III FSK 714/24

III FSK 714/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-06-12
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska
Krzysztof Przasnyski
Sławomir Presnarowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1847/23 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-01-18
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 67a par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 16 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1847/23 w sprawie ze skargi L. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2023 r., nr 1401-IEW1.4263.3.2023.9.MG w przedmiocie ulgi płatniczej oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1847/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę L. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor", "DIAS", "Organ") z dnia 15 czerwca 2023 r. w przedmiocie ulgi płatniczej.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżąca zaskarżyła go
w całości i domagając się przeprowadzenia rozprawy, wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie w przypadku uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona wniosła o rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Zaskarżonemu wyrokowi Skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i dokonanie nieprawidłowej wykładni użytego przez ustawodawcę w przywołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika";
- art. 67a § 1 pkt 2 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie, tj. stwierdzenie braku istnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika i w efekcie wydanie decyzji odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku VAT.
Dyrektor nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Istota analizowanej sprawy koncentruje się na rozważeniu, czy organy podatkowe w sposób właściwy przeprowadziły postępowanie w zakresie ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Skarżącej - i w konsekwencji - czy ustaliły okoliczność zaistnienia bądź nie, ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego przy podejmowaniu decyzji w zakresie zastosowania wnioskowanej ulgi. Kontroli WSA w tym zakresie została poddana decyzja DIAS z dnia 15 czerwca 2023 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości Skarżącej w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 67a § 1 pkt 2 o.p.
Zgodnie z treścią tego przepisu, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Podkreślenia wymaga, że ulgi w spłacie należności podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 o.p., stanowią wyjątek od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Ich nadzwyczajny charakter przejawia się w tym, że decyzje w tym zakresie wydawane są na podstawie tzw. uznania administracyjnego.
Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych sprawy, mających wskazywać na "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie administracyjne samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne.
W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe sprostały powyższym obowiązkom, ponieważ w swoich decyzjach dokonując analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie, oceniły sytuację finansową i majątkową Skarżącej, a następnie zbadały ją pod kątem spełnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w konsekwencji dochodząc do przekonania, że w sprawie nie zaistniały przesłanki pozwalające na zastosowanie wnioskowanej ulgi.
Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z WSA, że odmienna ocena przez organy podatkowe analizowanych okoliczności niż by chciała tego Skarżąca, w kontekście zasadności przyznania wnioskowanej ulgi, nie oznacza, że organy tych okoliczności nie uwzględniły przy podejmowaniu rozstrzygnięcia w sprawie.
Zasadnie zwrócono też uwagę, że zaległości w podatku od towarów i usług, o których rozłożenie na raty wnosi Skarżąca, nie były spowodowane czynnikami nadzwyczajnymi a powstały w wyniku niewywiązania się przez Skarżącą z podstawowych obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prawidłowo WSA uwypuklił, że Skarżąca nie wypełniała swoich obowiązków jako podatnik i kredytowała prowadzoną działalność gospodarczą środkami należnymi Skarbowi Państwa. Słusznie zatem Sąd I instancji wywodził, że zaniedbanie obowiązków podatkowych, a następnie występowanie o przyznanie ulgi podatkowej stoi w sprzeczności z zasadami sprawiedliwości podatkowej. W interesie publicznym i szeroko rozumianym interesie podatnika leży bowiem regulowanie należności podatkowych, a także prowadzenie swoich spraw w zgodzie z przepisami. Przedsiębiorca prowadząc działalność gospodarczą nie może oczekiwać, że jego trudności ekonomiczne mieszczące się w ogólnym pojęciu ryzyka gospodarczego będą rekompensowane ulgami w spłacie zaległości podatkowych.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela także stanowisko organów podatkowych i WSA, że o przyznaniu wnioskowanej ulgi nie może przesądzać wyłącznie kwestia pandemii, czy wojny w Ukrainie, które to okoliczności w większym lub mniejszy stopniu dotknęły większość przedsiębiorców. Słusznie DIAS wskazywał, że niewątpliwie pandemia spowodowała negatywne konsekwencje finansowe dla przedsiębiorców. Podmioty prowadzące działalność gospodarczą odczuwały znaczny lub całkowity spadek obrotów spowodowany niezależnymi od nich zdarzeniami. Niemniej jednak organ podatkowy nie ma obowiązku wydawania decyzji pozytywnych podmiotom powołującym się na te okoliczności.
Prawidłowo również WSA zwrócił uwagę, że wydając decyzję o rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowych organ podatkowy powinien być przekonany o zasadności przyznania tego typu pomocy, w tym o możliwościach finansowych podatnika, pozwalających na terminowe wywiązywanie się z wnioskowanego układu ratalnego. Innymi słowy, ewentualnie ustalony układ ratalny przyznany Skarżącej powinien być realny, czyli możliwy przez nią do zrealizowania, ponieważ tylko wtedy udzielona ulga w spłacie stanowi faktyczną pomoc w wykonywaniu zobowiązań podatkowych.
Tymczasem, zasadnie WSA w ślad za organem zauważył, że Skarżąca nie wykazuje konkretnych działań w kierunku spłaty zobowiązań. Nie uzyskuje chociażby dochodów pozwalających na regulowanie rat w wysokości 91.540,80 zł miesięcznie. Co jednak najistotniejsze, Spółka generuje kolejne zaległości w podatku od towarów i usług. Prawidłowo zatem WSA zaakceptował stanowisko DIAS, że Spółka nie uwiarygodniła, że będzie w stanie wywiązać się z układu ratalnego.
Podkreślić raz jeszcze należy, że sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji, o jakiej mowa w art. 67a § 1 pkt 1 o.p., mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, a także czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (por. Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, op.: LEX/el. 2024).
W niniejszej sprawie organ wskazał, a WSA ocenił motywy negatywnej decyzji podając, iż organ odwoławczy przeanalizował sytuację Skarżącej w kontekście przywołanych wyżej przesłanek udzielenia wnioskowanej ulgi. Przekonująco uzasadnił powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że sytuacja Skarżącej nie jest na tyle wyjątkowa, aby uzasadnione było jej zastosowanie. Motywy organu zostały ocenione jako racjonalne, obszerne i przekonujące, zaś okoliczności przywołane przez Skarżącą i dowody zgromadzone w sprawie zostały należycie rozważone i ocenione, czego skutkiem były sformułowane w sprawie wnioski, mieszczące się w granicach swobodnej oceny dowodów.
Naczelny Sąd Administracyjny za chybione zatem uznaje zarzuty naruszenia przez WSA przepisów prawa materialnego, które zdaniem autora skargi kasacyjnej miały wpływ na wynik sprawy, skutkujący oddaleniem skargi przez sąd I instancji, tj. przepisów art. art. 67a § 1 w zw. z art. art. 67a § 1 pkt 2 o.p.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.
s. Krzysztof Przasnyski s. Sławomir Presnarowicz (spr.) s. Anna Dalkowska