III FSK 1204/24

III FSK 1204/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-11-27
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-10-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski
Jolanta Sokołowska /przewodniczący/
Krzysztof Przasnyski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Sz 191/24 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2024-06-27
Skarżony organ
Burmistrz Miasta
Treść wyniku
uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151, art. 174 pkt 1 i 2, art. 146 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 70
art. 7 ust. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14c § 1 i § 2, art. 14b § 3, art. 121 § 1, art. 124, art. 14 h, art. 122, art. 2a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G.A.P. S.A. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 191/24 w sprawie ze skargi G.A.P. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Burmistrza P. z dnia 24 stycznia 2024 r., nr PiOL.150.1.2024.MBH w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Burmistrza P. z dnia 24 stycznia 2024 r., nr PiOL.150.1.2024.MBH, 3) zasądza od Burmistrza P. na rzecz G.A.P. S.A. z siedzibą w P. kwotę 1137 (słownie: tysiąc sto trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Sz 191/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę G.A.P. Spółki Akcyjnej z siedzibą w P. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na interpretację indywidualną Burmistrza P. z 24 stycznia 2024 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.". Wyrok, podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
Sąd pierwszej instancji, przedstawiając stan faktyczny sprawy, podał że Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.". We wniosku Strona wymieniła jako zainteresowanego niebędącego stroną postepowania Z.M.P.P. sp. z o.o. (dalej: "Zainteresowany" lub "ZMPP") i wskazała, że:
1. Spółka znajduje się w posiadaniu niektórych obiektów wchodzących w skład tzw. "części portowej" opisanych jako dzierżawione grunty będące własnością Z.M.P.P. sp. z o.o. lub będące w użytkowaniu wieczystym ZMPP;
2. Spółka jest właścicielem niektórych obiektów wchodzących w skład tzw. "części portowej", stanowiących urządzenia wodne, które są zlokalizowane na morskich wodach wewnętrznych będących własnością Skarbu Państwa;
3. ZMPP jest właścicielem niektórych obiektów wchodzących w skład tzw. "części portowej" w postaci ściany nabrzeża, która jest wykazywana przez Zainteresowanego do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w całości, jednak częściowo znajduje się na gruncie ZMPP (własność), a częściowo znajduje się na gruncie należącym do Skarbu Państwa, która to część również jest wykazywana do opodatkowania przez ZMPP;
4. Spółka jest właścicielem budowli w postaci urządzeń i instalacji przesyłowych, opisanych w dokumentacji projektowej jako "infrastruktura przesyłowa".
Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka zadała pytanie, czy wskazane we wniosku w pkt 1-4 składniki majątkowe podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.. Zdaniem Skarżącej, opisane we wniosku obiekty wchodzące w skład tzw. "części portowej" jak i obiekty opisane jako "infrastruktura przesyłowa", w odniesieniu do wszystkich przypadków opisanych w pkt 1-4 wniosku oraz zajęte pod nie grunty, powinny podlegać zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.
Organ w wydanej interpretacji uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe i wskazał, że przedmiotowe zwolnienie nie znajduje zastosowania do wszystkich wymienionych we wniosku budowli oraz zajętych pod nie gruntów. Zarówno Spółka jako Wnioskodawca oraz ZMPP jako Zainteresowany nie mogą zostać zaliczeni do kategorii podmiotów, którym ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 1624 ze zm.) dalej "u.p.p.m." nadała status "podmiotu zarządzającego portem". Zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.p.m. przez "podmiot zarządzający portem" rozumie się utworzony na podstawie niniejszej ustawy, podmiot powołany do zarządzania portem lub przystanią morską. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika natomiast, że szczegółowo wymienione budowle i grunty, nie zostały przekazane do bezpośredniego korzystania zarządcy portu (ustanowionego na podstawie art. 13 u.p.p.m.). Nie doszło zatem do ziszczenia się przesłanki zaliczenia budowli i gruntów do infrastruktury portowej, tj. przesłanki przeznaczenia budowli do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. Analiza wskazanego przepisu wskazuje, że usługi muszą być świadczone przez podmiot zarządzający portem, a nie przez podmioty trzecie.
WSA w Szczecinie oddalając skargę podzielił stanowisko organu, że w rozpoznawanej sprawie ani Skarżąca, ani Zainteresowany nie mogą zostać zaliczeni do kategorii podmiotów, którym u.p.p.m. nadała status "podmiotu zarządzającego portem". W rozdziale 4 u.p.p.m. zgrupowano przepisy określające tworzenie i organizację podmiotów zarządzających w portach o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej. W art. 13 wskazano jednoznacznie, że tego rodzaju podmiotami są spółki akcyjne o firmie: "Z.M.P.G. Spółka Akcyjna", "Z.M.P.G. Spółka Akcyjna", "Z.M.P.S. i Ś. Spółka Akcyjna".
Sąd pierwszej instancji zauważył, że skoro z podmiotowo - przedmiotowego charakteru zwolnienia wprowadzonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika, że mogą z niego korzystać wyłącznie podmioty "zarządzające portem", to Skarżąca i Zainteresowany, niezaliczone do tej kategorii podmiotów, nie mogły zostać nim objęte. Ten podmiotowy charakter wynika bowiem z zawartego w art. 2 pkt 4 u.p.p.m. sformułowania "przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5", czyli zadań polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Pojęcie infrastruktury portowej na gruncie u.p.o.l. należy wiązać z przeznaczeniem ich do wykonywania zadań podmiotu zarządzającego portem polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z nich. Tym samym zadań tych nie może wykonywać inny podmiot i nie korzysta on z tego powodu ze zwolnienia podatkowego.
Podsumowując Sąd pierwszej instancji uznał, że z przedstawionego stanu faktycznego sprawy, nie wynika, aby zarówno Spółka jak i ZMPP była podmiotem, który wykonuje, w ramach zarządzania portem, zadania w postaci świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.p.p.m. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., które to przepisy współtworzą ulgę podatkową wraz z podstawowym w tym zakresie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.
Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Szczecinie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca, zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie:
1) art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że pojęcia infrastruktury portowej i infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich należy interpretować tak, jak zostały one zdefiniowane w u.p.p.m., tym samym bezpodstawnie odchodząc od rezultatów interpretacji językowej, która ma pierwszeństwo i podstawowe znaczenie w procesie wykładni tekstu prawnego;
2) art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji, gdy zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem:
a) art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) dalej: "O.p.", ponieważ organ nie przedstawił w interpretacji oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wyczerpującego prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym, co przejawiało się w tym, że organ rozstrzygając bezpośrednio o kwestii niemożności zastosowania przedmiotowego zwolnienia w podatku od nieruchomości przez Spółkę, postanowił nie odnieść się do:
- przytoczonych przez Spółkę we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych (przytoczonych częściowo z ostrożności, w sytuacji gdyby hipotetycznie uznać, że odesłanie do przepisów u.p.p.m. przy definiowaniu pojęć z przepisu podatkowego znajdującego się w obrębie u.p.o.l. jest zasadne, a częściowo potwierdzających stanowisko dotyczące reguł wykładni prawa podatkowego), koncentrując się wyłącznie na rozważaniach własnych w zakresie analizy przepisów u.p.p.m.;
- treści odpowiedzi na wezwania, w którym wyjaśniono dokładnie proces interpretacyjny przyjęty przez Spółkę w odniesieniu do wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.;
b) art. 14c § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p., ponieważ organ podatkowy:
- stwierdził, że w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w wariancie nr 4 odnoszącym się do obiektów znajdujących się w obrębie P.M.P. własność Spółki stanowią [...] budowle w postaci urządzeń i instalacji przemysłowych, opisanych w dokumentacji projektowej jako infrastruktura przemysłowa [...], które zdaniem organu nie są związane z funkcjonowaniem portu w zakresie w jakim nie są związane z obsługą terminalu morskiego (skoro są one związane z innym obszarem działalności Spółki - w zakresie produkcji propylenu i polipropylenu), co stanowi istotną modyfikację stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, a ponadto skutkowało brakiem uzasadnienia do udzielonej przez organ odpowiedzi na pytanie nr 4 w odniesieniu do urządzeń i instalacji przesyłowych, opisanych w dokumentacji projektowej jako "infrastruktura przesyłowa";
- rozszerzył przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny poddając pod wątpliwość, to czy ZMPP jest podmiotem utworzonym na mocy u.p.p.m., prezentując argumentację, zgodnie z którą według dotychczasowego orzecznictwa zwolnienie z art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. powinno dotyczyć wyłączenie podmiotów utworzonych na mocy art. 13 u.p.p.m., a następnie oparł na niej swoje rozstrzygnięcie, podczas gdy Spółka wyraźnie wskazała we wniosku, że ZMPP jest podmiotem działającym na podstawie u.p.p.m. i jest podmiotem zarządzającym P.M.P. (dalsza argumentacja ze strony Spółki przedstawiona w skardze stanowiła jedynie odniesienie się do stanowiska zaprezentowanego przez organ);
c) art. 121 § 1 oraz art. 124 w zw. z art. 14 h O.p., z uwagi na fakt, iż interpretacja nie spełnia swojej podstawowej funkcji jaką jest wyjaśnienie przez organ podatkowy jego konkretnych wątpliwości prawnych, które pojawiły się w związku z zaistniałą sytuacją faktyczną;
d) art. 121 § 1, art. 122, art. 124, a także art. 2a O.p., poprzez przyjęcie, że zasada przedstawiona w art. 2a O.p. nie ma zastosowania w przypadku wydania przedmiotowej interpretacji, gdyż dotyczy wyłącznie wątpliwości w zakresie przepisów prawa podatkowego, których nie da się rozstrzygnąć i tym samym nie ma zastosowania do innych wątpliwości niż związanych z treścią tych przepisów, w tym co do stanu faktycznego, co świadczy o tym, że na potrzeby niniejszego rozstrzygnięcia organ podatkowy przyjął autorskie zasady postępowania podatkowego (przeciwne do tych ujętych w przepisach Ordynacji podatkowej), czyli działanie profiskalne bez respektowania obowiązujących przepisów prawa, działanie w oparciu o zasadę nieutralności do podatnika, domniemanie nieprawidłowości jego twierdzeń czy rozstrzyganie wątpliwości dotyczących stanu faktycznego i prawnego na jego niekorzyść (in dubio pro fisco);
b) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez:
- niewyjaśnienie przez Sąd pierwszej instancji w żaden racjonalny sposób dlaczego w wyroku postanowiono zaakceptować przyjętą przez Burmistrza, profiskalną i zawężającą interpretację przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., niezgodną z powszechnie przyjętymi dyrektywami wykładni przepisów prawa podatkowego, polegającą na nieuprawnionym odejściu od oczywistych i bezspornych rezultatów językowych co do interpretacji poszczególnych pojęć na rzecz ich interpretacji w kontekście wykładni historycznej i wykładni systemowej zewnętrznej, która byłaby niekorzystna dla Strony Skarżącej;
- oparcie rozstrzygnięcia (uzasadnienia prawnego) wyroku praktycznie w całości na poglądach i argumentacji zaprezentowanej w orzeczeniach sądów administracyjnych, które to orzeczenia nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie ze względu na wyraźną odmienność stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz nieaktualność zawartych w nich poglądów odnośnie wykładni art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (m.in. w kontekście powołanego przez Spółkę wyroku NSA z 13 lutego 2024 r. sygn. III FSK 4345/21);
- nieuwzględnienie w uzasadnieniu wyroku odniesienia do zarzutu postawionego przez Spółkę dotyczącego naruszenia art. 14c § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez stwierdzenie, że w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w wariancie nr 4 odnoszącym się do obiektów znajdujących się w obrębie P.M.P. własność Spółki stanowią [...] budowle w postaci urządzeń i instalacji przemysłowych, opisanych w dokumentacji projektowej jako "infrastruktura przemysłowa" [...], które zdaniem organu nie są związane z funkcjonowaniem portu w zakresie w jakim nie są związane z obsługą terminalu morskiego (skoro są one związane z innym obszarem działalności Spółki – w zakresie produkcji propylenu i polipropylenu), co jednocześnie stanowi aprobatę dla rozszerzenia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dokonanego przez organ podatkowy, podczas gdy w postępowaniu interpretacyjnym organ [...] nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności i stanowiska prawnego podanych we wniosku;
- niewyjaśnienie przez Sąd w uzasadnieniu wyroku dlaczego oparł dokonane rozstrzygnięcie na bezpodstawnie przeprowadzonym przez Burmistrza quasi postępowaniu dowodowym, które miało na celu wykazanie, że ZMPP nie jest "podmiotem zarządzającym portem", pomimo że Spółka przedstawiając stan faktyczny/zdarzenie przyszłe wyraźnie wskazała w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wniosku, że ZMPP jest podmiotem działającym na podstawie u.p.p.m. i jest podmiotem zarządzającym P.M.P.
Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi Spółki ze względu na fakt, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania pierwszoinstancyjnego i postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zawiera częściowo usprawiedliwione podstawy, dlatego należało ją uwzględnić.
Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym przepisie ustawy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie podniesiono w złożonym środku zaskarżenia, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie został wydany z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
Stosownie do art. 14b § 1 O.p. organ na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z art. 14c § 2 O.p. wynika natomiast, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Z przedstawionych przepisów wynika, że organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia. Jego zadanie jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej. Okoliczności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, po jej wydaniu, nie mogą już być zmieniane ani uzupełniane przez wnioskodawcę na etapie wniesienia skargi do sądu administracyjnego, czy skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie może być wątpliwości, że w świetle tych przepisów uzasadnienie stanowiska organu interpretacyjnego musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, dlaczego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Podstawową kwestią jest powołanie prawidłowej podstawy prawnej i dokonanie wykładni powołanych przepisów wraz z oceną możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego.
Opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji indywidualnej i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja taka będzie mogła wywołać określone skutki prawne, przy zastosowaniu się do niej. W konsekwencji ani organ podatkowy, który wydaje interpretację, ani sąd administracyjny dokonujący jej kontroli, nie mogą przyjmować okoliczności odmiennych od tych przedstawionych przez wnioskodawcę (por. wyrok NSA z 1 lutego 2023 r., sygn. akt I FSK 2320/19; z 26 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 1819/19).
Wobec powyższego wszelkie rozważania dotyczące zastosowania i wykładni przepisów prawa materialnego należy odnosić do opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, na tle którego sformułowano pytania wymagające oceny ze strony organu (por. wyrok NSA z 9 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 674/21). Dlatego dokonując oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy organ interpretacyjny powinien mieć na względzie treść pytania, które zostało przedstawione we wniosku o interpretację. Stanowisko wnioskodawcy jest odpowiedzią na postawione wcześniej pytanie, której prawidłowość weryfikuje organ interpretacyjny. Dokonując oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, o której mowa w art. 14c § 1 O.p. organ interpretacyjny zobowiązany jest uwzględnić te elementy stanu faktycznego i tylko tymi elementami stanu faktycznego będzie związany, które mają znaczenie dla zweryfikowania poprawności stanowiska wnioskodawcy na tle sformułowanego przez niego pytania.
W orzecznictwie wskazuje się także, że związanie okolicznościami faktycznymi podanymi we wniosku o wydanie interpretacji dotyczy nie tylko organu interpretacyjnego, ale także sądu administracyjnego, który kontroluje legalność interpretacji indywidualnej. Ustawodawca wskazuje bowiem w art. 57a p.p.s.a. nie tylko na jakich zarzutach wyłącznie może być oparta skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, ale także określa wprost związanie sądu administracyjnego zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Związanie to zostało powtórzone w art. 134 § p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, a zatem szczególnej regulacji dotyczącej instytucji interpretacji. Dlatego też należy uznać, że treść wniosku o interpretację determinuje sposób rozstrzygnięcia i zakres analizy sprawy przez Sąd. Jednocześnie w doktrynie podkreśla się, iż wykładnia dotycząca regulacji stanowiącej podstawę związania sądu w ramach skargi na interpretację indywidualną ma ,,postać wykładni ścisłej’’ (zob. M. Jagielska, A. Wiktorowska, P. Wajda, (w) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, (red.) R. Hauser, M. Wierzbowski, Warszawa 2021 r., s. 427).
Przenosząc te uwagi o charakterze ogólnym do przedmiotu niniejszej sprawy należy podkreślić, że spór interpretacyjny w sprawie sprowadzał się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy budowle infrastruktury portowej oraz zajęte pod nie grunty, opisane przez Skarżącą w pkt 1-4 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, podlegają zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie doszło do bezprawnej ingerencji organu interpretacyjnego w przedstawiony przez Skarżącą we wniosku stan faktyczny. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził, że "ze stanu faktycznego sprawy nie wynika, aby Strona Skarżąca jak i Zarząd M.P.P. sp. z o.o. były podmiotami, które mogą zostać zaliczone do kategorii podmiotów, którym ustawa o portach i przystaniach morskich nadała status podmiotu zarządzającego portem’’. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko WSA w Szczecinie, zgodnie z którym ani Spółka ani ZMPP nie są podmiotami zarządzającymi portem jest w oczywisty sposób sprzeczne z wiążącym elementem stanu faktycznego i nie była przedmiotem wątpliwości Spółki. W opisie stanu faktycznego i argumentacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka wyraźnie bowiem podała, że ZMPP jest podmiotem działającym na podstawie u.p.p.m. i jest podmiotem zarządzającym P.M.P. (por. str. 11 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).
Natomiast Sąd pierwszej instancji, co wynika z przytoczonego powyżej fragmentu uzasadnienia i na co słusznie wskazuje Skarżąca, wyszedł poza zakres stanu faktycznego, w stosunku do tego, który był przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i tym samym uznając, że w sprawie nie występuje "podmiot zarządzający portem" oparł rozstrzygnięcie pomijając okoliczności faktyczne, które w tym wniosku były zawarte.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie zatem Skarżąca podnosi naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14c § 1 O.p., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Zarówno Sąd pierwszej instancji jak i organ interpretacyjny nie miały podstaw prawnych do tego, aby w ramach postępowania interpretacyjnego kwestionować istotne elementy stanu faktycznego wskazanego we wniosku przez Spółkę. Tym samym, nie miały podstaw do przyjęcia za podstawę rozstrzygnięcia założenia dotyczącego stanu faktycznego sprzecznego z tym, które zgodnie z art. 14b § 3 O.p. stanowiło podstawę do wyrażenia stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego przez Spółkę. W myśl art. 14c § 1 O.p. interpretacja zawiera tylko ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Organ interpretacyjny nie może ani wykraczać poza granice stanu faktycznego, ani pomijać poszczególnych elementów przedstawionego stanu faktycznego.
Podkreślić należy, że zakres oceny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza treść zadanego przez wnioskodawcę pytania. Poza wyraźnie, normatywnie określonym wymogiem wyczerpującego przedstawienia przez wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, to wnioskodawca sam decyduje, jaki kształt nadać swojemu wnioskowi. To w jego wyłącznie gestii leży określenie istotnych - z punktu widzenia rozstrzygnięcia problemu prawnego, z którym się zwrócił - elementów stanu faktycznego, a przede wszystkim sprecyzowanie tego problemu poprzez sformułowanie stosownego pytania, ponieważ tylko on wie, czego chce się dowiedzieć od organu interpretacyjnego.
Stwierdzone naruszenie wskazanych przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, rzutuje bezpośrednio na ocenę realizacji wymogów jakie powinno spełniać uzasadnienie w myśl art. 141 § 4 p.p.s.a. Stąd też za zasadne należy uznać naruszenie tej regulacji w powiązaniu ze wskazanymi już przepisami postępowania.
Z uwagi na charakter stwierdzonych naruszeń przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny za przedwczesne na obecnym etapie sprawy uznał natomiast przesądzanie pozostałych zarzutów, w tym kwestii materialnoprawnych, których dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wskazanych składników majątkowych. W związku z tym odstąpiono także od oceny zarzutów naruszenia przez WSA przepisów prawa procesowego w zakresie odnoszącym się do merytorycznej oceny powyższych zagadnień na gruncie wydanej interpretacji.
W świetle przedstawionych wyżej rozważań Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wystąpiły przesłanki do orzeczenia na podstawie art. 188 w związku z art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., tj. do uchylenia zaskarżonego wyroku w całości, a w wyniku rozpoznania skargi - do jej uwzględnienia, a w konsekwencji uchylenia interpretacji indywidualnej jako wydanej z naruszeniem przepisów prawa procesowego.
Wydając ponownie interpretację indywidualną, organ interpretacyjny uwzględni przedstawiony przez Skarżącą we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.
W zakresie zasądzenia kosztów postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z § 2 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687 ze zm.). Na koszty postępowania poniesione przez Skarżącą składają się koszty zastępstwa procesowego w I i II instancji, opłata skarbowa od pełnomocnictwa, wpisy od skargi i skargi kasacyjnej oraz opłata kancelaryjna za sporządzenie uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji.
sędzia D. Gajewski sędzia J. Sokołowska sędzia K. Przasnyski (spr.)