III FSK 235/21

I SA/Łd 200/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-07-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Agnieszka Gortych-Ratajczyk
Bożena Kasprzak
Cezary Koziński /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 2 pkt 8, art. 41 ust. 4 i 6
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14b par. 1, art. 14c par. 1 i 2, art. 120, art. 121 par. 1, art. 14h
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Asesor WSA Agnieszka Gortych - Ratajczyk Protokolant: specjalista Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2025 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lutego 2025 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.936.2024.2.KT w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 15 listopada 2024 r. M. Sp. z o.o. (dalej: wnioskodawca, skarżąca, spółka) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania 0% stawki VAT w eksporcie towarów.
Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżąca kupiła jacht motorowy – Azimut 45. Jacht był zarejestrowany w Polsce i wykorzystywany przez spółkę do działalności gospodarczej polegającej na wynajmie krótkoterminowym. W związku ze zmianą strategii gospodarczej, spółka zdecydowała się na sprzedaż jachtu i w dniu 4 kwietnia 2023 r. zawarła umowę sprzedaży jachtu na rzecz A LLC z siedzibą w Stanach Zjednoczonych.
Na podstawie ustaleń z nabywcą, jacht miał niezwłocznie, po zawarciu umowy, opuścić wody terytorialne Unii Europejskiej oraz zostać zarejestrowany w Wielkiej Brytanii. W dniu 28 kwietnia 2023 r. spółka uzyskała od nabywcy informację, że w dniu 28 kwietnia 2023 r. jacht opuścił wody terytorialne Unii Europejskiej. Następnie nabywca przekazał spółce dokument potwierdzający wpłynięcie jachtu do portu w Turcji. Ostatnim dokumentem jaki spółka uzyskała od nabywcy jest potwierdzenie rejestracji jachtu w Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym spółka wykazała sprzedaż jako eksport towarów i zastosowała w stosunku do niego 0% stawkę VAT na wystawionej w dniu 4 maja 2023 r. fakturze dokumentującej sprzedaż jachtu. Spółka posiada następujące dokumenty potwierdzające eksport jachtu: (1) faktura, (2) oświadczenie od nabywcy o opuszczeniu wód terytorialnych UE, (3) potwierdzenie wpłynięcia jachtu do portu w Turcji, (4) potwierdzenie rejestracji jachtu w Wielkiej Brytanii.
Spółka z przyczyn organizacyjnych, niezależnych od niej, nie dysponuje komunikatem IE-599 w stosunku do sprzedanego jachtu, natomiast posiada dokumentację potwierdzającą opuszczenie przez jacht terytorium Unii Europejskiej po dniu sprzedaży. Wnioskodawca podkreślił, że celem złożenia przez niego wniosku jest uzyskanie oceny Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, czy posiadane (i dokładnie opisane we wniosku) dokumenty są wystarczające do zastosowania stawki 0%, a więc do uzyskania oceny organu podatkowego, czy wskazane we wniosku dokumenty są wystarczające do uznania za jednoznacznie potwierdzające fakt dokonania eksportu towarów?
W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał pytanie - czy w stosunku do sprzedaży jachtu prawidłowo zastosował 0% stawkę VAT dla wywozu towaru poza granice UE (eksport)?
Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca uznał, że zgromadzone dokumenty (opisane we wniosku) będą wystarczające dla uznania, że towary zostały wywiezione z Unii Europejskiej i dostarczone do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej, i będzie to uprawniało spółkę do opodatkowania eksportu towarów według 0% stawki VAT.
Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych spółka uznała, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r., poz. 361; dalej: "ustawa o VAT") jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Spółka, posiadając powyższe dokumenty, jest w stanie jednoznacznie wykazać, że jacht opuścił terytorium Unii Europejskiej. Wskazane przez spółkę dokumenty nie są dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, jednak są to dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, a to jest w świetle przepisów ustawy o VAT bezwzględnie wymagane.
W związku z tym wnioskodawca uznał, że w przypadku, gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dysponuje powyższymi dokumentami, to ma prawo opodatkować sprzedaż jachtu z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0%.
W interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) uznał za nieprawidłowe stanowisko spółki przedstawione we wniosku interpretacyjnym.
Dyrektor KIS stwierdził, po przytoczeniu treści przepisów art. art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 1, 3, 5, 6 i 8, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, że aby daną czynność uznać za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki: musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT; w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni); wywóz towaru musi być potwierdzony przez organ celny określony w przepisach celnych. Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.
Organ podatkowy podkreślił, że w przypadku, gdy dokonuje się dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, dla uznania, że doszło do czynności określonej w myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT (eksportu towarów), niezbędne jest prawidłowe potwierdzenie wywozu. Już bowiem z samej definicji zawartej w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT wynika, że o eksporcie towarów można mówić wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Przepis art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, dający prawo zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów, wymaga aby podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Z kolei w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, odwołującym się do art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, zostały wymienione dokumenty, które w sposób bezsporny potwierdzają, że nastąpił wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.
Dyrektor KIS zauważył przy tym, że te wymienione dokumenty mają charakter dokumentów urzędowych i pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty "urzędowe", w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE. Dyrektor wskazał następnie, że po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518, system AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Zaznaczył też, że komunikat IE 599 może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.
W ocenie organu podatkowego nie ulega zatem wątpliwości, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest: elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES; wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny; elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona. Od dnia 31 października 2024 r. nastąpiło ogólnopolskie uruchomienie systemu AES/ECS2 PLUS, w którym nie funkcjonuje już komunikat IE 599. W związku z tym, na terytorium Polski nie jest już wydawany komunikat IE 599, gdyż został on zastąpiony komunikatem CC599C, który pełni jednak taką samą rolę jak jego poprzednik, tj. jest dokumentem celnym stanowiącym potwierdzenie wywozu towaru.
Dyrektor KIS stwierdził ponadto, że dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie, będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze "urzędowym" wygenerowane w systemie AES (AES/ECS2 PLUS) lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.
Podsumowując Dyrektor KIS stwierdził, że pomimo tego, iż katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty "urzędowe", w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE. Tym samym posiadane przez skarżącą dokumenty, tj. faktura, oświadczenie od nabywcy o opuszczeniu wód terytorialnych UE, potwierdzenie wpłynięcia jachtu do portu w Turcji oraz potwierdzenie rejestracji jachtu w Wielkiej Brytanii, nie są dokumentami "urzędowymi", które łącznie potwierdzałyby, że w sprawie mamy do czynienia z eksportem towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, co w konsekwencji umożliwiłoby spółce, po spełnieniu pozostałych przesłanek, zastosować stawkę 0%.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie w całości ww. interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, zarzucając jej naruszenie:
- art. 2 pkt 8 w zw. z art. 41 ust. 4 i 6 ustawy VAT, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym dostawa realizowana przez skarżącą nie stanowi eksportu towarów, a tym samym, że nie podlega ona opodatkowaniu 0% stawką VAT;
- art. 2 pkt 8 w zw. z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym katalog dokumentacji wprowadzony tym przepisem dotyczy jedynie dokumentacji urzędowej;
- art. 146 ust. 1 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 11 grudnia 2006 r., poz. 347.1; dalej: “Dyrektywa"), poprzez wykładnię przepisów prowadzącą do sytuacji, w której dostawa towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, który to wywóz jest potwierdzony dokumentami celnymi wydanymi przez właściwe władze celne, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa we wskazanym przepisie;
- art. 14b § 1 w związku z art. 14c § 1 i 2 i art. 120 i w. związku z art. 121 § 1 i w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacją podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111; dalej jako: "O.p."), poprzez naruszenie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przejawiające się w zaprezentowaniu stanowiska całkowicie odmiennego od prezentowanego przez polskie sądy administracyjne oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie warunków jakie podatnik musi spełnić aby móc skorzystać z prawa do zastosowania stawki VAT 0% przy eksporcie towarów, a w efekcie sporządzenie błędnego uzasadnienia skarżonej interpretacji, pozostającego w sprzeczności z prawidłową wykładnią przepisów art. 41 ust. 6 i 6a ustawy o VAT.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zasadnym okazał się zarzut naruszenia w sprawie art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 6a ustawy o VAT w związku z art. 146 ust. 1 pkt a) Dyrektywy 2006/112 w zakresie, w jakim Dyrektor KIS uznał, że nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty "urzędowe", w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.
Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Z kolei w art. 2 pkt 8 ustawodawca definiuje "eksport towarów" jako dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez: (a) dostawcę lub na jego rzecz, lub (b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.
Polski ustawodawca zastrzegł, że stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa m.in. w ust. 4, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT); a tym dokumentem jest w szczególności: (1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu; (2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; (3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny (art. 41 ust. 6a ustawy o VAT).
Dyrektywa 2006/112 nie zawiera tak szczegółowych uregulowań w zakresie definicji i dokumentowania dostawy w ramach eksportu towarów. Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) i b) Dyrektywy 2006/112, państwa członkowskie zwalniają (z opodatkowania VAT) następujące transakcje: (a) dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty; (b) dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) stwierdził w wyroku z 19 grudnia 2013 r., C-563/12, że z przytoczonych przepisów, a w szczególności z terminu "wysyłane", użytego w art. 146 ust. 1 lit. b) wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jako właściciel zostanie przekazane nabywcy, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza Unię i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuści fizycznie terytorium Unii (zob. w odniesieniu do dostaw wewnątrzwspólnotowych wyroki: z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 Teleos i in., Zb.Orz. s. I-7797, pkt 42; z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie C-285/09 R., Zb.Orz. s. I-12605, pkt 41; a także z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-273/11 Mecsek-Gabona, pkt 31, 32 i przytoczone tam orzecznictwo). Tym samym, o ile usankcjonowanym prawnie celem jest dążenie, by przepisy przyjmowane przez państwa członkowskie chroniły możliwie najskuteczniej uprawnienia skarbu państwa, o tyle nie mogą one wykraczać poza to, co jest niezbędne do tego celu (ww. wyrok w sprawie Netto Supermarkt, pkt 20).
W związku z tym w kolejnych wyrokach (np. z dnia 28 marca 2019 r., C-275/18) TSUE wskazywał, że przepis art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy należy interpretować w związku z art. 14 ust. 1 tej Dyrektywy, zgodnie z którym "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (zob. podobnie wyrok z dnia 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C-307/16, EU:C:2018:124, pkt 24). Zwolnienie to ma na celu zagwarantowanie opodatkowania dostaw danych towarów w miejscu ich przeznaczenia, czyli w miejscu konsumpcji wywożonych produktów (zob. podobnie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 34). Z terminu "wysyłane", użytego w ww. art. 146 ust. 1 lit. a), wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii (zob. podobnie wyrok z dnia 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C-307/16, EU:C:2018:124, pkt 25). Z drugiej strony, art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT nie przewiduje przesłanki takiej jak ustanowiona w § 66 ust. 1 ustawy nr 235/2004, zgodnie z którą towar przeznaczony do wywozu powinien zostać objęty procedurą wywozu, aby można było zastosować zwolnienie w eksporcie określone w tym pierwszym przepisie. Zatem zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT nie zależy od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu, której nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie (zob. analogicznie wyrok z dnia 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading (C-563/12, EU:C:2013:854, pkt 27).
TSUE zastrzegł jednak, że do państw członkowskich należy określenie, zgodnie z art. 131 Dyrektywy, przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez tę dyrektywę oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny jednak przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności (zob. podobnie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 37). Po drugie, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych (wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 42).
Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał zatem – uwzględniając przedstawioną powyżej wykładnię przepisów Dyrektywy 2006/112 w zakresie zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy towarów w eksporcie – że nie można przyjąć arbitralnie, iż tylko celne dokumenty "urzędowe" mogą potwierdzać eksport towarów. Brak formalnego objęcia eksportowanych towarów procedurą celną nie zawsze musi prowadzić do odmowy zastosowanie 0% stawki VAT dla tej dostawy. Podatnik może wykazać innymi dowodami, że nastąpił eksport towarów z terytorium Unii, a dowody te muszą być przekonywujące i możliwe do zweryfikowania przez właściwe organy podatkowe. Jednakże ten proces może odbyć się w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym.
W skardze pełnomocnik skarżącej spółki zarzucił także naruszenie w sprawie art. 14b § 1 w związku z art. 14c § 1 i 2 i art. 120 i w. związku z art. 121 § 1 i w związku z art. 14h O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zaprezentowaniu stanowiska całkowicie odmiennego od prezentowanego przez polskie sądy administracyjne.
W związku z tym należy wyjaśnić, że w ramach oceny indywidualnej interpretacji podatkowej naruszenie ww. przepisów Ordynacji podatkowej mogłoby nastąpić, gdyby stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i zadane pytania co do interpretacji konkretnych przepisów podatkowych, były identyczne w odniesieniu do innych spraw już rozpoznanych zarówno przez Dyrektora KIS, jak i sądy administracyjne, czego jednak strona skarżąca nie wykazała. We wniosku interpretacyjnym spółka zadała pytanie, czy w stosunku do sprzedaży jachtu prawidłowo zastosowała 0% stawkę VAT dla wywozu towaru poza granice UE (eksport); a podsumowując opis stanu faktycznego stwierdziła, że celem złożenia wniosku jest uzyskanie oceny Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, czy posiadane (i dokładnie opisane we wniosku) dokumenty są wystarczające do zastosowania stawki 0%, a więc do uzyskania oceny organu podatkowego, czy wskazane we wniosku dokumenty są wystarczające do uznania za jednoznacznie potwierdzające fakt dokonania eksportu towarów?
Sąd pragnie podkreślić, że normatywny przedmiot interpretacji indywidualnej stanowią przepisy prawa podatkowego i prawidłowość stanowiska podatnika co do ich zastosowania.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 stycznia 2022 r., III FSK 235/21 stwierdził, że w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie się przyjmuje, iż interpretacja podatkowa ma służyć wyjaśnieniu problemu prawnego o charakterze podatkowym, który to problem przedstawia wnioskodawca, wskazując przepisy, które budzą jego wątpliwości. Samo zaś udzielenie interpretacji polega na wyrażeniu poglądu dotyczącego rozumienia treści poddanych przez wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do wskazanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (zob. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r., II FSK 40/16). Innymi słowy, organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oceny prawnej. Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, lecz ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym. Co najistotniejsze jednak, przedmiotem interpretacji indywidualnej nie jest sam stan faktyczny sprawy lub zdarzenie przyszłe, lecz ocena prawna dokonanej przez wnioskodawcę oceny prawnej podanego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
Także w doktrynie wskazuje się, że indywidualna interpretacja prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej stanowi wynik oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego i stanowiska prawnego przedstawionych przez wnioskodawcę, połączonej z wykładnią operatywną prawa w tym obszarze, jeżeli ustalenie treści i znaczenia jego regulacji, jako budzących uzasadnione wątpliwości, jest niezbędne. (...) Interpretacja ta nie rozstrzyga bowiem o subsumpcji stanu faktycznego przedstawionego we wniosku pod adekwatne przepisy materialnego prawa podatkowego, ale ocenia i przedstawia tylko uzasadnioną możliwość zastosowania (do niego) przepisów prawa, w razie potrzeby połączoną z ich wykładnią (J. Brolik – Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego. LexisNexis Warszawa 2013, s. 84).
Sąd w tym składzie orzekającym wskazuje, że pozycję prawną organu podatkowego przy wydawaniu interpretacji wytyczają przepisy art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i art. 14c § 2 O.p. Zgodnie z art. 14b § 1 interpretacje wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Z kolei stosownie do art. 14b § 3 składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2). Zatem interpretacja przepisów prawa podatkowego nie stanowi indywidualnego aktu administracyjnego, lecz stanowi jedynie informację co do określonej możliwości pojmowania materialnego prawa podatkowego oraz związanej z tym wykładni tego prawa. Występując z wnioskiem o wydanie interpretacji zainteresowany w istocie zwraca się do organu podatkowego z pytaniem o informację co do sposobu wykładni, rozumienia prawa w określonej, przedstawionej we wniosku sytuacji. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Tym samym organ wydający interpretację indywidualną nie może prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania.
Z tych względów Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935). O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i tej ustawy.
Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny powinien uwzględnić przedstawioną powyżej ocenę prawną Sądu.
ds