III FSK 1300/24

III FSK 1300/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-03-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-10-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Paweł Borszowski
Wojciech Stachurski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Łd 292/24 - Wyrok WSA w Łodzi z 2024-08-06
II FSK 1300/24 - Postanowienie NSA z 2025-11-14
I SA/Lu 61/24 - Wyrok WSA w Lublinie z 2024-05-08
Skarżony organ
Prezydent Miasta
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 141 par 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 292/24 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 12 marca 2024 r., nr DFP-Fn-I.3120.9.9.2023 w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od A. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Prezydenta Miasta Łodzi kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 6 sierpnia 2024 r., I SA/Łd 292/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi A. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka"), uchylił interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Łodzi z 12 marca 2024 r., nr DFP-Fn-I.3120.9.9.2023, wydaną w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że Spółka zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności poprzez działalność związaną ze stacjami ładowania pojazdów elektrycznych, o których mowa w art. 2 pkt 27 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1083, dalej: "u.e.p.a."). Spółka planuje rozszerzyć ten zakres wyłącznie o stacje ładowania pojazdów: (a) posadowione na fundamencie prefabrykowanym, dedykowanym do konkretnego modelu stacji; (b) przymocowane do powierzchni w postaci betonowej czy żelbetowej płyty parkingowej, jak również do fundamentowej lub stropowej płyty garażu wielostanowiskowego. Szczegółowo opisane we wniosku stacje ładowania będą mocowane do wskazanego fundamentu/powierzchni szpilkami fundamentowymi, na które po posadowieniu (wstawieniu w otwory montażowe stacji) zostaną nałożone nakrętki. W związku z tym zdarzeniem przyszłym, Spółka zadała pytania: (1) czy stacja ładowania pojazdów elektrycznych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości? Zdaniem Spółki, stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (z wyłączeniem ewentualnego fundamentu bądź podobnej powierzchni opisanej w zdarzeniu przyszłym).
Organ interpretacyjny uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W jego ocenie, stacje ładowania pojazdów elektrycznych, o które Spółka planuje rozszerzyć swoją działalność, będą stanowić wolnostojące obiekty budowlane z zainstalowanym co najmniej jednym punktem ładowania, o którym mowa w art. 2 pkt 27 pkt b ust. u.e.p.a., a zatem należy traktować je jako wolno stojące urządzenia techniczne, które w świetle art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682, dalej: "u.p.b.") należą do kategorii "budowle" i do których odnoszą się również przepisy art. 29 ust. 1 pkt 25, art. 29a i art. 43 p.b. W konsekwencji stacje ładowania pojazdów elektrycznych oraz fundamenty, na których zostaną posadowione, stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70 z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.") i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał stanowisko organu za nieprawidłowe. Sąd wskazał, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione w treści art. 3 pkt 3 u.p.b., nie zostały również wskazane jako budowla w pozostałych przepisach tej ustawy czy też załącznikach. Tym samym nie można uznać ich za przedmiot podatku od nieruchomości. W ocenie sądu, w tej sprawie kluczowe znaczenie ma odpowiedź na pytanie, czy stacja ładowania pojazdów, może zostać rozpoznana jako urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 u.p.b., a w konsekwencji jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem sądu, stacja ładowania pojazdów nie stanowi urządzenia budowlanego, o którym mowa w art. 3 pkt 9.p.b., a w konsekwencji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Nie można jej bowiem zaliczyć do urządzeń, które zostały wymienione w art. 3 pkt 9 u.p.b. Nie można również uznać, aby stacja ładowania pojazdów pełniła funkcję służebną w stosunku do obiektu budowlanego w postaci fundamentu/podobnej powierzchni. W szczególności obiekty te nie spełniają kryterium związku funkcjonalnego. W rozpatrywanej sprawie, nie sposób przyjąć, aby to stacja ładowania składająca się z poszczególnych elementów technicznych zapewniała możliwość użytkowania fundamentu lub podobnej powierzchni (w postaci betonowej czy żelbetowej płyty parkingowej, jak również fundamentowej lub stropowej płyty garażu wielostanowiskowego) zgodnie z jej przeznaczeniem. Przeciwnie, to ten fundament/podobna powierzchnia będą zapewniać, aby urządzenie techniczne w postaci stacji ładowania pojazdów mogło być używane zgodnie z przeznaczeniem.
Sąd podkreślił, że w pełni aprobuje ugruntowane stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym przyjmuje się, że w stanie prawnym obowiązującym po 28 czerwca 2015 r. nie można zaakceptować stanowiska organów podatkowych, które uznają, że rozmaite urządzenia związane z przepływem energii elektrycznej takie jak m.in.: rozdzielnia wnętrzowa, automatyka, sterownia, aparatura wysokiego napięcia, transformator itp. stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 u.p.b. i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., będące w związku techniczno-użytkowym i funkcjonalnym z siecią elektroenergetyczną stanowiącą budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, wymienioną w kategorii XXVI obiektów budowlanych załącznika do ustawy Prawo budowlane.
Uwzględniając powyższe, za prawidłowe sąd uznał stanowisko Spółki, zgodnie z którym stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (z wyłączeniem ewentualnego fundamentu lub podobnej powierzchni opisanej w zdarzeniu przyszłym).
Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik organu. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
- dopuszczenie się błędnej wykładni art. 3 pkt 3 u.p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., prowadzącej do nieprawidłowego ustalenia, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych oraz fundamenty, na których zostaną posadowione, nie stanowią budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;
- w konsekwencji ww. błędnej wykładni dopuszczenie się również niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 3 pkt 3 u.p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. do oceny prawnej zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, poprzez uznanie, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych oraz fundamenty, na których zostaną posadowione, nie stanowią budowli w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;
- dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 3 ust. 3 u.p.b. poprzez jego niezastosowanie do oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia przyszłego, podczas gdy przepis ten mieć zastosowanie (sic!), a tym samym, należało uznać, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych stanowią wolnostojące obiekty budowlane z zainstalowanym co najmniej jednym punktem ładowania, o którym mowa w art. 2 pkt 27 pkt b u.e.p.a., a zatem należy traktować je jako wolno stojące urządzenia techniczne, które w świetle art. 3 pkt 3 u.p.b. stanowią budowle.
Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżanego wyroku do sposobu kwalifikacji stacji ładowania pojazdów elektrycznych jako wolnostojących urządzeń technicznych, na czym organ podatkowy oparł uzasadnienie wydanej interpretacji.
W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Łodzi. Wniósł także o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Pełnomocnik Spółki nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.
W odpowiedzi na pismo Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2024 r. (k. 103), obie strony zgodziły się na rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym (k. 112 i k. 117).
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
W pełni zasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może być również podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy wada uzasadnienia nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia lub gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to, więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (zob. uchwała 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09; a także wyrok NSA: z 15 czerwca 2010 r., II OSK 986/09; z 12 października 2010 r. II OSK 1620/10; z 12 marca 2015 r., I OSK 2338/13, z 12 lutego 2025 r., III OSK 2219/23).
Uzasadnienie zaskarżonego w tej sprawie wyroku bez wątpienia zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy. Sąd precyzyjnie przedstawił też zarzuty podniesione w skardze, słusznie przy tym wskazując, że w świetle art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W części dotyczącej "stanowisk pozostałych stron" sąd stwierdził, że cyt. "W odpowiedzi na skargę organ w pełni podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie". Jednak w części rozważań prawnych, kluczowych z punktu widzenia wydanego rozstrzygnięcia, umknęło uwadze sądowi pierwszej instancji, jakie w tej sprawie stanowisko prezentował organ interpretacyjny.
Przypomnieć zatem należy, że w wydanej interpretacji indywidualnej Prezydent Miasta Łodzi stanął na stanowisku, że: "(...) stacje ładowania pojazdów elektrycznych, o które Wnioskodawca planuje rozszerzyć swoją działalność, będą stanowić wolnostojące obiekty budowlane z zainstalowanym co najmniej jednym punktem ładowania(...), a zatem należy traktować je jako wolno stojące urządzenia techniczne, które w świetle art. 3 pkt 3 u.p.b. należą do kategorii budowle i do których odnoszą się również przepisy art. 29 ust. 1 pkt 25, art. 29a i art. 43 u.p.b. Do kategorii budowli w świetle art. 3 pkt 3 u.p.b. należą również części budowlane urządzeń technicznych oraz fundamenty pod urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. A zatem stacje ładowania pojazdów elektrycznych oraz fundamenty, na których zostaną posadowione, stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l." (s. 12 interpretacji indywidualnej w aktach elektronicznych sprawy).
Sąd pierwszej instancji ograniczył swoją ocenę tego stanowiska w istocie do jednego zdania zawartego na stronie 10 uzasadnienia wyroku, stwierdzając, że cyt. "stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione w treści art. 3 pkt 3 p.b., nie zostały również wskazane jako budowla w pozostałych przepisach tej ustawy czy też załącznikach." W żaden sposób sąd nie rozważył, czy opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej stacja ładowania pojazdów elektrycznych może być – jako to przyjął organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej – uznana za "wolno stojące urządzenie techniczne", o którym mowa w art. 3 pkt 3 u.p.b., a tym samym za budowlę w rozumieniu pierwszej części definicji zawartej art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., tj. "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury".
Zamiast tego sąd pierwszej instancji uznał, że w tej sprawie kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy "stacja ładowania pojazdów, może zostać rozpoznana jako urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 p.b., a w konsekwencji jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l." (druga część definicji). Temu zagadnieniu sąd poświęcił w istocie swoją uwagę (s. 10-13 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Szeroko odwołując się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd ten doszedł do wniosku, że cyt. "stacja ładowania pojazdów nie stanowi urządzenia budowlanego, o którym mowa w art. 3 pkt 9.p.b., a w konsekwencji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Nie można jej bowiem zaliczyć do urządzeń, które zostały wymienione w art. 3 pkt 9 p.b. Nie można również uznać, aby stacja ładowania pojazdów pełniła funkcję służebną w stosunku do obiektu budowlanego w postaci fundamentu/podobnej powierzchni." Zdaniem WSA w Łodzi, "nie sposób uznać aby precyzyjnie określone we wniosku o wydanie interpretacji stacje ładowania pojazdów spełniały kryteria urządzenia budowlanego o których mowa art. 3 pkt 9 p.b."
Przywołane rozważania sądu pierwszej instancji abstrahują jednak od konkluzji, do której doszedł organ interpretacyjny, a którą – jak już wyżej wskazano - jest stwierdzenie, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych, o które Spółka planuje rozszerzyć swoją działalność, należy traktować je jako wolno stojące urządzenia techniczne, w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b. i w konsekwencji jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.
Powyższe w pełni zasadnym czyni zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżanego wyroku do sposobu kwalifikacji stacji ładowania pojazdów elektrycznych jako wolnostojących urządzeń technicznych, na czym organ podatkowy oparł uzasadnienie wydanej interpretacji. Ujawniona wada uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji uniemożliwia kontrolę instancyjną tego orzeczenia w kontekście pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.
Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu w całości zaskarżonego wyroku i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
SNSA Wojciech Stachurski SNSA Anna Dalkowska SNSA Paweł Borszowski