zarówno przez organ I jak i II instancji. Następnie przedstawiono w uzasadnieniu podniesione przez skarżące decyzję Miasto Racibórz w skardze zarzutu oraz stanowisko organu.
W dalszej części uzasadnienia Sąd I instancji wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie. Z argumentacji przedstawionej w tej części uzasadnienia wynika, że Sąd nie znalazł podstaw do wydania w realiach niniejsze sprawy decyzji na podstawie art. 21 § 3 ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ustawy Prawo wodne , która umożliwiłaby organowi ustalenie opłaty stałej w innej – wyższej wysokości niż to uczyniono w drodze informacji roczne między innymi z tej przyczyny, że wysokość spornej opłaty została ustalono nie przez podmiot zobowiązany do jej uiszczenia a przez organ. Nastąpiło to w drodze informacji rocznej, która ma cechy decyzji ustalającej wysokość należnej opłaty. Wypowiedział się także co do ilości dni za które należy uiścić opłatę stałą wskazując na orzeczenia sądów administracyjnych, w których kwestię tą ostatecznie rozstrzygnięto. Tym samym zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem Sąd I instancji w sposób zwięzły przedstawił wszystkie przepisy, które jego zdaniem winny znaleźć zastosowane w niniejszej sprawie i wyjaśnił ich treść. Sporządzone uzasadnienie wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie umożliwia kontrole kasacyjna zaskarżonego wyroku. Przy ocenie zasadności podniesionego zarzutu dotyczącego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma znaczenia okoliczność, czy przedstawione w nim stanowisko zasługuje na uwzględnienie.
Jako nieuprawniony ocenić należy także zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia przez Sąd I instancji art. 134 p.p.s.a. Przepis art. 134 § 1 p.p.s.a., którego naruszenia dopatruje się strona skarżąca kasacyjnie stanowi, że "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a". Przepis ten określa zatem granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny pierwszej instancji, zaś granice danej sprawy wyznacza jej przedmiot wynikający z treści zaskarżonego działania lub bezczynności organu administracji publicznej. Oznacza to, że o naruszeniu normy wynikającej z powyższego przepisu można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Sąd I instancji rozpoznając skargę niewątpliwie orzekał w granicach sprawy, oceniając postępowanie w zakresie zasadności wydana decyzji ustalającej wysokość opłaty stałej, która to decyzja została wydana na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ust. 1 oraz art. 271 ust. 4pkt 1 ustawy Prawo wodne, a zatem nie orzekał w granicach (w znaczeniu podmiotowym i przedmiotowym) innej sprawy niż ta, w której została wniesiona skarga. Nadto wskazać należy, że wskazując w uzasadnieniu tego zarzutu na obowiązek dokonania przez Sąd I instancji kompleksowej oceny sprawy pod kątem zgodności działania organu z prawem i konieczność wyjaśnia poza granice zarzutów podniesionych w skardze, strona skarżąca nie wskazała jakich działań zaniechał tenże Sąd, które uzasadniałby ten zarzut. Nie jest rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego jako sądu kasacyjnego zastępowania strony w wskazywaniu podstaw uzasadniających dany zarzut. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich, ani w inny sposób korygować (zob. wyrok NSA z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II OSK 909/14). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy zaskarżony wyrok nie narusza innych przepisów niż wskazane w podstawach, na których środek oparto (zob. wyrok NSA z 25 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1253/13). Nie ma on kompetencji do konkretyzowania czy uzupełniania zarzutów kasacyjnych, bądź ich uzasadnienia, a brak konkretnego i popartego stosowną argumentacją zakwestionowania stanowiska wyrażonego w danej kwestii przez wojewódzki sąd administracyjny powoduje związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem sądu pierwszej instancji w danym zakresie i niemożność zbadania jego zasadności (zob. wyrok NSA z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3171/12; por. też wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1426/11).
W orzecznictwie wielokrotnie powtarzano w związku z powyższym, że związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze kasacyjnej, oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego kasacyjnie - uchybił sąd, określenia, jaką postać miało to naruszenie, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Z tych samych przyczyn nie zasługuje na uwzględnienie zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia art. 1 p.p.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. Przepisy te definiują pojęcie sprawy sądowoadministracyjnej i stanowią, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny może naruszyć ww. przepisy wyłącznie wówczas, gdy rozpozna sprawę inną niż sądowoadministracyjna, oceni działalność podmiotu spoza administracji publicznej lub zastosuje środki prawne nieznane przepisom p.p.s.a.
W skardze kasacyjnej brak jest natomiast informacji wskazujących na tego rodzaju przekroczenie prawa przez Sąd I instancji. W doktrynie oraz w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodnie przyjmuje się, że to, czy ocena legalności zaskarżonego aktu była prawidłowa czy też błędna, nie może być utożsamiane z naruszeniem powyższej regulacji (vide: R.Hauser, A.Kabat, Właściwość sądów administracyjnych, RPEiS 2004/2/25; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2011 r., I OSK 345/2010; wyrok NSA z dnia 8 października 2015 r., II GSK 2991/14; wyrok NSA z dnia 10 listopada 2016 r., II GSK 912/15).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za uzasadniony natomiast należy uznać zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia 271 ustawy Prawo wodne
w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię sprowadzającą się do uznania, że organ nie jest uprawniony do wydania decyzji administracyjnej w przedmiocie skorygowania wysokości opłaty stałej uprzednio ustalonej w formie informacji rocznej wydanej w oparciu o art. 271 ust. 1 ustawy Prawo wodne.
Sformułowany zarzut naruszenia wskazanych przepisów sprowadza się do zakwestionowania przyjętej przez Sąd I instancji oceny, że doręczenie informacji wydanej na podstawie art. 271 ust. 1 ustawy Prawo wodne i ustalającej wysokość opłaty stałej skutkuje powstaniem zobowiązania i w konsekwencji brak jest podstaw do wydana przez organ w późniejszym terminie decyzji w oparciu o art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ustawy Prawo wodne. Sąd I instancji uznał bowiem, że informacja roczna posiada cechy decyzji ustalającej wysokość należnej opłaty stałej, co znajduje także potwierdzenie w wprowadzonym przez ustawodawcę procedurze "odwoławczej" w postaci reklamacji, konieczności wydania przez organ w wyniku jej rozpatrzenia decyzji oraz możliwości wniesienia od tej decyzji skargi do sądu administracyjnego. Istota sporu w ramach podniesionego zarzutu kasacyjnego sprowadza się więc do rozstrzygnięcia, czy źródłem zobowiązania z tytułu opłaty stałej za odprowadzanie wód opadowych i roztopowych jest wydana na podstawie art. 272 ust. 1 ustawy Prawo wodnego informacja, czy też wydana na podstawie art. 271 ust.7 (lub art. 273 ust. 6) ustawy Prawa wodnego decyzja administracyjna określająca wysokość opłaty za usługi wodne. W zależności od przyjętego stanowiska odmiennie kształtuje się stanowisko co do możliwości wydania przez organ w pomniejszym terminie decyzji na podstawie art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ustalającej wysokość opłaty stałej
w innej, przeważnie wyższej niż ustalił to w informacji rocznej.
Kwestia normatywnego charakteru informacji ustalającej wysokość opłaty za usługi wodne była przedmiotem ocen prawnych Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach zakończonych wyrokami z 9 grudnia 2021 r., sygn. III OSK 4513/21 i III OSK 4553/21 z 25 stycznia 2022 r., sygn. akt III OSK 4525/21, czy też z dnia 13 marca 2024 roku, sygn. akt III OSK 1964/22. Przestawioną w tych sprawach argumentację niniejszy skład Naczelnego Sądu Administracyjnego w pełni podziela.
Stosownie do art. 271 ust. 7 ustawy Prawo wodne wysokość opłat stałej, ustalają Wody Polskie i przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty. Podmiot obowiązany do poniesienia opłaty za usługi wodne wnosi ją w terminie 14 dni od doręczenia informacji - art. 271 ust. 6 ustawy Prawo wodne. Jeżeli podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty nie dokona wpłaty w tym terminie, organ wydaje decyzję administracyjną określającą jej wysokość - art. 271 ust. 7 ustawy Prawo wodne. Termin uiszczenia opłaty wynosi wówczas 14 dni od doręczenia decyzji, przy czym jej zaskarżenie nie wstrzymuje jej wykonania - art. 271 ust. 7 i ust. 8 ustawy Prawo wodne. Z kolei stosownie do art. 273 ust. 1 Prawa wodnego podmiot zobowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne, któremu przekazano informację, o której mowa w art. 271 ust. 1 ustawy Prawo wodne może złożyć reklamację, jeżeli nie zgadza się z wysokością opłaty. Reklamację składa się w terminie 14 dni od dnia otrzymania informacji, przy czym złożenie reklamacji nie wstrzymuje wykonania obowiązku uiszczenia opłaty.
Uznanie reklamacji skutkuje wydaniem nowej informacji i przekazaniem jej podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat - art. 273 ust. 5 ustawy Prawo wodne. Z kolei negatywne rozpatrzenie reklamacji zobowiązuje właściwy organ do wydania decyzji administracyjnej określającej wysokość opłaty za usługi wodne - art. 273 ust. 6 ustawy Prawo wodne. Zaskarżenie tej decyzji nie wstrzymuje jej wykonania - art. 273 ust. 7 ustawy Prawo wodne.
Z powołanych przepisów wynika, że ustawodawca przewidział dwa alternatywne tryby kwestionowania zasadności ustalenia i wysokości opłaty stałej za usługi wodne. Pierwszy z nich polega na braku podejmowania jakichkolwiek działań po doręczeniu informacji o sposobie obliczenia opłaty, w tym na braku uiszczania płatności wynikających z tej informacji, w następstwie czego dochodzi do wydania przez organ na podstawie art. 271 ust. 7 Prawa wodnego decyzji określającej wysokość opłaty, która następnie może być zaskarżona. Drugi tryb, uproszczony i przyśpieszony, z którego skorzystać może adresat informacji kwestionujący wysokość ustalonej w niej opłaty, to reklamacja, która musi zostać rozpoznana przez organ w terminie 14 dni. Również w tym przypadku, w razie przyjęcia, że ustalona w informacji wysokość opłaty jest prawidłowa, organ wydaje decyzję administracyjną określającą jej wysokość.
W świetle powyższego należy przyjąć, że informacja ustalająca wysokość opłaty za korzystanie z usług wodnych jest czynnością materialno-techniczną i nie stanowi źródła zobowiązania podatkowego. Charakter konstytutywny, ustalający wysokość zobowiązania podatkowego mają wyłącznie decyzje wydane na podstawie art. 271 ust. 7 ustawy Prawo wodne lub art. 273 ust. 6 Prawa wodnego. Konstrukcja normatywna powołanych przepisów dowodzi, że opłaty stałe za usługi wodne nie wynikają bezpośrednio z przepisów prawa, bowiem każdorazowo konieczne jest dokonanie obliczenia ich wysokości z uwzględnieniem zmiennych in casu. Organ dokonuje tego w sposób niewładczy, w formie informacji wydanej na podstawie art. 271 ust. 7 ustawy Prawo wodnego. Jeżeli jednak podmiot zobowiązany nie zgadza się z ustaloną w informacji opłatą co do zasady lub wysokości i nie uiszcza jej w zakreślonym terminie lub wnosi reklamację, organ ma obowiązek określić jej wysokość w sposób władczy, przez wydanie decyzji wymiarowej. Wydana na podstawie art. 271 ust. 1 Prawa wodnego informacja taką decyzją nie jest. Jest natomiast "przeddecyzyjną" czynnością materialno-techniczną, podejmowaną poza jakimkolwiek postępowaniem administracyjnym. W ten sposób kwestia ta była również postrzegana w trakcie prac legislacyjnych (por. zapis wideo posiedzenia podkomisji nadzwyczajnej do rozpatrzenia rządowego projektu ustawy Prawo wodne - druk nr 1529 z 27 czerwca 2017 r. godz. 13:01, 17:23 i 17:30).
Bez wpływu na przedstawione stanowisko jest użycie przez ustawodawcę w art. 271 ust. 7 i art. 273 ust. 6 Prawa wodnego sformułowania, że organ "określa wysokość opłaty w drodze decyzji". Decyzja wydana na podstawie wymienionych przepisów nie ma charakteru deklaratoryjnego, lecz konstytutywny (ustalający). Dopiero bowiem ta decyzja w sposób władczy kreuje zobowiązanie z tytułu opłaty zmiennej. Takich cech nie można przypisać wydawanej na wcześniejszym etapie informacji, bowiem, jak wyżej wskazano, informacja nie jest rozstrzygnięciem, które w sposób władczy kreuje wysokość zobowiązania. Z upływem czternastodniowego terminu na uiszczenie opłaty zmiennej wynikającej z informacji, bądź z chwilą wniesienia reklamacji, informacja zostaje pozbawiona znaczenia prawnego, a sama opłata musi zostać ustalona w sposób władczy, przez wydanie decyzji wymiarowej.
Zgodnie z art. 300 ust. 1 Prawa wodnego, do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej oznacza, że podlegają one wykładni i odpowiedniemu stosowaniu , a więc z uwzględnieniem przepisów ustawy Prawo wodne. Ze względu na ustalony w art. 271 ust. 7 i art. 273 ust. 6 ustawy Prawo wodnego decyzyjny sposób rozstrzygania o wysokości opłaty zmiennej, na mocy odesłania wyrażonego w art. 300 ust. 1 Prawa wodnego, zastosowanie znajdzie przepis art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem
1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub
2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.
Zobowiązanie z tytułu opłaty za korzystanie z wód nie powstaje z mocy prawa, lecz przez wydanie decyzji o charakterze konstytutywnym, czyli decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Informacja o wysokości opłaty za korzystanie z usług wodnych nie może być traktowana jako desygnat zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego (art. 21 pkt 1 Ordynacji podatkowej), albo decyzji administracyjnej ustalającej wysokość takiego zobowiązania (art. 21 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Decyzja określająca wysokość opłaty stałej nie weryfikuje "zobowiązania" ustalonego w informacji. Ponadto, żeby powstało zobowiązanie podatkowe, konieczne jest obliczenie wysokości opłaty przez organ i doręczenie decyzji ustalającej to zobowiązanie, zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Mając powyższe na uwadze uznać należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego funkcjonuje utrwalony pogląd, zgodnie z którym nawet jeśli informacja roczna o wysokości opłaty stałej nie była kwestionowana i nie został wykorzystany tryb reklamacji, należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania na podstawie ustawy- Ordynacja podatkowa, o ile zostaną spełnione przesłanki określone w dziale III tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podmiot zobowiązany , mimo ciążącego na nim obowiązku , nie zapłaci w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Informacja roczna określona w art. 271 ust. 1 ustawy Prawo wodne nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Na mocy art. 300 Ordynacji podatkowej poszukiwać należy trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku gdy wskazano w niej nie tylko błędną wysokość opłaty stałej np. w wyniku zastosowania niewłaściwej stawki jednostkowej. Z możliwości takiej mogą korzystać obie strony postępowania organ oraz podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty stałej.
Stanowisko Sądu I instancji przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie jest zatem prawidłowe. Skoro Sąd I instancji przyjął zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego błędną, inną niż wyżej przedstawiono wykładnię art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, która stanowiła jednocześnie podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji organu i instancji stwierdzić należy, że zachodzą podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku w całości.
Dokonując jednocześnie analizy akt sprawy administracyjnej i wniesionej skargi na decyzję Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona w sposób umożliwiający rozpatrzenie wniesionej skargi.
Na wstępie podkreślić należy, że opłaty za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi oraz za pobór wód uregulowane były do 31 grudnia 2017 r. w ustawie z 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519 z późn. zm. - dalej: "p.o.ś.") i wysokość tych opłat zależała od ilości i jakości pobranej wody oraz od tego czy pobrano wodę powierzchniową czy podziemną, a także od jej przeznaczenia (art. 274 ust. 1 pkt 2 oraz art. 290 p.o.ś.). Opłaty te związane więc były z faktycznym poborem wody lub wprowadzaniem ścieków do wód w danym okresie. Zmiana systemu opłat za pobór wód i za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi nastąpiła w związku z wejściem w życie ustawy Prawo wodne, której przepisy stanowią transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE L 327 z późn. zm., Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 5, str. 275). Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, Państwa Członkowskie uwzględniają zasadę zwrotu kosztów usług wodnych, włączając koszty ekologiczne
i materiałowe, uwzględniając analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III oraz w szczególności zgodnie z zasadą "zanieczyszczający płaci". Zwrot kosztów usług wodnych wiąże się z nałożeniem opłat na podmioty korzystające z tych usług. Opłaty te mają służyć zachęceniu użytkowników do bardziej racjonalnego
i oszczędnego sposobu gospodarowania wodami. W uzasadnieniu wyroku z 7 grudnia 2016 r. (pkt 24) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że z art. 9 dyrektywy 2000/60, jak i z żadnego innego z jej przepisów nie wynika, żeby prawodawca unijny zamierzał stawiać przeszkody temu, żeby państwa członkowskie przyjęły odnośnie wody taką politykę cenową, która opiera się na naliczaniu użytkownikom ceny wody, która składa się z części zmiennej powiązanej z ilością rzeczywiście zużywanej wody i części stałej, która nie jest z tym zużyciem powiązana (Vodoopskrba i odvodnja d.o.o.v. Željce Klafurić, C-686/15, ZOTSiS 2016/12/I-927). Prawodawca unijny pozostawił więc swobodę państwom członkowskim
w kształtowaniu systemu opłat za usługi wodne, przy czym system ten ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy oraz zasadę "zanieczyszczający płaci".
W obecnie obowiązującym Prawie wodnym opłata za usługi wodne składa się z opłaty stałej i opłaty zmiennej (art. 270 Prawa wodnego). Zgodnie natomiast z art. 270 ust. 11 Prawa wodnego, opłata za usługi wodne za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej w granicach administracyjnych miast - składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej zależnej od istnienia urządzeń do retencjonowania wody
z terenów uszczelnionych. Ponadto, stosownie do art. 270 ust. 4 pkt 1 Prawa wodnego, wysokość opłaty stałej za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej w granicach administracyjnych miast - ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, czasu wyrażonego w dniach i określonej w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalnej ilości wód, wyrażonej w m3/s, odprowadzanych do wód.
Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady dla ustalenia ilości odprowadzonych wód, wyrażonej w m3 należy się odwołać do osnowy odpowiedniej decyzji o udzieleniu pozwolenia wodnoprawnego ustalającej średnią ilość odprowadzanych wód opadowych i roztopowych w m3/rok. Tego rodzaju odwołanie się do pozwolenia wodnoprawnego jest dopuszczalne, jeżeli decyzja ta została wydana już pod rządami obecnie obowiązującego Prawa wodnego. Kwestią sporną w tej sprawie jest natomiast przyjęcie 365 (lub w latach przestępnych 366 dni), jako parametru "czasu wyrażonego w dniach". Na wstępie podkreślić należy, że powyższe zagadnienie było już przedmiotem wielu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym w wyroku z dnia 5 kwietnia 2022 r., sygn. akt III OSK 4778/21 oraz z dnia 510 kwietnia 2022 roku, sygn. akt III OSK 1074/21. Wyrażony
w tych wyrokach pogląd Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym
w niniejszej sprawie w całości podziela. W uzasadnieniu powyższych wyroków stwierdzono, że zgodnie z § 6 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne, jednostkowa stawka opłaty za usługi wodne za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych w formie opłaty stałej wynosi 2,50 zł na dobę za 1 m3/s za określoną w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalną ilość wód opadowych lub roztopowych odprowadzanych do wód z otwartych lub zamkniętych systemów kanalizacji deszczowej służących do odprowadzania opadów atmosferycznych. Rozporządzenie przewiduje zatem stawkę jednostkową opłaty za 1 m3/s, a opłata ta ma wymiar roczny. Oznacza to, że należało zastosować wskaźnik roczny ilości odprowadzanych wód opadowych lub roztopowych, a więc prawidłowo wskazano jako parametr czasu 366 dni (2020 r. był rokiem przestępnym). Wynika to przede wszystkim z rocznego charakteru opłaty stałej. Z tego rodzaju wykładnią powołanych przepisów nie stoi w sprzeczności przyjęcie przez ustawodawcę parametru "czasu wyrażonego w dniach", ponieważ nie w każdej sytuacji czas ten będzie wynosił 365 lub 366 dni. Dotyczy to jednak sytuacji wyjątkowych, w których dany podmiot nie mógł korzystać w całym roku z usług wodnych z uwagi albo na uzyskanie pozwolenia wodnoprawnego w tym zakresie w trakcie roku albo z uwagi na to, że urządzenie wodne, przy pomocy którego usługa wodna miałaby być realizowana nie istniało przez cały rok, a przez to nie mogło w całym tym okresie funkcjonować. W tego rodzaju wyjątkowych okolicznościach parametr czasu może zostać wyrażony odpowiednio do okresu, kiedy korzystanie z usługi wodnej było możliwe, co potwierdza powołany w skardze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2020 r. II OSK 3750/18. Natomiast wbrew twierdzeniom skargi, stanowisko zaprezentowane w tym wyroku nie dotyczy sytuacji, w których strona nie korzysta
z usługi wodnej z powodów faktycznych takich jak np. zmniejszone opady atmosferyczne. Organy prawidłowo orzekły, że opłata stała stanowi "swoisty abonament" za możliwość korzystania z usług wodnych, co potwierdza zresztą powołany wyżej wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-686/15. Brak jest zatem podstaw do określenia "realnego" odprowadzania wód opadowych na podstawie danych przekazanych przez Instytut Meteorologii
i Gospodarki Wodnej, ponieważ byłoby to sprzeczne z istotą opłaty stałej oraz brak jest podstaw do prowadzenia tego rodzaju ustaleń na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji prawidłowe jest stanowisko, że skoro opłata stała ma charakter roczny i niezależny od faktycznej ilości dni odprowadzania wód, to parametr czasowy iloczynu ("czas wyrażony w dniach") musi obejmować wszystkie dni kalendarzowe roku w liczbie 365 dni (z wyjątkiem lat przestępnych 366 dni).
Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko organu, że art. 271 ust. 4 pkt 1 Prawa wodnego nie rodzi w omawianym zakresie wątpliwości interpretacyjnych, które prowadziłyby do nieprawidłowego ustalenia w tej sprawie opłaty stałej. Dokonana przez organy wykładnia tego przepisu jest prawidłowa
i uwzględnia zarówno cel, jak i funkcję opłaty stałej.
Organy prawidłowo przyjęły, że do wyliczenia opłaty stałej w tej sprawie należy zastosować 366 dni w roku. Przyjęcie czasu wyrażonego w dniach, w których następuje odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych do wód, czyli liczby dni z opadem atmosferycznym w roku kalendarzowym, może mieć ewentualnie zastosowanie w przypadku opłaty zmiennej. Wynika to z tego, że polityka cenowa Ramowej Dyrektywy Wodnej opiera się na naliczaniu użytkownikom ceny wody, która składa się z części zmiennej powiązanej z ilością rzeczywiście zużywanej wody
i części stałej, która nie jest z tym zużyciem powiązana.
Brak jest także podstaw do przyjęcia naruszenia art. 7a § 1 k.p.a., ponieważ brak jest podnoszonych przez skarżącego wątpliwości co do treści normy prawnej określonej w art. 271 ust. 4 pkt 1 Prawa wodnego. Z treści tego przepisu nie wynika wprost, że należy przyjąć 365 lub 366 dni tj. jako parametr czasu wyrażonego
w dniach. Wynika to natomiast z wykładni funkcjonalnej i systemowej powołanego przepisu uwzględniającej cel i funkcję opłaty stałej. W konsekwencji nie doszło również do naruszenia art. 8 § 1 k.p.a.
Wydając zaskarżoną decyzję organy poprzedziły ją przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego z zachowaniem wymogów określonych w art. 7, art. 77 § 1 k.p.a.. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada warunkom określonym
w 107 § 3 k.p.a.
Jedynie ubocznie należy podkreślić, że kwestia ustalania wysokości opłat stałych na gruncie Prawa wodnego była przedmiotem licznych orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wątpliwości budziło przede wszystkim prawidłowe określenie wskaźnika "maksymalnej ilości wód, wyrażonej w m3/s" w powiązaniu z tym parametrem ustalonym w pozwoleniach wodnoprawnych wydanych w poprzednim stanie prawnym. Natomiast w żadnym z tych orzeczeń wątpliwości nie budziło przyjęcie 365 (lub 366) dni jako parametru "czasu wyrażonego w dniach".
Mając powyższe na uwadze uchylono zaskarżony wyrok w całości, a wniesioną skargę przez Miasto Racibórz na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalono. Podstawę do wydania wyroku reformatoryjnego stanowił przepis art. 188 p.p.s.a.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 206 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935 ze zm.). Ustalając wysokość wynagrodzenia pełnomocnika skarżącego kasacyjnie Sąd miał na uwadze wielość spraw tożsamych co do spornego zagadnienia prawnego.