III FSK 3770/21

III FSK 3770/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-03-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-04-23
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Mirella Łent
Paweł Borszowski /sprawozdawca/
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Sygn. powiązane
II FSK 249/16 - Wyrok NSA z 2018-02-28
I SA/Rz 833/15 - Wyrok WSA w Rzeszowie z 2015-10-13
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono wyrok NSA, uchylono wyrok WSA, uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 272 par.1,
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2018 poz 1445
art. 1a ust.1 pkt 3
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej ze skargi A. Oddział w L. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16 w sprawie ze skargi A. Oddział w K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 29 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2013-2014 1. uchyla w całości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16, 2. uchyla w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 833/15, 3. uchyla w całości decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 29 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2013-2014 4. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu na rzecz A. Oddział w L. kwotę 3828 (słownie: trzy tysiące osiemset dwadzieścia osiem) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną A. Oddział w L., zwanej dalej "Skarżącą", od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 833/15, w sprawie skargi na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 29 maja 2015 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2013 - 2014. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
Z przedstawionego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przebiegu postępowania przed organami podatkowymi wynikało, że zaskarżonymi decyzjami z dnia 29 maja 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu utrzymało w mocy decyzje Wójta Gminy P. z dnia 1 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2013 i 2014. W uzasadnieniu wskazano, że organy podatkowe przyjęły, iż Skarżąca jest przedsiębiorcą zatem obowiązana jest uiszczać podatek od nieruchomości według stawek określonych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podkreślono, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu przesądza o tym, że grunt ten jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Bez znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości jest okoliczność, czy przedsiębiorca wykorzystuje posiadane przez siebie grunty do działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), zwana dalej "u.s.d.g.".
W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających ją decyzji organu pierwszej instancji.
W odpowiedzi na skargi, SKO w Przemyślu podtrzymało stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji i wniosło o ich oddalenie.
Sąd pierwszej instancji uznał skargi za nieuzasadnione. Zdaniem WSA w Rzeszowie, jeżeli nieruchomość jest związana z prowadzeniem takiej działalności, to powinna zostać opodatkowana według stawek przewidzianych dla tej kategorii. Wysokość stawek podatku od nieruchomości została określona w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm.), zwana dalej: "u.p.o.l.". Z kolei pojęcie "związania gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej" zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że definicja legalna zawarta w tym przepisie nakazuje zatem co do zasady traktować jako grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wszelkie tego typu nieruchomości, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ustawa w tym względzie nie wskazuje jaka to ma być działalność, nie określa jej zakresu, nie wymaga by była ona prowadzona na tej właśnie nieruchomości. Nie wymaga również, by działalność gospodarcza była wyłącznym rodzajem działalności, jakim zajmuje się dany podmiot. Każdorazowo jeżeli podmiot prowadzi taką działalność, jego nieruchomości (co do zasady) podlegają opodatkowaniu według tych stawek.
Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, że w rozpoznawanej sprawie Skarżąca musi być uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wynika to wprost z art. 23 ust. 4 ustawy z 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 712), zwanej dalej "u.a.m.w.", który stwierdza, że prowadzenie działalności gospodarczej przez Agencję jako przedsiębiorcę odbywa się na zasadach określonych w przepisach o działalności gospodarczej. Niezależnie zatem od sposobu jej powołania, celów działania, rodzaju posiadanego mienia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że status Skarżącej wyczerpuje przesłankę określoną w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. pozwalającą na przyjęcie, że posiadane przez nią mienie jest związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Skarżąca wniosła skargę kasacyjną, zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Wyrokiem z 28 lutego 2018 r. (II FSK 249/16) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Sąd ten za niezasadny uznał zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 7 ust. 1 u.a.m.w. przez przyjęcie, że Skarżąca nie posiada statusu przedsiębiorcy. Również za nieusprawiedliwiony uznał zarzut naruszenia przepisów art. 23 ust. 3 i 4 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 u.a.m.w. oraz w związku z § 2 statutu oraz art. 2 i art. 4 ust. 1 u.s.d.g. przez ich błędną wykładnię.
W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że w rozpatrywanej sprawie kwestią sporną była zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za lata 2013-2014, będących w posiadaniu Skarżącej nieruchomości stawkami tegoż podatku, przewidzianymi dla działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 5 ust. 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należało uważać grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie był i nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Powołując się na art. 23 ust. 4 u.a.m.w. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że prowadzenie działalności gospodarczej przez Skarżącą jako przedsiębiorcę odbywa się na zasadach określonych w przepisach dotyczących działalności gospodarczej. Wskazał też, że według art. 2 u.s.d.g. działalnością gospodarczą – jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa, a także działalność zawodowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżąca spełnia wszystkie powołane wyżej kryteria przy prowadzeniu swojej działalności.
Skargę o wznowienie postępowania do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Na podstawie art. 279 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), zwana dalej "p.p.s.a." wniosła: o uchylenie w całości wyroku NSA z 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16; o uchylenie w całości wyroku WSA w Rzeszowie z 13 października 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 833/15; o uchylenie decyzji SKO w Przemyślu z 29 maja 2015 r. zarówno w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. jak i 2014 r. oraz poprzedzających je decyzji Wójta Gminy P. z 1 kwietnia 2015 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.
Jako podstawę wznowienia Skarżąca wskazała art. 272 § 1 p.p.s.a., powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 401), i akcentując jego wejście w życie z dniem 3 marca 2021 r.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Niniejsza sprawa, na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej NSA, została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na wyrażenie przez Prezesa Izby Finansowej NSA zgody na rozpoznawanie sprawy poza kolejnością, wydłużenie w czasie okresu rozpoznania sprawy spowodowane ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną, a także wobec braku możliwości technicznych przeprowadzenia w przyśpieszonym terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.
Skarga o wznowienie postępowania zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 272 § 1 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. Stosownie do § 2 zdanie pierwsze art. 272 p.p.s.a. w sytuacji określonej w § 1 skargę o wznowienie postępowania wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.
Stosownie do art. 280 § 1 p.p.s.a. warunkami dopuszczalności skargi o wznowienie postępowania są wniesienie jej w terminie oraz oparcie na ustawowej podstawie wznowienia. Warunki te zostały przez Skarżącą spełnione. Jako podstawę wznowienia postępowania wskazała bowiem wyrok Trybunału Konstytucyjnego, a skarga o wznowienie została wniesiona w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie tego orzeczenia.
Dokonując oceny zasadności skargi o wznowienie postępowania, powtórzyć należy, że w wyroku stanowiącym jej podstawę Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
Sąd konstytucyjny, nie orzekając o derogacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uznał ten przepis za niezgodny z Konstytucją w przypadku dokonania jego określonej wykładni. Przywołać należy również uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt II GPS 1/10, w której wyeksponowano tezę o następującej treści: "Przepis art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie". Uchwała taka ma ogólną moc wiążącą, która wynika z treści art. 269 § 1 p.p.s.a. Ogólna moc wiążąca uchwał oznacza, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże wszystkie składy sądów administracyjnych. Trzeba też zauważyć, że w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeważa pogląd, zgodnie z którym zakresowe i interpretacyjne wyroki Trybunału Konstytucyjnego stanowią podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, a nie jedynie wskazówkę interpretacyjną. Podkreśla się, że w przypadku wieloznaczności normy prawnej, badanej w aspekcie jej zgodności z Konstytucją, Trybunał Konstytucyjny może w sentencji wydanego orzeczenia nadać jej określone znaczenie i ocenić konstytucyjność w ten sposób wyprowadzonej normy prawnej, a uznając przepis za niezgodny z Konstytucją pod warunkiem rozumienia go w określony sposób, Trybunał w istocie deroguje część treści normatywnej interpretowanego przepisu, co umożliwia wznowienie postępowania, jeżeli kończące je orzeczenie podjęto z zastosowaniem przepisu rozumianego w sposób niekonstytucyjny (por. m.in. wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 973/18, a także Postępowanie przed sądami administracyjnymi. Komentarz, R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Warszawa 2015, s. 1104-1106 wraz z przytoczonym tam orzecznictwem i literaturą). Skład orzekający w niniejszej sprawie zapatrywania te podziela, uznając w efekcie, że wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. SK 39/19 może stanowić podstawę do wniesienia skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a.
Natomiast w uchwale z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, pełny skład Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekł, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Tym niemniej, co wyraźnie należy podkreślić, rozpoznając skargę o wznowienie Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami wyznaczonymi w jej podstawach. Strona, wskazując na art. 272 § 1 p.p.s.a., wyraźnie wytyczyła zakres sprawy zainicjowanej wnioskiem o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego celem zbadania, czy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego z Konstytucją obejmuje po pierwsze: akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie oraz po drugie: czy wykładnia mającego zastosowanie przepisu była prawidłowa, tj. uwzględniająca stanowisko Sądu konstytucyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że rozstrzygnięcie zasadniczego problemu spornego dotyczy tego, czy nieruchomości będące w posiadaniu Skarżącej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem podlegają opodatkowaniu według stawek najwyższych, tj. stawek przewidzianych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej
Podstawowe znaczenie w rozpatrywanej sprawie ma w konsekwencji odpowiedź na pytanie, czy Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16 dokonał prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w konfrontacji ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19.
Należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny, we wskazanym wyroku z 28 lutego 2018 r., podobnie jak WSA w Rzeszowie, a wcześniej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu zwrócił uwagę, że prowadzenie działalności gospodarczej przez Skarżącą jako przedsiębiorcę odbywa się na zasadach określonych w przepisach dotyczących działalności gospodarczej, stosownie do art. 23 ust. 4 u.a.m.w. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżąca spełniła wszystkie kryteria przy prowadzeniu swojej działalności, które wynikają z art. 2 u.s.d.g.
Przechodząc do oceny tego stanowiska w konfrontacji z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że we wskazanym wyroku Trybunał wskazał sposób rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odnosząc się w rezultacie do pojmowania związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej. Takie rozumienie owego związania, gdzie decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodne z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji chodzi o wskazanie kryteriów, które należy brać pod uwagę obok posiadania, dla stwierdzenia, czy związek ten ma zastosowanie w konkretnym przypadku. Kryteria te określił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21. Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie w pełni podziela wskazane w tym wyroku kryteria oraz argumentację uzasadniającą. Jednym z istotnych kryteriów, które wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 jest sytuacja, gdy przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, w takim przypadku nie ma znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto jako kryterium przesądzające dla uznania za związanie z działalnością gospodarczą wskazał Naczelny Sąd Administracyjny m.in. sytuację, gdy nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu.
Odnosząc pierwsze z przywołanych kryteriów do sytuacji Skarżącej należy podkreślić, że biorąc pod uwagę zarówno przepisy ustawy z dnia 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego, jak i w ramach obowiązującej ustawy z dnia 10 lipca 2015 r. o Agencji Mienia Wojskowego (t.j. Dz. U. z 2021r. poz. 303 ze zm., dalej także jako u.a.m.w. z określeniem z dnia 10 lipca 2015 r.) Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą. Jednocześnie jej status jest wyznaczony wykonywanymi zadaniami. Trzeba bowiem podkreślić, że Skarżąca jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 305) nadzorowaną przez Ministra Obrony narodowej (art. 5 ust. 1 u.a.m.w. z 10 lipca 2015 r.). Status Skarżącej jest zatem wyznaczony także wykonywanymi przez nią zadaniami. Jedynie tytułem przykładu wskazać należy, że do wykonywania zadań zleconych, pod rządami obecnie obowiązującej ustawy, należy m.in. wykonywanie powierzonych jej przez Ministra Obrony Narodowej zadań w zakresie gospodarki mieszkaniowej i internatowej oraz inwestycji i remontów zasobów mieszkaniowych i internatowych, w tym wypłacania osobom uprawnionym świadczeń pieniężnych, na które Agencja otrzymuje dotację budżetową, a także wydawania żołnierzom zawodowym decyzji o przydziale lokali mieszkalnych znajdujących się w dyspozycji Agencji (art. 9 ust. 1 pkt 1 lit. c i d u.a.m.w. z 10 lipca 2015 r.). Z kolei stosownie do art. 7 ust. 1 u.a.m.w. z dnia 30 maja 1996 r. do zadań Agencji należało nie tylko gospodarowanie i utrzymywanie mienia określonego w art. 2, ale także uporządkowania stanu prawnego i prowadzenie jego ewidencji. Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 7 tej ustawy Agencja Mienia Wojskowego mogła realizować zadania związane z wdrażaniem programów operacyjnych w zakresie właściwości Ministra Obrony Narodowej. Ponadto podkreśleniem szczególnego statusu Skarżącej był art. 21a ust. 2 u.a.m.w., w którym ustawodawca wskazał kryterium zadań gospodarczych, co należy także uznać jako potwierdzenie, że Skarżąca nie realizowała wyłącznie zadań o takim charakterze prawnym.
Przenosząc te uwagi o charakterze ogólnym do przedmiotu niniejszej sprawy należy jednoznacznie stwierdzić, że nie można przyjąć spełnienia kryterium wskazującego na sytuację, gdy przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej. Potwierdzeniem braku możliwości uznania spełnienia tego kryterium są ustawowo określone zadania Skarżącej w ramach obu przywołanych ustaw, gdzie przykładowo wskazano w u.a.m.w. z 30 maja 1996 r. na kategorię zadań gospodarczych, która nie była wyłączną w zakresie realizowanych zadań (kategoria zadań gospodarczych została także wskazana w obecnie obowiązującej ustawie). Należy zatem uznać, że nie może mieć zastosowania przesłanka związania z działalnością gospodarczą po myśli art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w takim znaczeniu jakie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w przywoływanym wyroku z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 odnosząc to do sytuacji, gdy przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej. Nie sposób zatem przyjąć w tym przypadku, że nie ma znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. A zatem kryterium posiadania zakwestionowane w przywoływanym wyroku TK z 24 lutego 2021 r. nie może być przesądzające dla oceny związania nieruchomości Skarżącej z prowadzoną działalnością gospodarczą zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konieczne zatem staje się uwzględnienie jednego z kolejnych kryteriów, które wskazał Sąd w wyroku z 15 grudnia 2021 r., a zatem stwierdzenia, czy nieruchomości są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu.
Zagadnienie dotyczące oceny zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w stosunku do nieruchomości będących w posiadaniu Agencji Mienia Wojskowego było przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. w wyroku z 6 października 2021 r., sygn. akt III FSK 4056/21. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko i argumentację przyjętą w tym orzeczeniu. Zasadnie zatem w wyroku z 6 października 2021 r. sygn. akt III FSK 4056/21 przyjęto, że ,,(...)Agencja jest podmiotem realizującym zadania z zakresu szeroko rozumianej administracji publicznej, jak i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Przy czym prowadzenie działalności gospodarczej nie jest ani jedynym, ani też dominującym obszarem funkcjonowania Agencji. Przeciwnie, w świetle przedstawionego katalogu zadań Agencji, uzasadnione jest stwierdzenie, że jest to tylko fragment jej działalności(...)’’. Nie można zatem uznać, że dla przyjęcia związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu definicji legalnej z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wystarczające jest posiadanie statusu przedsiębiorcy przez Skarżącą, czy też posiadanie przez nią nieruchomości. Dlatego też nie można zgodzić się z organem podatkowym, że już sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę jest przesądzający dla uznania, że grunt ten jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stanowisko to pozostaje w sprzeczności z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego, ale także nie odpowiada celowi dla którego normodawca wprowadził definicję legalną związania z działalnością gospodarczą zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie można zatem ,,zakładać’’ związku z działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy Skarżąca wykonuje szereg różnych zadań publicznych, a jej aktywność nie polega jedynie na prowadzeniu działalności gospodarczej
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16 nie odpowiada stanowisku Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19. Dlatego też skarga o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego jest więc merytorycznie zasadna i podlega uwzględnieniu na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zatem w całości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 249/16. W konsekwencji powyższego, z uwagi na stwierdzenie niezgodności przyjętej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, uchylono także w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 833/15.
Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, uznając że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, skorzystał z możliwości przewidzianej w art. 188 p.p.s.a. i uchylając wyrok WSA w Rzeszowie rozpoznał skargę. Wobec tego wydane w sprawie decyzje SKO w Przemyślu podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 135 p.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu weźmie pod uwagę wykładnię przepisów prawa materialnego, zaprezentowaną w niniejszym uzasadnieniu.
O kosztach postępowania sądowego, orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2, art. 206 i art. 209 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zachodzi uzasadniony przypadek stosownie do art. 206 p.p.s.a. i zasadził częściowy zwrot kosztów sądowych biorąc pod uwagę, że wyroki Sądów pierwszej i drugiej instancji wydane były w stanie prawnym ukształtowanym poprzednim sposobem rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Mirella Łent Stanisław Bogucki Paweł Borszowski(spr)