III FSK 1260/23

III FSK 1260/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-09-27
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Paweł Borszowski /sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Op 396/22 - Wyrok WSA w Opolu z 2023-05-26
Skarżony organ
Burmistrz Miasta i Gminy
Treść wyniku
uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 1452
art. 1a ust. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Dz.U. 2021 poz 2351
art. 3 pkt 3 i 9
Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, , po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 26 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Op 396/22 w sprawie ze skargi O. w W. na interpretację indywidualną Burmistrza N. z dnia 10 października 2022 r. nr F.3120.118.2022.AB w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Burmistrza N. z dnia 10 października 2022 r. nr F.3120.118.2022.AB, 3) zasądza od Burmistrza N. na rzecz O. w W. kwotę 1120 (słownie: tysiąc sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 26 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Op 396/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę O. w W. (dalej: "Skarżący" lub "Ośrodek") na interpretację indywidualną Burmistrza N. (dalej: "Organ") z dnia 10 października 2022 r. w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów praw podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
Przedmiotem skargi wniesionej przez Ośrodek do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest interpretacja indywidualna Organu z 10 października 2022 r. dotycząca podatku od nieruchomości, którą uznano za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy co do niepodlegania opodatkowaniu wykonanych ścieżek parkowych zlokalizowanych na terenie Ośrodka.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca podał, że w wyniku realizowanego zadania inwestycyjnego na terenie zabytkowego parku Ośrodka zostały wykonane ścieżki parkowe o szerokości 2,2 m i 1,5 m z nawierzchnią mineralną z obrzeżem z kostki granitowej. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zwrócił się z pytaniem, czy zlokalizowane na terenie zabytkowego parku Ośrodka utwardzone alejki parkowe, służące pacjentom, które nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm. - dalej zwana: "u.p.b." lub "Prawo budowlane"), a tym samym, czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle, o których mowa w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.
Interpretacją z 1 marca 2022 r. Organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując jednocześnie, że możliwe jest stwierdzenie faktycznego lub potencjalnego wykorzystania przez Ośrodek wskazanych ścieżek parkowych jako budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. W uzasadnieniu zajętego w sprawie stanowiska organ wskazał, że obowiązek podatkowy i zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości normuje ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.
Powyższa interpretacja stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, który wyrokiem z 20 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Op 162/22 uchylił zaskarżoną interpretację, uznając za uzasadnione zarzuty naruszenia prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku tych naruszeń Sąd stwierdził, że rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie ocenić stanowisko Ośrodka przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając opis stanu faktycznego, a także wyrażoną przez Sąd ocenę wykładni i stosowania art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1452, dalej jako: "u.p.o.l.") w związku z art. 3 pkt 3 u.p.b.
Wskazaną na wstępie interpretacją z 10 października 2022 r. Organ interpretacyjny ponownie uznał stanowisko wnioskodawcy co do niepodlegania opodatkowaniu wykonanych ścieżek parkowych za nieprawidłowe. Uzasadniając zajęte stanowisko w pierwszej kolejności wskazał, że pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z uwzględnieniem uregulowań przewidzianych w art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. Ponadto Organ stwierdził, że ścieżki parkowe o szerokości 2,2,m i 1,5 m z nawierzchnią mineralną, z obrzeżem z kostki granitowej, o których mowa w złożonym wniosku, to typowe urządzenia budowlane, które stanowią budowle. Idąc bowiem tokiem rozumowania Ośrodka, przyjęcie zaprezentowanego przez stronę stanowiska spowodowałoby uznanie, że w zasadzie żadne tego typu alejki parkowe nie mogłyby być uznane za budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.
Powyższa interpretacja została zaskarżona przez Ośrodek do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 26 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Op 396/22 oddalił skargę Ośrodka.
Sąd I instancji wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, iż w ramach zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego, strona wyznaczając ramy postępowania interpretacyjnego, wyraźnie wskazała, że jej zamiarem było uzyskanie oceny organu interpretacyjnego, co do prawidłowości zajętego przez siebie własnego stanowiska, że zlokalizowane na terenie Ośrodka ścieżki parkowe o szerokości 2,2 m i 1,5 m z nawierzchnią mineralną, z obrzeżem z kostki granitowej - nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Nakreślając ramy prawne kontrolowanej interpretacji indywidualnej należy wskazać, że zgodnie z aktualnym brzmieniem przepisu art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty (pkt 1); budynki lub ich części (pkt 2); budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za definicję legalną budowli przyjęto obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
Sąd I instancji wskazał również, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają tylko te budowle, które są "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Wynika to bezpośrednio z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepisy u.p.o.l. definiują pojęcie związania danego składnika majątku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z zastrzeżeniem ust 2a (nie mającym zastosowania do niniejszej sprawy). Z kolei użyte w u.p.o.l. określenie działalności gospodarczej oznacza działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24, 974 i 1570).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r. SK 39/19, w którym uznał on za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której, o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Trybunał wyraził tym samym pogląd, że "przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji.
Według WSA skoro zatem, zgodnie z wiążącą dyrektywą interpretacyjną nakreśloną przez Trybunał Konstytucyjny, posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium decydującego o możliwości uznania związania przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą podatnika, zasadniczego znaczenia nabiera odpowiedź na pytanie - od spełnienia jakich dodatkowych wymogów uzależnione jest uznanie jego ewentualnego związania z taką działalnością w rozumieniu odpowiedziach regulacji u.p.o.l.
W zaskarżonym orzeczeniu podano również, iż w niniejszej sprawie poza sporem pozostawała kwestia, że Ośrodek prowadzi działalność leczniczą, która to z kolei zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2022 r., poz. 633) stanowi działalność regulowaną w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców. W tym miejscu Sąd zauważył, że o ile kwestia prowadzenia przez wnioskodawcę działalności leczniczej wynika już bezpośrednio z samego charakteru ośrodka [...], to już dalsze informacje użyte przez organ w swojej argumentacji, co do dalszego zakresu działalności Ośrodka, w tym także działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pomieszczeń na prowadzenie działalności usługowej, w zakresie edukacji publicznej, organizacji imprez kulturalnych i udostępniania infrastruktury zakładu wpisanej w rejestr zabytków na cele kulturalne wykracza poza stan faktyczny zawarty we wniosku. Dlatego też te okoliczności sprawy, które nie wynikają z opisu stanu faktycznego, a nie zostały też pozyskane od wnioskodawcy w ramach ewentualnego jego uzupełnienia na wezwanie organu, muszą pozostać poza rozważaniami Sądu.
Przechodząc w dalszej kolejności do kwestii uznania spornych utwardzonych alejek parkowych za budowle, WSA wskazał, iż w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., należy zwrócić uwagę, że w określeniu budowli, zawartym w u.p.o.l., ustawodawca szczególnie podkreśla jego funkcjonalność przez stwierdzenie o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Dokonując zatem kwalifikacji obiektów budowlanych na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., należy zawsze mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obiektu jako całości.
Skarżący reprezentowany przez adwokata zaskarżył powyższe rozstrzygnięcie w całości. Zaskarżonemu wyrokowi Sądu I instancji zarzucił:
1) naruszenie prawa procesowego, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, a to:
art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 - dalej jako: p.p.s.a.). w zw. z art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.; zwanej: "o.p.") w zw. z art. 14b § 2 o.p. i art. 153 p.p.s.a., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i pomimo wskazanego istotnego elementu - zarzutu skargi na interpretację indywidualną, polegającego na wyjściu przez Organ poza granice stanu faktycznego (dowolne ustalenie związku funkcjonalnego alejek z budynkiem tylko z powodu korzystania z alejek przez pacjentów), pominięcie przez Sąd I instancji po raz kolejny wyraźnego rozróżnienia:
• związku funkcjonalnego urządzenia budowlanego z budynkiem
od
• związku alejek z prowadzoną działalnością gospodarczą,
szczególnie że Sąd I instancji dostrzegł niezastosowanie się do wytycznych oznaczonych podczas pierwotnego badania sprawy, a równocześnie nie uznał tego za naruszenia prawa procesowego.
2) naruszenie prawa materialnego a to:
art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że alejki parkowe stanowią urządzenia budowlane ze względu na trwałe i intencjonalne utwardzenie, podczas gdy nie spełniają kryterium związania z obiektem budowlanym - pałacem (przyp - GK), a równocześnie nie pełnią funkcji komunikacyjnej dla potrzeb nieruchomości.
W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz interpretacji Organu, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu. Wniósł również o rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie od Organu na rzecz podatnika kosztów postępowania sądowoadministracyjnego w obu instancjach, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Ponadto wniósł o sporządzenie i doręczenie na adres Kancelarii pełnomocnika wnioskodawcy zapisu audio protokołu rozprawy z dnia 26.05.2023 r.
W zakreślonym ustawowo terminie Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, dlatego została uwzględniona.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżący trafnie podnosi naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że alejki parkowe stanowią urządzenia budowlane ze względu na trwałe i intencjonalne utwardzenie, podczas gdy nie spełniają kryterium związania z obiektem budowlanym. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. pod pojęciem budowli, w stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tak wyrażony przez ustawodawcę kształt normatywny definicji budowli oznacza, że jej zakresem objęto również urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, przy spełnieniu dwóch warunków, t.j. po pierwsze związania z obiektem budowlanym, a po drugie zapewnienia możliwości użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
Dla ustalenia zakresu definicji budowli w ujęciu podatkowym konieczne staje się zatem uwzględnienie również definicji urządzenia budowlanego po myśli art. 3 pkt 9 u.p.b. Zgodnie z tą regulacją pod pojęciem urządzenia budowlanego należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa więc, że dla objęcia zakresem definicji budowli w odniesieniu do urządzeń budowlanych istotne jest po pierwsze związanie z obiektem budowlanym, przy czym nie chodzi tu jedynie o samo związanie, lecz takie, które ma postać kwalifikowaną w tym znaczeniu, że zapewnia możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z przeznaczeniem tego obiektu.
Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając więc sposób rozumienia definicji urządzenia budowlanego w ramach normatywnego określenia budowli w podatku od nieruchomości uznał, że tak określony związek nie został ustalony. Nie można pominąć tego, że przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości, a zatem określenia jednego z wyjściowych elementów konstrukcji prawnej tego podatku, nie sposób rozszerzać w drodze procesu interpretacyjnego. Nie można bowiem doprowadzić do rozszerzenia zakresu związania z obiektem budowlanym, trzeba bowiem uwzględnić przeznaczenie danego obiektu. Chodzi zatem o równoczesne uwzględnienie drugiego z warunków definicji statuującej pojęcie urządzenia budowlanego, tj. warunku zapewnienia możliwości użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, a zatem przeznaczeniem tego obiektu.
Normatywne wyrażenie odnoszące się do przeznaczenia obiektu jest zatem doniosłe dla ustalenia zakresu definicji urządzenia budowlanego. Nie sposób więc odnosić tego pojęcia wyłącznie do bieżącego użytkowania obiektu, lecz trzeba uwzględnić również to, co wynika z istoty tego obiektu, co potwierdza sam ustawodawca, wskazując w wyliczeniu urządzeń budowlanych na przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie nie został ustalony związek spornych utwardzonych alejek parkowych z obiektem budowlanym w takim znaczeniu, że zapewniają przedmiotowe alejki możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, co jest konieczne do spełnienia zakresu definicji urządzenia budowlanego stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z konsekwencją w postaci objęcia przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowli.
Dokonując zatem ustalenia kluczowej kwestii dla przyjęcia urządzenia budowlanego w rozpoznawanej sprawie nie sposób podzielić stanowiska Sądu I instancji, sprowadzającego się do stwierdzenia, że utwardzenie powierzchni gruntu w takiej formie, jak wskazano w opisie wniosku, jest zaliczone do urządzeń budowlanych, a więc urządzeń technicznych związanych z obiektem budowlanym, zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, tworząc funkcjonalnie całość użytkową. Należy bowiem zauważyć, że w tej części definicji budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., która swym zakresem objęła urządzenia budowlane ustawodawca nie wprowadza kryterium sposobu i możliwości wykorzystania obiektu jako całości. Zgodzić należy się z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, który stwierdził, że w określeniu budowli ustawodawca podkreśla funkcjonalność poprzez sformułowanie o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Jednakże istotne staje się wskazanie wymienionego związku jako pierwszego z warunków definicji legalnej urządzenia budowlanego, a jako drugiego z warunków identyfikowanie konkretnego urządzenia budowlanego jako takiego, które zapewnia możliwość użytkowania tego konkretnego obiektu, a zatem w tym przypadku pałacu, zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie sposób zatem posługiwać się w tym względzie kryterium tworzenia funkcjonalnie całości użytkowej jako przesądzającego.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego kluczowe staje się więc ustalenie w przypadku spornych alejek parkowych związku z obiektem budowlanym w takim znaczeniu jaki jest konieczny dla objęcia zakresem przedmiotu opodatkowania. Dla przyjęcia bowiem istnienia budowli podlegającej opodatkowaniu w podatku od nieruchomości w pierwszej kolejności ustaleniu podlega istnienie normatywnie określonej budowli, a dopiero w dalszej kolejności jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Zasadny jest więc zarówno zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania.
W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 i art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił w całości zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną interpretację indywidualną. W toku ponownego postępowania Organ uwzględni ocenę prawną dokonaną w niniejszym uzasadnieniu.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.
Paweł Borszowski (spr.) Anna Dalkowska Sławomir Presnarowicz