III FSK 1329/22

III FSK 1329/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2023-05-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-11-02
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Pruszyński /sprawozdawca/
Mirella Łent
Paweł Borszowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
I SA/Kr 1745/21 - Wyrok WSA w Krakowie z 2022-04-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 108 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1745/21 w sprawie ze skargi M.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 2 listopada 2021 r. nr 1201-IEE.711.1.163.2021.2.GS w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od M.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 1745/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi M. K. (dalej: Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 2 listopada 2021 r., nr 1201-IEE.711.1.163.2021.2.GS w przedmiocie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne w punkcie pierwszym uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I-ej instancji, w punkcie drugim zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków – P., jako organ egzekucyjny, prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej (Skarżącej) na podstawie tytułu wykonawczego z 29 czerwca 2021 r., nr 1214-723.542272.2021. Tytuł wykonawczy objął zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. w wysokości 731.442,60 zł należności głównej. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja z 28 grudnia 2020 r., znak 1214-SEW.4123.1.2020 orzekająca o odpowiedzialności podatkowej zobowiązanej jako osoby trzeciej solidarnie ze spółką "A." spółka jawna w upadłości. Zawiadomieniem z 5 lipca 2021 r. organ egzekucyjny zajął rachunek bankowy zobowiązanej w B. S.A. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanej w dniu 14 lipca 2021 r.
Pismem z 20 lipca 2021 r. Skarżąca złożyła do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, pismo zatytułowane "zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej" sformułowane w oparciu o art. 33 § 2 pkt 4 i pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020, poz. 142, dalej: u.p.e.a.). Skarżąca zarzucając brak wymagalności obowiązku wskazała, że wszczęcie egzekucji zaległości wynikającej z decyzji o odpowiedzialności zobowiązanej za zobowiązania spółki nastąpiło zbyt wcześnie. Zdaniem Skarżącej organ egzekucyjny nie stwierdził uprzednio całkowitej lub częściowej bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, odstąpił od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych względem spółki oraz nie uprawdopodobnił, że w toku egzekucji nie uzyska kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne. Skarżąca zarzuciła również brak uprzedniego doręczenia upomnienia.
Postanowieniem z 1 września 2021 r., nr 1214-SEW.723.8.2021.2 organ I instancji oddalił zarzuty na postępowanie egzekucyjne.
Na postanowienie to zobowiązana złożyła zażalenie, podtrzymując wcześniejszą argumentację.
Dyrektor IAS postanowieniem z 2 listopada 2021 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Odnosząc się do zarzutu kwestionującego wymagalność obowiązku z uwagi na niezakończenie postępowania upadłościowego spółki, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że zarzut ten jest nieuzasadniony. Nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącej, że wszczęcie egzekucji nastąpiło przedwcześnie, gdyż postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone stosownym postanowieniem sądowym. Wskazując na art. 108 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 poz. 1540, dalej: o.p.) organ odwoławczy stwierdził, że fakt dochodzenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, toczącym się wobec spółki, nie stanowi przeszkody do przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu tej spółki. Przesłanką odpowiedzialności jest bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, którą można uznać za spełnioną również przed zakończeniem postępowania upadłościowego. Z akt sprawy wynika, że NUS, uzyskiwał od syndyka informacje o przebiegu postępowania i możliwości zaspokojenia wierzyciela z masy upadłościowej spółki. Ponadto, o bezskuteczności egzekucji zdecydował również fakt, że na konto wierzyciela nie wpłynęły żadne środki pieniężne. Tak więc, brak wpłat z masy upadłości, informacje od syndyka uzasadniały uznanie, że wierzyciel nie uzyska należnych środków pieniężnych w postępowaniu upadłościowym. Zasadnym zatem było wszczęcie egzekucji wobec zobowiązanej, a zarzut dotyczący braku wymagalności obowiązku należało oddalić. Organ odnosząc się do zarzutu niedoręczenia jej upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, wyjaśnił, że zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia wierzyciel nie miał takiego obowiązku. Nadto w tytule wykonawczym w części D rubryka 11 wierzyciel wskazał podstawę prawną.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 34 § 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a u.p.e.a. poprzez oddalenie zarzutów, podczas gdy obowiązek, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. nie był wymagalny; nie doręczono jej upomnienia, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. Zobowiązana zarzuciła również naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 i 2 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, podczas gdy z uwagi na podniesione zarzuty powinno zostać uchylone przez organ II instancji. W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień obu instancji i umorzenie postepowania wobec niej oraz o zwrot kosztów postępowania.
Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 8 kwietnia 2022 r. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wyroku WSA przywołał treść art. 108 § 4 o.p. oraz wskazał, że z przepisu tego wynika, że odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy i środki zmierzające do realizacji zobowiązania są skierowane przede wszystkim przeciwko podatnikowi. Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej jest uwarunkowana wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W związku z powyższym egzekucja do majątku Skarżącej jest przedwczesna, a zatem na tym etapie niedopuszczalna. W tej sytuacji organ egzekucyjny mógł wydać tytuł wykonawczy wobec Skarżącej, jednakże nie mógł rozpocząć czynności egzekucyjnych wobec niej aż do zakończenia postepowania upadłościowego wobec spółki i stwierdzenia, że egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Z tych przyczyn WSA ocenił jako uzasadniony zarzut zgłoszony w tym zakresie przez Skarżącą. Sąd pierwszej instancji nie zgodził się natomiast z zarzutem niedoręczenia Skarżącej upomnienia przed prowadzeniem egzekucji. Wskazał, że w przedmiotowej sprawie wierzyciel nie miał obowiązku doręczenia stronie upomnienia przedegzekucyjnego. W części D (rubryka 2) tytułu wykonawczego wskazano rodzaj należności pieniężnej, a w rubryce 3, 4 i 5 zaznaczono, że podstawą prawną obowiązku jest orzeczenie i podano jego numer i datę. Podsumowując, zdaniem WSA organ egzekucyjny musi wstrzymać się z egzekucją z majątku Skarżącej do czasu zakończenia postępowania upadłościowego wobec spółki i stwierdzenia, że egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie. Działający w jego imieniu pełnomocnik zaskarżył wyrok w całości zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.), a to:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 i art. 135 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonego postanowienia organu II instancji oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, chociaż rozstrzygnięcia organów nie były dotknięte żadną
z wad wskazanych przez Sąd pierwszej instancji i przy braku naruszeń przez organy przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, nie oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.,
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 108 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 poz. 1540, dalej: o.p.) poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia organu II instancji oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, będącej następstwem stwierdzenia, że w sprawie niniejszej organ egzekucyjny nie mógł rozpocząć czynności egzekucyjnych wobec skarżącej aż do czasu zakończenia postępowania upadłościowego wobec spółki, podczas gdy zgodnie z przywołanym wyżej art. 108 § 4 o.p. fakt dochodzenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, toczącym się wobec spółki, nie stanowi przeszkody do podjęcia czynności egzekucyjnych wobec osoby trzeciej, względem której orzeczono o odpowiedzialności za zobowiązania tej spółki, przesłanką bowiem wszczęcia egzekucji jest bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, którą wierzyciel może wykazać za pomocą wszelkich środków dowodowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, iż gdyby Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny wydanych rozstrzygnięć pod względem ich zgodności z powołanym przepisem, musiałby skargę oddalić w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.,
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania, polegające na wskazaniu przez Sąd pierwszej instancji, aby organ podatkowy rozpatrując sprawę ponownie uwzględnił zalecenia oraz wykładnię przepisów zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem w przypadku, gdyby Sąd pierwszej instancji nie naruszył przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. uzasadnienie orzeczenia byłoby prawidłowe, a zalecenia co do ponownego rozpoznania sprawy byłyby zbędne.
W oparciu o powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania, zasądzenie na rzecz organu II instancji kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy bez przeprowadzenia rozprawy.
Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną oświadczyła, iż podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione we wszystkich pismach w niniejszej sprawie. Wskazała, że do NSA została złożona przez nią skarga kasacyjna od wyroku WSA
w Krakowie z 29 listopada 2021 r., I SA/KR 1008/21 utrzymującego w mocy decyzję Dyrektora lAS z 27 maja 2021 r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej jej - jako osoby trzeciej solidarnie ze spółką oraz drugim wspólnikiem za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku VAT za miesiąc listopad 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
Zarządzeniem z 9 listopada 2022 r. w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował sprawę na posiedzenie niejawne.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia wskazanego przepisu. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wskazane wymogi. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez Sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska Sądu co do wykładni bądź zastosowania przepisów prawa. Uzasadnienie zawiera również wskazania co do dalszego postępowania odnośnie wstrzymania się przez organ egzekucyjny z egzekucją z majątku Skarżącej do czasu zakończenia postępowania upadłościowego wobec spółki. Niezasadny jest zatem też zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a.
Spór w sprawie dotyczy możliwości wszczęcia egzekucji administracyjnej z majątku Skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego wierzytelność wynikającą z decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako osoby trzeciej solidarnie ze Spółką, w sytuacji niezakończenia postępowania upadłościowego wobec Spółki w kontekście art. 108 § 4 o.p.
Zgodnie z art. 108 § 4 o.p. egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna, odstąpiono od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych albo nie przystąpiono do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne.
Sąd pierwszej instancji wyszedł z założenia, że dopóki toczy się postępowanie upadłościowe wobec spółki, nie ma podstaw do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 108 § 4 o.p., a tym samym do wszczęcia egzekucji zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska. Bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, która umożliwia wszczęcie egzekucji wobec osoby trzeciej (w zakresie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu) może być stwierdzona również przed zakończeniem postępowania upadłościowego. Konieczne jest w tym przypadku wykazanie, że z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego (upadłościowego) wynika, że stan majątkowy spółki nie pozwala na zaspokojenie wierzyciela podatkowego.
Podobna przesłanka dotycząca "bezskuteczności egzekucji" została zawarta w art. 116 § 1 o.p. ("jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna"). Na gruncie tego przepisu problem związany ze ziszczeniem się przesłanki "bezskuteczności egzekucji" wielokrotnie był poruszany w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w szczególności w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08. W uchwale tej wskazano, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 o.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie sformułowano pogląd, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W orzecznictwie przyjmuje się również, że o bezskuteczności egzekucji nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 28 października 2021 r., III FSK 98/21). Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r., II FSK 1358/07). Organ jest zatem co do zasady zobowiązany wykazać, że podjęta została próba wyegzekwowania zaległości podatkowych od spółki oraz brak jest majątku z którego egzekucja mogłaby doprowadzić do zaspokojenia wierzyciela. Okoliczności te mogą być wykazane na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, z którego będzie wynikało, że brak jest możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji z majątku spółki.
Postępowanie upadłościowe pełni analogiczną funkcję do postępowania egzekucyjnego, polegającą na likwidacji majątku dłużnika celem zaspokojenia jego wierzycieli. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że upadłość jest również egzekucją, którą prowadzi się wobec całego majątku upadłego dłużnika celem przymusowego, ale wspólnego i w zasadzie równego (przez proporcjonalny podział uzyskanych z masy upadłości środków) zaspokojenia wszystkich wierzycieli, którzy zgłosili w sposób prawidłowy swój udział w tym postępowaniu (np. wyrok SN z 19 sierpnia 2009 r., III UK 14/09, Lex nr 785140). Dlatego też określa się ją jako egzekucję uniwersalną lub generalną w odróżnieniu od egzekucji singularnej prowadzonej przez poszczególnych wierzycieli na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego albo ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Konsekwencją uniwersalnego charakteru egzekucji prowadzonej na podstawie ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest zasada, że z chwilą ogłoszenia upadłości indywidualny wierzyciel nie może już ani wszcząć ani prowadzić odrębnej (samodzielnej) egzekucji. Dotyczy ona wszystkich wierzycieli w tym także organów podatkowych (por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2010 r., I FSK 678/09). Brak zaspokojenia wierzycieli w postępowaniu upadłościowym wypełnia zatem pozytywną przesłankę "bezskuteczności egzekucji".
Reasumując, ustalenie przesłanki "bezskuteczności egzekucji" może nastąpić za pomocą wszelkich środków dowodowych, także przed formalnym zakończeniem postępowania upadłościowego. Organ winien w tym przypadku wykazać w sposób niebudzący wątpliwości brak możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych z masy upadłości.
W przedmiotowej sprawie organy wskazały na brak wpłat z masy upadłości na konto wierzyciela podatkowego oraz informacje wynikające z pisma syndyka z 19 sierpnia 2021 r., które w ich ocenie świadczyły o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki i uzasadniały wszczęcie egzekucji wobec Skarżącej jako osoby trzeciej, na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego. Sąd pierwszej instancji, ponownie rozpoznając sprawę winien, mając na uwadze przedstawione zarzuty egzekucyjne oraz uwzględniając wykładnię prawa przedstawioną w niniejszym orzeczeniu, odnieść się do ustaleń organów w zakresie bezskuteczności egzekucji wobec Spółki.
Z tych wszystkich powodów, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 z późn. zm.).
Mirella Łent Paweł Borszowski Jacek Pruszyński