III FSK 1603/25

III FSK 1603/25 - Postanowienie NSA
Data orzeczenia
2026-03-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-12-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Tomasz Kolanowski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Sygn. powiązane
VIII SA/Wa 568/25 - Postanowienie WSA w Warszawie z 2025-09-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 54 § 1a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Dnia 26 marca 2026 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 września 2025 r., sygn. akt VIII SA/Wa 568/25 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 30 maja 2025 r., nr 1401-IEW4.4251.4.2025.IK w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych postanawia uchylić zaskarżone postanowienie w całości.
Uzasadnienie
Postanowieniem z 17 września 2025 r., VIII SA/Wa 568/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 30 maja 2025 r. w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, odrzucił skargę oraz zwrócił skarżącemu wpis sądowy od skargi.
W uzasadnieniu postanowienia sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł skargę na adres e-Doręczeń organu tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. Zdaniem sądu, jedyną drogą skutecznego wniesienia skargi do sądu administracyjnego w formie dokumentu elektronicznego jest wniesienie jej za pośrednictwem platformy ePUAP, ponieważ przepisy nie przewidują równoważności doręczeń dokonywanych przez osoby fizyczne za pośrednictwem systemu ePUAP z doręczeniami udostępnionymi w ramach systemu e-Doręczeń. Sąd pierwszej instancji powołał się na postanowienie NSA z 24 czerwca 2025 r., II FSK 672/25, którego argumentację w całości podzielił, że w chwili obecnej jedyną drogą skutecznego wniesienia skargi do sądu administracyjnego w formie dokumentu elektronicznego jest wniesienia jej za pośrednictwem właśnie platformy ePUAP. W konsekwencji, mając na uwadze wymogi wynikające z treści art. 54 § 1a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a.") sąd ocenił, że w sprawie brak było podstaw do uznania, że skarżący wniósł skutecznie skargę za pośrednictwem adresu do doręczeń elektronicznych organu podatkowego (ADE).
Skarżący wniósł skargę kasacyjną od powyższego postanowienia, zaskarżając je w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. z art. 45 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: "Konstytucja RP") - przez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne i zachodzą okoliczności uzasadniające jej odrzucenie, w sytuacji, gdy złożenie skargi na adres do doręczeń elektronicznych organu podatkowego, nie stanowi przesłanki do uznania, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne co w konsekwencji doprowadziło stronę do pozbawienia prawa do sprawiedliwego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez niezawisły sąd, podczas gdy treść tych przepisów wskazuje, że skarżący skutecznie wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 30 maja 2025 r. i nie wystąpiła jakakolwiek okoliczność niedopuszczalności wniesienia skargi;
2) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. z art. 45 Konstytucji RP i art. 155 ust. 9 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1045 ze zm., dalej: "u.d.e.") przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne i zachodzą okoliczności uzasadniające jej odrzucenie, co w konsekwencji doprowadziło stronę do pozbawienia prawa do sprawiedliwego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez niezawisły sąd, w sytuacji gdy doradca podatkowy jest obowiązany wykonać ciążący na nim obowiązek dokonywania doręczeń z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego, a złożenie skargi na adres do doręczeń elektronicznych organu podatkowego, nie stanowi przesłanki do uznania, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne i skarga przesłana została do sądu w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem organu którego działanie było przedmiotem skargi;
3) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. art. 49 § 1 i 3 p.p.s.a. i art. 45 Konstytucji RP przez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne i zachodzą okoliczności uzasadniające jej odrzucenie, w sytuacji gdy strona na wezwanie sądu odnośnie uzupełnienia braków formalnych skargi w piśmie z 15 września 2025 r. złożonym w terminie za pośrednictwem systemu ePUAP do elektronicznej skrzynki podawczej sądu, uzupełniła brak numeru PESEL skarżącego, co w konsekwencji doprowadziło stronę do pozbawienia prawa do sprawiedliwego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez niezawisły sąd.
Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię:
1) art. 54 § 1a p.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 13 i pkt 17 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2024 r., poz. 1557 ze zm., dalej: "u.i.d.p.") przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że złożenie skargi w formie dokumentu elektronicznego przy wykorzystaniu usługi doręczeń elektronicznych (dalej jako system e-doręczeń) nie spełnia przesłanek określonych w ww. przepisach, w sytuacji gdy przepis nie odnosi się wprost (oraz tylko i wyłącznie) do systemu teleinformatycznego ePUAP tylko posługuje się określeniem "elektronicznej skrzynki podawczej", a skarga złożona w formie dokumentu elektronicznego przez system e-doręczeń spełnia wymogi określone w art. 54 § 1a p.p.s.a. i art. 3 pkt 17 u.i.d.p. i stanowi elektroniczną skrzynkę podawczą.
Na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. skarżący wniósł o uchylenie skarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie, na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a., kosztów postępowania według norm przepisanych.
Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Zarządzeniem z 19 grudnia 2025 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował sprawę na posiedzenie niejawne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest zasadna.
Na wstępie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że kwestia skuteczności wniesienia skargi za pomocą systemu e-Doręczenia była przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w sprawach o sygn. akt: II FSK 1208/25 z 18 listopada 2025 r., III FSK 1245/25 z 5 grudnia 2025 r., czy III FSK 1219/25 z 18 listopada 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zaprezentowane tam stanowisko, dlatego w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją przedstawioną w wymienionych orzeczeniach.
Zaprezentowana przez sąd pierwszej instancji wykładnia przepisów postępowania jest nieprawidłowa, bowiem pomija treść unormowań odrębnych. Rzeczywiście, przepis art. 54 § 1a p.p.s.a. przewiduje, że "Skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu.". Wbrew stanowisku przyjętemu w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przepis art. 54 § 1a p.p.s.a. nie przesądza jednak, że wyłączną dopuszczalną postacią elektronicznej skrzynki podawczej jest ePUAP.
Pojęcie elektronicznej skrzynki podawczej zostało unormowane w przepisie art. 3 pkt 17 u.i.d.p. i oznacza dostępny publicznie środek komunikacji elektronicznej służący do przekazywania dokumentu elektronicznego do podmiotu publicznego przy wykorzystaniu powszechnie dostępnego systemu teleinformatycznego. W pojęciu tym mieści się zatem zarówno elektroniczna platforma usług administracji publicznej, stanowiąca zgodnie z przepisem art. 2 pkt 13 u.i.d.p. system teleinformatyczny, w którym instytucje publiczne udostępniają usługi przez pojedynczy punkt dostępowy w sieci Internet, jak i usługa rejestrowanego doręczenia elektronicznego. Ta ostatnia obejmuje bowiem – w myśl przepisu art. 2 pkt 8 u.d.e. w związku z art. 3 pkt 36 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r., w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym oraz uchylające dyrektywę 1999/93/WE (Dz.U.UE.L.2014.257/73) – usługę umożliwiającą przesłanie danych między stronami trzecimi drogą elektroniczną i zapewniającą dowody związane z posługiwaniem się przesyłanymi danymi, w tym dowód wysłania i otrzymania danych, oraz chroniącą przesyłane dane przed ryzykiem utraty, kradzieży, uszkodzenia lub jakiejkolwiek nieupoważnionej zmiany.
Przewidziane w ustawie procesowej wymagania formalne wniesienia skargi nie przewidują wprawdzie explicite dopuszczalności złożenia jej w systemie e-doręczeń, ale wynika ona z przepisów odrębnych. Dlatego wniesienie skargi w ten sposób jest prawidłowe i wywołuje skutki prawne, tak samo jak skorzystanie z platformy ePUAP.
Ponadto, zgodnie z przepisem art. 155 ust. 2, 6 i 10 u.d.e. i komunikatem Ministra Cyfryzacji z 12 lipca 2024 r. zmieniającym komunikat w sprawie określenia terminu wdrożenia rozwiązań technicznych niezbędnych do doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej oraz udostępnienia w systemie teleinformatycznym punktu dostępu do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie jako organ władzy publicznej jest obowiązany od 1 stycznia 2025 r. stosować system e-Doręczenia uregulowany w przepisach ustawy u.d.e. Adres e-Doręczeń został przez ten organ publicznie udostępniony i skarżąca z niego skorzystała. Nie można zatem przyjąć, że wniosła skargę w sposób nieprzewidziany prawem; przeciwnie – postąpiła prawidłowo. W tej sprawie NSA podziela stanowisko zaprezentowane w postanowieniu NSA z 17 września 2025 r., I FSK 1176/25, LEX nr 3912996.
Należy mieć na uwadze, że skarżący wniósł skargę za pośrednictwem organu, który komunikował się w systemie e-Doręczenia. Nie zachodziła zatem sytuacja, w której skarżący złożyłby skargę bezpośrednio do WSA. W takim bowiem przypadku byłby zobowiązany do wniesienia skargi przez ePUAP. Wynika to z art. 155 ust. 7 u.d.e., który zobowiązuje sąd do przyjmowania korespondencji na podstawie tej ustawy dopiero od 1 października 2029 r. Z kolei organy stosują tę ustawę od 1 stycznia 2025 r., w związku z czym WSA zobowiązany był do merytorycznego rozpoznania skargi.
Zasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 54 § 1a p.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 13 i pkt 17 u.i.d.p. przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że złożenie skargi w formie dokumentu elektronicznego przy wykorzystaniu e-doręczeń nie spełnia przesłanek określonych w ww. przepisach. W konsekwencji zasadne okazały się pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. z art. 45 Konstytucji RP i art. 155 ust. 9 u.d.e., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
Dodać należy, że istotę gwarantowanego przez przepis art. 45 ust. 1 Konstytucji RP prawa jednostki stanowi dostęp do sprawiedliwego, niezależnego, bezstronnego, niezawisłego sądu i rozpoznania przez taki sąd sprawy indywidualnej. O prawie do sądu traktują również art. 14 ust. 1 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych oraz art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka. Realizacja tego prawa wymaga określenia w ustawie m.in. reguł dostępu do postępowania sądowego, do których zalicza się wymagania formalne pisma inicjującego postępowanie. Wiążą się one zawsze z pewnym poziomem formalizmu procesowego, sprzyjającemu sprawności postępowania, a zarazem dyscyplinującym jego strony.
Uznając powyższe zarzuty za zasadne, należy stwierdzić, że odrzucenie skargi w zaistniałej sytuacji stanowi przejaw nadmiernego formalizmu wojewódzkiego sądu administracyjnego, który godzi w konstytucyjne prawo jednostki do sądu. Jak bowiem wyjaśniono wcześniej, skarga spełniała wszystkie przewidziane w art. 54 § 1a p.p.s.a. wymogi formalne, a jedyną przyczyną odrzucenia skargi było wniesienie jej przez portal e-Doręczenia zamiast przez ePUAP, co nie stanowiło uchybienia formalnego, które powinno skutkować odrzuceniem skargi.
W tych okolicznościach sąd pierwszej instancji powinien był merytorycznie rozpoznać skargę.
Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, ponieważ stosownie do art. 209 p.p.s.a., wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę (art. 200 p.p.s.a.) oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Żaden z tych przepisów nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie wojewódzkiego sądu administracyjnego kończące postępowanie w sprawie.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.