III FSK 1055/25

III FSK 1055/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-11-20
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-08-13
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski
Jolanta Sokołowska /sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 412/25 - Wyrok WSA w Warszawie z 2025-04-03
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 183 § 1, art. 134 § 1, art. 174 w związku z art. 176
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 479
art. 59 § 1 pkt 1, art. 59 § 1a pkt 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 1
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 162 § 1, art. 62 § 4.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "E. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 412/25 w sprawie ze skargi "E. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2023 r., nr 1401-IEE3.7192.99.2023.3.EK w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 412/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA) oddalił skargę "E. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej: Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 4 lipca 2023 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Skargę kasacyjną wniosła Skarżąca. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwą wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie przez uznanie, że organy podatkowe w niniejszej sprawie prawidłowo odmówiły umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie stosując w tym zakresie przepisu art. 59 § 1a pkt 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479 ze zm., dalej: u.p.e.a.) przez niewłaściwe zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: O.p.) polegające na przyjęciu, iż:
a) bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2012 uległ zawieszeniu, w związku z wszczęciem w dniu 3 października 2017 r. postępowania karno-skarbowego, gdy tymczasem wszczęcie tego postępowania miało jedynie na celu zawieszenie biegu terminu przedawnienia - było instrumentalne,
b) zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje w momencie wydania postanowienia o wszczęciu postępowania, tj. w fazie in rem, gdy tymczasem prawidłowa wykładnia wymienionego przepisu wskazuje, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje w momencie przedstawienia zarzutów, tj. w fazie in personam,
co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji elementarnej zasady demokratycznego państwa prawnego, wyrażonej bezpośrednio w ustawie zasadniczej stanowiąc najwyższy akt prawny, a to w art. 2 Konstytucji RP.
Tego rodzaju naruszenie w rezultacie doprowadziło Sąd pierwszej instancji do obrazy przepisów prawa materialnego, a to art. 62 § 1 O.p. przez uznanie za prawidłowe, błędne, zdaniem Spółki, zaksięgowanie wpłaty Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych na należność w tym podatku za rok 2012, która, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. wygasła.
Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 151 P.p.s.a polegające na jego zastosowaniu, a co za tym idzie oddaleniu skargi mimo, iż stan faktyczny i prawny sprawy, a to prawidłowa wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. na to nie pozwalała;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi Spółki i nieuchylenie postanowienia Dyrektora IAS z dnia 4 lipca 2023 r., mimo iż przy prawidłowej interpretacji art. 70 § 1 pkt 1 O.p., takie rozstrzygnięcie znajdowałoby pełne uzasadnienie.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych lub pozostawienie tej kwestii do rozstrzygnięcia Sądowi pierwszej instancji. Oświadczyła, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Mając na uwadze zakres podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny za konieczne uznał przypomnienie podstawowych zasad, według których powinna być sporządzona skarga kasacyjna.
Przede wszystkim wyjaśnić należy, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Mocą art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem związany podstawami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że zakres kontroli tego Sądu określa wnoszący skargę kasacyjną, poprzez wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej.
Przez wzgląd na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi, prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Ponieważ skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym zaskarżenia wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Ustawodawca uznał, że od tych osób można oczekiwać dokładności, rzetelności i profesjonalizmu, a w szczególności jasnego i zgodnego z wymaganiami wynikającymi z Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sporządzenia skargi kasacyjnej.
Wniesiona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna zawiera wadę, która nie pozwala na kontrolę zaskarżonego wyroku. Otóż nie wniesiono w niej kluczowego dla wyniku sprawy zarzutu i postawiono zarzut naruszenia przepisu, który wprawdzie dotyczy umorzenia postępowania egzekucyjnego, ale nie mógł być zastosowany.
Tym kluczowym przepisem jest art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., gdyż to na jego podstawie został rozpoznany wniosek Skarżącej o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Taka podstawa prawna została wskazana w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 17 kwietnia 2023 r. odmawiającym umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to wyznaczyło przedmiot sprawy i tym samym zakres kontroli, w tym również kontroli sądu administracyjnego (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Zatem wyłącznie poprzez pryzmat regulacji zawartej art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. sprawa mogła być badana przez Naczelny Sąd Administracyjny, zaś wobec braku zarzutu naruszenia tego przepisu nie jest możliwa ocena prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji wyrażonego na jego podstawie. Wprawdzie WSA w uzasadnieniu wyroku przytoczył cały § 1 art. 59 u.p.e.a., jednak nie ma to znaczenia, gdyż nie zarzucono żadnego z zapisów normatywnych tej jednostki redakcyjnej.
Poza tym zarzucono naruszenie art. 59 § 1a pkt 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., który nie obowiązywał w dacie złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, tj. 16 marca 2023 r., ani w dacie wydania postanowienia wydanego w rozpoznaniu tego wniosku, czyli 17 kwietnia 2023 r., tym bardziej w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co miało miejsce w 2022 r.
Art. 59 § 1a pkt 1 został ustanowiony art. 1 pkt 24 lit. a) ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023, poz. 556; dalej: ustawa zmieniająca), mocą którego w art. 59 po § 1 dodano § 1a w brzmieniu: "§ 1a. Postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2: 1) pkt 1-5; 2) pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej.". Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy zmieniającej, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479, ze zm.) i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Według postanowień art. 29 ustawy zmieniającej - ustawa wchodzi w życie po upływie 12 miesięcy od dnia ogłoszenia (weszła w życie 25 marca 2024 r.). W przywołanym przepisie zostały przewidziane krótsze terminy wejścia w życie wymienionych w nim przepisów, ale pośród nich nie ma art. 1 pkt 24 lit. a) (jest tylko pkt 24 lit. b).
Stwierdzić więc należy, iż prawidłowo postąpił WSA nie stosując tego przepisu. Podkreślić przy tym trzeba, że wbrew wymogom art. 174 w związku z art. 176 P.p.s.a., omawiany zarzut nie został uzasadniony.
Nie został również uzasadniony zarzut naruszenia art. 162 § 1 O.p. i z tej przyczyny uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zauważyć jednak można, że w zaskarżonym wyroku WSA stwierdził, że w kwestii zaliczenia wpłaty dokonanej przez Skarżącą zostało wydane postanowienie z dnia 8 września 2022 r. Tej okoliczności Skarżąca nie zakwestionowała. Jeśli zaś postanowienie zostało wydane w tym przedmiocie, to sposób zaliczenia wpłaty mógł być kontestowany wyłącznie w drodze środka zaskarżenia przewidzianego w art. 62 § 4 O.p. i ewentualnie skargi do WSA. Inaczej mówiąc, ta sama kwestia sporna nie może być rozpoznawana w odrębnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stąd też i zarzuty jej dotyczące nie mogą być rozpoznawane w tym postępowaniu.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
sędzia D. Gajewski sędzia S. Presnarowicz sędzia J. Sokołowska