III FSK 303/24

III FSK 303/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-07-22
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-03-12
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Olesińska /sprawozdawca/
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Jacek Pruszyński
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Łd 757/23 - Wyrok WSA w Łodzi z 2023-11-29
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 2a, art. 210 § 1 pkt 8
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 141 § 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
art. 190 ust. 1
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Dz.U. 2024 poz 1061
art. 55[1]
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j.)
Dz.U. 2021 poz 1984
art. 53 ust. 2, art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b i ust. 2
Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2542
art. 17 ust. 5
Ustawa z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (t.j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Protokolant Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 757/23 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 21 lipca 2023 r. nr SKO.4140.425.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 757/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 21 lipca 2023 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 rok. Sąd I instancji stwierdził, że nie zasługuje na uwzględnienie pogląd strony, iż nieruchomości strony zajęte na wąskotorową kolej są zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm., dalej: "u.p.o.l."). Sąd wskazał, że nie ma wątpliwości, iż organ zasadnie stwierdził, że przedmiotowa infrastruktura kolejowa nie kwalifikuje się do zwolnienia o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. a oceny tej strona skarżąca nie podważyła. Skoro przedmiotowe linie stanowią infrastrukturę nieczynną, to nie można przyjąć, że Spółka była zobowiązana do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie obowiązujących wówczas przepisów ustawy o transporcie kolejowym, nie została spełniona przesłanka zwolnienia od podatku od nieruchomości wskazana art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zgodnie z którym zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Co do drugiej przesłanki zwolnienia Sąd wskazał, że nie można pominąć, iż przedmiotowe linie są nieczynne od 2010 roku, nie służą więc do przewozu osób, zatem nie została spełniona przesłanka zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. Co za tym idzie, w kontekście omówionej normy prawnej, nie można mówić o nadpłacie, jak oczekiwała tego strona. Zdaniem Sądu, organ podatkowy prawidłowo zastosował wykładnię językową przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
Ponadto Sąd I instancji wskazał, że skarżąca Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. Zakres tej działalności jest bardzo szeroki, należy do niej nie tylko przewóz osób i towarów, ale również - zgodnie z treścią Krajowego Rejestru Sądowego - dzierżawa, kupno i sprzedaż nieruchomości. Bezsporne jest również to, że posiadane przez Spółkę nieruchomości wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego – w aktach sprawy znajdują się wyciągi z ewidencji środków trwałych prowadzonych przez Spółkę, które potwierdzają fakt ujęcia spornych gruntów i budowli, jako środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego. Nadto, poddane analizie karty księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, przez które nie przebiega linia kolejowa (dz. nr [...] i [...] w obrębie B.), jednoznacznie wskazują w dziale I sposób korzystania z tychże nieruchomości - "działka gruntu w użytkowaniu wieczystym z przeznaczeniem na wykorzystanie pod infrastrukturę kolejową". I choć nieruchomości te nie są obecnie wykorzystywane przez Spółkę na działalność gospodarczą, to już sam wpis w księdze wieczystej wskazuje na potencjalną możliwość ich wykorzystania do działalności prowadzonej przez Spółkę w przyszłości. Zdaniem Sądu, okoliczność, że w danym momencie przedmiotowe nieruchomości nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, służą one bowiem nadal prowadzeniu szerokiego zakresu działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Ustaleń w tym zakresie skarżąca nie podważyła, a Sąd uznał je za prawidłowe.
Sąd I instancji nie zgodził się również ze stroną, iż doszło do rażącego naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zaskarżone decyzje zostały doręczone z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie nie można pominąć, potwierdzonej do protokołu rozprawy z dnia 5 grudnia 2023 r. okoliczności, iż ustanowiony pełnomocnik spółki, niebędący pracownikiem strony - r.pr. A. D. - jako adres do korespondencji w toku postępowania podał adres spółki - ul. A., [...] W. Taki adres widnieje na formularzu pełnomocnictwa udzielonego dnia 25 maja 2022 r. oraz na dokumentach skarżącej spółki. Korespondencja kierowana pod ten adres była odbierana przez upoważnionego pracownika i każdorazowo towarzyszyła jej reakcja zwrotna. W okolicznościach niniejszej sprawy, kiedy to adres spółki jest tożsamy z adresem ustanowionego pełnomocnika, Sąd nie miał wątpliwości, iż fakt skierowania zaskarżonych decyzji na wskazany przez pełnomocnika adres, bez wskazania w nagłówku danych pełnomocnika, pozostaje bez istotnego wpływu na wynik sprawy. Sąd nie ma wątpliwości, że interes prawny strony nie ucierpiał w związku z powyższym, bowiem każdorazowo podejmowane były, z zachowaniem ustawowych terminów, adekwatne do etapu postępowania czynności procesowe zmierzające do zabezpieczenia interesów strony.
Zdaniem Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut nieprawidłowego podpisania zaskarżonej decyzji, które zdaniem strony polegało na braku wskazania imienia i nazwiska oraz stanowiska osoby składającej podpis. W ocenie Sądu I instancji, wystarczającym jest, że ponad wszelką wątpliwość można stwierdzić, że osoba, której dane i stanowisko opisane na pierwszej stronie decyzji, opatrzone dla porządku stosowną numeracją, jest osobą, której podpis widnieje w odpowiednim porządku na ostatniej stronie aktu. Tak jest w niniejszej sprawie. Umożliwiona jest tym samym weryfikacja uprawnień danej osoby/osób do wydawania decyzji.
Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).
W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżając wyrok Sądu I instancji w całości wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania; uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Wójta Gminy L. z dnia 20 kwietnia 2023 r.; rozpoznanie sprawy na rozprawie; zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw skarżącej w I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw skarżącej w II instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj.:
1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") przez utrzymanie w mocy decyzji w sytuacji, gdy decyzja jest nieprawidłowo podpisana, co podlegało na braku wskazania przy podpisywaniu decyzji imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osób podpisujących decyzję, w sytuacji gdy treść powołanego przepisu oraz jednolite orzecznictwo w sposób zgodny przyjmują, iż brak podania wszystkich danych w przedmiotowej sprawie stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji;
2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z 145 § 2 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji, która została doręczona z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika skarżącej (doręczenie bezpośrednio skarżącej), w sytuacji gdy powołany przepis nie przewiduje jakichkolwiek wyjątków w zakresie doręczania pism procesowych na rzecz ustanowionego pełnomocnika;
3. art. 151 w zw. z art. 135 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 2 O.p. przez oddalenie skargi złożonej przez skarżącą oraz jednoczesne utrzymanie w mocy decyzji Wójta, w sytuacji gdy decyzja Wójta została doręczona z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika skarżącej, a tym samym nie weszła w do obiegu prawnego, dlatego organ nie był uprawniony do utrzymania jej w mocy;
4. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 127 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji, w sytuacji gdy organ w treści decyzji pominął część zarzutów wskazywanych przez skarżącą w toku postępowania podatkowego dotyczących:
a) faktu braku możliwości użytkowania działek oznaczonych jako:
1) [...] w obrębie B.;
2) [...] w obrębie C.;
3) [...] w obrębie L.;
4) [...] w obrębie T.;
- oraz budynków i budowli znajdujących się na tych działkach (dalej: "Wąskotorówka" albo "Odcinek") w celu prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na to, iż Wąskotorówka ma nadany status infrastruktury nieczynnej, na której nie można dokonywać przewozu osób i mienia oraz na której nie można budować budynków lub budowli - w tym kontekście organ nie dokonał analizy wpływu z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b i art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (dalej: "u.t.k.") na zastosowanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 39/19, a co za tym idzie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do Wąskotorówki;
b) faktu, że skarżąca nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w zakres Wąskotorówki, ponieważ zabrania tego art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."),
c) faktu, że skarżąca jest zobowiązana do wpisania wszystkich posiadanych przez siebie nieruchomości do ewidencji środków trwałych (vide wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 czerwca 2022 r. sygn. I SA/Bd 148/22) oraz wskazanie przez organ, iż fakt wpisania Wąskotorówki przesądza o obowiązku opodatkowania działek wchodzących w zakres Wąskotorówki z zastosowaniem maksymalnej stawki podatku od nieruchomości,
- w sytuacji gdy okoliczność podniesione powyżej mają kluczowe znaczenie dla niniejszej sprawy oraz ich pominięcie przez organ przy wydawaniu decyzji świadczy o rażącym naruszeniu zasady dwuinstancyjności;
5. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 u.t.k. przez utrzymanie w mocy decyzji przez Sąd, w sytuacji gdy organ pominął przy wydawaniu decyzji wpływ przepisów u.t.k. na możliwości wykonywania na odcinku działalności gospodarczej (ze względu na to, iż odcinkowi został nadany status infrastruktury nieczynnej przez zarządcę infrastruktury, którym skarżąca nie jest) oraz ze względu na kształt działek wchodzących w zakres Odcinka oraz fakt, iż działki te de facto w całości pokrywa droga kolejowa, co w ocenie skarżącej jest kluczowe dla możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do Odcinka;
6. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak wyjaśnienia wpływu art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 u.t.k. w zw. z art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego "Polskie Koleje Państwowe" (Dz. U. z 2022 r. poz. 2542 ze zm., dalej: "Ustawa PKP" - art. 17 ust. 5 ustawy PKP był wskazany Sądowi podczas rozprawy z dnia 29 listopada 2023 r.) na rozstrzygnięcie sprawy - co przejawiało się faktycznym pominięciem przedmiotowych podstaw prawnych przy wydawaniu wyroku;
7. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 2a O.p. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez utrzymanie w mocy decyzji, w sytuacji gdy została ona sporządzona w sposób nieprawidłowy - brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego, który przejawiał się na nieuprawnionym ograniczeniu znaczenia zwrotu "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" jedynie do sytuacji w których dojdzie do faktycznego wydania infrastruktury kolejowej danemu przewoźnikowi;
8. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 210 § 4 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji przez Sąd, w sytuacji gdy w treści decyzji jest sprzeczna względem siebie - w części uzasadnienia poświęconej zwolnieniu z opodatkowania organ stwierdził, iż "W aktach sprawy znajduje się dokumentacja fotograficzna sporządzona w trakcie oględzin, z której wynika jednoznacznie, iż rzeczona linia kolei wąskotorowej nie jest utrzymywana w należytym stanie przez spółkę i że brak jest możliwości wykonywania na niej przewozów towarów i osób bez wcześniejszego przeprowadzenia stosowanych napraw i remontów'' (str. 12 decyzji, ostatni akapit), natomiast w części uzasadnienia poświęconej stosowaniu obniżonej stawki od podatku od nieruchomości organ wskazuje, iż "I choć nieruchomości te nie są obecnie wykorzystywane przez spółkę na działalność gospodarczą, to już sam wpis w księdze wieczystej wskazuje na potencjalną możliwość ich wykorzystywania do działalności prowadzonej przez spółkę w przyszłości (str. 22 decyzji pierwszy akapit);
9. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez utrzymanie w mocy decyzji, w sytuacji gdy zgodnie z doktryną oraz orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącym zobowiązań podatkowych za rok 2016 do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wystarczało pozostawanie przez skarżącą w gotowości do przekazania infrastruktury kolejowej co w niniejszym stanie faktycznym miało miejsce;
10. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 2a O.p. przez utrzymanie decyzji w mocy, w sytuacji gdy przyjęcie przez dokonanie rozstrzygnięcia przez Sąd na niekorzyść skarżącej, w sytuacji gdy jak Sąd sam wskazał w wyroku istniał spór w judykaturze dotyczący stosowania zwolnienia z opodatkowania obowiązującego w 2016 r., w sytuacji gdy zgodnie z zasadą zasady in dubio pro tributario Sąd przy wyrokowaniu powinien wybrać taką interpretację zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., które jest bardziej korzystne dla skarżącej;
II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
11. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię oraz w rezultacie niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, iż całość działek ewidencyjnych objętych decyzją powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji gdy po prawidłowym zebraniu i rozważeniu całokształtu materiału dowodowego w sprawie Sąd powinien uznać, iż działki te powinny podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 2a O.p., gdyż doszło do spełnienia faktycznych przesłanek zastosowania zwolnienia z opodatkowania;
12. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: "Konstytucja") przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące odmową wykonania ostatecznego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, które ma moc powszechnie obowiązującą oraz podtrzymanie przez organ, zgodnie z którym wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu skarżącej muszą zawsze być opodatkowane z zastosowaniem najwyższej stawki podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy skarżąca ze względu na fakt nadania Odcinkowi statusu infrastruktury nieczynnej przez zarządcę infrastruktury, którym skarżąca nie jest oraz ze względu na kształt działek składających się na Odcinek nie jest w stanie wykorzystywać Odcinka do prowadzenia działalności gospodarczej (vide art. 66 ust 1 pkt 1 lit. b w zw. z art 66 ust 2 w zw. z art 53 ust. 2 u.t.k. oraz w zw. z art. 17 ust 5 ustawy PKP);
13. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące stwierdzeniem, iż nie istnieje w stosunku do działek ewidencyjnych składających się na Odcinek możliwość zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania, w sytuacji gdy skarżąca wykazała, iż takie uprawnienie jej przysługuje;
14. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 2a O.p. przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące stwierdzeniem, iż Odcinek (budowle, budynki oraz całość działek ewidencyjnych) nie powinien podlegać zwolnieniu z opodatkowania z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w przypadku gdy po prawidłowym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego organ powinien był przyznać, iż Odcinek podlega zwolnieniu z opodatkowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Jako niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny ocenił zarzuty nawiązujące do zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. (zarzut 9-11 i 14).
Rozważając zasadność odmowy zastosowania wobec Skarżącej zwolnienia z opodatkowania spornych nieruchomości w 2016 należało zastosować brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obowiązujące do końca 2016 r. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku, zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym,(...). Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym infrastruktura kolejowa to elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy, której lektura uzasadnia wniosek, iż infrastrukturę kolejową stanowić mogą różnego rodzaju obiekty budowlane, urządzenia techniczne, instalacje oraz grunty, jednak podkreśla się, że elementy te muszą tworzyć część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej albo być przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie zachodziły przesłanki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Przede wszystkim Skarżąca nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej, co nie było przedmiotem sporu i co strona skarżąca przywołuje w skardze kasacyjnej (np. s. 16 podaje, że Skarżąca nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej i nigdy takim zarządcą nie była). Skarżąca powołuje się też konsekwentnie na to, że Odcinkowi nadano status infrastruktury nieczynnej, na której nie można wykonywać przewozów osób i rzeczy. Strona sama przyznaje, że od blisko 12 lat nieruchomości, przez które przebiega linia wąskotorowa nie były wykorzystywane do przewozów kolejowych a sama linia kolejowa stanowi infrastrukturę nieczynną. Brak gotowości a przede wszystkim brak możliwości faktycznego wykorzystania, także poprzez jej udostępnienie, znajduje potwierdzenie również w wynikach oględzin przeprowadzonych w sprawie, której wyników strona nie kwestionuje. Wyniki oględzin wskazują na trafność ustalenia organu, zaakceptowanego przez WSA, iż rzeczona linia kolei wąskotorowej nie jest utrzymywana w należytym stanie przez stronę i że brak jest możliwości wykonywania na niej przewozów osób bez wcześniejszego przeprowadzenia stosownych napraw i remontów. W jednym z pism w toku postępowania sama Spółka podnosiła, że linia kolejowa stanowi infrastrukturę nieczynną, a więc zgodnie z art. 4 pkt 1b ustawy o transporcie kolejowym infrastrukturę, na której zarządca nie dopuścił ruchu kolejowego. Skoro na danej linii nie dopuszczono ruchu, to w tej sytuacji ani nie jest spełniony warunek zwolnienia, w myśl którego zarządca infrastruktury (którym Skarżąca nie jest) był w 2016 r. zobowiązany do udostępnienia infrastruktury licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, ani też faktycznie wykonywanie przewozów na linii nie było możliwe bez przeprowadzenia napraw i remontów. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że przedmiotowa infrastruktura kolejowa nie kwalifikuje się do zwolnienia o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. a oceny tej strona skarżąca nie podważyła. Skoro przedmiotowe linie stanowią infrastrukturę nieczynną, to nie można przyjąć, że po stronie zarządcy infrastruktury istniało zobowiązanie do jej udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie obowiązujących wówczas przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Stąd też wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej nawiązujące do art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. są bezzasadne.
W tym zakresie nie było podstaw do zastosowania zasady in dubio pro tributario (art. 2a o.p.). Z art. 2a o.p. wynika, że nie dające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego należy rozstrzygać na korzyść podatnika. Zasada in dubio pro tributario służy zapewnieniu niezbędnego poziomu bezpieczeństwa prawnego, jej zastosowanie wymaga zaistnienia obiektywnych i niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 25 lutego 2020 r., II FSK 2418/18). Zasada ta ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadawalających rezultatów. Taka sytuacja w sprawie nie wystąpiła.
W kontekście zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. należy wskazać, że zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie (zdanie pierwsze). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można kwestionować ocen prawnych zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Przedstawiona przez WSA w Łodzi argumentacja jest czytelna sprawiając, że wyrok - wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie - poddaje się kontroli instancyjnej. Sąd pierwszej instancji dostatecznie szczegółowo odniósł się do spornego zagadnienia dotyczącego rozumienia pojęcia "jest udostępniana", przywołując przykładowe orzecznictwo sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko judykatury, że sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wypełniając przesłanki wynikające z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma obowiązku odnosić się osobno do każdego z zarzutów podniesionych w skardze oraz do każdego z argumentów na ich poparcie, może je oceniać całościowo. Najistotniejsze jest to, aby z wywodów sądu wynikało dlaczego w sprawie doszło albo nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., II GSK 702/15; wyrok NSA z 19 czerwca 2018 r., II GSK 2336/16; wyrok NSA z 18 kwietnia 2018 r., II GSK 2671/16). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia te warunki.
Jako niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny ocenił zarzuty naruszenia: art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 127 o.p. (zarzut nr 4); art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP (zarzut nr 12) oraz art. 151 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. (zarzut nr 13). W tym zakresie autor skargi kasacyjnej zarzuca błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące odmową wykonania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. Zdaniem Skarżącej, organ w treści decyzji pominął część zarzutów dotyczących: braku możliwości użytkowania "Odcinka" (zgodnie z terminologią przyjętą w skardze kasacyjnej) w celu prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na nadanie statusu infrastruktury nieczynnej; braku uprawnienia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w zakres "Odcinka"; faktu, iż Skarżąca jest zobowiązana do wpisania wszystkich posiadanych przez siebie nieruchomości do ewidencji środków trwałych.
Sąd pierwszej instancji, dokonując wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uwzględnił wnioski wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W kwestii sposobu określenia "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, w kontekście przywołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w wyroku z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21. NSA zwrócił uwagę, że wyrok TK z 24 lutego 2021 r. odnosi się do sytuacji, w której osoba podatnika podatku od nieruchomości może być identyfikowana podwójnie: (1) jako osoba fizyczna jest właścicielem (użytkownikiem wieczystym, posiadaczem samoistnym) nieruchomości powiązanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, a jednocześnie również nieruchomości zaliczanych do jej majątku osobistego, służących do realizacji innych celów niż działalność gospodarcza; (2) jako jednostka organizacyjna (w tym osoba prawna) jest właścicielem nieruchomości wykorzystywanych w ramach różnych form jej aktywności, a więc także zadań niemieszczących się w sferze działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zdaniem NSA, za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: (-) są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo (-) mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Użyty w wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r., SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" jest tłumaczony w judykaturze w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane". Stanowisko to podziela również Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę.
Trafnie zatem wskazał Sąd pierwszej instancji, opierając się na orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że Spółka bezspornie jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. i nie posiada nieruchomości wykorzystywanych do innych form aktywności. Analiza dokonanych w rejestrze wpisów wskazuje, że Spółka zajmuje się zróżnicowaną działalnością gospodarczą, w tym polegającą m.in. na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzaniu nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie, pośrednictwie w obrocie nieruchomościami. Naczelny Sąd Administracyjny akceptuje ustalenia, że skoro Skarżąca w księgach rachunkowych ewidencjonuje rzeczowe aktywa trwałe, w tym grunty i budowle, a przedmiotem jej działalności jest też m.in. zarządzanie i obrót nieruchomościami, nie można wykluczyć, że sporne nieruchomości, mogły służyć działalności w tym zakresie. Objęte postępowaniem nieruchomości Spółki były ujęte w ewidencji środków trwałych. Nieruchomości te należy zakwalifikować jako element składowy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., który był przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych Spółki. Prowadzenie działalności gospodarczej na spornych gruntach nie jest wykluczone, gdyż postępowanie dowodowe nie wykazało, aby nastąpiło zdarzenie, które obiektywnie uniemożliwiałoby prowadzenie takiej działalności.
Ustaleń powyższych nie zmienia okoliczność nadania "Odcinkowi" statusu infrastruktury nieczynnej (tj. infrastruktury kolejowej, na której zarządca infrastruktury nie dopuścił ruchu kolejowego – art. 4 pkt 1b u.t.k.). W sprawie nie było kwestionowane to, że działalność związana z przewozem osób i rzeczy na linii kolei wąskotorowej została zakończona w 2010 r. Fakt ten oznacza jedynie zaniechanie prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, nie oznacza natomiast braku możliwości potencjalnego wykorzystania tychże nieruchomości na działalność gospodarczą w przyszłości. Na to też zwracała konsekwentnie uwagę Skarżąca na wszystkich etapach postępowania wskazując, że linia pozostaje w gotowości do jej udostępniania. Nie wykluczyła zatem potencjalnej możliwości odtworzenia w przyszłości linii kolei wąskotorowej. Na ocenę powyższą nie rzutuje okoliczność, że nadanie statusu infrastruktury nieczynnej zostało dokonane przez podmiot trzeci – zarządcę infrastruktury kolejowej, który może też ten status zmienić. Fakt, że przewozy kolejowe mogłyby być legalnie wykonywane dopiero po zmianie statusu infrastruktury kolejowej nie oznacza, że okoliczność ta, nie może mieć miejsca. Podobnie okoliczności faktyczne dotyczące kształtu nieruchomości oraz posadowienia na nich obiektów budowlanych składających się na linię wąskotorową stanowią o ograniczeniu możliwość wykorzystania gospodarczego tych terenów, takiego jednak nie wykluczają. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, przyczyn braku możliwości wykorzystania odcinka do prowadzonej działalności gospodarczej nie można upatrywać w treści art. 53 ust. 2 u.t.k. Przepis ten, określający wymogi dotyczące usytuowania budowli, budynków, drzew i krzewów w sąsiedztwie linii kolejowych, na mocy art. 3 ust. 2 u.t.k. nie ma bowiem zastosowania do infrastruktury nieczynnej. Przywołane przez Sąd pierwszej instancji przykłady dotyczące działek, które jak podnosi Skarżąca nie wchodziły w skład "Odcinka", stanowiły jedynie dodatkową argumentację odnośnie związku nieruchomości Spółki z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trzeba jeszcze raz podkreślić, że na potrzeby przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wystarczające jest ustalenie, że nieruchomość może być potencjalnie wykorzystana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał też za niezasadny zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 210 § 4 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji, w której zawarto sprzeczne stwierdzenia (zarzut nr 8). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że na s. 12 i na s. 22 decyzji z 21 lipca 2023 r. we wskazanych w treści zarzutu 8 akapitach nie ma treści wskazywanych przez autora skargi kasacyjnej jako cytaty z tej decyzji. Zarzut tak skonstruowany jest zatem chybiony.
Nie dają podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia: art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. w zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 u.t.k. (zarzut nr 5) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 u.t.k. w zw. z art. 17 ust. 5 ustawy PKP (zarzut nr 6).
Jak wskazano powyżej, art. 53 ust. 2 u.t.k. nie dotyczy infrastruktury nieczynnej. Przepisy art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b i ust. 2 u.t.k. określające karę pieniężną za wykonywanie przewozów na drodze kolejowej, której zarządca nadał status infrastruktury nieczynnej, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Ani organy podatkowe, ani Sąd pierwszej instancji w żadnym miejscu nie wskazywały, że można wykonywać przewozy kolejowe w okresie posiadania przez drogę kolejową statusu infrastruktury nieczynnej. Autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił, jakie znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma wskazywany art. 17 ust. 5 ustawy PKP regulujący kwestię wniesienia w formie wkładu niepieniężnego przez P. SA do P. SA linii kolejowych. Organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji odniosły się do kwestii niewykorzystywania spornych nieruchomości do przewozów kolejowych w kontekście oceny związku tychże nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. Sam brak odniesienia się do wskazanych przepisów nie podważa prawidłowości tego stanowiska. W tym miejscu ponownie należy odwołać się do przywołanego powyżej stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącego wykładni art. 141 § 4 p.p.s.a.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 o.p. (zarzut nr 1) poprzez oddalenie skargi Skarżącej w sytuacji gdy decyzja (tj. zaskarżona SKO w Łodzi) została podpisana w sposób nieprawidłowy, co polegało na braku wskazania imienia i nazwiska osób podpisujących decyzję wraz z podaniem ich stanowiska służbowego.
Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 o.p. decyzja zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. W decyzji organu drugiej instancji, na jej pierwszej stronie, wskazano skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego, podając imiona i nazwiska przewodniczącego oraz członków SKO. Identyfikacja osób podpisanych pod decyzją, w tym ich stanowisk służbowych, w zestawieniu z danymi przedstawionymi na pierwszej stronie nie nastręcza zatem trudności. Należy przy tym zaznaczyć, że w art. 210 § 1 pkt 8 o.p. nie określono formy, w jakiej ostatecznie ma być złożony podpis. Skarżąca kasacyjnie tym samym nie wykazała, że nieumieszczenie na ostatniej stronie decyzji imion i nazwisk przewodniczącego i członków Kolegium w zestawieniu z nieczytelnymi podpisami tych osób miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. Powyższy zarzut należało zatem uznać za bezzasadny.
Nie dają podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 o.p. (zarzut nr 2) oraz art. 151 w zw. z art. 135 p.p.s.a. oraz z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 2 o.p. (zarzut nr 3). W tym zakresie autor skargi kasacyjnej kwestionuje prawidłowość doręczenia decyzji na ręce pracownika Skarżącej, który nie posiadał umocowania do odbierania korespondencji w imieniu ustanowionego w sprawie pełnomocnika Skarżącej. Powyższe, w ocenie strony, skutkowało doręczeniem decyzji bezpośrednio Skarżącej z pominięciem jej pełnomocnika.
Zgodnie z art. 145 § 2 o.p. jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że dokonanie doręczenia pełnomocnikowi, który nie wskazał do doręczeń adresu kancelarii czy zamieszkania, lecz adres osoby prawnej, którą reprezentuje, mogło być skutecznie dokonane do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji w Spółce. W orzecznictwie zasadnie wskazuje się, że nie można uznać, iż art. 145 § 2 o.p. kreuje zawsze obowiązek doręczenia pisma do rąk własnych pełnomocnika w sytuacji, gdy pełnomocnik wskazał jako adres do doręczeń adres Spółki, którą reprezentował, a więc sam zadecydował, iż korespondencja winna być kierowana na adres Spółki z wszystkimi tego konsekwencjami (por. wyrok NSA z 25 września 2024 r., I FSK 120/21, postanowienie NSA z 11 lipca 2011 r., I FSK 916/11). Doręczenie takie należy uznać za doręczenie pisma pełnomocnikowi strony pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie, a nie doręczenie tego pisma bezpośrednio stronie. Nie mamy zatem do czynienia z doręczeniem decyzji stronie z pominięciem jej pełnomocnika, które zostało zakwestionowane w powoływanych w skardze kasacyjnej uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r., sygn. I FPS 4/21 oraz z 18 marca 2019 r., sygn. I FPS 3/18. Z samego faktu, że odbioru przesyłki dokonał pracownik Spółki nie można wywodzić, że decyzję przekazano osobie, która nie była upoważniona do odbioru przesyłki skierowanej do jej pełnomocnika, skoro osoba ta znajdowała się pod wskazanym przez pełnomocnika adresem do doręczeń. W sytuacji, gdy pełnomocnik jako adres do doręczeń wskazał oddział Skarżącej, to winien przyjąć również konsekwencje związane z własnym wyborem, który organ jedynie respektował. W sprawie nie miało miejsca działanie organu w celu pominięcia pełnomocnika przy doręczeniu decyzji, a wręcz odwrotnie - organ uwzględnił w tym zakresie wskazania tegoż pełnomocnika dotyczące adresu do doręczeń. Pełnomocnik nie zakwestionował faktu otrzymania przesyłek zawierających decyzje, od decyzji tych złożył następnie w przewidzianym terminie środki zaskarżenia.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
sędzia A. Olesińska sędzia A. Dalkowska sędzia J. Pruszyński