III FSK 287/24

III FSK 287/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-03-07
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski /sprawozdawca/
Jacek Pruszyński /przewodniczący/
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1669/23 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-11-23
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 122, 187, 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Protokolant asystent sędziego Aleksandra Borowiec-Krawczyk, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 listopada 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1669/23 w sprawie ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2023 r., nr 1401-IOM.4104.57.2023.AJ w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz N. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 8100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 23 listopada 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1669/23 w sprawie ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca, spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ, DIAS) z 23 maja 2023 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, uchylił zaskarżoną decyzję.
Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożył pełnomocnik organu, zaskarżając go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie wyroku w całości i o oddalenie skargi, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego prawem przepisanych.
Na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego i procesowego:
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.) w zw. z art. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.), w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy,
art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.) oraz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) i art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 170 z późn. zm.) w zw. z art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), poprzez ich błędna wykładnię, tj. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że zaistniały w przedmiotowej sprawie przesłanki do uznania za zasadny wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych,
art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy,
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.) w zw. z art. art. 14k § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.), w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy,
art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.
Ponadto na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. wniesiono o przeprowadzenie rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.
Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że zgodnie art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną.
Przedmiotem sporu jest odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu sprzedaży nieruchomości (umowa sprzedaży z 9 maja 2017 r.). Zdaniem skarżącej spółki czynność ta należy do zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Dlatego podatek ten, uiszczony przez spółkę jest podatkiem nienależnym i stanowi nadpłatę.
Dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie stwierdził, że umowa sprzedaży z 9 maja 2017 r. dotyczyła nabycia przez N. sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa od I. sp. z o.o. Według organu w/w transakcja nie stanowiła zbioru luźno połączonych ze sobą aktywów, lecz zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu, wyodrębnionego funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie nie narusza zarówno norm prawa materialnego, jak i procesowego.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu sformułowanego w skardze kasacyjnej dotyczącego naruszenia przez Sąd I instancji art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nie podważenie ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie. Trudno zgodzić się ze stanowiskiem organu, że spółka uznała w całości stanowisko organu kontroli podatkowej zawarte w protokole z kontroli podatkowej, zmieniając (poprzez korektę) zgodnie ze stanowiskiem organu podatkowego konfigurację rozliczenia podatku VAT przedmiotowej transakcji oraz nie dokonując w tym zakresie dalszej korekty rozliczenia podatku VAT.
Spółka szczegółowo wyjaśniła dlaczego musiała dokonać korekty swoich rozliczeń i nie miała możliwości innego postępowania, poza złożeniem zastrzeżeń do protokołu kontroli. Spółka została poniekąd przymuszona do skorygowania swoich rozliczeń w oparciu o otrzymane od Sprzedawcy (I. sp. z o.o.) faktury korygujące (zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT) – i zgodnie z przepisami faktury te uwzględniła w swoich rozliczeniach. Nie oznaczało to jednak, że faktury te zostały słusznie skorygowane, czemu zresztą wyraz Spółka dała składając zastrzeżenia.
Spółka nie była stroną, która te korekty wystawiła, gdyż występowała ona w roli nabywcy/odbiorcy faktury, dlatego też nie powinna ona ponosić negatywnych konsekwencji z tego tytułu.
Fakt złożenia przez Spółkę korekt rozliczeń – które nie mogą stanowić elementu stanu faktycznego - nie przesądza w żaden sposób w niniejszej sprawie, a jest jedynie przejawem zastosowania się Spółki do przepisów ustawy o VAT w zakresie ujęcia faktur korygujących. Gdyby nie zarzut organów w toku kontroli podatkowej o błędnej kwalifikacji transakcji oraz poddanie się tej presji przez Sprzedawcę, Spółka miałaby prawo dochodzenia swoich praw również w zakresie odliczenia podatku VAT. Niezależnie jednak od aktualnej sytuacji w zakresie jej rozliczeń VAT oraz biorąc pod uwagę, że przedmiotowa transakcja nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zapłacony przez nią podatek od czynności cywilnoprawnych również powinien zostać uznany za nienależny.
Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut zawarty w skardze kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd I instancji zasadnie przyjął w przedmiotowej sprawie, że istnieje funkcja ochronna indywidualnej interpretacji prawa podatkowego otrzymanej przez Spółkę. We wniosku o interpretację spółka przedstawiła wszystkie istotne okoliczności niezbędne do merytorycznego rozstrzygnięcia. Podkreślić należy, że tylko istotne rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym przestawionym we wniosku, a stanem rzeczywistym ustalonym w trakcie postepowania podatkowego mogą uzasadniać nieuwzględnienie tej interpretacji. W tej przedmiotowej transakcji sprzedaży nieruchomości nie zaszły jakiekolwiek istotne różnice pomiędzy stanem faktycznym opisanym w interpretacji indywidualnej, a stanem faktycznym ustalonym przez organy podatkowe w trakcie postępowania kontrolnego i postępowania podatkowego.
Utrata mocy wiążącej interpretacji podatkowej ma miejsce tylko w takiej sytuacji, w której rozbieżności pomiędzy opisem zdarzenia (stanu faktycznego) a faktycznie prowadzoną transakcją mają istotne znaczenie prawne. Oznacza to, że różnice muszą być na tyle znaczne, aby wpływały na odmienną kwalifikację prawną stanu faktycznego.
Gwarancja ochrony podatnika, która została zawarta w art. 14k ustawy Ordynacja podatkowa, jako zasada nieszkodzenia, wiąże się bezpośrednio z konstytucyjną zasadą zaufania do organów państwowych. Odstąpienie od dotrzymania tego typu gwarancji stanowi sytuację wyjątkową, a więc musi zostać w szczególny i konkretny sposób uzasadnione. Odstępstwo od tzw. zasady nieszkodzenia określonej w art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa powinno być wyjątkiem, a nie regułą. W każdym innym przypadku narusza to zasadę pewności co do stosowania prawa. Co więcej, tylko istotne rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, a stanem rzeczywistym ustalonym w trakcie postępowania podatkowego mogą uzasadniać nieuwzględnienie interpretacji.
Nawiązując do ustalenia prawidłowej kwalifikacji przedmiotu umowy sprzedaży dla celów VAT, wpływa to bezpośrednio na kwalifikację celów podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem – w tym przypadku - odrębnie rozpatrywać opodatkowania VAT od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż jedno zdarzenie prawne implikuje drugie.
Mając powyższe rozważania na uwadze, na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty dotyczące art. 72 § 1 pkt. 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 1 ust. 1 pkt. 1 lit. a) i art. 2 pkt. 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Stąd Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty - zawarte w skardze kasacyjnej - naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, w żaden sposób nie podważają prawidłowości wyroku Sądu I instancji.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 tej ustawy.
SNSA Dominik Gajewski SNSA Jacek Pruszyński SNSA Wojciech Stachurski