III FSK 1440/23

III FSK 1440/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-23
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Paweł Borszowski
Sławomir Presnarowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Bd 9/23 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2023-04-18
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 2a, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2020 poz 374
art. 15ze
Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
Dz.U. 2019 poz 1170
art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 5 ust 1 pkt 2 lit. b) i e) oraz art. 5 ust 1 pkt 3
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Dz.U. 2020 poz 491
§ 6 ust. 2 i 3 oraz § 7 ust. 1 pkt 1
Rozporządzenie Ministra Zdrowia  z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii
Dz.U. 2020 poz 566
§ 8 ust. 2 i § 9 ust. 1 pkt 1
Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z  wystąpieniem stanu epidemii
Dz.U. 2020 poz 658
§ 8 ust. 2 i § 9 ust. 1 pkt 1
Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 kwietnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z  wystąpieniem stanu epidemii
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Protokolant Anna Błażejczyk, , po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 9/23 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 17 października 2022 r., nr SKO-4230/79/22 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 9/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę F. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą
w W. (dawniej: "A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą
w W.", dalej: "Skarżący", "Strona", "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy (dalej: "SKO", "Organ") z dnia 17 października 2022 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go
w całości i domagając się przeprowadzenia rozprawy w niniejszej sprawie, wniósł
o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny i uchylenie zaskarżonej Decyzji oraz poprzedzającej ją Decyzji Prezydenta Miasta B. (dalej: "Prezydent") z dnia 15 czerwca 2022 r., w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty
w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 192.336 zł. Dodatkowo Skarżący wniósł o zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259, ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie:
I. przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. - Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuwzględnienie skargi Spółki w wyniku błędnego uznania przez Sąd, że organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły w sprawie postępowanie dowodowe i w sposób właściwy ustaliły stan faktyczny, w sytuacji, w której SKO (a wcześniej Prezydent) błędnie uznało, że sporne grunty, budynki i budowle były
w kwietniu i maju 2020 r. (tj. w okresie obowiązywania - w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego i stanem epidemii - ograniczeń, nakazów i zakazów uniemożliwiających wykorzystywanie nieruchomości i obiektów Spółki) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - z tej tylko przyczyny, że:
a) na działalność prowadzoną przez Spółkę nie zostały bezpośrednio nałożone żadne ograniczenia wynikające
z wprowadzenia na terenie Rzeczpospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii; tymczasem, stosownie do art. 15ze ustawy z dnia 2 marca 2020 r.
o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych i wywołanych nimi sytuacji kryzysowych w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2020 r. do dnia 23 lipca 2021 r. (j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 374 ze zm., dalej: "Ustawa COVID-19")
w okresie obowiązywania zakazu prowadzenia działalności gospodarczej w obiektach handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 zgodnie z właściwymi przepisami, wygasły wzajemnie zobowiązania stron umowy najmu, dzierżawy lub innej podobnej umowy, przez którą dochodziło do oddania do używania powierzchni handlowej;
b) Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od budynków
i budowli;
c) Spółka ponosiła wydatki na utrzymanie i eksploatację nieruchomości, które ujmowała w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej;
d) w niektórych lokalach Spółki znajdowały się przedmioty związane z działalnością najemców;
e) po powierzchni części wspólnych nieruchomości Spółki poruszali się pracownicy ochrony.
2. art. 151 w związku z art. 141 § 4 i art. 133 § 1 p.p.s.a, poprzez oddalenie skargi Spółki w wyniku błędnego przyjęcia przez Sąd
I instancji, że z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że sporne nieruchomości Spółki w 2020 r. były związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, z tej przyczyny, że:
a) na działalność prowadzoną przez Spółkę nie zostały bezpośrednio nałożone żadne ograniczenia wynikające
z wprowadzenia na terenie Rzeczpospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii; tymczasem, stosownie do art. 15ze Ustawy COVID-19 w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2020 r. do dnia 23 lipca 2021 r.
w okresie obowiązywania zakazu prowadzenia działalności gospodarczej w obiektach handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 zgodnie z właściwymi przepisami, wygasały wzajemnie zobowiązania stron umowy najmu, dzierżawy lub innej podobnej umowy, przez którą dochodziło do oddania do używania powierzchni handlowej;
b) Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od budynków
i budowli;
c) Spółka ponosiła wydatki na utrzymanie i eksploatację nieruchomości, które ujmowała w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej;
d) w niektórych lokalach Spółki znajdowały się przedmioty związane z działalnością najemców;
e) po powierzchni części wspólnych nieruchomości Spółki poruszali się pracownicy ochrony.
W tym zakresie, w ocenie Skarżącego, WSA zaakceptował sytuację, w której organy podatkowe pominęły i jednocześnie sam WSA pominął wielokrotnie podkreślany przez Spółkę faktyczny brak możliwości wykorzystywania ww. nieruchomości i obiektów w działalności gospodarczej Spółki, która polega - jak wskazywały organy podatkowe i jak wskazuje Sąd I instancji, na wynajmie powierzchni handlowych i generowaniu przychodów z tego tytułu. Kluczowa
w sprawie jest bowiem okoliczność, że w spornym okresie umowy Spółki
z najemcami podlegały ograniczeniom, polegającym na tym, że zgodnie z ww. art. 15ze ustawy COVID-19 wygasły wzajemne zobowiązania stron umowy najmu. Jednocześnie, w wyniku ww. regulacji Spółka nie otrzymywała od najemców należności z tytułu umów najmu (czynszu, opłat eksploatacyjnych) lokali handlowych i usługowych. Z tego względu, w stanie faktycznym w sprawie, nieruchomości Spółki nie tylko potencjalnie, faktycznie, ale również prawnie nie mogły być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.
II. naruszenia przepisów prawa materialnego tj.:
1) art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 5 ust 1 pkt 2 lit. b) i e) oraz art. 5 ust 1 pkt 3 Ustawy
z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U.
z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (dalej: "TK") z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19 w zw. z art. 15ze Ustawy COVID-19 w zw. z przepisami Rozporządzeń (§ 5 ust. 2 i § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz.U. 2020 poz. 433); § 6 ust. 2 i 3 oraz § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz.U. 2020 poz. 491); § 8 ust. 2 i § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów
i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. 2020 poz. 566); § 8 ust. 2 i § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 kwietnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. 2020 poz. 658); § 8 ust. 2 i § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 kwietnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. 2020 poz. 697); dalej łącznie: "przepisy Rozporządzeń") w zw. z art. 2a o.p. - poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że grunty, budynki i budowle znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego przedmiot działalności obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej, powinny być każdorazowo kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i w konsekwencji powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg najwyższej stawki podatku (tj. stawki właściwej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) zamiast wg stawki dot. tzw. gruntów
i budynków pozostałych, a budowle - w ogóle powinny podlegać opodatkowaniu, tj. sprzecznie z Wyrokiem TK oraz orzecznictwem NSA, zgodnie z którymi sytuacje braku możliwości generowania przychodów z działalności gospodarczej, w szczególności ze względu na wprowadzone zakazy prowadzenia działalności gospodarczej czy też sytuacje nadzwyczajne, zrywają związek gruntów, budynków
i budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej i w konsekwencji powinny być opodatkowane w wg stawek pozostałych (grunty i budynki) a budowle nie powinny podlegać opodatkowaniu;
2) art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 5 ust 1 pkt 2 lit b) i e) oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
w zw. z wyrokiem TK w zw. z art. 15ze Ustawy COVID-19 w zw.
z przepisami Rozporządzeń w zw. z art. 2a o.p. - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że należące do Spółki grunty, budynki oraz budowle, które w sytuacji nadzwyczajnej pandemii COVID-19 (i w szczególności związanych z nią wprowadzonych zakazów oraz przepisów, na mocy których wygasły zobowiązania
z umów Spółki), nie mogły być wykorzystywane i nie były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej, są pomimo to związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg najwyższych stawek podatku od nieruchomości
(tj. wg stawki właściwej dla gruntów związanych
z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej),
a w przypadku budowli powinny podlegać opodatkowaniu - tylko
i wyłącznie z tego powodu, że znajdują się w posiadaniu Spółki - przedsiębiorcy.
W powyższym zakresie, ww. grunty, budynki i budowle Spółki nie były i nie mogły nawet potencjalnie być wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej z uwagi na wprowadzane, w związku z wystąpieniem stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii - ograniczenia, nakazy i zakazy uniemożliwiające wykorzystywanie nieruchomości i obiektów Spółki.
W tym zakresie, w ocenie Strony, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem WSA, że kolejne rozporządzenia Ministra Zdrowia i Rady Ministrów w sprawie ustanowienia ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii w żaden sposób nie wpłynęły na zakres związku nieruchomości i obiektów Spółki z działalnością gospodarczą.
Przeciwnie, zakaz prowadzenia działalności przez najemców Spółki przez czas jego obowiązywania oraz przepisy Ustawy COVID-19 skutkowały zerwaniem nie tylko faktycznego i potencjalnego, ale również prawnego związku nieruchomości
i obiektów Spółki z działalnością gospodarczą. W wyniku ww. regulacji Spółka nie otrzymywała bowiem od najemców należności z tytułu umów najmu (czynszu, opłat eksploatacyjnych) lokali handlowych i usługowych, co potwierdza prawidłowość stanowiska Spółki w zakresie obiektywnego braku możliwości oraz nawet potencjalnej możliwości wykorzystywania F. do prowadzenia działalności gospodarczej w okresach obowiązywania ograniczeń prowadzenia działalności gospodarczej w 2020 r.
Biorąc pod uwagę powyższe oraz wyrok TK, ale także orzecznictwo NSA,
a także mając na uwadze zasadę, zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika, brak jest podstaw do uznania gruntów, budynków i budowli Spółki za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w okresach obowiązywania ograniczeń prowadzenia działalności gospodarczej w 2020 r.
Tym samym, ww. grunty i budynki Spółki - jako niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej - powinny, w okresie kwiecień - maj 2020 r., podlegać opodatkowaniu według tzw. stawek pozostałych, a nie wg stawek jak od gruntów
i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a budowle - jako niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej - nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
SKO nie skorzystało z możliwości złożenia odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna
z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
Przedmiotem sporu jest kwestia odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za kwiecień i maj 2020 r. W szczególności spór dotyczy sposobu zakwalifikowania części gruntów o powierzchni 34.570,11 m2, części budynków o powierzchni użytkowej 60.921,45 m2 do kategorii odpowiednio gruntów pozostałych i budynków pozostałych oraz możliwości wyłączenia z opodatkowania części budowli o wartości 8.642.717,27 zł. Skarżący stanął na stanowisku, że ww. obiekty nie podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatkowymi w podatku od nieruchomości (a budowle w ogóle nie podlegają opodatkowaniu) z uwagi na fakt, że zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz.U. z 2020 r. poz. 433, dalej zwane: "Rozporządzeniem") w okresie od 14 marca 2020 roku do 3 maja 2020 roku nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co było spowodowane wprowadzeniem ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej w odniesieniu do niektórych rodzajów działalności. Skarżący uważa, że za dany okres nienależnie uiścił podatek od nieruchomości w kwocie 192.336,00 zł.
Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej są niezasadne. Stosownie do postanowień zawartych w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2020 r., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznane zostały grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, na który powołał się Skarżący, TK orzekł, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.". Przytoczony wyrok TK ma charakter interpretacyjny, na co wskazuje użyty w jego tezie zwrot "rozumiany w ten sposób". Skutkiem prawnym takiego orzeczenia, nie jest całkowita eliminacja przepisu z porządku prawnego, lecz eliminacja błędnej jego wykładni, niekonstytucyjnej jego interpretacji. W uzasadnieniu cytowanego wyroku TK podkreślał, że w jego ocenie przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, TK uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Aby uznać dany przedmiot opodatkowania za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (z zastrzeżeniami wymienionymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l.) musi on spełniać chociaż jedno z dwóch kryteriów: (1.) faktycznie być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., lub (2.) potencjalnie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
W rozpatrywanej sprawie zasadnie przyjął WSA, że sporne nieruchomości mogły być w okresie kwiecień-maj 2020 roku, potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę (drugie kryterium). Jak bowiem wynika z materiału dowodowego rozpatrywanej sprawy, sporne do opodatkowania nieruchomości były ujęte w środkach trwałych Spółki, a Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli. Wydatki na utrzymanie i eksploatację nieruchomości były ujmowane w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej. Powierzchnia użytkowa lokali objętych ograniczeniami (35.122,06 m2), o którą została zmniejszona podstawa opodatkowania wprawdzie była w okresie 14 marca 2020 - 4 maja 2020 r. wyłączona z użytkowania (lokale były niedostępne dla klientów), jednakże lokale te nie zostały opróżnione przez najemców. Powierzchnia części wspólnych, o którą została pomniejszona podstawa opodatkowania budynków (25.799,39 m2) była w ww. okresie wykorzystywana w ograniczonym zakresie, umożliwiającym funkcjonowanie lokali nieobjętych obostrzeniami (np. po powierzchni tej poruszali się pracownicy ochrony). Z kolei budowle, o które została pomniejszona podstawa opodatkowania (o wartości 8.642.717,27 zł) były w ww. okresie wykorzystywane w ograniczonym zakresie umożliwiającym funkcjonowanie lokali nieobjętych obostrzeniami. Tym samym nie zostały one całkowicie wyłączone z użytkowania, zdemontowane lub usunięte. Grunty, o które została pomniejszona podstawa opodatkowania (34.570,11 m2) były w ww. okresie wykorzystywane przez Spółkę w ograniczonym zakresie - umożliwiającym funkcjonowanie lokali nieobjętych ograniczeniami. W konsekwencji nie zostały one całkowicie wyłączone z użytkowania, a dostęp do nich nie był zamknięty. Słusznie podkreśla WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że Skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, polegającą na wynajmowaniu i zarządzaniu nieruchomościami, nie zaś w przedmiocie (branżach), który był objęty ograniczeniami dotyczącymi najemców lokali. W tej sytuacji nie doszło do uchybień przepisom zawartym w art. 15ze Ustawy COVID-19 w zw.
z przepisami Rozporządzeń w zw. z art. 2a o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.
Mając na uwadze powyższe wywody zasadnie WSA stwierdził w uzasadnieniu zaskrzonego wyroku, że zapłacona przez Skarżącego kwota podatku od nieruchomości za 2020 r. według wyższych stawek, dla budynków, gruntów i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, była należna. W myśl przepisu art. 72 § pkt 1 o.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zapłacony przez Skarżącego podatek był należny, nie doszło zatem do powstania nadpłaty.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.
s. Paweł Borszowski s. Anna Dalkowska s. Sławomir Presnarowicz (spr.)