III FSK 217/24

III FSK 217/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-05-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-02-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Sokołowska
Krzysztof Winiarski /przewodniczący/
Wojciech Stachurski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Ol 291/23 - Wyrok WSA w Olsztynie z 2023-09-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 26, art. 29 par 1 i  2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 479
art. 26ca
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 27 września 2023 r., sygn. akt I SA/Ol 291/23 w sprawie ze skargi M. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 7 czerwca 2023 r., nr 2801-IEW.720.3.2023 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 27 września 2023 r., I SA/Ol 291/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M. L. (dalej: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej w skrócie: "DIAS") z 7 czerwca 2023 r., nr 2801-IEW.720.3.2023, w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżonym postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ełku (dalej w skrócie "NUS") z 5 kwietnia 2023 r., w którym oddalony został sprzeciw Skarżącej, jako małżonka zobowiązanego – A. L.(dalej: "Zobowiązany"), w sprawie zajęcia nieruchomości położonej w B. (numer geodezyjny [...]). Organ odwoławczy wyjaśnił, że zobowiązania podatkowe Zobowiązanego w podatku VAT za czerwiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2015 r. powstały w okresie obowiązywania małżeńskiej wspólności ustawowej, zaś umowa o ustanowieniu ustroju rozdzielności majątkowej między małżonkami została zawarta 6 maja 2016 r., a więc już po powstaniu wymienionych zobowiązań podatkowych. Tym samym egzekucja administracyjna mogła zostać skutecznie skierowana nie tylko do majątku odrębnego Zobowiązanego, ale także do tych składników majątku wspólnego, które majątek ten tworzyły przed zawarciem umowy o rozdzielności majątkowej. Wierzyciel należności miał prawo i obowiązek wystawić kolejny tytuł wykonawczy na oboje małżonków, zgodnie z art. 26ca ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479 z późn. zm., dalej: "u.p.e.a.").
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, że zaskarżone postanowienie organu odwoławczego nie narusza obowiązujących przepisów prawa. Zdaniem sądu, organ prawidłowo ustalił wszystkie istotne okoliczności sprawy i prawidłowo zastosował zarówno przepisy prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Odnosząc się do istoty powstałego w tej sprawie sporu sąd zgodził się z organem, że należności Zobowiązanego w podatku VAT za ww. okresy powstały w czasie obowiązywania małżeńskiej wspólności ustawowej, a decyzja wymiarowa z 2 listopada 2017 r. ma charakter jedynie deklaratoryjny, stwierdza prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja określająca prawidłową wysokość podatku nie zmienia tego, że zobowiązania podatkowe za 2015 r. istniały już wcześniej i powinny zostać wykonane w prawem przewidzianych terminach. Zważywszy na treść art. 29 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.; dalej: "o.p."), umowa z 6 maja 2016 r. o zniesieniu ustanowieniu rozdzielności majątkowej, nie znajduje w tej sprawie zastosowania.
Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
I. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 26 w zw. z art. 29 § 1 i § 2 pkt 1 o.p., poprzez ich błędne zastosowanie w realiach przedmiotowej sprawy i błędne uznanie, że egzekucja może być kierowana do całej nieruchomości, mimo że nieruchomość ta stanowi odrębny majątek Skarżącej, a Skarżąca nie jest zobowiązanym, zaś w świetle wyroku stwierdzającego bezskuteczność podziału majątku wspólnego względem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ełku ewentualna egzekucja może być skierowana wyłącznie do udziału, jaki przysługiwałby zobowiązanemu w nieruchomości, tj. ½, gdyby nie doszło do podziału majątku, gdyż wyłącznie w takim zakresie wystąpił skutek niweczący czynność;
2) art. 27f § 5 pkt 1 w zw. z art. 27 f § 1 u.p.e.a., poprzez jego błędną wykładnię, która doprowadziła do oddalenia skargi i utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia, a w konsekwencji utrzymania w mocy postanowienia o oddaleniu sprzeciwu mimo, że w sposób oczywisty zachodzi przypadek wyłączenia odpowiedzialności Skarżącej w zakresie ½ udziału w nieruchomości objętej egzekucją, a Skarżąca wskazała wyraźnie podstawę sprzeciwu tj. wyłączenie odpowiedzialności, określiła istotę i zakres żądania oraz przedstawiła dowody je uzasadniające, a mianowicie Skarżąca wskazała, że wobec treści wyroków sądów powszechnych w przedmiocie wywiedzionej przez NUS skargi pauliańskiej - bezskuteczność czynności podziału majątku wspólnego między małżonkami przy jednoczesnym niekwestionowaniu przez wierzyciela publicznoprawnego skuteczności czynności polegającej na ustanowieniu ustroju rozdzielności majątkowej między małżonkami, obejmuje wyłącznie udział w nieruchomości w wysokości tj. udział tego małżonka, który był dłużnikiem, który mu przysługiwał po ustanowieniu rozdzielności;
II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez oddalenie skargi i w konsekwencji utrzymanie w mocy orzeczeń, w których nie wskazano podstawy prawnej rozstrzygnięcia, przy jednoczesnym oddaleniu sprzeciwu, a więc wydaniu rozstrzygnięcia niekorzystnego dla Skarżącej oraz mimo tego, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ełku ograniczył się wyłącznie do powielenie tych braków przez DIAS w ramach postępowania zażaleniowego, wobec braku rzeczywistego uzasadnienia tak faktycznego, jak i prawnego przez DIAS motywów, dla których wydał rozstrzygnięcie o takiej treści, a także wobec nie wskazania materialnoprawnej przesłanki dla oddalenia sprzeciwu i utrzymania postanowienia co do tego w mocy, w sytuacji, gdy w sposób oczywisty zachodzi przypadek wyłączenia odpowiedzialności w zakresie ½ udziału w nieruchomości objętej egzekucją;
2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1, art. 8 oraz art. 11 k.p.a., poprzez oddalenie skargi i w konsekwencji utrzymanie w mocy postanowienia DIAS, mimo iż zarówno NUS działający jako wierzyciel, jak i DIAS działały wprost w sposób niebudzący zaufania oraz nie wyjaśniły Skarżącej jakimi przesłankami kierowały się przy wydaniu swoich orzeczeń, co sprowadzało się w szczególności do nie odniesienia się w jakimkolwiek stopniu do zarzutów powołanych w sprzeciwie przez Skarżącą przez NUS, zaś DIAS powielił takie działanie NUS i mimo nieprawidłowości w postanowieniu - utrzymał je w mocy, również nie wskazując Skarżącej jakimi przesłankami kierował się przy wydawaniu takiego rozstrzygnięcia oraz gdy w rozstrzygnięciu DIAS zawarte jest nieprawidłowe, nieuzasadnione i niewyjaśnione Skarżącej stanowisko co do tego, iż sprzeciw podlegał oddaleniu w sytuacji, gdy Skarżąca jako małżonek zobowiązanego skorzystała ze środka ochrony jakim jest sprzeciw i wskazała wyraźnie podstawę sprzeciwu, tj. wyłączenie odpowiedzialności, określiła istotę i zakres żądania oraz przedstawiła dowody je uzasadniające, a mianowicie Skarżąca wskazała, że wobec treści wyroków sądów powszechnych w przedmiocie wywiedzionej przez NUS skargi paulińskiej - bezskuteczność czynności podziału majątku wspólnego między małżonkami przy jednoczesnym niekwestionowaniu przez wierzyciela publicznoprawnego skuteczności czynności polegającej na ustanowieniu ustroju rozdzielności majątkowej między małżonkami, obejmuje wyłącznie udział w nieruchomości w wysokości ½ tj. udział tego małżonka, który był dłużnikiem, który mu przysługiwał po ustanowieniu rozdzielności;
3) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 76 § 1 k.p.a., poprzez pominięcie dowodu w postaci dokumentu urzędowego w postaci pisma NUS z 31 sierpnia 2022 r., z którego wynika, że Skarżąca i zobowiązany nie mają majątku wspólnego podlegającego egzekucji, w sytuacji, gdy dokument urzędowy poświadcza w swej treści to co jest w nim zapisane, a sam fakt, że toczyło się w tym czasie jeszcze postępowanie apelacyjne co do uznania czynności prawnej w postaci umowy o podział majątku wspólnego za bezskuteczną, nie powinien mieć wpływu na treść tego dokumentu.
W oparciu o powyższe zarzuty, pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA w Olsztynie i przekazanie temu sądowi sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W przypadku oddalenia skargi wniósł o nieobciążanie Skarżącej kosztami postępowania, w związku z trudną sytuacją materialną Skarżącej, co przejawia się również w fakcie prowadzenia egzekucji skierowanej do nieruchomości Skarżącej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.
Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne.
Istota powstałego w tej sprawie sporu, odzwierciedlona treścią zarzutów kasacyjnych, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w ramach egzekucji administracyjnej dotyczącej należności podatkowych męża Skarżącej, dopuszczalne było zajęcie nieruchomości, w której Skarżąca posiada udział w wysokości ½.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 26 o.p. podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Natomiast w myśl art. 29 § 1 o.p., w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26, obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Jak zaś wynika z art. 29 § 2 pkt 1 o.p. skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej. Jednocześnie w myśl art. 27e § 3 u.p.e.a. ustanie, ograniczenie, zniesienie lub wyłączenie wspólności ustawowej poprzez zawarcie umowy majątkowej małżeńskiej nie stanowi przeszkody do dochodzenia należności pieniężnej ze składnika majątku uprzednio należącego do majątku wspólnego, jeżeli zawarcie umowy nastąpiło po powstaniu egzekwowanej należności. Zatem skutki wyłączenia przez małżonków wspólności ustawowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej.
W tej sprawie bezsporne jest, że od chwili zawarcia związku małżeńskiego, tj. 23 czerwca 1984 r. obowiązywał Skarżącą i jej męża (Zobowiązanego) ustrój wspólności ustawowej, który przestał istnieć od 6 maja 2016 r., gdy zawarto umowę o ustanowieniu rozdzielności majątkowej. Jak zauważył organ administracyjny, co słusznie zaaprobował sąd pierwszej instancji, zobowiązania podatkowe małżonka Skarżącej w podatku od towarów i usług za czerwiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2015 r. powstały jeszcze w okresie obowiązywania małżeńskiej wspólności ustawowej. Wobec tego egzekucja mogła zostać skutecznie skierowana nie tylko do majątku odrębnego Zobowiązanego, ale także do tych składników majątku wspólnego, które tworzyły ten majątek przed zawarciem umowy o rozdzielności majątkowej, tj. przed 6 maja 2016 r. Nie ma przy tym znaczenia, że dopiero po zawarciu tej umowy wydana została decyzja określająca wysokość zobowiązań podatkowych objętych następnie egzekucją administracyjną. Sąd pierwszej instancji słusznie zauważył, że decyzja deklaratoryjna nie tworzy, nie znosi i nie zmienia istniejącego stosunku prawnego, lecz potwierdza istniejące prawa i obowiązki jego adresata. W sposób prawnie wiążący stwierdza o istnieniu określonego stanu prawnego, który istnieje niezależnie od aktu (tzn. akt deklaratoryjny nie kreuje tego stanu). Decyzja podatkowa o charakterze deklaratoryjnym, to jest decyzja określająca, stwierdza jedynie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, które powstało z mocy samego prawa w wysokości wynikającej z przepisów prawa materialnego w tym przypadku ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decyzja określająca jest wydawana w przypadku, gdy podatnik nieprawidłowo obliczył wysokość podatku albo w ogóle zaniechał zapłaty podatku lub złożenia deklaracji. Jedynie na marginesie należy zauważyć, że podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie ze skargi kasacyjnej męża Skarżącej (wyrok NSA z 18 maja 2021 r., III FSK 3420/21).
Niezasadny jest zatem zarzut błędnego zastosowania w tej sprawie art. 26 w zw. z art. 29 § 1 i § 2 pkt 1 o.p., bowiem skutki prawne wyłączenia wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zawarcia umowy o wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej, a to oznacza, że egzekucja administracyjna mogła zostać skutecznie skierowana nie tylko do majątku odrębnego zobowiązanego, ale także do tych składników majątku wspólnego małżonków, które majątek tworzyły przed zawarciem umowy o rozdzielności majątkowej z dnia 6 maja 2016 r.
Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 27f § 5 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 27f § 1 u.p.e.a., poprzez jego błędną wykładnię. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 27f § 1 u.p.e.a. (obowiązującym od 30 lipca 2020 r.), w sprawie odpowiedzialności majątkiem wspólnym małżonkowi zobowiązanego przysługuje prawo sprzeciwu. Podstawą sprzeciwu jest ograniczenie, zniesienie, wyłączenie lub ustanie odpowiedzialności całością albo częścią majątku wspólnego. W sprzeciwie określa się istotę i zakres żądania oraz dowody uzasadniające to żądanie. Jednocześnie z art. 27f § 5 pkt 1 u.p.e.a. wynika, że wierzyciel wydaje postanowienie w sprawie sprzeciwu małżonka zobowiązanego, w którym oddala sprzeciw.
Sąd pierwszej instancji słusznie zaaprobował stanowisko organów podatkowych, że ze względu na treść art. 29 o.p., a także wobec prawomocnego uznania przez sąd powszechny czynności umowy o podział majątku wspólnego za bezskuteczną (wyrok Sądu Okręgowego w Suwałkach z 18 sierpnia 2021 r., I C 1019/19 oraz wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 9 grudnia 2022 r., I ACa 941/21), Skarżąca odpowiada swoim majątkiem za zobowiązania małżonka, a NUS w Ełku (jako wierzyciel) nie tylko miał prawo, ale i obowiązek, wystawić 27 stycznia 2023 r. kolejne tytuły wykonawcze na oboje małżonków, zgodnie z art. 26ca u.p.e.a., w celu przeprowadzenia egzekucji z nieruchomości. Słusznie w tej kwestii wskazał pełnomocnik organu w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że uznanie przez sąd na podstawie przepisów art. 527 Kodeksu cywilnego umowy o podział majątku wspólnego za bezskuteczną wywołuje taki skutek prawny, że wierzyciel uzyskuje uprawnienie do zaspokojenia swojej wierzytelności z majątku należącego do osoby trzeciej (w tym przypadku do majątku Skarżącej) w granicach w jakich ww. majątek powiększył się w wyniku czynności prawnej dokonanej przez dłużnika (w tym przypadku męża Skarżącej) i osoby trzeciej.
Jako nieuzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wbrew twierdzeniu Skarżącej, w wydanych rozstrzygnięciach szczegółowo opisano i wyjaśniono Skarżącej skutki kwestionowania przez wierzyciela należności, powołano i omówiono przepisy prawa, na podstawie których wniesiony przez Skarżącą sprzeciw został oddalony. Organ odwoławczy działał na podstawie i w granicach prawa, podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz prowadził postępowanie w sposób ,,budzący zaufanie do organów". Przede wszystkim wskazano wszystkie istotne w sprawie fakty świadczące o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania małżonka. Dokonując oceny w przedmiocie złożonego sprzeciwu w sprawie odpowiedzialności majątkiem wspólnym, organy prawidłowo przeprowadziły w tym zakresie postępowanie zgodnie z trybem określonym w art. 27f § 1 i § 5 u.p.e.a., w konsekwencji czego wydane zostało prawidłowe rozstrzygnięcie w sprawie oddalenia sprzeciwu Skarżącej. Z tych względów, niezasadne jest twierdzenie Skarżącej o naruszeniu art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 8, art. 11 oraz art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.
Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut dotyczący pominięcia dowodu w postaci dokumentu urzędowego jakim jest pismo NUS w Ełku z 31 sierpnia 2022 r. Z akt sprawy wynika, że na dzień sporządzenia wskazanego pisma w toku było jeszcze postępowanie sądowe dotyczące uznania za bezskuteczną umowę o podział majątku wspólnego między Skarżącą a jej mężem. Postępowanie to, jak już wyżej stwierdzono, zakończyło się prawomocnie wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 9 grudnia 2022 r., I ACa 941/21. W tej sytuacji nie ma racji Skarżąca, że toczące się postępowanie apelacyjne, co do uznania czynności prawnej w postaci umowy o podział majątku wspólnego za bezskuteczną, nie miało wpływu na treść pisma NUS w Ełku z 31 sierpnia 2022 r. W związku z tym niezasadne są zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 76 § 1 k.p.a.
Reasumując, żaden z zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku skargi kasacyjnej o nieobciążanie Skarżącej kosztami postępowania.
SWSA (del.) Anna Sokołowska SNSA Krzysztof Winiarski SNSA Wojciech Stachurski