III FSK 854/25

III FSK 854/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-07-03
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Olesińska
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Wojciech Stachurski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne
Podatek od spadków i darowizn
Sygn. powiązane
I SA/Po 126/25 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2025-04-24
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 162 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2022 poz 329
art. 170
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska, Protokolant Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 14 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Po 126/25 w sprawie ze skargi A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2021 r., nr 3001-IOV-13.4104.56.2021 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 24 kwietnia 2025 r., I SA/Po 126/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2021 r., nr 3001-IOV-13.4104.56.2021, w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z 24 sierpnia 2021 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wolsztynie, po ponownym rozpoznaniu sprawy, ustalił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Pismem z 22 października 2021 r. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżąca podniosła, że wiedzę o wydanej decyzji uzyskała 18 października 2021 r. w chwili doręczenia jej upomnienia z 15 października 2021 r. i zawiadomienia o zagrożeniu ujawnienia w rejestrze należności publicznoprawnych, ponieważ decyzja organu pierwszej instancji nie została jej doręczona, a uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Podniosła, że nie łączy ją żaden stosunek pełnomocnictwa z mecenasem L. M., gdyż wygasł on z mocy ustawy z momentem złożenia przez pełnomocnika odwołania od poprzedniej decyzji organu pierwszej instancji z 15 stycznia 2020 r. Po uchyleniu tej decyzji Skarżąca nie była już reprezentowana przez pełnomocnika L. M.
Postanowieniem z 9 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Wskazał, że postanowieniem z tego samego dnia stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji. W postanowieniu tym ustalono, że decyzja organu pierwszej instancji została uznana za doręczoną 8 września 2021 r. zgodnie z art. 152a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej: ,,o.p."), zatem ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął 22 września 2021 r., zaś odwołanie zostało wniesione 22 października 2021 r., a więc z miesięcznym uchybieniem terminu przewidzianym do jego wniesienia.
Wyrokiem z 20 maja 2022 r., I SA/Po 81/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2021 r. o odmowie Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Wyrokiem z 21 listopada 2024 r., III FSK 1429/22 Naczelny Sąd Administracyjny, uchylił wymieniony wyrok sądu pierwszej instancji i przekazał temu sądowi sprawę do ponownego rozpoznania.
W wyniku powtórnego rozpoznania sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Skarżącej. Sąd wskazał, że Skarżąca kwestionując odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania podnosi zarzuty kwestionujące skuteczność doręczenia zaskarżonej odwołaniem decyzji. Tego rodzaju argumentację Skarżącej - kwestionującą odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania – sąd uznał za nieadekwatną, niemogącą wywołać oczekiwanego rezultatu. Sąd podkreślił, że prawidłowość doręczenia zaskarżonej odwołaniem decyzji stanowiła przedmiot badania przy orzekaniu w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W konsekwencji wskazane zagadnienie stanowi przedmiot badania organu odwoławczego na wcześniejszym etapie postępowania, poprzedzającym orzekanie co do wniosku o przywrócenie terminu. Jednocześnie sąd podkreślił, że w skardze nie sformułowano zarzutu naruszenia art. 162 o.p., a to właśnie ten przepis legł u podstaw wydania zaskarżonego postanowienia. Niemniej w ocenie sądu, organ trafnie uznał, że brak jest przesłanek przemawiających za przywróceniem Skarżącej terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca nie uprawdopodobniła, aby jej pełnomocnik napotkał w trakcie biegu terminu do wniesienia odwołania niedającą się usunąć przeszkodę uniemożliwiającą mu terminowe dokonanie tej czynności.
Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej. Zaskarżonemu w całości wyrokowi zarzucił:
1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 138c § 1 o.p., art. 138d § 1, § 3, § 4 i § 5 o.p., art. 138e § 1 i § 3 o.p., art. 138f § 1, § 1 i § 4 o.p., art. 138i § 1 o.p., art. 138j § 1 pkt 1 i 2 o.p., art. 145 § 1 i § 2 o.p., art. 150 § 4 o.p., art. 162 § 1 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu i zaniechanie uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2021 r., w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, iż Skarżąca w postępowaniu podatkowym toczącym się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Wolsztynie, reprezentowana była przez adwokata L. M., a co za tym idzie organ prawidłowo doręczył pełnomocnikowi decyzję z 24 sierpnia 2021 r. na podstawie tzw. fikcji doręczenia, a co za tym idzie uchybienie terminu do złożona odwołania nastąpiło z winy Skarżącej, w sytuacji gdy:
a) załączone do pisma przewodniego z 8 października 2019 r. "pełnomocnictwo w sprawie administracyjnej" nie było wystarczające i skutecznie udzielone do reprezentowania Skarżącej w postępowaniu podatkowym toczącym się w wyniku uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie z 15 stycznia 2020 r., znak sprawy 3034- SPV.4104.103.2019, z uwagi na fakt, iż przedmiotowe pełnomocnictwo nie było pełnomocnictwem ogólnym, szczególnym, ani do doręczeń, tj. nic stanowiło pełnomocnictwa przewidzianego przez przepisy ustawy – o.p., zaś ustawodawca postawił określone warunki, które powinien spełniać dokument pełnomocnictwa, aby mógł być on uwzględniony przez organy podatkowe, których przedmiotowe pełnomocnictwo nie spełniło,
b) pełnomocnictwo szczególne załączone do pisma przewodniego z 8 października 2019 r. swoim zakresem obejmowało jedynie postępowanie podatkowe prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie, znak sprawy: 3034- SPV.4104.103.2019, UNP:L0787560192, a co za tym idzie przedmiotowe pełnomocnictwo wygasło z chwilą złożenia przez adwokata L. M. odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie z 15 stycznia 2020 r., znak sprawy: 3034-SPV.4104.103.2019, a w razie wyrażenia przez Skarżącą woli zastępstwa procesowego na kolejnych etapach postępowania, z uwagi na zawężenie zakresu pełnomocnictwa, koniecznym było udzielenie i przedłożenie nowego pełnomocnictwa szczególnego zarówno na etapie postępowania odwoławczego, jak i nowego postępowania podatkowego, prowadzonego w wyniku uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, co w istocie nie miało miejsca,
c) udzielone adwokatowi L. M. "pełnomocnictwo w sprawie administracyjnej" ma szerszy zakres niż pełnomocnictwo szczególne, podczas gdy ze swej istoty pełnomocnictwo szczególne stanowi ograniczenie pełnomocnictwa ogólnego (szerszego);
2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 155 § 1 o.p., art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu i zaniechanie uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2021 r., znak sprawy 3001-IOV-13.4104.56.2021, w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do złożenia odwołania, w sytuacji gdy organy podatkowe - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wolsztynie i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu prowadziły postępowanie w sposób sprzeczny z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej i zaniechały podjęcia wszelkich niezbędnych czynności celem wyjaśnienia woli Skarżącej co do zakresu udzielonego adwokatowi L. M. pełnomocnictwa, naruszając jednoczenie zasadę prawdy obiektywnej, co przejawiło się w szczególności w odstąpieniu od dotychczasowej praktyki organów administracji publicznej, tj. wezwania Skarżącej do udzielenia wyjaśnień, w celu usunięcia wątpliwości czy wolą Skarżącej było podtrzymanie stosunku zastępstwa procesowego, w sprawie toczącej się przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w wyniku złożonego odwołania, a następnie w sprawie prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie, po uchyleniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie z 15 stycznia 2020 r., znak sprawy: 3034-SPV.4104.103.2019 i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania, wskutek czego korespondencja kierowana do Skarżącej w toku dalszego postępowania podatkowego nie była prawidłowo adresowana i doręczana, a co za tym idzie strona bez własnej winy nie miała zapewnionej realnej możliwości brania udziału w toczącym się postępowaniu.
W oparciu o powyższe zarzuty, pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej w trybie przepisu art. 188 p.p.s.a. oraz uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 9 grudnia 2021 r., w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do złożenia odwołania (sic!), oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.
Ewentualnie, na wypadek nieuwzględnienia wniosku o rozpoznanie przedmiotowej skargi wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania, oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zastępstwa procesowego na rzecz organu wg norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.), nie stwierdził podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty kasacyjne nie podważają prawidłowości zaskarżonego wyroku.
Większość zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy skuteczności doręczenia decyzji organu pierwszej instancji z 24 sierpnia 2021 r. Tymczasem, jak słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, kwestia ta była przedmiotem badania w innej sprawie, zakończonej postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 9 grudnia 2021 r. o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Sprawa ta została prawomocnie zakończona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 września 2025 r., III FSK 628/25. W wyroku tym sąd stwierdził, że pełnomocnik reprezentujący Skarżącą na mocy przedłożonych za pismem z 8 października 2019 r. pełnomocnictw posiadał umocowanie do reprezentowania jej także w ponownie prowadzonym (choć pod zmienionym numerem sprawy) postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od spadków i darowizn. Z uwagi na ciągłość (tożsamość podmiotowo-przedmiotową) nie zachodziła w tym przypadku konieczność składania (ani na wezwanie, ani samodzielnie) nowego pełnomocnictwa do akt sprawy. Wbrew stanowisku Skarżącej, o ile z pierwotnie udzielonego pełnomocnictwa szczególnego nie wynikają szczególne ograniczenia (np. co do podjęcia tylko określonych działań), nie jest wymagane składanie odrębnych pełnomocnictw na każdym etapie postępowania podatkowego. Skarżąca w ponownie toczącym się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Wolsztynie postępowaniu podatkowym w sprawie podatku od spadków i darowizn reprezentowana była przez adwokata L. M., a co za tym idzie organ pierwszej instancji prawidłowo doręczył pełnomocnikowi decyzję z 24 sierpnia 2021 r., na podstawie tzw. fikcji doręczenia, a złożenie przez Skarżącą odwołania nastąpiło z uchybieniem terminu do jego wniesienia.
Stanowiskiem tym, na mocy art. 170 p.p.s.a., związany jest sąd orzekający w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z tym przepisem orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wynikające z tej regulacji związanie dotyczy zarówno prawa (związania dyspozycją zawartej w wyroku skonkretyzowanej normy prawnej wywiedzionej przez sąd z norm generalnych zawartych w przepisach prawnych), jak i ustaleń faktycznych. Ratio legis art. 170 p.p.s.a. polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Jakkolwiek związanie prawomocnym wyrokiem wiąże tylko w danej sprawie, może odnosić się do innych postępowań w zakresie, w jakim w wyroku tym rozstrzygnięta została określona kwestia prawna, która ma znaczenie dla rozstrzygnięcia w innej sprawie jako zagadnienie wstępne, czy też dalszy element kształtujący proces stosowania prawa przez sąd (zob. B. Dauter i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, WKP 2024 – komentarz do art. 170 p.p.s.a.; a także wyroki NSA: z 19 maja 1999 r., IV SA 2543/98; z 24 listopada 2020 r., II FSK 1014/19).
Uwzględniając ocenę prawą, którą NSA zawarł wyroku z 3 września 2025 r., III FSK 628/25, w kwestii skuteczności doręczenia Skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie z 24 sierpnia 2021 r., za nieuzasadnione należy uznać postawione w niniejszej sprawie zarzuty dotyczące naruszenia art. 138c § 1, art. 138d § 1 i § 3-5, art. 138e § 1 i 3, art. 138f § 1 i 4, art. 138i § 1, art. 138j § 1 pkt 1 i 2, art. 145 § 1 i 2 o.p., a także art. 150 § 4 o.p.
Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 162 § 1 o.p., który jest adekwatny do przedmiotu niniejszej sprawy, należy na wstępie przypomnieć, że zgodnie z tym przepisem, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Brak winy w uchybieniu terminu powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. W tej sprawie, zgodnie ze stanowiskiem organu odwoławczego oraz sądu pierwszej instancji, Skarżąca nie uprawdopodobniła, że do uchybienia terminu doszło bez jej (pełnomocnika) winy.
Stanowisko to w pełni podziela Naczelny Sąd Administracyjny. Strona skarżąca w istocie nie przedstawiła żadnej argumentacji odnoszącej się bezpośrednio do przesłanki braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Jej argumentacja odnosi się do braku skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie z 24 sierpnia 2021 r., co jak wyżej wspomniano, stanowiło przedmiot oceny w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Należy podkreślić, że w postępowaniu, którego dotyczy niniejsza sprawa, a więc wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, nie jest ponownie badane, czy decyzja, od której nie złożono w terminie odwołania, została doręczona w sposób skuteczny. Nie sposób zatem uznać argumentacji skargi kasacyjnej odnoszącej się do okoliczności, które w ocenie Skarżącej stanowiły uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu, obejmujące nieprawidłowo udzielone pełnomocnictwo oraz skuteczność doręczenia decyzji. Z tych względów zarzut naruszenia art. 162 § 1 o.p. należało uznać za bezzasadny.
Konsekwentnie, Naczelny Sąd Administracyjny nie znajduje podstaw do uznania zawartego w punkcie 2. petitum skargi kasacyjnej zarzutu, że sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 155 § 1 i art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., nie dostrzegając, że organy podatkowe obu instancji prowadziły postępowanie w sposób sprzeczny z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej i zaniechały podjęcia wszelkich niezbędnych czynności celem wyjaśnienia woli Skarżącej co do zakresu udzielonego adwokatowi pełnomocnictwa, naruszając jednoczenie zasadę prawdy obiektywnej, co przejawiło się w szczególności w odstąpieniu od dotychczasowej praktyki organów administracji publicznej, tj. wezwania Skarżącej do udzielenia wyjaśnień, w celu usunięcia wątpliwości, czy wolą Skarżącej było podtrzymanie stosunku zastępstwa procesowego, w sprawie toczącej się przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, w wyniku złożonego odwołania, a następnie w sprawie prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wolsztynie, po uchyleniu decyzji tego organu z 15 stycznia 2020 r. i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania, wskutek czego korespondencja kierowana do Skarżącej w toku dalszego postępowania podatkowego nie była prawidłowo adresowana i doręczana.
Okoliczność, że w innym postępowaniu prowadzonym wobec Skarżącej, z daleko posuniętej ostrożności, organ podatkowy wystosowywał do niej wezwania o doprecyzowanie, czy jej wolą było podtrzymanie stosunku zastępstwa procesowego, nie może być per se poczytywana za podstawę do stwierdzenia wadliwości postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie i to takiej wadliwości, która winna skutkować wyeliminowaniem zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Jak już bowiem wcześniej wskazano, w badanej sprawie nie tylko sposób oceny skuteczności pełnomocnictwa, ale także faktyczne działania pełnomocnika wskazywały na wolę mocodawczyni. Zauważenia też wymaga, że o ile pierwsze ze wskazywanych wezwań z 31 marca 2021 r. (wystosowanego na etapie odwołania) miało miejsce jeszcze przed zakończeniem postępowania wymiarowego w niniejszej sprawie (tj. przed wydaniem decyzji z 24 sierpnia 2021 r.), o tyle drugie wezwanie z 19 listopada 2021 r. nastąpiło już po jego zakończeniu. W tej sytuacji wezwanie z 19 listopada 2021 r. nie mogło rodzić u Skarżącej uzasadnionego oczekiwania, że analogicznego rodzaju wezwanie zostanie wystosowane w sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn, które to wskazanego ostatnio dnia było już zakończone.
W konsekwencji powyższego niezasadne są też zarzuty dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
SWSA (del.) Agnieszka Olesińska SNSA Anna Dalkowska SNSA Wojciech Stachurski