III FSK 1002/24

III FSK 1002/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-08-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Woźniak
Jan Rudowski /przewodniczący sprawozdawca/
Jolanta Sokołowska
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
III SA/Wa 343/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-05-27
Skarżony organ
Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 262 § 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 343/24 w sprawie ze skargi O. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 8 listopada 2023 r. nr DKP2.8083.46.2023 w przedmiocie kary porządkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz O. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 27 maja 2024 r., III SA/Wa 343/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi O. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "skarżąca", "spółka", "strona") na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 8 listopada 2023 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 28 sierpnia 2023 r. oraz zasądził od organu na rzecz strony kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
2. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była ocena zasadności nałożenia na spółkę kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: "o.p.").
Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko strony, że wymierzenie skarżącej kary grzywny za odmowę udzielenia pisemnych wyjaśnień co do okoliczności wskazujących na ewentualne zaniżenie wysokości podatku było niedopuszczalne. Wykładnia przepisów o.p., które dla organu były podstawą nałożenia grzywny wymaga korekty. W ocenie sądu pierwszej instancji, grzywna na stronę postępowania podatkowego może być nałożona ewentualnie tylko za odmowę udostępnienia dokumentu objętego obowiązkiem posiadania. Za odmowę złożenia pisemnych wyjaśnień lub zeznań grzywna może być nałożona tylko na osobę, której szczególny przepis prawa nie przyznaje uprawnienia do odmowy zeznań, np. więc na świadka (pełny tekst zaskarżonego orzeczenia oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).
3. Od powyższego orzeczenia organ złożył skargę kasacyjną wnosząc o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W skardze kasacyjnej wniesiono również o zasądzenie kosztów postępowania oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:
I. przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 262 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 199 o.p. i art. 155 § 1 o.p. poprzez ich błędną wykładnię, a co za tym idzie błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie, polegające na uznaniu, iż Szef KAS poprzez wezwania strony do złożenia pisemnych wyjaśnień w kwestii wyjaśnienia elementów stanu faktycznego dopuścił się obejścia prawa, z uwagi na zastąpienie pisemnymi wyjaśnieniami zeznań strony, w sytuacji gdy organ miał prawo do wystosowania wezwań o wskazanej treści i podstawy do ukarania skarżącej za odmowę udzielenia wyjaśnień bez uzasadnionej przyczyny;
2) art. 155 § 1 o.p. w zw. z art. 119d o.p. poprzez ich błędną wykładnię, a co za tym idzie błędne zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w toku postępowania podatkowego Szef KAS nie był uprawniony do sięgnięcia po dowód w postaci wezwania strony do złożenia wyjaśnień, podczas gdy z literalnego brzmienia art. 119d o.p. wynika, że przy ocenie, czy osiągnięcie korzyści podatkowej było głównym lub jednym z głównych celów dokonania czynności, bierze się pod uwagę cele ekonomiczne czynności wskazane przez stronę, co oznacza, że w toku postępowania podatkowego Szef KAS zobligowany jest tego rodzaju cele ustalić, bądź przynajmniej podjąć próbę ich ustalenia;
3) art. 262 § 1 pkt 2 o.p w zw. z art. 199 o.p. i art. 155 § 1 o.p poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie wadliwe zastosowanie polegające na arbitralnym uznaniu, iż Szef KAS nie zamierzał dopuścić dowodu z zeznań strony, chcąc je zastąpić pisemnymi wyjaśnieniami z art. 155 § 1 o.p. w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe nadal jest w toku i Szef KAS cały czas zbiera materiał dowodowy, więc dowód taki nadal może być przeprowadzony, a tym samym orzeczeniu, że brak było podstaw do ukarania skarżącej za odmowę udzielenia wyjaśnień bez uzasadnionej przyczyny;
4) art. 262 § 1 pkt 2 o.p. w zw. art. 155 § 1 o.p. poprzez błędną ich wykładnię i w rezultacie mylne uznanie, że przepis ten nie może stanowić podstawy do nałożenia na stronę postępowania kary porządkowej grzywny za bezzasadną odmowę udzielenia pisemnych wyjaśnień na wezwanie organu, a jedynie za odmowę udostępnienia dokumentu, podczas gdy z literalnego brzmienia przepisu art. 262 § 1 pkt 2 o.p. wyraźnie wynika, że karą porządkową można ukarać stronę, która bezzasadnie odmówiła udzielenia pisemnych wyjaśnień na wezwanie organu, co też miało miejsce w przedmiotowej sprawie;
5) art. 119a § 1 o.p. w zw. z art. 54 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2024 r., poz. 628, dalej "k.k.s.") poprzez uznanie, iż unikanie opodatkowania, zdefiniowane w art. 119a i n. o.p. stanowi czyn penalizowany, stypizowany w art. 54 § 1 k.k.s., podczas gdy przepis ten swym zakresem obejmuje czyn polegający na uchylaniu się od opodatkowania, a nie unikaniu opodatkowania, a więc całkowicie odmienne zachowanie się podatnika, a tym samym uznanie przez WSA w Warszawie, że za dopuszczenie się unikania opodatkowania podatnik może ponosić odpowiedzialność karną;
II. przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynika sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oraz art. 135 p.p.s.a w zw. z art. 262 § 1 pkt 2 o.p. oraz z art. 199 o.p. i art. 155 § 1 o.p. poprzez nieuzasadnione uchylenie zaskarżonego postanowienia Szefa KAS i postanowienia go poprzedzającego w związku ze stwierdzeniem przez sąd, iż doszło do naruszenia ww. przepisów prawa, w sytuacji gdy do takich naruszeń nie doszło, a organ miał podstawy do zastosowania kary porządkowej.
4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
Pismem z 11 grudnia 2024 r. organ wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Zgodę taką wyraziła również strona w piśmie z 3 stycznia 2025 r.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.
5.1. Na podstawie art. 193 p.p.s.a Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od przedstawienia stanu sprawy bowiem uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów tej skargi. Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył zatem uzasadnienie tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W tej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego z art. 183 § 2 p.p.s.a.
5.2. Granice skargi kasacyjnej wyznaczone są wskazanymi w niej podstawami, którymi mogą być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeśli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym w skardze kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie. Zgodnie z art. 176 § 1 p.p.s.a. skarżący jest zobowiązany określić podstawy kasacyjne i szczegółowo je uzasadnić.
5.3. Mając na uwadze treść skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności wskazać należy, że podnoszone przez stronę zarzuty naruszenia prawa materialnego sprowadzają się do dwóch kwestii. Pierwsza dotyczy błędnego, w ocenie organu, uznaniu przez sąd pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie organ dopuścił się obejścia prawa, druga dotyczy błędnego uznania, że organ nie był uprawniony do wezwania strony do złożenia wyjaśnień, gdyż na podstawie art. 262 § pkt 2 o.p. organ może od strony jedynie żądać przedłożenia dokumentu a nie złożenia wyjaśnień.
5.4. Rozpoznając pierwszą ze wskazanych wcześniej kwestii wskazać należy, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnione jest stanowisko sądu pierwszej instancji, że w okolicznościach niniejszej sprawy działania podejmowane przez organ miały na celu zastąpienie dowodu z zeznań strony pisemnymi jej wyjaśnieniami. Działanie takie nosi znamiona obejścia prawa i jako takie nie może być tolerowane w warunkach państwa praworządnego.
Podzielić należy stanowisko sądu pierwszej instancji, że zakres informacji do jakich udzielenia została wezwana strona pod groźbą zastosowania środka przymusu, wykraczał poza granice procedury wezwania do złożenia wyjaśnień. Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji zakres pytań organu był szeroki, dotyczył zasadniczych okoliczności sprawy wymiaru podatku od środków transportowych, i jako takie, te szeroko sformułowane pytania miały na celu ustalenie zasadniczych faktów istotnych dla wydania decyzji w tym przedmiocie. W takiej zaś sytuacji niedopuszczalne było zastępowanie dowodu z zeznań strony, dla przeprowadzenia którego konieczna byłaby jej zgoda, dowodem z pisemnych wyjaśnień, który żadnej takiej zgody nie wymagał. Organ, mając na uwadze ograniczony materiał dowodowy, powinien był stronę przesłuchać, a nie zastępować dowodu z jej zeznań próbą uzyskania informacji wymuszonych pod rygorem nałożenia kary porządkowej za bezpodstawną odmowę złożenia wyjaśnień.
Wymaga wskazania, że w orzecznictwie wskazuje się, że wyjaśnienia są istotnym, jednak jedynie pomocniczym i doraźnym środkiem umożliwiającym komunikację organu podatkowego ze stroną. Mogą stanowić podstawę do ustalenia procesowo istotnych okoliczności, jednak nie mogą same tworzyć podstawy rozstrzygnięcia organu podatkowego co do istoty sprawy. Kształtują przedmiot i zakres postępowania dowodowego, przez co umożliwiają organowi sformułowanie tez dowodowych i określenie kierunku postępowania dowodowego. Wyjaśnienia składane organowi podatkowemu przez stronę postępowania podatkowego, w formie pisemnej czy ustnej, stanowią przekaz informacyjny zgodny z wolą przekazującego, niezależnie od tego, czy wynikają z jego własnej inspiracji, czy też są odpowiedzią na wezwanie organu podatkowego (por. wyrok NSA z 10 października 2018 r., II FSK 3241/16 oraz z 22 marca 2022 r., III FSK 512/21 i III FSK 513/21).
Podzielając argumentacje zawartą w wyrokach NSA z 22 marca 2022 r., III FSK 512/21 i III FSK 513/21 wskazać należy, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niedopuszczalne jest zastępowanie zeznań strony (także składanych na piśmie) żądaniem złożenia przez nią wyjaśnień. Wyjaśnienia, o których stanowi art. 155 o.p. oraz zeznania w charakterze strony na podstawie art. 199 o.p., nie są środkami konkurencyjnymi. Wyjaśnienia nie mogą bowiem służyć obejściu prawa uzależniającym przesłuchanie strony od jej zgody. Wyjaśnienia nie mogą zastępować zeznań, a wezwanie do ich złożenia, kierowane w trybie art. 155 § 1 o.p. nie może być głównym instrumentem służącym do odtworzenia stanu faktycznego. Wyjaśnienia mogą co najwyżej wspomagać ustalenia stanu faktycznego, nie mogą natomiast zastępować postępowania dowodowego. Wyjaśnienia nie mogą zastąpić dowodu z przesłuchania strony, z uwagi na skierowany w treści art 199 o.p. wobec organu podatkowego, nakaz uzyskania uprzedniej zgody strony na przeprowadzenie dowodu z jej przesłuchania. W przeciwnym razie prowadziłoby to ominięcia – wynikającej z art. 199 o.p. – zasady dobrowolności wyjaśnień podatnika we własnej sprawie. Ustalenie okoliczności i faktów w postępowaniu podatkowym powinno stanowić przedmiot samodzielnych ustaleń organu podatkowego w ramach postępowania dowodowego oraz przysługujących mu w tym postępowaniu narzędzi prawnych, w tym środka dowodowego w postaci przesłuchania strony.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawidłowo uznał, że wykorzystując tryb wezwania do złożenia wyjaśnień w miejsce przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony, organ podatkowy pozbawił stronę praw procesowych, jakie ustawodawca gwarantuje w ramach tego środka dowodowego. Takiego sposobu postepowania, nie da się pogodzić z zasadą działania na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p. i art. 7 Konstytucji RP) oraz z zasadą państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP).
5.5. Odnosząc się do drugiej kwestii wskazywanej w ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego dotyczącej błędnego uznania, że organ nie był uprawniony do wezwania strony do złożenia wyjaśnień, gdyż na podstawie art. 262 § pkt 2 o.p. organ może od strony jedynie żądać przedłożenia dokumentu a nie złożenia wyjaśnień, zgodzić należy się z organem, że sąd pierwszej instancji dokonał zbyt zawężającej wykładni tego przepisu przyjmując, że nigdy nie można wezwać strony do złożenia wyjaśnień.
Przywołane przez organ stanowisko sądu pierwszej instancji jest sprzeczne z literalną wykładnią art. 262 § pkt 2 o.p. Analizując daną sprawę w kontekście tego przepisu, należy jednak mieć na uwadze, że wyjaśnienia są istotnym, ale jedynie pomocniczym i doraźnym środkiem umożliwiającym komunikację organu podatkowego ze stroną. Jak zostało wskazane wcześniej, wyjaśnienia nie mogą służyć obejściu prawa uzależniającym przesłuchanie strony od jej zgody. Wyjaśnienia nie mogą zastępować zeznań, a wezwanie do ich złożenia, kierowane w trybie art. 155 § 1 o.p. nie może być głównym instrumentem służącym do odtworzenia stanu faktycznego. Istotny jest więc zakres żądanych wyjaśnień.
Jak wskazuje się w orzecznictwie i doktrynie zakres obowiązku strony co do udzielenia wyjaśnień, z punktu widzenia art. 262 § 1 pkt 2 o.p. musi być ustalony z uwzględnieniem z jednej strony prawa organu do wzywania strony do złożenia wyjaśnień (art. 155 o.p.), tj. w kontekście ciążącego na organach podatkowych obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.) oraz rozpatrzenia dokładnie całego stanu faktycznego sprawy (art.122 o.p.), z drugiej zaś z uwzględnieniem prawa strony do milczenia we własnej sprawie - które w sposób szczególny wyraża się w zasadach dotyczących przesłuchania strony (art. 199 o.p.) oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). W niniejszej sprawie, jak to zostało wskazane wcześniej, zakres pytań, zadanych przed podjęciem jakichkolwiek innych środków dowodowych, był zbyt szeroki i zmierzał do obejścia prawa. Z tego względu zarzut ten nie mógł skutkować uwzględnieniem skargi kasacyjnej.
5.6. W odniesieniu natomiast do zarzutu naruszenia art. 119a § 1 o.p. w zw. z art. 54 § 1 k.k.s. poprzez uznanie, iż unikanie opodatkowania, zdefiniowane w art. 119a i n. o.p. stanowi czyn penalizowany, stypizowany w art. 54 § 1 k.k.s., podczas gdy przepis ten swym zakresem obejmuje czyn polegający na uchylaniu się od opodatkowania, a nie unikaniu opodatkowania, a więc całkowicie odmienne zachowanie się podatnika, stwierdzić należy, że zarzut ten uznać należy za zasadny lecz nie miał on wpływu na zapadłe rozstrzygnięcie. Podstawą uchylenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej na stronę nie były przepisy Kodeksu postępowania karnoskarbowego, a kwestia utożsamienia pojęcia uchylania się od opodatkowania z unikaniem opodatkowania choć błędna stanowiła jedynie poboczną argumentację.
5.7. Niezależnie od przedstawionej powyżej oceny zarzutów skargi kasacyjnej, wymaga wskazania, że rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego odpowiada prawu również z innego powodu. W aktualnym bowiem stanie prawnym, w sytuacji gdy stroną postpowania jest osoba prawna, tak jak w niniejszej sprawie, to zgodnie z brzmieniem art. 262 § 1 i § 1a o.p. wezwanie do złożenia wyjaśnień i ewentualna kara porządkowa nie może być kierowane i ewentualnie nałożone na spółkę, tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, a winny być kierowane i ewentualnie nałożone na osobę fizyczną reprezentującą spółkę (tak m.in. w wyroku NSA z 6 lutego 2024 r. III FSK 4408/21).
Art. 262 § 1 o.p. stanowi, iż strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: 1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub 2) bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, lub 2a) bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, lub 3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do 3300 zł.
Zgodnie natomiast z art. 262 § 1a o.p., jeżeli stroną jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, organ podatkowy może ukarać karą porządkową osobę, która według przepisów dotyczących ustroju danej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej jest jej ustawowym reprezentantem, członkiem organu uprawnionego do jej reprezentowania lub jest upoważniona do prowadzenia jej spraw. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio.
Z powyższych przepisów wynika, że w § 1a art. 262 ustawodawca dookreślił kogo konkretnie może ukarać organ podatkowy karą porządkową, jeżeli stroną jest osoba prawna. Wskazał, iż może być to osoba, która według przepisów dotyczących ustroju danej osoby prawnej jest jej ustawowym reprezentantem, członkiem organu uprawnionego do jej reprezentowania lub jest upoważniona do prowadzenia jej spraw. Dla rozwiania wątpliwości zastrzegł, iż postanowienia § 1a należy stosować odnośnie do regulacji z § 1. Każda z osób wymienionych w § 1a jest osobą fizyczną.
Przepis art. 262 § 1a o.p. nie rozszerza kręgu podmiotów określonych w § 1 tego artykułu, lecz krąg ten zawęża, bo poprzez określenie osób, które mogą być ukarane, gdy stroną jest osoba prawna, wyklucza możliwość ukarania osoby prawnej będącej stroną. Omawiana regulacja koreluje w szczególności z art. 159 § 1 pkt 2 o.p., który stanowi, że w wezwaniu należy wskazać imię i nazwisko osoby wzywanej. Zauważenia wymaga, że określony tym przepisem wymóg podania imienia i nazwiska osoby wzywanej musi być spełniony zarówno wtedy, gdy jest ona wzywana do osobistego stawiennictwa, jak i wówczas, gdy jest wzywana do przedłożenia dokumentów (pkt 4 i 4a). Z kolei z istoty wezwania normowanego art. 155 o.p. wynika, że odpowiedzieć na nie może osoba fizyczna – ergo ta osoba w razie niewywiązania się z obowiązku udzielenia odpowiedzi na wezwanie może być ukarana.
5.8. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2) w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. a także § 14 ust. 1 pkt 1) lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2) lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 z późn. zm.).
Jolanta Sokołowska Jan Rudowski Bogusław Woźniak