III FSK 1124/23

III FSK 1124/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-05-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-08-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /sprawozdawca/
Bogusław Woźniak /przewodniczący/
Krzysztof Przasnyski
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2610/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-03-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 479
art. 54, art. 80
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant asystent sędziego Łukasz Tłuczkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. S.K.A. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2610/22 w sprawie ze skargi G. S.K.A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 8 września 2022 r., nr 1401-IEE2.711.1.137.2022.2.ASP w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. S.K.A. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
1.1. Wyrokiem z 17 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2610/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę G. s.k.a. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 8 września 2022 r. w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne.
1.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 26 kwietnia 2017 r. wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., obejmującego należność z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2016, w kwocie należności głównej 75.337,00 zł wraz z należnymi odsetkami na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w kwocie 429,30 zł. Tytuł wykonawczy doręczono Zobowiązanej w dniu 15.05.2017 r., wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A. S.A. z 27 kwietnia 2017 r.
W toku podjętych czynności egzekucyjnych, organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w S. S.A. odpowiedzi bank poinformował, że nie może przystąpić do realizacji zajęcia ze względu na brak rachunku bankowego.
Pismem z 22 czerwca 2022 r. skarżąca wniosła skargę na czynności egzekucyjne zarzucając naruszenie art. 80 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") poprzez wydanie zawiadomienia, pomimo braku istnienia wskazanej wierzytelności; art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka egzekucyjnego; art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sposób budzący zaufanie do organów egzekucyjnych. Skarżąca na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 § 4 u.p.e.a oraz w zw. z art. 60 § 1 u.p.e.a. wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych.
Postanowieniem z 22 lipca 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. oddalił skargę na czynność egzekucyjną. Skarżąca wniosła na powyższe postanowienie zażalenie.
Dyrektor działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735, dalej: "k.p.a.") oraz art. 18 w związku z art. 54 § 1 pkt 1, § 4 i § 5 u.p.e.a. po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22 lipca 2020 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną dokonaną zawiadomieniem z dnia 10.06.2021 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.
Skarżąca wywiodła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
W ocenie Sądu, podniesione w skardze zarzuty dotyczące: błędnego przyjęcia przez organ, że w niniejszym postępowaniu brak było możliwości podjęcia rozstrzygnięcia co do umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu niedopuszczalności egzekucji; zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego z uwagi na fakt, iż brak jest egzekwowanej wierzytelności (tj. zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r.), nieistnienia dochodzonej wierzytelności oraz braku zbadania dopuszczalności egzekucji w tym kontekście - nie są zasadne. Organ nadzoru prawidłowo wyjaśnił stronie konsekwencje zasady niekonkurencyjności środków zaskarżenia, z której wynika, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zaś instytucjami pozwalającymi zobowiązanemu kwestionować między innymi istnienie i wymagalność obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym, a w rezultacie zasadność wszczęcia i prowadzenia tego postępowania, są zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, uregulowane w art. 33 u.p.e.a. czy też wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 u.p.e.a.).
1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła skarżąca. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualne uchylenie zaskarżonego Wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, art 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 54 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez sąd skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, mimo braku podstawy do prowadzenia egzekucji administracyjnej;
b. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia Dyrektora lAS, które zostało wydane z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez nieumorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo iż taki obowiązek ciążył na organie egzekucyjnym, bowiem obowiązek w stosunku do spółki został wykonany przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, w konsekwencji na dzień jej wszczęcia w ogóle nie istniał, a spółka przedstawiła dowody stwierdzające wykonanie oraz nieistnienie obowiązku;
c. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 80 § 1 oraz § 2 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo, że zastosowany środek egzekucyjny był wadliwy, z uwagi na skierowanie zajęcia do banku, w którym spółka nie posiada rachunku bankowego i uznanie przez sąd;
d. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art 145 § 1 lit. c) w związku art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez pobieżne odniesienie się przez sąd pierwszej instancji do argumentacji spółki, przesądzającej o niedopuszczalności prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz nie odniesienia się do argumentacji spółki wskazującej na wadliwość wystawionego zawiadomienia.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3.1. Skarga kasacyjna okazała się bezzasadna.
3.2. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
3.3. W postępowaniu przed organami obu instancji i sądem pierwszej instancji przedmiot sprawy dotyczy skargi na czynność egzekucyjną uregulowaną w art. 54 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania. Ten przedmiot postępowania wyznacza zatem zakres i przedmiot kontroli sądu.
Rozstrzygnięcie więc wskazanego sporu w istocie sprowadza się do oceny charakteru przedmiotowego środka prawnego i zakresu, w jakim poruszać się powinien organ egzekucyjny w badaniu skargi złożonej w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. Rzutuje to bowiem bezpośrednio na zakres możliwego badania przez sąd administracyjny, zgodności z prawem podjętego w sprawie administracyjnej rozstrzygnięcia.
W przepisie art. 1a pkt 2 u.p.e.a. zdefiniowano czynności egzekucyjne jako wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Zatem, na te właśnie działania przysługuje skarga (na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego). Przy czym, chodzi tu nie tylko o działania jako czynności faktyczne, wykonawcze organu egzekucyjnego i egzekutora, ale i czynności egzekucyjne, które mają charakter aktów administracyjnych i od których nie przysługuje inny środek ochrony niż zażalenie, czy zarzuty. Natomiast, jak prawidłowo wyjaśnił sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, skarga na czynności egzekucyjne nie jest środkiem prawnym, za pomocą którego zobowiązany mógłby kwestionować inne czynności oraz zdarzenia mające miejsce w toku postępowania egzekucyjnego. W jej ramach można zatem podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności.
3.4. W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się - jak już wskazano - badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, czy dotyczących decyzji podatkowej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Nadto skarga taka nie jest również środkiem konkurencyjnym zarówno z zarzutami wnoszonymi na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a., jak i z odwołaniem od decyzji podatkowej, czy też skargą do sądu.
Natomiast zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym ze względu na zobowiązanego; niewykonalności obowiązku o charakterze niepieniężnym; niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek: jest ściśle związany ze zobowiązanym, nie jest ściśle związany ze zobowiązanym, a egzekucja jest prowadzona wyłącznie z prawa majątkowego, które wygasło wskutek śmierci zobowiązanego; gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; gdy z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego wystąpi wierzyciel; gdy odrębne ustawy tak stanowią.
3.5. Zasadnie zatem organy orzekające przy rozpatrywaniu wniesionej przez skarżącą skargi na czynność egzekucyjną skupiły się na ocenie formalnej poprawności zakwestionowanej czynności, nie odnosząc się do zagadnień, które mogły podlegać badaniu w ramach innego środka zaskarżenia.
Tym samym za trafne należy uznać stanowisko sądu pierwszej instancji, że zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie uznał, że zarzuty nieistnienia obowiązku z stosunku do spółki oraz zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego nie mogły być w ogóle rozpatrywane. Nie mogły być one również skuteczne w postępowaniu sądowo-administracyjnym, tj. prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia. W konsekwencji organy egzekucyjne nie uchybiły żadnym przepisom postępowania nie analizując w niniejszym postępowaniu stanowiska spółki o zaliczeniu zwrotu podatku VAT za maj 2016 r. na poczet zobowiązania w CIT za czerwiec 2016 r.
3.6. Należy podzielić także stanowisko organów egzekucyjnych, zgodnie z którym w ramach skargi na czynność egzekucyjną nie można również badać przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, także z przyczyn szczegółowo omówionych powyżej. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy, strona na każdym etapie postępowania może występować z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, co powinno być przedmiotem analizy w odrębnym postępowaniu wpadkowym. Jeśli natomiast skarżąca uważa, że w piśmie z 22 czerwca 2022 r. sformułowała w istocie także wniosek o umorzenie postępowania (czy też w innym piśmie w toku postępowania), który nie został rozpatrzony, to może rozważyć złożenie w odpowiednim trybie skargi na bezczynność organu. Z uwagi na granice niniejszej sprawy, której przedmiotem jest postanowienie dotyczące skargi na czynność egzekucyjną, sąd nie mógł analizować, czy wskutek złożonych przez spółkę pism w toku postępowania egzekucyjnego organ powinien był także rozpatrzyć inne wnioski strony (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Zatem zarzuty naruszenia art 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 54 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. okazały się bezzasadne.
3.7. Podstawą skargi na czynności egzekucyjne jest dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy. Należy wyjaśnić, że dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy może polegać na podjęciu przez organ egzekucyjny czynności niedopuszczalnej przez ustawę, jak i podjęciu czynności, która co prawda jest dopuszczalna, ale sposób jej podjęcia narusza przepisy ustawy. W tej sprawie nie ma wątpliwości, że podjęte wobec skarżącej czynności w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, mieszczą się w pojęciu czynności egzekucyjnej w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.e.a. i stanowią dopuszczalny środek egzekucyjny, o którym mowa w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Procedura podejmowania tej czynności została opisana w art. 80 u.p.e.a. Należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że w tej sprawie zachowane zostały wszystkie wymogi wynikające z tego przepisu. Skarga kasacyjna nie zawiera argumentów podważających to stanowisko.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że skarżąca podnosząc zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. oraz art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art 134 § 1 i art. 151 p.p.s.a., upatrywała wadliwości czynności egzekucyjnej w tym, że na moment wystosowania zawiadomienia o zajęciu, nie posiadała umowy o prowadzenie rachunku bankowego, ani nie posiadała na tym rachunku żadnych środków. W ocenie skarżącej, powyższe okoliczności świadczą o wadliwości dokonanej czynności. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska.
W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z 26 kwietnia 2017 r. wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., obejmującego należność z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2016, w kwocie należności głównej 75.337,00 zł wraz z należnymi odsetkami na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w kwocie 429,30 zł. Tytuł wykonawczy doręczono spółce w dniu 15 maja 2017 r., wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A. S.A. z 27 kwietnia 2017 r.
W toku podjętych czynności egzekucyjnych, m.in. zawiadomieniem z 10 czerwca 2022 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w S. S.A. Zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 10 czerwca 2022 r., a zobowiązanej spółce 20 czerwca 2022 r. W odpowiedzi - pismem z 10 czerwca 2022 r. - bank poinformował, że nie może przystąpić do realizacji zajęcia ze względu na brak rachunku bankowego.
3.8. W tych okolicznościach prawidłowa była ocena sądu pierwszej instancji, że wspomniane zajęcie egzekucyjne zostało dokonane prawidłowo pod względem formalnym. Zgodnie bowiem z art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności.
Natomiast zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia oraz kwoty, które zostały wpłacone na inny rachunek, otwarty po dokonaniu zajęcia.
Jednocześnie z przestaniem zawiadomienia, o którym mowa powyżej, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego (art. 80 § 3 u.p.e.a.).
Podnoszona przez skarżącą okoliczność braku prowadzonego dla niej rachunku bankowego nie oznacza wadliwości czynności egzekucyjnej. Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, w takiej sytuacji - wobec poinformowania organu egzekucyjnego przez bank o tym, że nie prowadzi rachunku bankowego dla skarżącej nie doszło do skutecznego – w świetle prawa – zajęcia rachunku bankowego skarżącej spółki.
3.9. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedmiotem zajęcia może być co do zasady wierzytelność istniejąca, tj. zindywidualizowana, powstała na kanwie określonego stosunku prawnego między określonymi jego stronami, co jednocześnie nie oznacza, że ważność i dopuszczalność tego rodzaju czynności egzekucyjnej de facto zależy od jej skuteczności. Należy bowiem rozróżnić pojęcie skuteczności zajęcia, tj. zajęcia wierzytelności istniejącej na moment dokonywania czynności mogącej doprowadzić do przymusowego ściągnięcia dochodzonego roszczenia publicznoprawnego, od dopuszczalności zajęcia, tj. formalnej możności wystąpienia przez organ egzekucyjny z zawiadomieniem o zajęciu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2022 r. sygn. akt III FSK 771/21 oraz wyrok NSA z 8 września 2021 r. sygn. akt III FSK 2233/21).
Nie ulega zatem wątpliwości, że organ egzekucyjny, poszukując źródeł pokrycia dochodzonych należności mógł i powinien zwrócić się do banków, w celu ustalenia posiadania rachunku oraz jego zajęcia. Argumentacja skargi kasacyjnej pomija rozróżnienie dopuszczalności czynności egzekucyjnej rozumianej jako spełnienie przesłanek prawnych, aby dana czynność w ogóle mogła być podjęta, od jej skuteczności, która odnosi się do tego, czy podjęta czynność faktycznie doprowadziła do zamierzonego efektu, czyli wyegzekwowania należności.
3.10. O naruszeniu normy wynikającej z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby natomiast mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które sąd pierwszej instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Tego rodzaju uchybienia nie zostały wykazane w skardze kasacyjnej.
Naruszenie art. 141 § 4 może być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. uchwałę NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09 oraz wyroki NSA: z 28 września 2010 r., sygn. akt I OSK 1605/09, z 19 marca 2012 r., sygn. akt. II GSK 85/11; z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 502/17). Oznacza to, że orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego nie będzie się poddawało takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (por. wyrok NSA z 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni podniesiony zarzut niezasadnym. Z motywów wyroku wynika tok rozumowania sądu pierwszej instancji, pozwalający jednoznacznie ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie i tym samym wyrok poddaje się kontroli instancyjnej (por. wyroki NSA z 25 listopada 2010r., sygn. akt I GSK 1215/09, z 24 lutego 2015 r., sygn. akt II OSK 1761/13, z 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 816/15). W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiono stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia oraz stanowiska stron postępowania. Następnie sąd pierwszej instancji powołał regulacje prawne, pozwalające mu na zrekonstruowanie podstaw do wywiedzenia normy prawnej, stanowiącej podstawę rozstrzygnięcia oraz przedstawił motywy podjęcia zaskarżonego wyroku. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast kwestionować naruszenia przez wojewódzki sąd administracyjny przepisów postępowania, czy też prawa materialnego.
3.11. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a..
Krzysztof Przasnyski Bogusław Woźniak Anna Dalkowska