III FSK 211/25

III FSK 211/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-08-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Brolik /przewodniczący sprawozdawca/
Krzysztof Przasnyski
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Wr 1020/23 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2024-08-06
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 132
art. 33 § 1 i § 2 pkt 5)
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w dniu 7 sierpnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 1020/23 w sprawie ze skargi A. U. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 23 października 2023 r. nr 0201-IEW1.7113.5.2023.3 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od A. U. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 6 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 1020/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę A.U. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 23 października 2023 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym i w punkcie pierwszym wyroku uchylił w całości zaskarżone postanowienie, a w punkcie drugim zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Przedstawiając stan sprawy, Sąd I instancji wskazał, że przedmiotem skargi A.U. (dalej: Strona, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 23 października 2023 r., którym:
- uchylono postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. (Wierzyciel) z 17 sierpnia 2023 r., oddalające zarzut wygaśnięcia obowiązku w stosunku do zaległości podatkowych zmarłego A. U. (małżonek Skarżącej) w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i zaległości w podatku od towarów i usług za okresy wykazane w zajęciu nieruchomości z 19 czerwca 2023 r. sporządzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. (organ egzekucyjny) oraz uznające w całości zarzut nieistnienia obowiązku z tytułu odsetek za zwłokę naliczonych po dniu 22 października 2020 r. w stosunku do wszystkich zaległości za wymienione w ww. zajęciu nieruchomości okresy oraz
- umorzono postępowanie organu I instancji.
W uzasadnieniu DIAS wyjaśnił, że organ I instancji błędnie uznał Skarżącą za stronę postępowania w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, tj. za zobowiązaną. Na obecnym etapie postępowania jest ona bowiem dłużnikiem rzeczowym, a zatem nie przysługują jej zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Prawo to przysługiwałoby jej, gdyby wobec niej, jako spadkobiercy A. U., został wystawiony tytuł wykonawczy. A taka sytuacja w sprawie nie wystąpiła.
W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła m.in. naruszenie art. 33 § 1 w związku z 1a pkt 20, art. 27i § 3 u.p.e.a. w związku z art. 28 k.p.a. – poprzez błędne uznanie, że Skarżącej – występującej w postępowaniu egzekucyjnym także jako aktualny właściciel nieruchomości (niezależnie od kwestii pozostawania spadkobiercą) – nie przysługują zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, które przysługiwały wyłącznie zobowiązanemu, podczas gdy przepis art. 27i § 3 u.p.e.a. nakazuje traktować nabywców rzeczy i praw majątkowych (jaką pozostaje Skarżąca także w ramach sukcesji uniwersalnej — nabycia spadku w drodze dziedziczenia po zmarłym A. U.) obciążonych zastawem skarbowym bądź hipoteką, w egzekucji dotyczącej tego przedmiotu majątkowego na prawach przysługujących zobowiązanym.
Sąd pierwszej instancji ocenił, że skarga jest zasadna, ponieważ zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego w stopniu wymagającym jego usunięcia z obrotu prawnego.
Zdaniem Sądu DIAS błędnie przyjął, że Skarżącej – jako jedynie dłużnikowi rzeczowemu – nie służy możliwość wniesienia zarzutów przeciwko egzekucji czy też żądania umorzenia postepowania.
Sąd argumentował, że podstawą złożenia zarzutów przeciwko egzekucji jest art. 33 § 1 u.p.e.a., a środek ten przysługuje dłużnikowi rzeczowemu (podobnie jak wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, oparty o art. 59 § 1 u.p.e.a.) na podstawie art. 27i § 3 u.p.e.a. Prawo do złożenia zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej (podobnie jak wniosek o umorzenie egzekucji) – w świetle dyspozycji art. 33 § 5 u.p.e.a. – przysługuje niemalże przez cały tok postępowania egzekucyjnego. DIAS jednak kategorycznie uznał, że Stronie, jako dłużnikowi rzeczowemu, prawo do złożenia zarzutów przeciwko egzekucji lub wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie przysługuje. Działanie takie Sąd uznał za nieuprawnione, ponieważ ogranicza ono swobodę Skarżącej, co doboru środków zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym przysługujących jej, jako dłużnikowi rzeczowemu.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu zaskarżając wyrok w całości.
Organ oparł skargę kasacyjną na podstawie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.") w związku z art. 33 § 1, art. 1a pkt 20 oraz art. 27i § 3 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2505; dalej: u.p.e.a.) poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek błędnego przyjęcia, że sformułowanie objęte przepisem art. 27i § 3: "uczestniczy na prawach zobowiązanego" należy rozumieć w ten sposób, że "zakres praw przysługujących takiemu nabywcy, w granicach, w jakich egzekucja dotyczy tej rzeczy/prawa majątkowego został zrównany z zakresem praw przysługujących zobowiązanemu", podczas gdy Skarżąca nie jest osobą, która nie wykonała obowiązku w terminie, tj. nie jest zobowiązanym,
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 i § 2 pkt 5), art. 1 a pkt 20 oraz art. 27i § 3 u.p.e.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek błędnego przyjęcia, że Skarżącej, niebędącej zobowiązanym w rozumieniu art. 1 pkt 20 u.p.e.a., przysługiwało prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego,
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383; dalej: o.p.), art. 1a pkt 20 oraz art. 27i § 3 u.p.e.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek błędnego przyjęcia, że Skarżącej, niebędącej zobowiązanym w rozumieniu art. 1 pkt 20 u.p.e.a., przysługiwało prawo wnioskowania o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania,
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 1a pkt 20 oraz art. 27i § 3, art. 27j, art. 33 § 1, art. 54 i art. 59 § 1 u.p.e.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że Skarżącej, będącej dłużnikiem rzeczowym i niebędącej zobowiązanym w rozumieniu art. 1 pkt 20 u.p.e.a., przysługiwało także prawo wniesienia zarzutów przeciwko egzekucji i wnioskowania o umorzenie postępowania egzekucyjnego z tego względu, że możliwość korzystania i obrony praw przewidziana dla dłużnika rzeczowego w drodze sprzeciwu i skargi na czynności egzekucyjne jest znacząco ograniczona czasowo, jak i przedmiotowo,
5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 7 i 8 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 572; dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 i 27i § 3 u.p.e.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że wobec błędnej wykładni przepisu art. 27i § 3 u.p.e.a. DIAS naruszył zasadę prawdy obiektywnej i pogłębiania zaufania, podczas gdy przepis art. 27i § 3 u.p.e.a. został przez DIAS zastosowany prawidłowo,
6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 15 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że DIAS niezasadnie uchylił się od merytorycznego rozpatrzenia zażalenia Skarżącej na postanowienie wierzyciela w przedmiocie rozpoznania jej zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, podczas gdy w ogóle nie była ona uprawniona do wniesienia zarzutów przeciwko egzekucji i wnioskowania o umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Biorąc pod uwagę powyższe, skarżący DIAS wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu bądź rozpoznanie skargi kasacyjnej w trybie art. 188 p.p.s.a.; 2) zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Organ podatkowy złożył oświadczenie o zrzeczeniu się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
W piśmie z 18 grudnia 2024 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł o umorzenie postępowania ze względu na powstałą bezprzedmiotowość oraz brak sporu, ewentualnie o oddalenie skargi kasacyjnej. Jednocześnie złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Postanowieniem z 16 stycznia 2025 r. sygn. akt I SA/Wr 1020/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmówił przywrócenia terminu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy zaznaczyć, że stosownie do art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oparte jest na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, pozostając ograniczonym do rozpatrzenia zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Istota sporu w sprawie, wyrażona sformułowanymi w petitum skargi kasacyjnej zarzutami kasacyjnymi, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy istniały podstawy do merytorycznego rozpoznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym złożonych przez Skarżącą jako dłużnika rzeczowego.
Zasady wnoszenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym zostały zasadniczo określone w art. 33 u.p.e.a. Przepis art. 33 § 1 u.p.e.a. wskazuje zobowiązanego jako podmiot, który może wnieść (do wierzyciela , za pośrednictwem organu egzekucyjnego) zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym.
Zgodnie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a., zobowiązanym jest osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba fizyczna, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym (...). Wierzycielem jest zaś - zgodnie z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. - podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym.
W rozpoznawanej sprawie zobowiązanym w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a., był A. U.. Wyjaśnienia wymaga natomiast sytuacja Skarżącej, która ma status dłużnika rzeczowego.
Ustawą z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy w postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070) wprowadzono, od dnia 30 lipca 2020 r., przepis art. 27i określający podstawy formalne prowadzenia egzekucji w stosunku do właściciela przedmiotu objętego hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym, znacznie przy tym rozszerzając uprawnienia tego właściciela. Przepis ten stanowi, że w egzekucji z rzeczy lub prawa majątkowego obciążonych zastawem skarbowym lub hipoteką przymusową podmiot, o którym mowa w § 1, uczestniczy na prawach zobowiązanego. Przepis art. 27e § 4 stosuje się odpowiednio. Według § 1 tego artykułu, jeżeli prawo własności rzeczy lub inne prawo majątkowe obciążone zastawem skarbowym lub hipoteką przymusową zabezpieczającymi należność pieniężną i odsetki z tytułu niezapłacenia jej w terminie zostało przeniesione na inny podmiot, podstawą do prowadzenia egzekucji z tej rzeczy lub prawa majątkowego jest: (1) tytuł wykonawczy wystawiony na zobowiązanego; (2) kolejny tytuł wykonawczy wystawiony zgodnie z art. 26ca § 1 pkt 2.
Przepisy art. 27i oraz art. 27j u.p.e.a. ustanawiają szczególne zasady dochodzenia należności z przedmiotu hipoteki przymusowej oraz z przedmiotu zastawu skarbowego w sytuacji, gdy obciążone nimi rzecz lub prawo majątkowe zostały przeniesione na inny podmiot niż zobowiązany. Przepisy te regulują sytuację nabywcy rzeczy lub prawa majątkowego obciążonych hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym będącego w tej sytuacji dłużnikiem rzeczowym. Podmiot ten objęty jest postępowaniem egzekucyjnym dotyczącym cudzego obowiązku, ponieważ jest właścicielem rzeczy lub posiadaczem prawa majątkowego obciążonych zastawem skarbowym lub hipoteką przymusową, do których skierowana została egzekucja należności zobowiązanego. Innymi słowy, w takiej sytuacji egzekucja administracyjna prowadzona jest z prawa własności lub innego prawa majątkowego dłużnika rzeczowego.
Zasadniczym źródłem kontrowersji w niniejszej sprawie jest interpretacja art. 27i § 3 u.p.e.a., uprawniającego nabywcę rzeczy lub prawa majątkowego obciążonych hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym do uczestniczenia w egzekucji z tych rzeczy lub praw majątkowych "na prawach zobowiązanego". W uzasadnieniu projektu ustawy z 11 września 2019 r. (Druk sejmowy Nr 3753, Sejm VIII kadencji, https://www.sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=3753) podano, że: "właściciel rzeczy będzie miał prawo wnoszenia środków zaskarżenia w tej egzekucji. Mając na względzie, że dłużnik rzeczowy uczestniczy na prawach zobowiązanego jedynie w konkretnej egzekucji, należy podkreślić, że nie będą mu przysługiwały środki zaskarżenia dotyczące samego postępowania (a tylko te dotyczące środka egzekucyjnego zastosowanego do rzeczy obciążonej)".
W związku z powyższym zasadne okazały się zarzuty przedstawione w punktach 1 - 4 petitum skargi kasacyjnej. Ustawodawca przewidział bowiem w art. 27j u.p.e.a., że podmiotowi będącemu w dniu zajęcia właścicielem rzeczy lub posiadaczem prawa majątkowego, o których mowa w art. 27i § 1, przysługuje odrębny środek prawny w postaci sprzeciwu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, iż "w postępowaniu zainicjowanym wniesieniem sprzeciwu aktualnemu właścicielowi przysługują środki ochrony dotyczące tylko środka egzekucyjnego zastosowanego do rzeczy obciążonej, natomiast - jak wskazano - nie mogą one dotyczyć prowadzenia egzekucji z majątku zobowiązanego. W tym zakresie środki ochrony przysługują jedynie zobowiązanemu." (por. wyroki NSA: z 25 września 2024 r., sygn. akt III FSK 545/24; z 6 maja 2025 r., sygn. akt III FSK 156/24). Należy przy tym podkreślić, że sama możliwość wniesienia sprzeciwu nie powoduje, że podmiot wskazany w art. 27j zd. 1 u.p.e.a. staje się zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a.
Pozycja dłużnika rzeczowego i zobowiązanego w toku postępowania egzekucyjnego jest więc różna, a co za tym idzie przysługują im odmienne środki zaskarżenia. Dłużnik rzeczowy może kwestionować egzekucję w obszarze, który go dotyczy, wnosząc sprzeciw. Uprawnienia zobowiązanego są natomiast szersze, może wnosić zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, czy wnioskować o umorzenie całego postępowania egzekucyjnego. Takie żądanie zobowiązanego nie jest ograniczone tylko do postępowania, którego podstawą jest kolejny tytuł wykonawczy, ale dotyczy całego postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego. Z tego powodu prawo wystąpienia z żądaniem umorzenia postępowania egzekucyjnego zarezerwowano tylko dla zobowiązanego i dla wierzyciela, na którego rzecz egzekucja jest prowadzona. Brak jest zatem przesłanek, aby uznać, że art. 27i § 3 u.p.e.a. pozwala traktować nabywców rzeczy i praw majątkowych obciążonych zastawem skarbowym bądź hipoteką, w egzekucji dotyczącej tego przedmiotu majątkowego - jak zobowiązanego, dodatkowo w pełnym zakresie. Nie można przyjąć, że dłużnikowi rzeczowemu przysługują te same prawa procesowe jak zobowiązanemu, w szczególności prawo do podniesienia zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych i wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.
Ustawodawca przewidział ochronę dłużnika rzeczowego w toku egzekucji z rzeczy obciążonej. Nie oznacza to jednak możliwości rozszerzenia zakresu środków zaskarżenia wykraczających poza obszar konkretnej egzekucji (tu egzekucji z nieruchomości). W tym celu wprowadzono nowy środek zaskarżenia do u.p.e.a., w postaci sprzeciwu. Istnienie tego środka zaskarżenia byłoby zbędne w sytuacji, gdyby przyjąć, że dłużnikowi rzeczowemu przysługuje wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego jak również zarzuty w tym postępowaniu.
W konsekwencji, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługuje na aprobatę pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku, iż będący dłużnikiem rzeczowym, właściciel nieruchomości obciążonej hipoteką przymusową, która zabezpiecza egzekwowane z tego przedmiotu zobowiązanie podatkowe, powołując się na wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku w związku z upływem terminu przedawnienia w myśl art. 59 § 1 pkt 9 o.p., oprócz możliwości wniesienia sprzeciwu, o którym mowa w art. 27j u.p.e.a., może również skorzystać zarówno ze środka zaskarżenia w postaci zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej w oparciu o przepisy art. 33 § 1 i § 2 pkt 5) u.p.e.a., jak i wystąpić równolegle z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a.
Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby bowiem naruszenie obowiązującej w postępowaniu egzekucyjnym w administracji zasady niekonkurencyjności środków zaskarżenia w ramach tego postępowania. Ma ona zapobiegać powielaniu środka zaskarżenia i komplikacjom wynikającym z uruchomienia różnych trybów ochrony interesu jednostkowego w tej samej co do przedmiotu sprawie. Środki różnią się bowiem między sobą z uwagi na przedmiot, którego mogą dotyczyć, kategorię podmiotów, którym przysługują, termin przewidziany do ich wniesienia, wymogi formalne, właściwość i kompetencje organu władnego rozpoznać konkretny środek, a w konsekwencji - charakter postępowania, jakie wywołuje wniesienie środka zaskarżenia (por. M. Romańska, Skarga na czynności organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz na przewlekłość administracyjnego postępowania egzekucyjnego, (w:) System egzekucji administracyjnej, red. J. Niczyporuk, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, s. 535-557; R. Hauser, M. Wierzbowski, Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz, Warszawa 2021, str. 742). Pogląd ten został również powszechnie zaakceptowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA: z 24 października 2014 r., II GSK 1377/13; z 23 listopada 2021 r., III FSK 314/21 i III FSK 330/21; wyroki: WSA w Gdańsku z 13 lipca 2021 r., I SA/Gd 384/21, i z 19 października 2021 r., I SA/Gd 183/21; WSA w Szczecinie z 17 listopada 2021 r., I SA/Sz 567/21, czy WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 16 stycznia 2020 r., I SA/Go 707/19).
Dyferencjacja środków prawnych następuje bowiem nie tylko poprzez zróżnicowanie przedmiotu zaskarżenia, ale także poprzez zastosowanie kryteriów odnoszących się do innych elementów konstrukcji środków prawnych. Zasadą jest zatem wniesienie jednego środka prawnego, a nie dwóch konkurujących wobec siebie (por. wyrok NSA z 28 lutego 2025 r., III FSK 1467/23).
Z powyższych względów brak było usprawiedliwionych podstaw do stwierdzenia, aby Skarżąca, jako dłużnik rzeczowy była uprawniona do wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, wobec czego Dyrektor IAS nie naruszył zasad: prawdy obiektywnej i pogłębiania zaufania do organów, oraz prawidłowo odstąpił od merytorycznego rozpatrzenia zażalenia Skarżącej na postanowienie oddalające zarzut wygaśnięcia obowiązku i uznające w całości zarzut nieistnienia obowiązku z tytułu odsetek za zwłokę.
Mając na uwadze, że okoliczności sprawy zostały dostatecznie wyjaśnione, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i stosownie do art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.
O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
s. Wojciech Stachurski s. Jacek Brolik s. Krzysztof Przasnyski