III CZP 113/09

Sygn. akt III CZP 113/09 
 
 
 
 
POSTANOWIENIE 
 
Dnia 12 stycznia 2010 r. 
Sąd Najwyższy w składzie : 
 
SSN Barbara Myszka (przewodniczący) 
SSN Krzysztof Strzelczyk (sprawozdawca) 
SSN Marek Sychowicz 
 
 
 
 
w sprawie z powództwa Skarbu Państwa - Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej               
w B. 
przeciwko Annie P. i Annie S. 
o ustalenie, 
po rozpoznaniu w Izbie Cywilnej na posiedzeniu jawnym  
w dniu 12 stycznia 2010 r., 
zagadnienia prawnego przedstawionego przez Sąd Apelacyjny  
postanowieniem z dnia 1 października 2009 r.,  
"Czy organowi kontroli skarbowej prowadzącemu postępowanie 
kontrolne zakończone nieostateczną decyzją w sprawie ustalenia 
zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym 
od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia nieznajdujących pokrycia                
w ujawnionych źródłach dochodu, w sytuacji gdy podatnik jako źródło 
przychodu powołuje umowę pożyczki i umowę darowizny zawartą                
w formie aktu notarialnego, które wzbudziły wątpliwości organu co do 
zawarcia tych umów, przysługuje legitymacja czynna do wystąpienia 
do sądu cywilnego w oparciu o art. 189 1 k.p.c. w związku z art. 199a 
§ 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.  
Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) i art. 31  ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy 
z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. Nr 8, poz. 65 
z  2004 r. ze zm.) z powództwem o ustalenie nieistnienia tych umów 
(niezawarcia ich)?" 
 
 
odmawia podjęcia uchwały. 
 
 
Uzasadnienie 

 
2 
 
  
Przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne powstało przy 
rozpoznaniu przez Sąd Apelacyjny apelacji powoda Skarbu Państwa – Dyrektora 
Urzędu Kontroli Skarbowej w B. od wyroku Sądu Okręgowego w B. oddalającego 
powództwo przeciwko Annie P. i  Annie S. o ustalenie nieistnienia zawartych 
pomiędzy pozwanymi umów pożyczki i darowizny. 
W tym postępowaniu kontrolnym, jakie toczy się wobec Anny P. na podstawie 
przepisów ustawy z dnia 28 września o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 8, 
poz. 65 ze zm. – nazywanej dalej ustawą o kontroli skarbowej) została wydana dnia 
21 września 2007 r. decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 
30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób 
fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W wyniku 
odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzje i przekazał sprawę 
do ponownego rozpoznania wskazując, że organ kontroli skarbowej nie był 
uprawniony do samodzielnego stwierdzenia, że umowy pożyczki i darowizny, które 
miały stanowić źródło przychodów Anny P. były pozorne. Zasadniczą przesłanką, 
która zdecydowała o oddaleniu powództwa, był brak legitymacji procesowej do 
wystąpienia na podstawie art.1891 k.p.c. z roszczeniem o ustalenie stosunku 
prawnego. Sąd I instancji odwołał się do wykładni art. 1891 k.p.c., jakiej dokonał 
Sąd Apelacyjny w B. w wyroku z dnia 12 października 2006 r. w  sprawie I ACa 
395/06, OSAB z 2006, nr 2-3, poz. 3. Przyjął w nim, że  z powództwem, o jakim 
mowa w art. 1891 k.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku 
prowadzonego 
postępowania 
podatkowego, 
powiązanego 
bezpośrednio 
z 
czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne 
dla oceny jej skutków podatkowych.. Art. 1891 k.p.c. podobnie jak art. 199a § 3 
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 
r., Nr 8, poz. 60 ze zm., nazywanej dalej – ordynacja podatkowa) wszedł w życie z 
dniem 1 września 2005 r. i ma zastosowanie do prowadzonego przeciwko Annie P. 
postępowania kontrolnego w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia 
w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Jednak  postępowanie to nie jest 
bezpośrednio powiązane z  kwestionowanymi przez organ kontroli skarbowej 
umowami pożyczki i darowizny. W motywach zaskarżonego orzeczenia 

 
3 
podkreślono, że art. 1891 k.p.c., tak jak art. 199a § 3 ordynacji podatkowej, ma 
szczególny, wyjątkowy charakter i nie powinien być interpretowany rozszerzająco. 
Zdaniem Sądu Apelacyjnego, wymienione przepisy można wykładać w inny 
sposób. Wykładnia językowa art. 1891 k.p.c. nie wskazuje, iż ustawodawca 
legitymację czynną organu podatkowego i organu kontroli skarbowej do wytoczenia 
o ustalenie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa, połączył z 
„bezpośredniością” skutków podatkowych czynności prawnej będącej przedmiotem 
sporu sądowego. Dyrektywy wykładni systemowej skłaniają do wniosku, że 
wystąpienie do sądu powszechnego staje się aktualne, jeżeli z dowodów 
zgromadzonych w toku postępowania podatkowego wynikają wątpliwości co do 
istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a które to ustalenie jest 
niezbędne do oceny skutków podatkowych w „toczącym się postępowaniu”. Do 
zakresu kontroli, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, należy między 
innymi 
kontrola 
rzetelności 
deklarowanych 
podstaw 
opodatkowania 
oraz 
prawidłowości obliczania i  wpłacania podatków stanowiących dochód Państwa, jak 
i kontrola dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. 
Trudno, wobec tego  akceptować stanowisko, że organowi kontroli skarbowej, 
zgodnie z art. 1891 k.p.c., przysługiwałaby legitymacja czynna jedynie w razie 
kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości 
obliczania i wpłacania podatków, a nie przysługiwałaby w postępowaniu kontrolnym 
dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. W sytuacji 
powoływania się przez podatnika na przychody w postaci darowizny środków 
pieniężnych i  pochodzących z umowy pożyczki, ustalenie istnienia tych umów 
może być istotne dla podatnika.  
Gdyby organowi kontroli skarbowej legitymacji czynnej odmówić legitymacji 
czynnej, gdy podejmie, z uwagi na treść zgromadzonych w toku postępowania 
kontrolnego 
dochodów 
nieznajdujących 
pokrycia 
w 
ujawnionych 
źródłach 
przychodów, 
wątpliwości 
co 
do 
istnienia 
umów, 
przywołanych 
przez 
kontrolowanego jako źródło przychodu, tylko z tej przyczyny, iż od tych umów 
zostały odprowadzone podatki, to mogłoby nastąpić nieuprawnione ograniczenie 
kompetencji proceduralnych organu kontroli skarbowej do zbadania każdej 
okoliczności z punktu widzenia prawa podatkowego.   

 
4 
Kierując się tymi względami Sąd Apelacyjny przedstawił na podstawie art. 390 § 1 
k.p.c. Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne jak w treści 
postanowienia.  
    
Sąd Najwyższy zważył, co następuje: 
Art. 390 § 1 k.p.c. przyznaje sądowi rozpoznającemu sprawę w drugiej 
instancji, w wypadku powstania zagadnienia prawnego budzącego poważne 
wątpliwości, możliwość przedstawienia tego zagadnienia do rozstrzygnięcia Sądowi 
Najwyższemu. 
W judykaturze trafnie podnosi się, że postanowienie wydane na podstawie 
art. 390 § 1 k.p.c. powinno odpowiadać trzem wymogom: po pierwsze, odpowiedź 
na przedstawione pytanie musi być niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy; po 
drugie, pytanie musi dotyczyć zagadnienia prawnego postawionego ogólnie, a nie 
sprowadzać się do kwestii, jak należy ocenić konkretny stan faktyczny 
i  w rezultacie, jak rozstrzygnąć daną sprawę; po trzecie, pytanie musi dotyczyć 
zagadnienia, budzącego rzeczywiście poważne wątpliwości (por. postanowienie 
Sądu Najwyższego z 9 lipca 2009 r. III CZP 38/09, nie publ.). 
Przede wszystkim jednak przedmiotowe postanowienie sądu drugiej instancji  
nie może naruszać przepisów regulujących właściwość i skład sądu oraz sposób 
jego wydania. Jak wynika z akt sprawy, dnia 17 września 2009 r. Sąd Apelacyjny 
zamknął rozprawę i odroczył ogłoszenie orzeczenia do 1 października 2009 r. 
W  tym dniu otworzył zamkniętą rozprawę na nowo i odroczył ją postanawiając 
przedstawić Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne o treści 
jak w postanowieniu, które wydał tego samego dnia na posiedzeniu niejawnym. 
W  związku z tym wskazać należy, że apelacja powoda podlegała niewątpliwie 
rozpoznaniu na rozprawie (art. 375 k.p.c.). Jak wielokrotnie podkreślał Sąd 
Najwyższy, przedstawienie na podstawie art. 390 § 1 k.p.c., do rozstrzygnięcia 
zagadnienia prawnego powstałego przy rozpoznaniu tego środka odwoławczego 
wymaga wydania postanowienia na rozprawie. Istotne jest bowiem, aby strony nie 
zostały pozbawione możliwości przedstawienia swojego stanowiska w tej kwestii. 
Ewentualne nieprawidłowości proceduralne związane z wydaniem przedmiotowego 
postanowienia stanowią wystarczającą podstawę do odmowy podjęcia uchwały 

 
5 
(zob. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1978 r., III CZP 
64/78, OSP 1979, nr 5, poz. 84; z dnia 18 marca 2005 r., III CZP 93/04, niepubl.; 
z  dnia 22 listopada 2007 r., III CZP 99/07, niepubl.; z dnia 25 czerwca 2008 r., 
III  CZP 49/08, niepubl.; z dnia 19 marca 2009 r., III CZP 11/09, niepubl.). 
      
Niezależnie od tej przyczyny, nieprawidłowo podjęte postanowienie 
o przedstawieniu zagadnienia prawnego nie spełnia także innych, wymienionych na 
wstępie wymagań. Na sądzie drugiej instancji spoczywa obowiązek szczegółowego 
wyjaśnienia, że przedstawione zagadnienie prawne budzi poważne wątpliwości 
o charakterze obiektywnym i subiektywnym (por. postanowienie Sądu Najwyższego 
z dnia 15 grudnia 2006 r., III CZP 112/06, nie publ., z dnia 24 lutego 2009 r., III CZP 
144/08, nie publ.). W uzasadnieniu przedstawionego Sądowi Najwyższemu 
zagadnienia sąd wskazał jedynie przyczyny oddalenia powództwa w  pierwszej 
instancji. Przedstawiając własną, odmienną wykładnię wskazanej w  pytaniu normy 
prawnej Sąd Apelacyjny nie wskazał żadnych argumentów za odmiennym 
rozstrzygnięciem przedstawionego zagadnienia prawnego. Jak przyjmuje się 
w  judykaturze Sądu Najwyższego, muszą to być własne, samodzielne  rozważania  
sądu przedstawiającego zagadnienie i nie jest wystarczające ograniczenie się do 
zaprezentowania 
stanowiska 
sądu 
pierwszej 
instancji 
oraz 
uczestników 
postępowania (por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 29  listopada 2005 r., 
III CZP 102/05, nie publ.; z dnia 10 maja 2006 r., III CZP 1/06, nie  publ.; 
25  stycznia 2007 r., III CZP 100/06, nie publ.). 
        Jednocześnie należy zważyć, że sąd drugiej instancji w istocie dokonał 
wyboru stanowiska, zaprezentował pogląd pozbawiony wątpliwości i przytoczył cały 
szereg argumentów na jego uzasadnienie. Stanowisko sądu wskazuje, że  samo 
zagadnienie legitymacji czynnej nie budzi w istocie kontrowersji a  rozstrzygnięcie 
przez Sąd Najwyższy zagadnienia prawnego ma służyć jedynie potwierdzeniu jego 
prawidłowości.  Celem zwrócenia się do Sądu Najwyższego na podstawie art. 390 
§ 1 k.p.c. nie może być jedynie uzyskanie wsparcia dla sformułowanego przez sąd 
drugiej instancji własnego stanowiska, co do właściwej wykładni przepisów 
stosowanych przy rozpoznawaniu apelacji (por. postanowienie Sądu Najwyższego 
z dnia 289 lutego 2008 r., III CZP 156/07, nie publ. oraz postanowienie z dnia 25 
stycznia 2007 r.). 

 
6 
          Niezależnie od już wskazanych przyczyn odmowy podjęcia uchwały celowe 
jest zwrócenie uwagi na wadliwości związane z treścią przedstawionego 
zagadnienia. Nie tylko wewnętrznie sprzeczne jest zawarte w nim stwierdzenie, 
że  postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej zostało 
zakończone nieostateczną decyzją ale z ustalonego stanu faktycznego wynika 
jednoznacznie, że wobec uchylenia wymienionej decyzji z dnia 21 września 2007 r., 
postępowanie kontrolne toczy się w dalszym ciągu. Zresztą, szczególne 
uprawnienia organów kontroli skarbowej oraz organów podatkowych z art. 1891 
k.p.c. przysługują tylko w toku prowadzonych przez nie postępowań. Poza tym, 
w  treści przedstawionego zagadnienia - bez bliższego wyjaśnienia w uzasadnieniu 
- jako uprawnionego do wystąpienia z powództwem wskazano organ kontroli 
skarbowej w sytuacji, kiedy stroną postępowania jest Skarb Państwa a Dyrektor 
Urzędu Kontroli Skarbowej w B. jest jedynie jego statio fisci.  
Z opisanych przyczyn Sąd Najwyższy postanowił jak wyżej na podstawie art. 
390 § 1 k.p.c. w związku z art. 61 § 1 ustawy z dnia 23 listopada 2002 r. o Sądzie 
Najwyższym (Dz. U. Nr 240, poz. 2052 ze zm.).