III FSK 1287/23

III FSK 1287/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-05-20
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Paweł Borszowski /sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
I SA/Bd 168/23 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2023-07-04
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 116 § 1 pkt 1 lit. b
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 1520
art. 21 ust. 1
Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Protokolant Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 168/23 w sprawie ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2023 r., nr 0401-IEW.4120.12.2022 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 4 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 168/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę A. D. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: "Organ") z 27 stycznia 2023 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
Skarżąca reprezentowana przez adwokata zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości zarzucając orzeczeniu naruszenie:
I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze z zm.; dalej: "p.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego, tj.:
1. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, dalej jako: "o.p.") w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2013 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2022 r., poz. 1520, dalej jako: "p.u." lub "Prawo upadłościowe") poprzez dokonanie ich błędnej wykładni oraz nietrafne uznanie, że:
a) ustawodawca nie powiązał obowiązującej obecnie (od 1 stycznia 2016 r.) definicji niewypłacalności z aktualnym stanem majątku dłużnika, a jedynie z jego zachowaniem, tj. zaniechaniem płatności przez okres 3 miesięcy,
b) do uznania dłużnika za niewypłacalnego wystarczające jest nieuregulowanie przez niego jakiegokolwiek zobowiązania przez okres 3 miesięcy, a rozmiar nieuregulowanych zobowiązań w relacji do majątku dłużnika nie jest istotny,
c) spółka może być uznana za niewypłacalną w czasie, w którym ma ona majątek o wartości przekraczającej wartość istniejących zobowiązań, jeżeli z jakiegokolwiek powodu nie uregulowała chociażby jednego zobowiązania pieniężnego (strona 17-18 uzasadnienia wyroku).
2. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w zw. z art. 21 ust. 1 p.u. poprzez dokonanie ich błędnej wykładni oraz uznanie, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości może powstać w sytuacji, w której pomiędzy organem administracji a spółką toczył się spór w zakresie istnienia zobowiązania.
3. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w zw. z art. 11 ust. 1 p.u. poprzez dokonanie ich błędnej wykładni oraz uznanie, że wierzytelnością wymagalną w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u. jest każde istniejące zobowiązanie publicznoprawne, w tym także zobowiązanie, w zakresie którego organ podatkowy nie ma jeszcze możliwości dochodzenia go z wykorzystaniem przymusu państwowego (postępowania egzekucyjnego).
4. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w zw. z art. 21 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 p.u poprzez dokonanie ich błędnej wykładni i uznanie, że:
a) na gruncie prawa upadłościowego dłużnik jest niewypłacalny i ma obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, w której ma on tylko jednego wierzyciela,
b) przedstawione przez Skarżącą poglądy wyrażone w nauce prawa, odnoszące się do konieczności istnienia wielu wierzycieli w celu możliwości zastosowania regulacji prawa upadłościowego, w tym przepisów dotyczących obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie mają zastosowania na gruncie przepisów podatkowych a art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w żadnym miejscu nie odsyła do regulacji prawa upadłościowego,
co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionego przyjęcia przez sąd, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powstaje na gruncie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w sytuacji, w której nie powstaje on jeszcze na gruncie prawa upadłościowego i do niezastosowania przesłanki wyłączającej odpowiedzialność z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. (strona 17-18 uzasadnienia wyroku);
II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisu postępowania, tj. art. 134 § 1 p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na zaniechaniu rozpoznania istoty sprawy w jej granicach i pominięciu rozpoznania sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. poprzez błędne uznanie, że do badania istnienia przesłanki winy bądź jej braku po stronie członka zarządu można przejść jedynie wtedy, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości.
W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i jednocześnie na podstawie art. 188 p.p.s.a. o uchylenie decyzji Organu oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Tym samym wniosła o zwrot kosztów postępowania Skarżącej, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczyła, że wnosi o rozpoznanie sprawy na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
W zakreślonym ustawowo terminie Organ reprezentowany przez radcę prawnego złożył odpowiedź na skargę kasacyjną wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie od Skarżącej na rzecz Organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, natomiast wyrok WSA w Bydgoszczy jest zgodny z prawem i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.).
Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za bezzasadny podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., polegający na zaniechaniu rozpoznania istoty sprawy w jej granicach i pominięciu rozpoznania sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. przez błędne uznanie, że do badania istnienia przesłanki winy bądź jej braku po stronie członka zarządu można przejść jedynie wtedy, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. O naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawo, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd pierwszej instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu. Sąd ten może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze, jak również stwierdzić np. nieważność zaskarżonego aktu, pomimo że skarżący wnosił o jego uchylenie.
Uzasadnienie zaskarżonego wyroku wskazuje, że WSA w Bydgoszczy odniósł się do zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. Przedstawił swoje stanowisko analizując decyzję pod kątem podnoszonego w skardze zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w związku z art. 21 ust. 1 p.u. przez dokonanie ich błędnej wykładni oraz uznanie, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości może powstać w sytuacji, w której pomiędzy organem administracji a spółką toczył się spór w zakresie istnienia zobowiązania.
Wypada przy tym zauważyć, że dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma znaczenia podział zadań między członkami zarządu. Osoba podejmująca się funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności obejmującym też skutki działań spółki. O braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie może zatem decydować wewnętrzny podział obowiązków w zarządzie spółki, czy też niewiedza członka zarządu w zakresie sytuacji finansowej spółki. Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, członek zarządu powinien bezzwłocznie zrezygnować z pełnionej funkcji.
Wbrew zarzutom Skarżącej, trafnie WSA w Bydgoszczy ocenił, że organ odwoławczy rozpoznał zarzut sformułowany w odwołaniu, w którym powołano się na brak winy strony w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości i wypowiedział się w przedmiocie zastosowania w sprawie przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., wskazując w decyzji, że przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. W świetle powyższego brak jest podstaw, żeby WSA w Bydgoszczy zarzucać naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a., ponieważ rozpoznając sprawę Sąd ten dokonał analizy trafności podjętego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia także w świetle art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p.
Nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w związku z art. 11 ust. 1 p.u. przez dokonanie błędnej wykładni ww. przepisów. Zdaniem Skarżącej, zarówno organ, jak i WSA w Bydgoszczy nie uwzględniły zmiany art. 11 ust. 1 p.u. od 1.01.2016 r., opierając swoje rozstrzygnięcia na poprzednio obowiązującym przepisie, tymczasem od 1.01.2016 r. do stwierdzenia stanu niewypłacalności konieczne jest ustalenie, że spółka w sposób trwały utraciła zdolność regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a nie wyłącznie stwierdzenie faktu ich niewykonywania i okoliczności tej nie zmienia wprowadzenie domniemania z art. 11 ust. 1a p.u.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę dokonaną w zaskarżonym wyroku, że wbrew twierdzeniom Skarżącej organy podatkowe orzekały w oparciu o obowiązujący od 1.01.2016 r. art. 11 ust. 1 p.u., wskazując wyraźnie, że w świetle tego przepisu za niewypłacalnego uważa się dłużnika, który utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dokonując wykładni tego przepisu nie można przy tym pominąć domniemania z art. 11 ust. 1a p.u., w myśl którego domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (zob. np. wyrok NSA z 17.05.2023 r., III FSK 1322/22). Wbrew stanowisku Skarżącej domniemanie to nie zostało obalone (nie przedstawiono dokumentacji dotyczącej sytuacji majątkowej spółki na przyjęty dzień utraty zdolności spółki do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań; złożony bilans nie obrazuje sytuacji na dzień utraty owej zdolności, co nastąpiło pół roku wcześniej), natomiast opóźnienie w uregulowaniu zobowiązań podatkowych przez spółkę przekraczało 3 miesiące (nieuregulowanie w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2018 i 2019 r.), a zatem została spełniona przesłanka uzasadniająca uznanie spółki za niewypłacalną w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 1a p.u. W konsekwencji organ podatkowy prawidłowo ustalił, że termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości mijał 22.07.2019 r., kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki jednak nie został złożony.
Za bezzasadny należy uznać podniesiony przez Skarżącą w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w związku z art. 21 ust. 1 p.u., przez dokonanie ich błędnej wykładni oraz uznanie, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości może powstać w sytuacji, w której pomiędzy organem administracji a spółką toczył się spór w zakresie istnienia zobowiązania. Na gruncie prawa publicznego nie można mówić o "sporności" zobowiązań podatkowych w takim znaczeniu, w jakim pojęcie to jest interpretowane na gruncie prawa prywatnego, gdzie to same strony kształtują swoje zobowiązania i w związku z tym może faktycznie powstać spor, w jaki sposób wzajemne zobowiązania powinny zostać wykonane. W przypadku zobowiązań podatkowych - odmiennie do zobowiązań prywatnych - to sam prawodawca określa sposób obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, zaś rolą podatnika jest należyte jego wykonanie. Organy podatkowe mają za zadanie jedynie dokonywać kontroli, czy rozliczenia podatkowe zostały prawidłowo wykonane. Jeżeli stwierdzone zostanie, że podatnik błędnie rozliczył swoje zobowiązania, wydawana jest decyzja, która ma charakter deklaratoryjny, czyli wskazuje w jakiej prawidłowej wysokości podatek powinien zostać zapłacony (zob. np. wyrok NSA z 29.06.2022 r., III FSK 646/21).
Podkreślenia wymaga, że zobowiązania podatkowe w rozpatrywanej sprawie powstały z mocy prawa, niezależnie od decyzji wydanej przez organ podatkowy. Okoliczność określenia w decyzji wysokości zobowiązań podatkowych skutkowała zatem jedynie ujawnieniem prawidłowej wysokości ww. zobowiązań, a nie powstaniem zaległości podatkowych.
Organ podatkowy był przy tym uprawniony do orzekania o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spółki. Zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a o.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącej jako osoby trzeciej nastąpiło postanowieniem z 24.06.2022 r. Decyzja w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. została wydana przez organ podatkowy 18.12.2020 r. Ponadto decyzją z 18 grudnia 2020 r. organ I instancji określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2019 r. Obie decyzje zostały utrzymane w mocy przez organ drugiej instancji decyzjami z 25.06.2021 r. W świetle ww. okoliczności faktycznych oraz przepisów prawa organ był zatem uprawniony do orzekania o odpowiedzialności strony za ww. zaległości podatkowe spółki.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu Skarżącej, że WSA w Bydgoszczy dokonał błędnej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w związku z art. 11 ust. 1 p.u. uznając, że wierzytelnością wymagalną może być także takie zobowiązanie, w zakresie którego organ podatkowy nie ma jeszcze możliwości dochodzenia go z wykorzystaniem przymusu państwowego. Przepis art. 11 ust. 1 p.u. odwołuje się do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania, co często podkreślane jest w orzeczeniach sądów administracyjnych. Nie jest możliwe stawianie znaku równości pomiędzy tymi pojęciami (zob. np. wyrok NSA z 23.03.2023 r., III FSK 536/22).
Podkreślić raz jeszcze należy, że odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe jest odpowiedzialnością uregulowaną w Ordynacji podatkowej. Z przepisów Ordynacji podatkowej wynika również, kiedy zobowiązanie podatkowe jest wymagalne. Bezspornym jest, że zobowiązanie podatkowe jest wymagalne, jeżeli upłynie termin jego płatności. Z powołaniem się na regulację zawartą w przepisach art. 47 § 3, art. 51 § 1 i art. 53 § 1 o.p. wskazać należy, że w przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa - a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie - zobowiązanie to staje się wymagalne w określonym ustawą podatkową terminie płatności. Wymagalność zobowiązania nie jest uzależniona ani od złożenia deklaracji podatkowej przez podatnika, ani od wydania deklaratoryjnej decyzji określającej wysokość zobowiązania. Zobowiązanie powstaje wprost na podstawie przepisów prawa i owe przepisy wskazują również termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania. W rozpatrywanym przypadku spółka w terminie ustawowym nie uregulowała natomiast wymagalnych zobowiązań podatkowych, które przekształciły się w zaległości podatkowe.
Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut Skarżącej dotyczący dokonanej przez WSA w Bydgoszczy oraz organy podatkowe błędnej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. w związku z art. 21 ust. 3, art. 11 ust. 1 i art. 1 ust. 1 pkt 1 p.u. przez przyjęcie, że obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości może powstać w sytuacji, w której dłużnik ma tylko jednego wierzyciela. Podkreślić w związku z tym należy, że przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. odnosi się do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości (zob. np. wyrok NSA z 20.04.2023 r., III FSK 1928/21; wyrok NSA z 4.04.2023 r., III FSK 1807/21 i przywołane tam orzeczenia). Ponadto przesłanka wielości wierzycieli musi być spełniona dopiero w momencie merytorycznego orzekania przez sąd w przedmiocie wniosku o upadłość i tym samym nie stanowi o dopuszczalności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Artykuł 116 § 1 o.p. wiąże odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania nie z pozytywnym rozpoznaniem wniosku o upadłość, a jedynie z samym faktem niezłożenia tego wniosku. Ogłoszenie upadłości i zgłoszenie wniosku o upadłość to dwie rożne kategorie prawne i dla uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki nie ma zasadniczego znaczenia kwestia istnienia jednego wierzyciela. Nawet w przypadku gdy jedynym wierzycielem spółki kapitałowej jest Skarb Państwa lub ZUS, nie można przyjąć, że członkowie jej zarządu nie mają z tego powodu obowiązku zgłaszać wniosku o ogłoszenie upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych (zob. np. wyrok NSA z 13.04.2023 r., III FSK 1871/21). Z niewypłacalnością dłużnika, o której jest mowa w art. 10 i art 11 ust 1 i 2 p.u. mamy również do czynienia wtedy, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (zob. np. wyrok NSA z 16.03.2023 r., III FSK 3255/21). Nadto przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, w sytuacji gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela – Skarb Państwa, w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli i skutkowałoby nierównym traktowaniem członków zarządu (osób trzecich). W konsekwencji WSA w Bydgoszczy trafnie podzielił stanowisko organów podatkowych, że złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stał na przeszkodzie fakt, że spółka miała tylko jednego wierzyciela (zob. stanowisko to zostało utrwalone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego – zob. np. wyrok NSA 9.04.2025 r., III FSK 253/23 oraz powołane tam orzeczenia; ostatnio potwierdzone to zostało w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – zob. wyrok TS z 30.04.2025 r., P.K. v Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, ECLI:EU:C:2025:299).
W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Bydgoszczy, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę Skarżącej. W konsekwencji, ponieważ postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie okazały się zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego postanowił w pkt 2 sentencji wyroku w oparciu o podstawę prawną zawartą w art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
Paweł Borszowski (spr.) Stanisław Bogucki Sławomir Presnarowicz