III FSK 1142/23

III FSK 1142/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-07-02
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-08-31
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Mirella Łent /sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Ol 86/23 - Wyrok WSA w Olsztynie z 2023-05-17
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2016 poz 716
art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. S.A. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Ol 86/23 w sprawie ze skargi E. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 21 grudnia 2022 r. nr SKO.53.512.2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2002-2005 oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 17 maja 2023 r. sygn. I SA/Ol 86/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę E. Spółka Akcyjna z siedzibą w Gdańsku (dalej jako: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 21 grudnia 2022 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązana oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002-2005. Wyrok ten w całości dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku na podstawie art 173, art.174, art. 176 i art 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – dalej jako: "p.p.s.a." oraz art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. wniósł pełnomocnik skarżącej. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie:
1. art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię i uznanie że kwota podatku wpłacona ponad zadeklarowaną przez podatnika w latach 2002-2005 nie stanowi nadpłaty,
2. art. 75 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji gdy znajduje on zastosowanie i wydanie decyzji odmawiającej zwrotu nadpłaty, w sytuacji gdy organ powinien był dokonać zwrotu bez wydania decyzji,
3. art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (tj. z dnia 6 maja 2016 r. Dz.U. z 2016 r. poz. 716) w zw. z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 9 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. z dnia 9 lutego 2016 r., Dz.U. z 2016 r. poz. 290) przez błędną wykładnię i nieuprawnione przyjęcie, że przedmiotowe urządzenia (transformatory) stanowią budowle, a nie są elementami budynków w których się znajdują.
Nadto zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie:
1. art. 191 Ordynacji podatkowej, przez ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego sposób pobieżny i dowolny, co skutkowało błędnym zakwalifikowaniem przedmiotowych urządzeń jako budowli,
2. art. 120 Ordynacji podatkowej przez przekazanie kompetencji do ustalenia stanu faktycznego i jego oceny biegłemu, podczas gdy kompetencje te przysługują wyłącznie organowi podatkowemu,
3. art. 122 Ordynacji podatkowej przez błędne ustalenia stanu faktycznego sprawy w wyniku nieuprawnionego przekazania kompetencji organu podatkowego — biegłemu,
4. art. 174 pkt 2 p.p.s.a. mające istotny wypływ na wynik sprawy naruszenie postępowania, a mianowicie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a, art. 153 p.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, podczas gdy prawidłowe zastosowanie powołanego przepisu przez Sąd powinno polegać na jasnym i niebudzącym żadnych wątpliwości przedstawieniu operacji logicznej przeprowadzonej przez Sąd przy rozstrzyganiu sprawy. Istotny wpływ naruszenia prze Sąd I instancji przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. na wynik sprawy sądowoadministracyjnej polega zaś na tym, że gdyby Sąd prawidłowo przeprowadził proces myślowy (rozumiany jako ciąg operacji logicznych) związanych z rozstrzyganiem przedmiotowej sprawy, a następnie prawidłowo odzwierciedlił go w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, wówczas musiałby podjąć odmienne rozstrzygnięcie od zawartego w tym wyroku i zamiast oddalić skargę, uwzględniłby ją,
5. art. 174 pkt 2 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie postępowania, a mianowicie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a, w zw. z art 122 Ordynacji podatkowej, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 191 Ordynacji podatkowej:
- niniejszej sprawie sąd I instancji naruszył przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przyjęcie jako podstawy faktycznej swojego rozstrzygnięcia stanu faktycznego błędnie ustalonego przez organy podatkowe,
- naruszenie przez sąd ww. przepisów polegało na podzieleniu w uzasadnieniu wyroku błędnych wniosków zawartych w zaskarżonych decyzjach wydanych z mającym istotny wpływ na wynik sprawy administracyjnej naruszeniem przepisów art 122 Ordynacji podatkowej, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i art 191 Ordynacji podatkowej, polegającym m. in. na błędnym ustaleniu, że obiekt budowlany, który jest trwałe związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach i tym samym spełnia ustawową definicję zawartą w art. 1a ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane może stanowić budowlę, a także na błędnym nie podzieleniu stanowiska strony skarżącej, że nie podlegają opodatkowaniu — jako budowle — pozostałe urządzenia i instalacje stanowiące odpowiednio rozdzielne i rozdzielnie potrzeb własnych, w tym znajdujące się tam transformatory kontenerowe
- istotny wpływ naruszenia przez sąd I instancji naruszył przepisów art. 141 § 4 p.p.s.a., 145 § 1 pkt 1c na wynik sprawy sądowoadministracyjnej polegał zaś na tym, że sąd — w następstwie zaakceptowania błędnie ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy — dokonał nieprawidłowej oceny legalności zaskarżonej decyzji.
W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 12 lipca 2023 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że zrzeka się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż strona skarżąca zrzekła się rozprawy, a organ nie zażądał jej przeprowadzenia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, t.j.) – dalej jako: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.
Mając na względzie treść sformułowanych zarzutów, w świetle art. 183 p.p.s.a., rozpoznanie sprawy należało rozpocząć od zarzutu opartego o art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż jego zasadność mogłaby doprowadzić do wniosku, że przedwczesnym byłoby rozpoznanie pozostałych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał ten zarzut skargi kasacyjnej. Stosownie do art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. Artykuł 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 568/08).
W kontekście przedstawionych wyżej warunków, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi formalne przewidziane przez ustawodawcę w art. 141 § 4 p.p.s.a. Analizowany przepis nie stanowi właściwej podstawy prawnej do polemiki z ustaleniami faktycznymi przyjętymi za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. Tymczasem autor skargi kasacyjnej utożsamił jego naruszenie z dokonaniem nieprawidłowej oceny legalności zaskarżonej decyzji.
Mając na względzie uzasadnienie skargi kasacyjnej, oś sporu stanowi zarzut naruszenia art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r., poz. 31, t.j. ze zm.) – dalej jako: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 r., poz. 1126, t.j. ze zm) – dalej: "p.b." Wykładnia tych przepisów jest istotna w sprawie, gdyż organy podatkowe mają obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej o charakterze materialnoprawnym. Kontrola sądowoadministracyjna wymienionych przez autora skargi kasacyjnej przepisów postępowania dowodowego polega na stwierdzeniu czy organy dopełniły obowiązku ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), zebrania wszystkich dostępnych dowodów i rozpatrzenia ich w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzają one tezy organu czy twierdzenia podatnika (art. 187 § 1 w zw. z art.121 § 1 o.p.). Na koniec ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Sąd dokonał takiej kontroli, a zarzuty skierowano de facto do decyzji, co nie odpowiada obecnemu etapowi postępowania. Nie uzasadniono ich na tyle, by móc uznać, że WSA dokonał kontroli naruszając art. 191 O.p. Argumentacja skargi kasacyjnej nie pozwala na zrozumienie, jakich błędów doszukuje się jej autor w tej kwestii. Nie wskazuje na niezupełność materiału dowodowego. Nie podważa zebranych dowodów, a kwestionując sporządzoną w sprawie opinię biegłego, ani nie przywołuje art. 197 O.p., ani nie uszczegóławia twierdzenia, że była nieprzydatna. Nie wykazuje błędów mających podstawę w zasadach logiki czy doświadczenia życiowego.
Jednocześnie z treści skargi kasacyjnej trudno wywnioskować, w jakim zakresie błędną według skarżącego jest ocena stanu faktycznego w świetle prawa materialnego. Zakres przepisów wymienionych w przytoczonych podstawach kasacyjnych nie odpowiada tym przywołanym w uzasadnieniu. Stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. uzasadnieniem skargi kasacyjnej jest uzasadnienie podstaw kasacyjnych i w takim zakresie NSA rozpoznał stanowisko skarżącej. Nie można przejść do porządku na tym, że zarzuty skargi kasacyjnej to powtórzenie zarzutów zawartych w skardze do WSA i nie nawiązują do poprawności rozumowania tego Sądu w zaskarżonym wyroku. To zaś oznacza, że zaprezentowana w skardze kasacyjnej argumentacja pomija znaczną część wywodu Sądu pierwszej instancji sformułowanego w odpowiedzi na zarzuty skargi, tym samym tego wywodu nie kwestionując. Nie budzi wątpliwości, że wywołane środkiem prawnym postępowanie przed NSA podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Zatem mimo operowania różnymi przepisami prawa tak w podstawach kasacyjnych jak i w ich uzasadnieniu, jedynie w sposób niewątpliwy można dojść do problemu opodatkowania jako budowli transformatorów w odniesieniu do art. 3 pkt 3 p.b.
W zaskarżonym wyroku Sąd jasno wyraził swe zdanie, że stacje transformatorowe - spełniające kryteria budynku i stanowiące wyłącznie osłonę dla transformatorów, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l - należy zaliczyć do budynków, a podstawą jego opodatkowania jest powierzchnia użytkowa. Natomiast gdy w danym obiekcie znajduje się inny obiekt budowlany lub urządzenie budowlane będące samodzielnym przedmiotem opodatkowania (nie stanowi części składowej budynku) lub częścią innego przedmiotu (np. sieci), to podlega opodatkowaniu odrębnie od budynku, w którym znajduje się od swojej wartości.
Niewątpliwie dla Sądu znajdujące się w obiekcie stacji transformatorowej transformatory, urządzenia rozdzielcze, baterie, itp. wraz z instalacjami nie stanowiły części składowej budynku, w którym się znalazły. WSA za trafne uznał stanowisko organu, że znajdujące się wewnątrz budynku stacji urządzenia stanowią element funkcjonalny sieci elektroenergetycznej. Sieć taka mieści się w pojęciu wymienionej w art. 3 pkt 3 p.b. sieci technicznej, która zgodnie z art. 3 pkt 1 p.b. stanowi wraz z instalacjami i urządzeniami obiekt budowlany. Zdaniem Sądu, skoro wskazane w załączniku XXVI do ustawy – Prawo budowlane sieci elektroenergetyczne są obiektem budowlanym, o którym mowa w przepisach prawa budowlanego, to należy ją uznać za przedmiot podatku od nieruchomości wraz z poszczególnymi elementami wchodzącymi w jej skład, traktując urządzenie energetyczne jako urządzenie techniczne stanowiące element sieci technicznej, stosowany m.in. w procesach przesyłania i dystrybucji energii. Wojewódzki Sąd Administracyjny szeroko uzasadnił to stanowisko odwołując się przy tym do piśmiennictwa, w tym orzeczeń sądów administracyjnych. Tymczasem skarżący poprzestał na krótkim zaprzeczeniu, przywołując jedynie wyrok z 21 grudnia 2011 r. (WSA w Gdańsku, I SA/Gd 1099/11). Pominął najnowsze orzecznictwo, również to, wydane wobec siebie.
I tak, przykładowo w wyroku z 15 maja 2024 r., III FSK 113/22, NSA wyjaśnił, że w realiach prawnych istniejących do 27 czerwca 2015 r. pojęcie budowli w rozumieniu z art. 3 pkt 3 p.b. należało odczytywać łącznie z definicją obiektu budowlanego określoną w art. 3 pkt 1 lit. b p.b. Stosownie do tego ostatniego przepisu przez obiekt budowlany należało rozumieć budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Potwierdzenie, czy dany obiekt stanowi budowlę (jaki jest zakres tego pojęcia) w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., wymagało zatem: 1) wykluczenia możliwości kwalifikowania takiego obiektu do kategorii budynków oraz obiektów małej architektury; 2) ustalenia, czy spełnia on kryteria obiektu budowlanego określone w art. 3 pkt 1 lit. b p.b., oraz uwzględnienia wszystkich elementów składających się na całość techniczno-użytkową (wraz z instalacjami i urządzeniami); 3) potwierdzenia, że określony obiekt objęty jest wprost katalogiem wymienionym w art. 3 pkt 3 p.b.
Zwrot legislacyjny "całość techniczno-użytkowa" oraz szerzej "całość techniczno-użytkowa wraz z instalacjami i urządzeniami" powinno być w taki sposób rozumiane, aby uwzględniać zarówno związek techniczny, jak i użytkowy pomiędzy poszczególnymi elementami tworzącymi dany obiekt budowlany będący budowlą (por. m.in. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 10 października 2022 r., III FPS 2/22).
Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym przed 28 czerwca 2015 r., linie energetyczne wraz z transformatorami, urządzeniami rozdzielczymi oraz bateriami akumulatorów stanowiły wraz z siecią elektroenergetyczną - stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b oraz pkt 3 i 3a p.b. - całość techniczno-użytkową, a w efekcie jeden obiekt budowlany, jedną budowlę objętą podatkiem od nieruchomości. Pogląd ten wpisuje się w stanowisko wyeksponowane w uchwale NSA z 10 października 2022 r. o sygn. akt III FPS 2/22, że "Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) w związku z art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym przed 28 czerwca 2015 r., dla objęcia podatkiem od nieruchomości stacji, punktów redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych, decydujące jest istnienie związku techniczno-użytkowego pomiędzy tymi obiektami a gazociągiem, co przesądza o opodatkowaniu tych obiektów jako budowli lub ich części". Jeszcze raz należy podkreślić, że powyższa ocena dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 27 czerwca 2015 r. O identyfikacji stacji elektroenergetycznej jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., łącznie z linią elektroenergetyczną, przesądzał art. 3 pkt 3 p.b. w powiązaniu z art. 3 pkt 1 lit. b tej ustawy.
W konsekwencji linie elektroenergetyczne wraz z ww. obiektami stacji elektroenergetycznej należało zaliczyć do kategorii budowli identyfikowanych w art. 3 pkt 3 p.b. jako "sieci techniczne". Obiekty te (tj. linie elektroenergetyczne wraz ze stacją elektroenergetyczną) stanowiły, w stanie prawnym obowiązującym do 27 czerwca 2015 r., jeden obiekt budowlany.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wskazana regulacja nie stanowi pełnej definicji przedmiotu opodatkowania w postaci budowli. Jej zupełne ustalenie wymaga sięgnięcia do "przepisów prawa budowlanego", którymi w analizowanym przypadku są przepisy ustawy - Prawo budowlane. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku katalog budowli określony w art. 3 pkt 3 p.b. W świetle standardu interpretacyjnego tego przepisu, wyznaczonego w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., P 33/09, katalog ów dla celów podatkowych ma charakter zamknięty. W przepisie tym wymieniono m.in.: sieci techniczne.
Skarżący nie podważył skutecznie tego, że transformatory tworzą wraz z innymi obiektami całość techniczno-użytkową w postaci sieci elektroenergetycznej. Nie podważa tego, że omawiane obiekty z pozostałymi elementami sieci tworzą jedną całość techniczną, która posiada określoną funkcjonalność. Wymontowanie wszystkich urządzeń uniemożliwiałoby prawidłowe funkcjonowanie sieci zgodnie z jej przeznaczeniem, uniemożliwiając przesył energii. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej nie zakwestionowano skutecznie ustalenia faktycznego, jakim jest stwierdzenie związku techniczno – użytkowego spornych obiektów z siecią elektroenergetyczną. W związku z tym poniesione w tej materii zarzuty naruszenia prawa materialnego muszą zostać uznane za nieuzasadnione. Ocena, że zarzuty naruszenia prawa materialnego nie mają usprawiedliwionych podstaw przesądza o bezzasadności zarzutów naruszenia prawa procesowego, wywodzonych z omówionych wyżej uchybień przepisom prawa materialnego. Stanowisko skarżącego, że opodatkowane urządzenia (transformatory) są elementami budynków w których się znajdują jest nieadekwatne do poczynionych w zaskarżonym wyroku stwierdzeń Sądu.
Niezasadność stanowiska opartego o art. 3 pkt 3 p.b. i kwalifikacji obiektów jako przedmiotów opodatkowania doprowadziła do uznania niezasadności zarzutów opartych o art. 73 § 1 pkt 1 i art. 75 § 4 O.p., gdyż te regulują kwestie związane z powstaniem i zwrotem nadpłaty. Nie podważywszy prawidłowości określenia wysokości zobowiązania podatkowego, skarżący nie wykazał nieprawidłowej kwoty zapłaconej jego tytułem.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. – oddalił skargę kasacyjną.
Mirella Łent Anna Dalkowska Sławomir Presnarowicz