III FSK 400/23

III FSK 400/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-03-21
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska
Dominik Gajewski /przewodniczący/
Paweł Borszowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Sz 442/22 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2022-11-23
III FSK 401/23 - Wyrok NSA z 2025-04-14
I SA/Sz 443/22 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2022-11-23
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 1170
art. 3 ust. 1 pkt. 2
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Protokolant Cezary Bajorek, po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. H. i P. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 442/22 w sprawie ze skargi I. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 20 maja 2022 r. nr SKO.414.285.2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 23 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 442/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie (dalej: "Organ") z 20 maja 2022 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy K. z 28 października 2021 r. w sprawie ze skargi I. B. (dalej: "Skarżąca") w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
Decyzją z 20 maja 2022 r., nr SKO.414.285.2022, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. z 28 października 2021 r., nr BF.IV.3120.1.6.2019, w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 rok, którą orzeczono: ustalić I. B. jako posiadaczowi samoistnemu zobowiązanie podatkowe za 2019 r. za działkę nr [...] (ul. [...]) i działkę [...] (ul. [...]) w kwocie 103.453,00 zł ustalić I. B., P. H. i B. H. jako współwłaścicielom zobowiązanie podatkowe za 2019 r. za działkę nr [...] (ul. [...]) i działkę [...] (ul. [...]) w kwocie 4.353,00 zł.
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej "O.p"), art. 1, 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r, o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 570).
Kolegium wskazało, że wszystkie strony postępowania w zeznaniach złożonych w sprawie zgodnie wskazały, iż wyrok Sądu Rejonowego w K. [...] Wydział Cywilny z 6 marca 2012 r. [...] jest prawomocny. Wyrokiem tym nakazano Skarżącej, aby dopuściła P. H. i B. H. (dalej: "Uczestnicy") do współposiadania rzeczy wspólnej w postaci nieruchomości w D. przy ul. [...] i [...] poprzez udostępnienie kluczy do bram, drzwi, budynków i pomieszczeń.
W ocenie Kolegium z analizy przeprowadzonych dowodów wynika, iż nieruchomości w D. ul. [...] i [...] będące współwłasnością wszystkich trzech podatników, pozostawały w 2019 r. w posiadaniu samoistnym Skarżącej. Nie dotyczy to pozostałych dwóch nieruchomości, tj. przy ul. [...] i [...] - co do których ustalony stan posiadania nie różnicuje się pomiędzy współwłaścicielami. Kolegium wskazało, że podatniczka na nieruchomości w D. ul. [...] prowadzi działalność gospodarczą, która w żaden sposób nie dotyczy pozostałych dwóch współwłaścicieli, natomiast mieszka w nieruchomości przy ul. [...]. Tymi dwiema nieruchomościami włada jak właściciel całej nieruchomości z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli i bez respektowania ich uprawnień właścicielskich. Pozostali dwaj współwłaściciele nie tylko nie korzystają z tych nieruchomości, ale nie mogą w żadnej mierze z nich korzystać z uwagi na działania i decyzje samej podatniczki w tej kwestii. Tylko ona posiada klucze do tych nieruchomości i odmawia wydania ich pozostałym współwłaścicielom. Podejmuje sama wszystkie decyzje dotyczące tych nieruchomości i do decyzji tych nie dopuszcza pozostałych współwłaścicieli. W lipcu 2011 r. podatniczka wezwała wprawdzie pisemnie pozostałych dwóch współwłaścicieli do wykonywania zarządu nad spornymi nieruchomościami, ale jednocześnie odmówiła pełnomocnikowi Uczestników wykonywania jakichkolwiek czynności dotyczących zarządu nieruchomości. Stąd też – według Kolegium – argumenty odwołania dotyczące wykonywania tylko czynności zwykłego zarządu przez Skarżącą nie mają zasadniczego znaczenia dla oceny jej statusu jako posiadacza samoistnego same w sobie, natomiast ma znaczenie fakt, że czynności te są wykonywane całkowicie z wykluczeniem pozostałych współwłaścicieli, wbrew przepisowi art. 201 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny (Dz. U. 2019 r., poz. 1145, dalej: "k.c.").
Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie organy orzekały w ramach związania, o którym mowa w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wyrokiem z 9 lipca 2020 r. I SA/Sz 83/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił decyzję Samorządowego Kolegium z 12 grudnia 2019 r. nr SKO.414.2474.2019 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy K. z 18 września 2019 r. nr BF.IV.3120.1.6.2019.
Sąd I instancji zwrócił uwagę, że sednem wskazań sądu zawartych w wyroku I SA/Sz 83/20 nie było zatem ukierunkowanie organu na konkretne rozstrzygniecie w sprawie, ale wymóg uzupełnienia materiału dowodowego, celem dokładniejszego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Sąd wyraźnie przy tym zaznaczył, że tylko w sytuacji, gdy postępowanie bezspornie wykaże, iż Skarżącą można uznać za posiadacza samoistnego, to na niej ciążyć będzie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości.
Mając na uwadze powyższe wskazówki, WSA w zaskarżonym wyroku stwierdził, że choć organy podjęły czynności w zakresie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, to nadal nie uczyniły zadość zasadzie prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p., co uzasadnia zarzut naruszenia art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego. Organy przyjęły bowiem, że Skarżąca jest posiadaczem samoistnym nieruchomości położnych w D. przy ul. [...] i [...], których opodatkowania dotyczy spór w sprawie, jednak nie wykazały tej okoliczności w sposób bezsporny.
Według WSA organy nie wyjaśniły, ponieważ w ogóle nie zadały takiego pytania, czy Uczestnicy w ogóle próbowali w stosunku do posiadanych nieruchomości korzystać ze swoich uprawnień właścicielskich w 2019 r., czy też może stan rzeczy w tym roku był w istocie wynikiem niepisanej umowy, czy też konkludentnych ustaleń pomiędzy stronami, bądź też Uczestnicy w istocie godzą się na ten stan rzeczy. Bez takich wyjaśnień nie jest natomiast możliwe przesądzenie o tym, że Skarżąca włada spornymi nieruchomościami, nie respektując uprawnień właścicielskich pozostałych współwłaścicieli i z zamiarem (animus) władania nimi z wyzuciem pozostałych współwłaścicieli. Postępowanie organu było w tym względzie o tyle rażące, że zeznania od Skarżącej odebrał w lutym 2021 r., a zatem przesłuchując Uczestników w czerwcu i październiku 2021 r. mógł konfrontować treść poszczególnych twierdzeń, aby uczynić zadość zasadzie prawdy obiektywnej, a nie zadawać w istocie te same pytania, które zadał Skarżącej.
Uczestnicy postępowania reprezentowani przez adwokata zaskarżyli powyższe rozstrzygnięcie w całości zarzucając orzeczeniu:
I. naruszenie prawa materialnego, a to art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: "u.p.o.l.") w zw. z art. 336, art. 206 a contrario i 201 k.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy nie jest wystarczający dla kwalifikacji posiadania przez Skarżącą nieruchomości położonych w D. przy ul. [...] i [...], jako posiadania samoistnego wykraczającego ponad udział przysługujący Skarżącej, jako współwłaścicielce, a istotne dla ustalenia charakteru posiadania Skarżącej jako współwłaściciela samoistnie i wyłącznie władającego nieruchomością, tj. z wyzuciem uczestników z władztwa nad rzeczą istotne jest to, czy uczestnicy próbowali podejmować jakąś inicjatywę zakresie wejścia we współposiadanie nieruchomości, podczas gdy dla oceny, rodzaju posiadania Skarżącej istotna jest wyłącznie jej manifestacja zamiaru utrzymania władztwa nad całością rzeczy, tj. faktyczne rozszerzenie zakresu swego samoistnego posiadania ponad realizację uprawnień współwłaściciela i uzewnętrznienie tego rozszerzenia wobec współwłaścicieli - uczestników postępowania;
II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 191 O.p i art. 135 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że zapadłe decyzje podatkowe wymagają uchylenia, wobec naruszenia przez organy podatkowe przepisów regulujących gromadzenie dowodów i ich ocenę oraz wprowadzających zasadę prawdy i w rezultacie zaniechanie dostatecznych ustaleń faktycznych w zakresie kwalifikacji władztwa Skarżącej nad nieruchomościami i ustalenia podatnika podatku od nieruchomości przy ul. [...] i [...] w D., a także polecenie organom podatkowym dalszych czynności dowodowych, tj. konfrontowania zeznań stron, podczas gdy organy podatkowe skompletowały materiał dowodowy w sposób pozwalający na ustalenie charakteru władztwa Skarżącej, jako posiadaczki samoistnej, władającej nieruchomościami ponad swój udział i z wyzuciem uczestników z władztwa, a tym samym podatniczki podatku od nieruchomości na mocy art. 3 ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l., zaś zbieżność zeznań uczestniczki w zakresie nieposiadania tych nieruchomości przez uczestników i jej samodzielnego i niepodzielnego władztwa nad nieruchomościami powoduje zbędność konfrontacji, która byłaby w istocie czynnością pozorną i zmierzałaby wyłącznie do wywołania przewlekłości postępowania podatkowego.
W oparciu o tak postawione zarzuty, Uczestnicy wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, zasądzenie od Skarżącej na rzecz Uczestników kosztów postępowania przed Sądem I instancji, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, a ponadto zasądzenie od Skarżącej na rzecz Uczestników kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Dodatkowo wnieśli o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Skarżąca reprezentowana przez adwokata złożyła odpowiedź na skargę kasacyjną wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od Uczestników na rzecz Skarżącej kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutu naruszenia prawa materialnego, gdzie Uczestnicy podnoszą naruszenie art. 3 ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 336 k.c., art. 206 k.c. a contrario i 201 k.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy nie jest wystarczający dla kwalifikacji posiadania przez Skarżącą nieruchomości jako samoistnego.
Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy w pierwszej kolejności przywołać treść wymienionego w tym zarzucie art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Stosownie do tej regulacji podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych. Ustawodawca zatem, po wskazaniu w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. na kategorię właścicieli nieruchomości lub obiektów budowlanych, jako podatników, w drugiej kolejności przywołuje kategorię posiadacza samoistnego nieruchomości lub obiektów budowlanych. Oznacza to więc, że posiadacze samoistni zostali wskazani wprost w ustawie podatkowej jako odrębna kategoria podatnika.
Konsekwencją takiego rozwiązania legislacyjnego jest stwierdzenie, że konstrukcja prawa podatkowego jest uzależniona od przyjęcia, czy zastosowanie znajduje instytucja prawa rzeczowego. Inaczej ujmując konsekwencje zastosowania instytucji prawa rzeczowego powodują ,,wejście’’ w zakres jednego z wyjściowych elementów konstrukcji prawnej podatku od nieruchomości, tj. podatnika. Rozwiązanie legislacyjne mające zastosowanie w rozpoznawanej sprawie jest zatem przykładem sinych związków pomiędzy prawem podatkowym, a prawem cywilnym, gdzie to skutek zastosowania instytucji prawa cywilnego staje się kluczowy dla przyjęcia podatnika podatku od nieruchomości. W doktrynie prawa podatkowego akcentuje, iż materialne prawo podatkowe przez swą treść jest mocno związane z prawem cywilnym (R. Mastalski(w), Prawo finansowe. Wydanie 2 poszerzone i uaktualnione (red. nauk.) R. Mastalski, E. Fojcik-Mastalska Warszawa 2013 r., s. 165). Podkreślenia zatem wymaga w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak istotne staje się jednoznaczne stwierdzenie zaistnienia posiadania samoistnego.
W okolicznościach rozpoznawanej sprawy należy także nadmienić, co zauważył również WSA, konsekwencje regulacji art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Stosownie do tego unormowania jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a-6. Skutki zastosowania instytucji współwłasności odnoszą się zatem do odrębnego przedmiotu opodatkowania, zaś obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Przy czym wyjątek od tej sytuacji zachodzi wówczas, gdy w okolicznościach stanu faktycznego spełnione są przesłanki pozwalające uznać istnienie posiadacza samoistnego. Jest to zatem dodatkowy argument, by precyzyjnie ustalić istnienie tej kategorii posiadania.
Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny). W doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że posiadaczem samoistnym jest ten podmiot, który włada rzeczą we własnym imieniu i dla siebie w zakresie prawa własności (B. Szolc-Nartowski, (w) Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, (red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak), Warszawa 2025 r., komentarz do art. 336, Lex/el). Ponadto w doktrynie prawa cywilnego przy ocenie kategorii posiadania samoistnego przywołuje się uchwałę pełnego składu SN z 26. 10. 2007 r., III CZP 30/07, OSNC 2008/5, poz. 43., w której Sąd ten przyjął, ,,że czynnik w postaci woli władania dla siebie (animus rem sibi habendi) przejawia się w podejmowaniu wielu czynności wskazujących na to, że posiadacz traktuje faktyczny stosunek do rzeczy jako własną, z reguły nieograniczoną sferę dyspozycji. Przeważa przy tym obiektywne ujmowanie elementu animi, w którym o władaniu rzeczą jak właściciel albo inny uprawniony decyduje ocena otoczenia posiadającego. Nie można jednak pominąć w tej ocenie rzeczywistej woli władającego’’ (B. Szolc-Nartowski, (w) Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, (red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak), Warszawa 2025 r., komentarz do art. 336, Lex/el).
Uwzględniając powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, godzi się zauważyć, że istotne staje się ustalenie istnienia rzeczywistej woli władającego w przypadku Skarżącej, skoro próbowała kontaktować się z uczestnikami w latach wcześniejszych w sprawie spornej nieruchomości, zaś uczestnicy nie wykazali zainteresowania. Równocześnie konieczne staje się dokonanie oceny tego elementu w odniesieniu do kluczowego stanu faktycznego z roku 2019, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe.
W ramach zarzutu uczestnicy podnoszą także naruszenie art. 206 k.c a contrario. Stosownie do tego unormowania każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Kluczowe staje się zatem wskazanie granic uprawnień współwłaściciela do posiadania rzeczy i korzystania z niej. W doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że granicą tą jest ,,identyczne uprawnienie przysługujące pozostałym współwłaścicielom. Gdzie dokładnie ta granica przebiega, tego abstrakcyjnie określić nie można, a zatem jej wyznaczenie musi nastąpić w konkretnym stanie faktycznym, (G. Karaszewski (w) Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, (red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak), Warszawa 2025 r., komentarz do art. 206, Lex/el).
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko tego Sądu zaprezentowane w wyroku z 21 kwietnia 2023 r., III FSK 318/22, gdzie przyjęto, że ,,W przypadku posiadania samoistnego, animus rem sibi habendi przejawia się w podejmowaniu wielu czynności wskazujących na to, że posiadacz traktuje rzecz jako pozostającą w jego sferze swobodnej dyspozycji, przy czym ocena podejścia, uwzględnia rzeczywistą wolę władającego, dokonywana jest obiektywnie, z punktu widzenia otoczenia posiadającego. Konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela.’’
Biorąc pod uwagę powyższe istotne staje się zatem dokonanie oceny stanu władztwa, a zatem jako samodzielnego, rzeczywistego i niezależnego od innej osoby. Kwestia ta nie została wyjaśniona. NSA podzielił stanowisko WSA, że sprawę organy nie wyjaśniły, ponieważ w ogóle nie zadały takiego pytania, czy uczestnicy w ogóle próbowali w stosunku do posiadanych nieruchomości korzystać ze swoich uprawnień właścicielskich w 2019 r., czy też może stan rzeczy w tym roku był w istocie wynikiem niepisanej umowy, czy też konkludentnych ustaleń pomiędzy stronami, bądź też uczestnicy w istocie godzą się na ten stan rzeczy. Bez takich wyjaśnień nie jest natomiast możliwe przesądzenie o tym, że Skarżąca włada spornymi nieruchomościami, nie respektując uprawnień właścicielskich pozostałych współwłaścicieli i z zamiarem (animus) władania nimi z wyzuciem pozostałych współwłaścicieli.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela bowiem i przyjmuje za własne stanowisko tego Sądu wyrażone w wyroku z dnia 28 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4563/21, gdzie stwierdzono, że ,,Niezbędne jest zatem zamanifestowanie na zewnątrz woli odsunięcia pozostałych współwłaścicieli od współposiadania i współkorzystania. Samodzielne wykonywanie uprawnień właścicielskich, pobieranie pożytków czy też ponoszenie ciężarów związanych z utrzymaniem nieruchomości, w tym wykonywanie remontów zmierzających do zachowania rzeczy w stanie niepogorszonym, nie przesądza jeszcze o posiadaniu samoistnym. Również fakt niewykonywania współposiadania przez innych współwłaścicieli nie świadczy automatycznie o samoistności posiadania współwłaściciela wykonującego władztwo, bowiem jest to uprawnienie współwłaścicieli, a nie obowiązek.’’
Naczelny Sąd Administracyjny uznał zatem za trafne stwierdzenie WSA, że ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę wskazania sądu dotyczące oceny materiału dowodowego oraz podejmie próbę jego uzupełnienia o zeznania stron bądź ewentualnych świadków i ich skonfrontowania pod kątem przesądzenia, czy Skarżąca faktycznie nie wykonuje wyroku Sądu Rejonowego w K. z 6 marca 2012 r. (sygn. [...]), czy można przypisać jej w 2019 r. cechę posiadacza samoistnego nieruchomości przy ul. [...] i [...], ponad przysługujący jej udział we współwłasności, tj. czy władała tymi nieruchomościami bez respektowania praw właścicielskich Uczestników, czy uzewnętrzniła wolę władania nieruchomościami tylko dla siebie i odsunięcia uczestników od wykonywania ich praw, a w związku z tym również, czy Uczestnicy podejmowali jakiekolwiek próby w tym zakresie.
W konsekwencji powyższego chybiony jest zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 191 O.p i art. 135 p.p.s.a., gdzie Uczestnicy kwestionują uznanie, że organy zaniechały dostatecznych ustaleń faktycznych w zakresie kwalifikacji władztwa Skarżącej nad nieruchomościami i ustalenia podatnika podatku od nieruchomości przy ul. [...] i [...] w D. Należy bowiem ponownie zauważyć, że trafne jest Stanowski Sądu I instancji, iż organy nie wyjaśniły dostatecznie zaistnienia przesłanki posiadania samoistnego ze skutkiem w postaci uznania Skarżącej za podatnika. Godzi się bowiem zauważyć, że wyznaczony art. 122 o.p, zakres obowiązków organów podatkowych powinien być realizowany aż do uzyskania pewności co do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, którego zabrakło w okolicznościach rozpoznawanej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela i przyjmuje za własny pogląd tego Sądu wyrażony w wyroku z 25 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1677/23, iż ,,normatywne wyrażenie odnoszące się do podejmowania wszelkich działań zostało doprecyzowane poprzez kwalifikację tych działań jako niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postepowaniu podatkowym. Kryterium niezbędności ma zatem istotne znaczenie z punktu widzenia uzyskania pewności co do określonego stanu faktycznego, stanowiąc o realizacji zasady prawdy materialnej.’’
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.
Paweł Borszowski (spr.) Dominik Gajewski Anna Dalkowska