III FSK 664/25
Podsumowanie
Przejdź do pełnego tekstuNaczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną A. W. od wyroku WSA w Poznaniu, który oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie podatku od spadków i darowizn. Spór dotyczył skuteczności wszczęcia kontroli celno-skarbowej i możliwości złożenia zeznania SD-3 po jej rozpoczęciu. Sąd pierwszej instancji uznał, że kontrola została skutecznie wszczęta poprzez doręczenie zastępcze upoważnienia w dniu 9 października 2023 r., a jej zakres obejmował niezgłoszone czynności majątkowe, w tym darowizny. Złożenie zeznania SD-3 w dniu 30 października 2023 r. nastąpiło po wszczęciu kontroli, co zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej stanowiło przeszkodę do wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego. NSA podzielił tę argumentację, podkreślając, że celem art. 165a O.p. jest zapobieganie wydawaniu decyzji dotkniętych wadą nieważności z powodu ponownego rozstrzygania sprawy już rozstrzygniętej. Sąd odrzucił zarzuty naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego, wskazując na prawidłowe zastosowanie przepisów ustawy o KAS i Ordynacji podatkowej.
Przeanalizuj tę sprawę w pełnym kontekście orzecznictwa.
Analiza orzecznictwa · odpowiedzi na pytania · badanie przepisów · drafting pism.
Wartość praktyczna
Siła precedensu: WysokaInterpretacja przepisów dotyczących wszczęcia kontroli celno-skarbowej, doręczenia zastępczego, zastosowania art. 165a Ordynacji podatkowej w kontekście kontroli celno-skarbowej oraz możliwości wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego.
Dotyczy specyficznej sytuacji, w której kontrola celno-skarbowa została wszczęta przed złożeniem zeznania podatkowego. Interpretacja art. 62 ust. 4 ustawy o KAS w brzmieniu obowiązującym w 2023 r.
Zagadnienia prawne (3)
Czy złożenie zeznania SD-3 w podatku od spadków i darowizn po skutecznym wszczęciu kontroli celno-skarbowej, obejmującej tę darowiznę, może skutkować wszczęciem odrębnego postępowania podatkowego?Ratio decidendi
Odpowiedź sądu
Nie, złożenie zeznania SD-3 po skutecznym wszczęciu kontroli celno-skarbowej, która obejmuje daną darowiznę, stanowi przeszkodę do wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej.
Uzasadnienie
Skuteczne wszczęcie kontroli celno-skarbowej, obejmującej darowiznę, uniemożliwia wszczęcie odrębnego postępowania podatkowego w sprawie tej darowizny, aby zapobiec kolizji rozstrzygnięć i wydaniu decyzji dotkniętej wadą nieważności.
Kiedy następuje skuteczne wszczęcie kontroli celno-skarbowej w przypadku doręczenia zastępczego upoważnienia?Ratio decidendi
Odpowiedź sądu
Skuteczne wszczęcie kontroli celno-skarbowej następuje z dniem doręczenia kontrolowanemu upoważnienia, a w przypadku doręczenia zastępczego, z dniem upływu terminu przechowywania pisma.
Uzasadnienie
Doręczenie zastępcze upoważnienia do kontroli celno-skarbowej, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, skutkuje wszczęciem kontroli z dniem, w którym pismo uznaje się za doręczone, nawet jeśli nie zostało fizycznie odebrane przez adresata.
Czy złożenie pierwszego zeznania SD-3 w trakcie kontroli celno-skarbowej może skutkować zakończeniem tej kontroli na podstawie art. 62 ust. 4 ustawy o KAS?Ratio decidendi
Odpowiedź sądu
Nie, w stanie prawnym obowiązującym w 2023 r. art. 62 ust. 4 ustawy o KAS odnosił się do korygowania deklaracji uprzednio złożonej. Złożenie pierwszego zeznania SD-3 po terminie (po upływie 14 dni od doręczenia upoważnienia) nie mogło wywołać skutków prawnych ani prowadzić do zakończenia kontroli.
Uzasadnienie
Przepis art. 62 ust. 4 ustawy o KAS w brzmieniu z 2023 r. nie obejmował możliwości złożenia pierwszego zeznania SD-3 w trakcie kontroli celno-skarbowej w sposób, który skutkowałby zakończeniem tej kontroli. Nowelizacja z 2025 r. doprecyzowała te kwestie, ale nie ma zastosowania wstecznego.
Przepisy (30)
Główne
O.p. art. 165a § § 1
Ordynacja podatkowa
Przepis stanowi przeszkodę do wszczęcia postępowania, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną albo z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, w tym gdy sprawa została już rozstrzygnięta inną decyzją ostateczną (art. 247 § 1 pkt 4 O.p.).
ustawa o KAS art. 62 § ust. 4
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
W brzmieniu z 2023 r. odnosił się do korygowania deklaracji uprzednio złożonej. W nowelizacji z 2025 r. doprecyzowano możliwość złożenia deklaracji lub korekty w terminie 14 dni od doręczenia upoważnienia.
p.p.s.a. art. 184
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Oddalenie skargi kasacyjnej.
Pomocnicze
O.p. art. 247 § § 1 pkt 4
Ordynacja podatkowa
Określa wadę nieważności decyzji, gdy sprawa została już rozstrzygnięta inną decyzją ostateczną.
O.p. art. 165 § § 1
Ordynacja podatkowa
Postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu.
O.p. art. 165 § § 3
Ordynacja podatkowa
Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a.
O.p. art. 165 § § 7 pkt 1
Ordynacja podatkowa
Organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn.
O.p. art. 165 § § 8
Ordynacja podatkowa
Za datę wszczęcia postępowania w przypadku złożenia zeznania podatkowego przyjmuje się datę złożenia zeznania.
t. j. O.p. art. 187 § § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Dotyczy obowiązku zebrania materiału dowodowego.
t. j. O.p. art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Dotyczy oceny materiału dowodowego.
t. j. O.p. art. 120
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Zasada legalizmu.
t. j. O.p. art. 121
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie.
t. j. O.p. art. 123 § § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Zasada czynnego udziału strony w postępowaniu.
p.p.s.a. art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Oddalenie skargi.
p.p.s.a. art. 145 § § 1 pkt 1 lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Uchylenie decyzji lub postanowienia z powodu naruszenia przepisów postępowania.
p.p.s.a. art. 145 § § 1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Uchylenie decyzji lub postanowienia z powodu naruszenia prawa materialnego.
ustawa o KAS art. 62 § ust. 1
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Wszczęcie kontroli celno-skarbowej następuje z urzędu na podstawie upoważnienia.
ustawa o KAS art. 62 § ust. 2
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Datą wszczęcia kontroli jest dzień doręczenia kontrolowanemu upoważnienia.
ustawa o KAS art. 62 § ust. 4b
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Dotyczy skutków złożenia deklaracji lub korekty w terminie.
ustawa o KAS art. 62 § ust. 4c
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Dotyczy zakończenia kontroli.
ustawa o KAS art. 94 § ust. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Do kontroli celno-skarbowej stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej - Dział IV.
ustawa o KAS art. 83
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Kontrola celno-skarbowa może zostać przekształcona w postępowanie podatkowe.
ustawa o KAS art. 54 § ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej
Zakres kontroli celno-skarbowej.
t. j. O.p. art. 148 § § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Doręczenie pism osobom fizycznym pod adresem miejsca zamieszkania.
t. j. O.p. art. 150 § § 1-4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Konstrukcja doręczenia zastępczego.
t. j. O.p. art. 21 § § 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
Powstanie zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z dniem doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość.
Konstytucja RP art. 2
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej
Zasada demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej.
p.p.s.a. art. 204 § pkt 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego.
p.p.s.a. art. 205 § § 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
p.p.s.a. art. 209
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Argumenty
Skuteczne argumenty
Skuteczne wszczęcie kontroli celno-skarbowej poprzez doręczenie zastępcze upoważnienia. • Zakres kontroli celno-skarbowej obejmował niezgłoszone darowizny. • Złożenie zeznania SD-3 po wszczęciu kontroli stanowi przeszkodę do wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego na podstawie art. 165a O.p. • Zapobieganie kolizji rozstrzygnięć i wydaniu decyzji dotkniętej wadą nieważności.
Odrzucone argumenty
Kontrola celno-skarbowa nie została skutecznie wszczęta z powodu wadliwości doręczenia. • Złożenie zeznania SD-3 powinno skutkować wszczęciem odrębnego postępowania podatkowego. • Naruszenie zasady legalizmu, zaufania i czynnego udziału strony w postępowaniu. • Niewłaściwe zastosowanie art. 165a O.p.
Godne uwagi sformułowania
funkcją art. 165a O.p. jest w takich sytuacjach niedopuszczenie do wszczęcia kolejnego postępowania, którego konsekwencją byłoby powstanie decyzji obarczonej wadą nieważności • kontrola celno-skarbowa obejmująca sporną darowiznę została wszczęta wobec Skarżącej 9 października 2023 r. • zeznanie SD-3 dopiero 30 października 2023 r., a więc po wszczęciu kontroli, zeznanie to dotyczyło stanu faktycznego już objętego tą kontrolą
Skład orzekający
Jolanta Sokołowska
przewodniczący-sprawozdawca
Jan Rudowski
członek
Krzysztof Winiarski
członek
Informacje dodatkowe
Wartość precedensowa
Siła: Wysoka
Powoływalne dla: "Interpretacja przepisów dotyczących wszczęcia kontroli celno-skarbowej, doręczenia zastępczego, zastosowania art. 165a Ordynacji podatkowej w kontekście kontroli celno-skarbowej oraz możliwości wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego."
Ograniczenia: Dotyczy specyficznej sytuacji, w której kontrola celno-skarbowa została wszczęta przed złożeniem zeznania podatkowego. Interpretacja art. 62 ust. 4 ustawy o KAS w brzmieniu obowiązującym w 2023 r.
Wartość merytoryczna
Ocena: 6/10
Sprawa dotyczy ważnych kwestii proceduralnych w prawie podatkowym, w szczególności momentu wszczęcia kontroli i jego konsekwencji dla dalszego postępowania. Jest to istotne dla praktyków prawa podatkowego.
“Kontrola celno-skarbowa ważniejsza niż zeznanie? NSA rozstrzyga o granicach postępowania podatkowego.”
Dane finansowe
WPS: 920 000 PLN
Twój asystent do analizy prawnej.
Zadaj pytanie prawne, zleć analizę orzecznictwa i przepisów, lub poproś o projekt pisma — AI przeszuka 1,4 mln orzeczeń i aktualne akty prawne.
- Analiza orzecznictwa i przepisów
- Drafting pism i dokumentów
- Odpowiedzi na pytania prawne
- Pogłębiona analiza z doktryny
Pełny tekst orzeczenia
Oryginalna treść postanowienia (niezmieniona). Otwiera się jako osobna strona.