III FSK 1035/24

III FSK 1035/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-22
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-09-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski
Jacek Pruszyński /przewodniczący sprawozdawca/
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Łd 660/23 - Wyrok WSA w Łodzi z 2024-03-27
III FZ 627/23 - Postanowienie NSA z 2024-01-05
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 62 § 1 i 2, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 55, art. 62 § 1, § 1a, i § 4 w zw. z art. 216-219, art. 207 i 208, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 124
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2018 poz 2107
art. 1 § 1 i 2
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 660/23 w sprawie ze skargi S. M. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 19 maja 2023 r., nr SKO.4100.5.23 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 27 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 660/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę S. M. (dalej: skarżący, strona) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z 19 maja 2023 r. w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2018 r.
Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania, bądź uchylenie wyroku w myśl art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: p.p.s.a.).
Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 p.p.s.a., zarzucono:
- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 62 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 z późn. zm., dalej: o.p.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w niniejszej sprawie podatnik nie może decydować o przeznaczeniu wpłaty w zakresie okresu, za który powstała zaległość w sytuacji, w której wpłaty zostały dokonane na podstawie pisemnej informacji od Pani M. N. z Urzędu Miasta S. przekazanej w dniu 17 listopada 2021 r. za lata 2016-2020. Na jaj podstawie wyliczone kwoty zostały zapłacone w dniu 19 listopad 2021 r.;
- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 55 oraz art. 62 § 1, § 1a, i § 4 w zw. z art. 216-219 o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w niniejszej sprawie dokonanie zarachowania wpłaty w sposób niezgodny z przepisami, w szczególności poprzez pominięcie wpłat wcześniejszych i uwzględnienie wpłat późniejszych na najwcześniej wymagalne;
- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm., dalej: p.u.s.a.), poprzez brak należytej kontroli nad organem administracji w sytuacji, gdy organ ten postępuje niezgodnie z prawem poprzez naruszenie przepisów ustawy, a sądy administracyjne zgodnie z ustawą sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 134 ust. 1 w zw. z art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na oddaleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargi, pomimo braku wszechstronnego zebrania materiału dowodowego przez organy obu instancji, w tym nieprzeprowadzenia w pełni postępowania dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art 141 § 4 p.p.s.a.;
- naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. i art 134 § 1 p.p.s.a. które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie i sporządzenie uzasadnienia skarżonego orzeczenia, które nie zawiera indywidualnych rozważań prawnych w rozpoznawanej sprawie, oraz nie zawiera odniesienia do wszystkich argumentów skarżącego od początku konsekwentnie przedstawianych organowi administracji i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niedokonanie przez Sąd pierwszej instancji wszechstronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie i w rezultacie dokonanie błędnych ustaleń w zakresie, w jakim Sąd przyjął stan faktyczny w jakim doszło o potrącenia z pominięciem faktu wystosowania pisemnej informacji od Pani M. N. z urzędu Miasta S. przekazanej w dniu 17 listopada 2021 r. za lata 2016-2020. Na jaj podstawie wyliczone kwoty zostały zapłacone w dniu 19 listopada 2021 r.;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. - poprzez zaniechanie rozpoznania sprawy w sposób merytoryczny podczas gdy przepisy Ordynacji podatkowej nakładają obowiązek całościowego przeanalizowania i merytorycznego rozpoznania sprawy, w tym przeprowadzenia stosownego postępowania wyjaśniającego; poprzez niedokonanie przez Sąd pierwszej instancji wszechstronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie i w rezultacie dokonanie błędnych ustaleń w zakresie, w jakim Sąd przyjął podstawy potrąceń;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 § 1, art. 134 ust. 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 124 o.p. poprzez brak pełnego i wyczerpującego uzasadnienia orzeczenia odnoszącego się do wszystkich zarzutów i argumentów skargi;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 3 § 1, art. 134 ust. 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 207 i 208 o.p. poprzez brak odniesienia się do okoliczności, że wskazywanych przez skarżącego w skardze oraz przedstawionych w sprawie; poprzez brak ustalenia w sprawie stanu faktycznego oraz poprzez brak przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego i dowodowego w sprawie;
- naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z w zw. z art. 187 § 1 o.p. - poprzez zaniechanie rozpoznania sprawy w sposób merytoryczny, podczas gdy przepisy Ordynacji podatkowej nakładają obowiązek całościowego przeanalizowania i merytorycznego rozpoznania sprawy, w tym przeprowadzenia stosownego postępowania wyjaśniającego.
Organ nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddalaniu.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Na posiedzeniu niejawnym Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w składzie jednego sędziego, a w przypadkach, o których mowa w § 2, w składzie trzech sędziów (art. 182 § 3 p.p.s.a.). Z uwagi na to, że w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca zrzekła się rozprawy, a strona przeciwna nie zażądała jej przeprowadzenia, Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym.
Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że tożsame sprawy dotyczące skarżącego zostały rozpoznane przez ten Sąd wyrokami z 16 stycznia 2025 r. o sygn. III FSK 890/24 i o sygn. III FSK 891/24. Zapatrywania wyrażone w powyższych rozstrzygnięciach skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, stąd też w dalszej części uzasadnienia posłuży się m.in. argumentacją tam zawartą.
Spór w sprawie w istocie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że dokonana przez skarżącego 19 listopada 2021 r. wpłata w kwocie 820 zł tytułem: "podatek od nieruchomości 2016 zgodnie ze stanowiskiem UM S." została prawidłowo przez organ podatkowy zarachowana na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2018 (głównej wraz z odsetkami). Źródło tego sporu tkwi w tym, że według skarżącego wpłatę tę organ powinien zaliczyć zgodnie z dyspozycją zawartą na dowodzie wpłaty, tj. na podatek od nieruchomości 2016 r., według organu zaś, skoro na koncie skarżącego - na dzień dokonania wpłaty - nie istniała zaległość za rok 2016, lecz istniała zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2018, to dokonaną wpłatę należało zaliczyć na tę zaległość.
Zgodnie z art. 62 § 1 o.p., w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1520), jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.
Zmiana brzmienia art. 62 § 1 o.p. umożliwia dysponowanie przez podatnika dokonaną przez niego wpłatą (tj. dokonanie wyboru na poczet, którego zobowiązania podatkowego spośród wielu ma być zarachowana wpłata), ale dotyczy podatników, którzy terminowo, rzetelnie i systematycznie regulują swoje zobowiązania podatkowe. Dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty - wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego - jest zatem wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął. W sytuacji zatem posiadania zaległości podatkowych, podatnik dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego, a nie okresu, za który powstała zaległość, albowiem z urzędu będzie ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku, albo braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności, spośród wszystkich zaległości podatkowych.
Przedstawiona regulacja ma na celu zabezpieczenie wyeliminowania sytuacji, w których podatnik reguluje bieżące zobowiązania podatkowe, przy jednoczesnym posiadaniu zaległości podatkowych, powodując tym samym realne zagrożenie ich przedawnienia. Powyższe pozwala na stwierdzenie, że dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty (wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego) jest wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, w której podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął.
W przedmiotowej sprawie na moment dokonywania spornej wpłaty na koncie skarżącego istniała zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2018 w kwocie 1 709,77 zł z terminem zapłaty 16 kwietnia 2021 r. Jak bowiem wynika z akt sprawy decyzją z dnia 25 marca 2021 r. Prezydent Miasta S. ustalił skarżącemu wymiar podatku od nieruchomości za rok 2018 w kwocie 4 346 zł. Decyzja ta została odebrana w dniu 2 kwietnia 2021 r., tj. termin płatności podatku upłynął w dniu 16 kwietnia 2021 r. Jednocześnie na koncie skarżącego - na dzień dokonania spornej wpłaty - nie istniała zaległość podatkowa za rok 2016. Skarżący nie podważył prawidłowości tych ustaleń.
W tych okolicznościach faktycznych prawidłowo organy podatkowe zarachowały, stosownie do art. 62 § 1 o.p., dokonaną przez skarżącego w dniu 19 listopada 2021 r., wpłatę na poczet zaległości za rok 2018 oraz w sposób wskazany w art. 55 § 2 o.p. W konsekwencji należało uznać zarzuty naruszenia art. 62 § 1 i 2 o.p., art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 55 oraz art. 62 § 1, § 1a, i § 4 w zw. z art. 216-219 o.p. za niezasadne.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie doszło do naruszenia art. 1 p.u.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Funkcja kontrolna działalności administracji publicznej jest decydująca dla określenia natury polskiego sądownictwa administracyjnego. Sądy administracyjne posiadają zasadniczo charakter sądów kasacyjnych. Są one uprawnione do badania wydanych przez organy administracji publicznej aktów oraz podjętych czynności. Artykuł 1 p.u.s.a. określa zatem kryterium sądowej kontroli działalności administracji publicznej. Nie ma ona charakteru procesowego, ale ustrojowy. Sąd administracyjny może w związku z tym naruszyć te przepisy wyłącznie wówczas, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca, gdy oceni działalność podmiotu spoza administracji publicznej bądź zastosuje środki prawne nieznane przepisom ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych albo oceniając działalność administracji publicznej, przyjmie inne niż legalność (zgodność z prawem) kryterium kontroli.
Z kolei zakres właściwości rzeczowej sądów administracyjnych jest wyznaczony przez katalog określonych form działania organów administracji publicznej (tzw. przedmiot zaskarżenia). Zostały one wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. oraz w innych ustawach, do których odsyła art. 3 § 3 p.p.s.a. Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Okoliczność, że skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem i argumentacją Sądu pierwszej instancji, przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, nie uzasadnia zarzutu naruszenia ww. przepisów. W konsekwencji nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 3 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 3 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p.
Organy podatkowe obu instancji dokonały wszechstronnej i trafnej oceny posiadanego materiału dowodowego, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stany faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, zaś dokonana ocena materiału dowodowego nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji zawierają uzasadnienie faktycznie i prawne oraz wyjaśniają zasadność przesłanek, którymi organy kierowały się przy załatwieniu sprawy. Wskazano i umotywowano powody dokonanych rozstrzygnięć. Natomiast stwierdzenie, że wnioski organów podatkowych wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań skarżącego, nie stanowią o naruszeniu przepisów wskazanych w złożonej skardze. W konsekwencji należało uznać, że nie doszło do naruszenia art. 3 § 1, art. 134 ust. 1, w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 124 o.p., art. 3 § 1, art. 134 ust. 1, w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 207 i 208 o.p. oraz art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, w zw. z w zw. z art. 187 § 1 o.p.
Naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09 oraz wyroki NSA: z 28 września 2010 r., I OSK 1605/09, z 19 marca 2012 r., II GSK 85/11; z 9 czerwca 2017 r., II GSK 502/17). Oznacza to, że orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego nie będzie się poddawało takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (por. wyrok NSA z 12 marca 2015 r., I OSK 2338/13).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni podniesiony zarzut niezasadnym. Z motywów wyroku wynika tok rozumowania Sądu pierwszej instancji, pozwalający jednoznacznie ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA w Kielcach podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie i tym samym wyrok poddaje się kontroli instancyjnej (por. wyroki NSA z 25 listopada 2010r., I GSK 1215/09, z 24 lutego 2015 r., II OSK 1761/13, z 7 kwietnia 2017 r., I GSK 816/15). W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiono stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia oraz stanowiska stron postępowania. Następnie sąd pierwszej instancji powołał regulacje prawne, pozwalające mu na zrekonstruowanie podstaw do wywiedzenia normy prawnej, stanowiącej podstawę rozstrzygnięcia oraz przedstawił motywy podjęcia zaskarżonego wyroku. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast kwestionować naruszenia przez wojewódzki sąd administracyjny przepisów postępowania, czy też prawa materialnego. Zatem zarzuty naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i art 134 § 1 p.p.s.a. należało uznać za bezzasadne.
Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego na mocy art. 184 p.p.s.a. ją oddalił.
Sędzia NSA Wojciech Stachurski Sędzia NSA Jacek Pruszyński Sędzia NSA Dominik Gajewski