II SA/WR 879/24

II SA/Wr 879/24 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-07-22
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Adam Habuda /przewodniczący sprawozdawca/
Dominik Dymitruk
Halina Filipowicz-Kremis
Symbol z opisem
6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne
Wodne prawo
Skarżony organ
Inne
Treść wyniku
*Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1478
art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za), art. 274 pkt 4), art. 300 ust. 1
Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 8
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2024 poz 236
art. 12
Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców
Tezy
Nie jest zgodna z art. 8 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 12 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców modyfikacja stanowiska organów w zakresie określenia opłaty za pobór wód podziemnych, nie wynikająca ze zmiany stanu prawnego czy stanu faktycznego. W takiej sytuacji stanowi działanie wbrew zasadzie zaufania i może oznaczać rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść strony.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Adam Habuda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Halina Filipowicz-Kremis Asesor WSA Dominik Dymitruk Protokolant: asystent sędziego Sławomir Mirowski po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 22 lipca 2025 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o. o. z siedzibą w B. (dawniej: P. Sp. z o. o. z siedzibą w B.) na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 27 września 2024 r. Nr V.RUO.4701.52.2024.GK w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. umarza postępowanie administracyjne; III. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz strony skarżącej kwotę 207 (słownie: dwieście siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Dyrektor Zarządu Zlewni w L. Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie decyzją z dnia 17 czerwca 2024 r.(znak WR.ZUO.3.4701.2106.2020.OZ.MŚ) określił P. Sp. z o.o. (dalej: skarżąca, przedsiębiorstwo) za okres III kwartału 2020 r. opłatę zmienną za pobór wód podziemnych (M.) w wysokości 135 PLN, w związku z korzystaniem z usług wodnych bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. W uzasadnieniu organ I instancji powołał wcześniejsze, z dnia 22 października 2020 r., ustalenie opłaty zmiennej w wysokości 128 zł za pobór wód podziemnych (M.), za okres III kwartału 2020 r. Organ I instancji wskazał następnie na kontrolę gospodarowania wodami przez przedsiębiorstwo, przeprowadzoną w dniach 26 kwietnia – 15 maja 2023 r., mająca na celu weryfikację i ustalenie wielkości oraz celu korzystania z pobranych wód podziemnych. Kontrola ujawniła, że woda dostarczana jest gospodarstwom domowym oraz pozostałym odbiorcom (podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą i podmiotom publicznym), co znalazło potwierdzenie w taryfie. Organ I instancji stwierdził, że zakresem zastosowania art. 274 pkt 4 Prawa wodnego objęty jest wyłącznie pobór wód do celów zbiorowego zaopatrzenia mieszkańców w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Natomiast zaopatrzenie w wodę podmiotów publicznych i podmiotów prowadzących działalność gospodarczą nie odpowiada celowi poboru z art. 274 pkt 4, ponieważ nie polega na dostarczaniu wody przeznaczonej do spożycia ludności; mieści się zaś w zakresie art. 274 pkt 2 lit. za Prawa wodnego, który to przepis określa maksymalne stawki opłat za usługi wodne za pobór wód w formie opłaty zmiennej do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz w § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne. Wskazana w powołanych przepisach sekwencja następujących po sobie czynności od strony przedmiotowej odpowiada definicji zbiorowego zaopatrzenia w wodę z art. 2 pkt 21 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Organ I instancji podparł się orzecznictwem sądowym. Biorąc pod uwagę ustalenia kontroli, organ I instancji w dniu 10 maja 2024 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia prawidłowej wysokości opłaty zmiennej za okres III kwartału 2020 r. za pobór wód podziemnych (P.) oraz wezwał przedsiębiorstwo do przesłania korekty, co spotkało się z odmową przedsiębiorstwa. Następnie organ uzasadnił przyczyny zastosowania metody oszacowania w zakresie ilości pobranych wód podziemnych oraz wyjaśnił dokonane wyliczenia.
W odwołaniu od decyzji przedsiębiorstwo zarzuciło naruszenie: 1) art. 12 Prawa przedsiębiorców w związku z art. 8 § 1 k.p.a. polegające na przeprowadzeniu postępowania w sposób podważający zaufanie przedsiębiorcy do władzy publicznej, a także z naruszeniem proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania poprzez wydanie decyzji zmieniającej wcześniej ustaloną wysokość daniny publicznej – opłat za usługi wodne, bez uzasadnionych przyczyn i rzeczowego uzasadnienia, przy przerzuceniu na spółkę ujemnych następstw wynikłych w wadliwości dotychczasowej praktyki; 2) art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za) oraz art. 274 pkt 4) ustawy Prawo wodne przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne w ramach wykonywania zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę pobiera wodę (podziemną) na cele związane z poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody (art. 274 pkt 2 lit. za) Prawa wodnego) oraz realizacją zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 Prawa wodnego), podczas gdy prawidłowa wykładnia celów poboru wody, o których mowa w art. 274 pkt 2 i 4 Prawa wodnego nakazuje dojść do wniosku, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne pobiera wodę tylko i wyłącznie w celu realizacji zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tj, na cel określony w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego; 3) art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym w zw. z art. 10 ust. 1-3 ustawy o gospodarce komunalnej, przez ich błędną wykładnię i tym samym przyjęcie, że spółka - taka jak odwołująca - może realizować inne zadania, aniżeli zaspokojenie zbiorowych potrzeb ludności w zakresie zaopatrzenia w wodę, a zatem, że możliwym jest przypisanie jej innego celu poboru, aniżeli określony w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego, podczas gdy prawidłowa wykładnia nakazuje przyjąć, że odwołująca nie może prowadzić działalności wykraczającej poza sferę użyteczności publicznej, ponieważ jest spółką komunalną, realizującą zadania własne gminy, będącej jej wspólnikiem, co za tym idzie, pobiera wodę wyłącznie na jeden cel - określony w art. 274 pkt 4 Prawo wodnego; 4) art. 7a § 1 k.p.a., przez ich błędną wykładnię i tym samym nierozstrzygnięcie na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie, podczas gdy wątpliwości takie zachodzą w zakresie ustalania celów poboru wody dla potrzeb ustalenia odpowiednich stawek za pobór wód podziemnych, co implikuje, że wątpliwości w tym zakresie winny być rozstrzygane w sposób korzystniejszy dla odwołującej, ponieważ przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za pobór wód; 5) art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 300 ust.1 Prawa wodnego, przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie w przypadku opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 272 ust. 1 - 7 oraz 9 Prawa wodnego, podczas gdy decyzja wymiarowa, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. może zostać wydana tylko w przypadku, gdy podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku (w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), zaś w przypadku opłat za usługi wodne to organ w drodze informacji ustala wysokość daniny publicznej. Przedsiębiorstwo wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w pierwszej instancji w całości.
Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej dyrektor RZWG, organ II instancji) zaskarżoną decyzją z dnia 27 września 2024 r. (znak V. RUO.4701.52.2024.GK) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po zrelacjonowaniu dotychczasowego postępowania organ II instancji sprecyzował kwestie sporne. Zaznaczył, że nie jest kwestią sporną łączna ilość pobranej wody w III kwartale 2020 r. Sporne są przede wszystkim następujące kwestie: 1) rozróżnienie wody pobranej na pobraną dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzona ludności w wodę oraz na wodę pobraną dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, 2) zastosowanie przez organ I instancji stawek opłat za usługę poboru wody z uwzględnieniem celu poboru wody przy zróżnicowaniu na ilość wody pobraną dla celów realizacji zadań własnych oraz wody pobranej dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, 3) zastosowania przez organ metody oszacowania ilości wody pobranej dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzona w wodę oraz oszacowania ilości wody pobranej dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Organ II instancji neguje stanowisko spółki, że dokonywała ona poboru wody tylko dla jednego celu: realizacji zadań gminy w zakresie zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczona do spożycia. Z przeprowadzonej kontroli wynika, że w ramach prowadzonej działalności przedsiębiorstwo zaopatruje w wodę nie tylko mieszkańców, lecz również podmioty publiczne i podmioty gospodarcze. Z definicji ustawowej wynika, że odbiorcą usługi w postaci odbioru dostarczanej wody może być także przedsiębiorca lub podmiot publiczny. Wobec tego okoliczność, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzona w wodę, nie oznacza, że jest to tylko zbiorowe zaopatrzenie w wodę gospodarstw domowych. Cele poboru wód w postaci zbiorowego zaopatrzona ludności w wodę oraz w postaci poboru, uzdatniania i dostarczania wody nie są identyczne. Organ II instancji przywołał orzecznictwo sądowe mające potwierdzać trafność zastosowanej wykładni prawa. Dalej organ II instancji objaśnił przyczyny odwołania się do przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie oszacowania.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu sporządzonej przez profesjonalnego pełnomocnika zarzucono naruszenie:
przepisów materialnych:
1) art. 12 Prawa przedsiębiorców w związku z art. 8 §1 k.p.a. polegające na prowadzeniu postępowania w sposób rażąco podważający zaufanie do władzy publicznej, naruszenie zasady proporcjonalności, naruszenie bezstronności i równego traktowania poprzez wydanie decyzji zmieniającej ustaloną wcześniej wysokość daniny publicznej, bez uzasadnionych przyczyn i rzeczowego uzasadnienia, co przerzuca na skarżącą ujemne następstwa zmienionego przez organ administracji stanowiska w zakresie ustalania opłaty zmiennej za pobór wody;
2) art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za) oraz art. 274 pkt 4) ustawy Prawo wodne przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne w ramach wykonywania zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę pobiera wodę (podziemną) na cele związane z poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody (art. 274 pkt 2 lit. za) Prawa wodnego) oraz realizacją zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 Prawa wodnego), podczas gdy prawidłowa wykładnia celów poboru wody, o których mowa w art. 274 pkt 2 i 4 Prawa wodnego nakazuje dojść do wniosku, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne pobiera wodę tylko i wyłącznie w celu realizacji zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tj, na cel określony w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego;
3) art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym w związku z art. 10 ust. 1-3 ustawy o gospodarce komunalnej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przedsiębiorstwo może realizować inne zadania niż zaspokojenie zbiorowych potrzeb ludności w zakresie zaopatrzenia w wodę, a zatem że można przypisać przedsiębiorstwu inny cel poboru wody niż wskazany w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego;
przepisów procesowych:
4) art. 7a § 1 k.p.a., przez ich błędną wykładnię i tym samym nierozstrzygnięcie na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie, podczas gdy wątpliwości takie zachodzą w zakresie ustalania celów poboru wody dla potrzeb ustalenia odpowiednich stawek za pobór wód podziemnych, co implikuje, że wątpliwości w tym zakresie winny być rozstrzygane w sposób korzystniejszy dla skarżącej, ponieważ przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za pobór wód;
5) art. 7, 77 § 1, 80 § 1 k.p.a. przez prowadzenie postępowania z rażącym naruszeniem przepisów postępowania dowodowego polegające w szczególności na pominięciu oświadczeń oraz wyjaśnień składanych przez spółkę, a w efekcie określenia opłaty za usługi wodne w sposób dowolny;
6) art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 300 ust.1 Prawa wodnego, przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie w przypadku opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 272 ust. 1 - 7 oraz ust. 9 Prawa wodnego, podczas gdy decyzja wymiarowa, o której mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej może zostać wydana tylko w przypadku, gdy podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku (w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1), zaś w przypadku opłat za usługi wodne to organ w drodze informacji ustala wysokość daniny publicznej.
W uzasadnieniu skarżąca podkreśla wcześniejsze zachowania organu, które nie wskazują na kwestionowanie podawanego przez przedsiębiorstwo jednego celu poboru wody. Skarżąca akcentuje, że kwalifikując cel poboru wód przyjęła cel poboru powiązany z działalnością, jaką prowadzi spółka, nie zaś ze sposobem wykorzystania wody przez końcowego odbiorcę usług. Zdaniem skarżącej dokonuje ona poboru wód jedynie do celów realizacji zadań własnych w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę. Spółka przyjęła cel poboru powiązany z działalnością, jaką prowadzi, nie zaś ze sposobem wykorzystania wody przez końcowego odbiorcę usług. Przepisy Prawa wodnego nie zawierają wytycznych wskazujących, w jaki sposób podmioty korzystające z usług wodnych powinny ustalać cele poboru wody. Z tej przyczyny stanowisko organów, że art. 274 pkt 4 Prawa wodnego nie może znaleźć zastosowanie w przypadku dostarczania wody podmiotom publicznym i podmiotom gospodarczym nie ma oparcia w przepisach prawa. Zarówno w przypadku podmiotu publicznego, jak i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie jest wykluczone przeznaczenie wody do spożycia przez ludzi. Gdyby wolą ustawodawcy było kwalifikowanie działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego według różnych celów opisanych w artykule 274 Prawa wodnego, to ustawodawca zaznaczyłby to wyraźnie w treści ustawy. Z literalnej wykładni art. 274 Prawa wodnego nie wynika, że art. 274 pkt 4 stanowi lex specialis w stosunku do art. 274 pkt 2 lit. za. Ponadto aprobata stanowiska organu prowadziłaby do odmiennego traktowania podmiotów pobierających wodę z ujęcia własnego oraz pobierających wodę za pośrednictwem sieci przedsiębiorstwa, i tym samym doszłoby do naruszenia zasady konkurencyjności.
W ocenie skarżącej w zakresie przesłanki zbiorowego zaopatrzona w wodę, zarówno w sytuacji gdy woda jest dostarczana dla gospodarstw domowych, jak i w sytuacji gdy woda jest dostarczana również dla podmiotów publicznych i przedsiębiorstw, nie występują żadne różnice. Różnice nie występują, ponieważ: 1) każdorazowo zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest wykonywane przez przedsiębiorstwo wodociągowo- kanalizacyjne, 2) w każdej z tych sytuacji woda jest ujmowana, uzdatniana i dostarczana, 3) czynności ujmowania, uzdatniania i dostarczania wykonywane są w określnej sekwencji. Skarżąca podkreśla, że zarówno w przypadku dostarczenia wody gospodarstwem domowym, jak i w przypadku dostarczenia wody podmiotom publicznym czy podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, dostarczana woda jest przeznaczona do spożycia przez ludzi tzn. spełnia wszelkie normy jakościowe umożliwiające jej spożycia przez ludzi. Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne nie dysponuje narzędziami, które pozwoliłyby zweryfikować, w jaki sposób woda dostarczana czy to gospodarstwom domowym, czy to innym podmiotom jest wykorzystywana, czy jest wykorzystywana także do innych celów niż spożywcze. Przepisy posługują się pojęciem "wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi", nie zaś "wody wykorzystywanej do spożycia przez ludzi", z czego wynika, że ustawodawca chciał określić cel poboru wody z uwzględnieniem perspektyw przedsiębiorstwa wód-kań, to znaczy okoliczności, jaką wodę dostarcza przedsiębiorstwo odbiorcom usług, a nie jak ta woda jest wykorzystywana przez odbiorców usług. Na oparcie swojej interpretacji skarżąca przywołała orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych. Skarżąca kwestionuje również, że w sprawie można było dokonać szacowania, ponieważ organ ustalający wysokość opłaty nie dysponuje danymi umożliwiającymi dokonanie szacowania, nie ma obiektywnej możliwości wyliczenia, jaka ilość wody została wykorzystana przez danego odbiorcy na konkretny cel.
Według skarżącej nie zaistniały żadne obiektywne okoliczności uprawniające do ponownego określania wysokości opłat zmiennych. Nie dają do tego podstawy ani przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, ani przepisy ustawy Prawo wodne.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, umożliwienie pełnomocnikowi uczestniczenia w rozprawie zdalnej. Wniosek o przeprowadzenie rozprawy zdalnej został wycofany w piśmie po złożeniu skargi.
W odpowiedzi na skargę organ II instancji zwrócił się o jej oddalenie, podtrzymując wcześniejszą argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Skarga została uwzględniona, chociaż nie wszystkie argumenty skarżącej zostały podzielone przez Sąd. Decydujące dla uwzględnienia skargi okazały się niedostatki w prawidłowym wyliczeniu ilości pobranych wód, co przełożyło się także na naruszenie zasady zaufania.
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 935), dalej jako p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Jak stanowi art. 1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 134 p.p.s.a. rozstrzygając w granicach danej sprawy sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na zasadzie art. 145 §1 pkt 1 p.p.s.a. sąd administracyjny uwzględnia skargę na decyzję lub postanowienie i uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku braku zajścia wskazanych wyżej przesłanek sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddala skargę.
Substrat kontrolowanej sprawy stanowi opłata zmienna za pobór wód podziemnych w związku z korzystaniem z usług wodnych. Pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych stanowi usługę wodną, na którą jest wymagane pozwolenie wodnoprawne (art. 35 ust. 3 pkt 1 oraz art. 389 pkt 1 Prawa wodnego), w którym ustalony zostaje m.in. cel korzystania z wód przez adresata pozwolenia wodnoprawnego (art. 403 ust. 1 Prawa wodnego). Zgodnie z art. 35 ust. 1 i ust. 2 Prawa wodnego, usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza zakres powszechnego korzystania z wód, zwykłego korzystania z wód oraz szczególnego korzystania z wód. Poboru wód dokonuje podmiot korzystający z usługi wodnej i to na nim ciąży obowiązek ponoszenia opłaty za usługi wodne (art. 268 ust. 1 pkt 1 oraz art. 298 pkt 1), która składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1 Prawa wodnego). W myśl art. 272 ust. 1 Prawa wodnego wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych (a w ust. 2 - za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi) ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3. Według art. 272 ust. 17 Prawa wodnego, wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9, ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty. W art. 274 Prawa wodnego ustawodawca zróżnicował wysokość jednostkowej stawki opłaty w zależności od celu poboru. Z treści art. 272 ust. 13 Prawa wodnego wynika, że jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, to jest zobowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody dla tych celów lub potrzeb. Art. 274 pkt 2 lit. za) Prawa wodnego określa górną stawkę opłaty za usługę wodną w postaci poboru, uzdatniania i dostarczania wody, rozróżniając pobrane wody podziemne i powierzchniowe. Z kolei art. 274 pkt 4 odnosi się do górnej stawki opłaty za pobór wód w formie opłaty zmiennej, w zależności od ilości pobieranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych w ramach pozwoleń wodnoprawnych albo pozwoleń zintegrowanych, do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.
Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), dalej: o.p. w związku z art. 272 ust. 1, 2, 17 w związku z art. 300 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1478). Powołany przepis o.p. stanowi: jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Z art. 272 ust. 1, 2 i 17 wynika zasada obliczania wysokości opłaty zmiennej (ust. 1 i 2) oraz okoliczność ustalania tej opłaty przez Wody Polskie w formie informacji (ust. 17). Z kolei zgodnie z art. 300 ust. 1 Prawa wodnego, do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy o. p. z tym, że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim. W przedmiotowej sprawie przyczyną zastosowania powołanych przepisów podatkowych jest stanowisko organów według którego skarżący w złożonym przez siebie na podstawie art. 552 ust. 2d Prawa wodnego oświadczeniu błędnie określił cel poboru wód podziemnych, będący podstawą obliczenia opłaty zmiennej, klasyfikując pobór wszelkich wód na cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. W okolicznościach sprawy poboru wód dokonywano bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. Okoliczność ta pozostaje jednak bez znaczenia m.in. ze względu na treść art. 281 ust. 1 pkt 1 u.p.w. (w brzmieniu obowiązującym w okresie za jaki wydana została decyzja określająca wysokość opłaty) bowiem: "Wysokość opłaty podwyższonej, o której mowa w art. 280 pkt 1, w przypadku dokonywania poboru wód podziemnych lub wód powierzchniowych bez wymaganego pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego ustala się w wysokości 500% opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych." Z kolei jak stanowił art. 281 ust. 2 u.p.w. "Opłatę podwyższoną ponosi się niezależnie od opłaty zmiennej za usługi wodne."
Spór koncentruje się na prawidłowości określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych za III kwartał 2020 r. w wysokości odmiennej od wynikającej z danych podawanych przez skarżącego w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych oraz wydanej na ich podstawie informacji, o której mowa w art. 272 ust. 17 Prawa wodnego. Skarżący wykazywał wyłącznie pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, czyli cel określony w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego, bez jednoczesnego wykazywania poboru wód do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a więc celu wynikającego z art. 274 pkt 2 lit. za). Organy twierdzą, że skarżący pobierał wodę podziemną w obu wskazanych celach, dlatego też stawki opłat powinny być zróżnicowane. Biorąc zaś pod uwagę, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji przeprowadzono u skarżącego kontrolę gospodarowania wodami, która wykazała nieprawidłowości przy określeniu wysokości należnej opłaty zmiennej w sposób, o którym mowa w art. 272 ust. 17 Prawa wodnego, w ocenie organu zaistniały podstawy do ustalenia innej wysokość opłaty w decyzji administracyjnej w trybie art. 21 § 3 o.p. Od strony procesowej kwestionowane jest postępowanie organów polegające na zmianie wcześniej zajętego stanowiska w sytuacji, gdy nie nastąpiła zmiana stanu prawnego oraz stanu faktycznego, co ma przekładać się na naruszenie zasady zaufania, i ma być wbrew zasadzie rozstrzygania wątpliwości na korzyść, co do treści przepisów.
W niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę, że spółka w złożonym przez siebie na podstawie art. 552 ust. 2d Prawa wodnego oświadczeniu błędnie – zdaniem organów – określiła cel poboru wód podziemnych, będący podstawą obliczenia opłaty zmiennej, klasyfikując pobór wszelkich wód na cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, które to cele odpowiadają stawce opłaty określonej w § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia, źródłem zobowiązania z tytułu opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych organy uczyniły decyzję wydaną w trybie art. 21 § 3 o.p. Z treści przepisu wynika, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.
Zgodnie z art. 300 ust. 1 Prawa wodnego do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p., z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Ponadto, w art. 300 ust. 1a i 1b u.p.w. określono, że uprawnienia organu podatkowego przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich, zaś właściwy dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia. Nie ma wątpliwości, że art. 21 § 3 o.p. znajduje się dziale III Ordynacji podatkowej. W związku z tym, że tryb ustalenia opłaty zmiennej różni się od trybu ustalania zobowiązania podatkowego, określonego w art. 21 o.p., art. 21 § 3 o.p. musiał być zastosowany z pewnymi modyfikacjami.
W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że nawet jeśli informacja nie była kwestionowania i nie został wykorzystany tryb reklamacyjny, należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania na podstawie o.p., o ile zostaną spełnione przesłanki określone w tym dziale, tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 o.p.). Informacja określona w art. 272 ust. 17 u.p.w. nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Na mocy art. 300 p.w. w przepisach o.p. poszukiwać należy trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy po dacie jej wydania zaistnieją okoliczności tam wskazane, a nieuwzględnione w p.w. Z możliwości tej mogą korzystać obie strony postępowania (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z 17.02.2021 r., sygn. akt II SA/Bk 923/21).
Powyższy pogląd koresponduje ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z 4.04.2024 r., sygn. akt III OSK 790/22. Sąd ten zanegował możliwość uznania, że skoro organ ustalił wysokość opłaty zmiennej w informacji, która nie była przez skarżącą kasacyjnie kwestionowana, to nie ma on żadnej możliwości późniejszego dokonania zmiany tej kwoty, pomimo ustalenia, iż została określona nieprawidłowo. Powołując się na treść art. 552 ust. 2 pkt 2 u.p.w., zgodnie z którym ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31.12.2026 r. następuje również na podstawie m.in. pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych, Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił możliwość ustalenia innej wysokość opłaty w decyzji administracyjnej wydanej na podstawie art. 21 § 3 o.p., o ile jednak wyniki takiej kontroli wskazują na błędne określenie wysokości opłaty.
W zakresie konieczności zróżnicowania stawki opłaty zmiennej z uwagi na cel poboru wody podziemnej w przypadku skarżącego będącego przedsiębiorcą wodociągowym prowadzącym działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę wskazać należy, że Sąd miał na uwadze, iż praktyka deklarowania celu poboru wody na potrzeby naliczenia opłat zmiennych poprzez wskazanie jedynie celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w odniesieniu do całości wody pobieranej przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne z danego ujęcia została oceniona krytycznie w orzecznictwie NSA, w szczególności w wyroku z 19.10.2021 r., sygn. III OSK 4089/21. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym orzeczeniu dostrzegł, że tylko część działalności przedsiębiorstwa wodociągowego mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Pomimo iż spółka prowadzi tylko jedną formę poboru wody, w ramach jednego procesu technologicznego, to jednak mając na uwadze regulacje wskazanych ustaw oraz rozporządzenia należy stwierdzić, że różny jest cel wykorzystania tej wody i w konsekwencji różna powinna być stawka opłaty zmiennej. Ocena prawna sformułowana przez Naczelny Sąd Administracyjny zyskała szeroką aprobatę tak w orzecznictwie tego Sądu, jak również w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych.
W ocenie Sądu, przyjęte więc przez organ stanowisko, zgodnie z którym skarżący w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę zaopatruje nie tylko mieszkańców (gospodarstwa domowe), lecz również podmioty publiczne i podmioty prowadzące działalność gospodarczą (tzw. pozostałych odbiorców) realizując w ten sposób cel z art. 274 pkt 2 lit. za p.w., jest prawidłowe. Nie doszło zatem do wzmiankowanego w skardze naruszenia art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za oraz art. 274 pkt 4 Prawa wodnego.
Uwaga ta nie konwaliduje jednak błędnego sposobu określenia opłaty w niniejszej sprawie.
Wskazać należy, że ustawodawca, w zawartych w Prawie wodnym przepisach dostosowujących, wymóg stosowania urządzeń pomiarowych umożliwiających pomiar ilości pobranej wody oraz ilości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi przewidział od dnia 31 grudnia 2026 r.
W świetle art. 552 ust. 2 u.p.w. ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie: 1) określonego w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód; 2) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych; 3) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli pozwoleń zintegrowanych.
Nie jest to jednak jedyny sposób dokonywania powyższych ustaleń. Jak bowiem stanowi ust. 2a powołanego artykułu, ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje również na podstawie: 1) odczytów z przyrządów pomiarowych dokonywanych w ramach kontroli gospodarowania wodami albo 2) oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały.
Jak wynika z kolei z art. 552 ust. 2d u.p.w., w celu ustalenia wysokości opłaty, o której mowa w art. 272 ust. 1 i 2, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, które zresztą podmioty obowiązane do ponoszenia opłat za usługi wodne obowiązane są składać w myśl ust. 2b, zawierają wyrażoną w m3 ilość pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, z tym że jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, także w podziale na te cele lub te potrzeby.
Zdaniem Sądu, choć w okresie przejściowym, a więc ze względu na treść art. 552 ust. 2 i 2a u.p.w., ustawodawca dopuszcza określenie opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych przy uwzględnieniu danych, które mogą być ustalane w inny sposób, aniżeli na podstawie faktycznego korzystania, to jednak wykładnia literalna i systemowa art. 552 u.p.w. wskazuje, iż ustalenie opłaty za usługi wodne winno nastąpić w pierwszym rzędzie na podstawie oświadczeń składanych przez podmioty zobowiązane do wnoszenia opłat. Brak należytego oświadczenia powoduje, że organ ustalający wysokość opłaty może, a wręcz jest zobowiązany do skorzystania z alternatywnych możliwości ustalenia tej opłaty wynikających z art. 552 p.w. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2024 r., sygn. akt II SA/Gl 760/24). Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia także wówczas, gdy podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne nie przedstawił w oświadczeniu informacji niezbędnych do ustalenia wysokości opłaty zmiennej, w szczególności – jak w rozpatrywanej sprawie – o ilości poboru wody ze zróżnicowaniem na ustalone cele jej poboru.
W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca nie przedstawiła konkretnych danych o ilości pobranych wód podziemnych według dwóch zidentyfikowanych przez organ celów jej poboru, tj. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 u.p.w.) oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (art. 274 pkt 2 lit. za u.p.w.). W tej sytuacji ustalenie opłaty winno nastąpić w sposób określony w art. 552 ust. 2 u.p.w.
W ocenie Sądu, przyjęta przez organ szacunkowa metoda ustalania wysokości opłaty zmiennej za III kwartał 2020 r. pozbawiona była umocowania prawnego, ponieważ choć sam fakt poboru przez skarżącego wody według dwóch powyższych celów został przez organ potwierdzony w toku kontroli gospodarowania wodami przeprowadzonej w 2023 r., to już dokonanie oszacowania ilości wody pobranej na różne cele w III kwartale 2020 r. przy wykorzystaniu danych za rok 2023 r. nie znajduje uzasadnienia.
Biorąc pod uwagę treść art. 552 ust. 2 i 2a u.p.w. należy przyjąć, że organ winien dążyć w pierwszej kolejności do wyliczenia omawianej opłaty zmiennej biorąc za podstawę rzeczywistą, a nie szacunkową ilość pobranych wód podziemnych.
Tym samym, skoro dowód w postaci oświadczenie podmiotu zobowiązanego do ponoszenia omawianej opłaty zmiennej (art. 552 ust. 2a pkt 2 p.w.) nie okazał się wystarczający do określenia wysokości tej opłaty, ilość rzeczywiście pobranych wód podziemnych powinna być określona na podstawie art. 552 ust. 2 p.w. W warunkach sprawy mogłoby to zatem nastąpić w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych.
Co jednak istotne organ, dokonując określenia wysokości należnej opłaty zmiennej, kierował się ustaleniami z przeprowadzonej w 2023 r. kontroli gospodarowania wodami, a zatem obejmującej inny okres niż będący przedmiotem postępowania, przyjmując do szacowania opłaty dane obrazujące procentowy udział sprzedaży wody z podziałem na dwa cele jej poboru w III kwartale 2020 r. Taki sposób postępowania nie jest prawidłowy. Zdaniem Sądu, interpretacja art. 552 ust. 2 i 2a Prawa wodnego każe przyjąć, że określana w ten sposób opłata zmienna stanowi konsekwencję uprzedniego ustalenia rzeczywistej ilość pobranych wód podziemnych. Z taką sytuacją w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia.
Szacowanie wysokości należnej opłaty za usługi wodne w sposób zaprezentowany w zaskarżonej decyzji mogłoby nastąpić, gdyby organ wyczerpał wszelkie, obiektywnie dostępne, możliwości dowodzenia w zakresie ilości wód podziemnych pobranych przez skarżącego w zależności od konkretnego celu poboru. Należałoby wówczas przyjąć, że dane historyczne zastosowane w zakresie wyliczenia procentowego przy metodzie szacowania, były jedynymi danymi, na podstawie których można było ustalić realizację celów poboru w zakresie spożycia wody przez mieszkańców i do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Tymczasem, w warunkach rozpatrywanej sprawy, dokonując szacowania wysokości opłaty zmiennej z powołaniem się co prawda na dane dotyczące łącznej ilości pobranych wód podziemnych wynikających z oświadczenia złożonego przez skarżącego, jednakże przy wykorzystaniu danych za rok 2023 dotyczących procentowego udziału wody sprzedanej w ramach poszczególnych celów jej poboru, było przedwczesne, wobec niewykorzystania wszelkich metod dowodzenia tej okoliczności określonych w art. 552 ust. 2 i 2a u.p.w.
Należy zauważyć, że spółka była wzywana przez organ do dokonania korekty złożonego oświadczenia na potrzeby ustalenia opłaty zmiennej w zakresie podanych w nim ilości pobranych wód podziemnych z podziałem na cele poboru wody pod rygorem dokonania podziału wód oraz ustalenia wysokości opłaty zmiennej w drodze szacowania. Sąd wskazuje, że wezwanie to, zmierzające do ustalenia rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych, zostało dokonane poza ramami postępowania administracyjnego, a ponadto, nie mogło zwolnić organu z konieczności ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne w alternatywny sposób określony w art. 552 ust. 2 i 2a u.p.w.
W kontrolowanej sprawie organ naruszył ww. przepisy postępowania, dokonując określenia wysokości należnej opłaty zmiennej bez przeprowadzenia wyczerpującego postępowania wyjaśniającego zmierzającego do ustalenia rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych. Organ winien dysponować materiałem dowodowym pozwalającym na wydanie rozstrzygnięcia. Dokumentacja przeprowadzonej w 2023 r. kontroli gospodarowania wodami nie mogła być uznana za w pełni miarodajną, albowiem rzeczą organu było podjęcie próby ustalenia jej wysokości na podstawie rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych w sposób określony w art. 552 ust. 2 i 2a p.w. Za właściwe wydaje się przeprowadzenie kontroli obejmującej wskazany w zaskarżonej decyzji okres, mającej służyć pozyskaniu danych niezbędnych do ustalenia opłat za usługi wodne. Jak wynika z art. 336 ust. 1 pkt 2 u.p.w., wykonujący taką kontrolę są uprawnieni do przeprowadzania niezbędnych pomiarów lub badań lub wykonywania innych czynności kontrolnych w celu ustalenia, na terenie kontrolowanej nieruchomości, przestrzegania warunków wynikających z przepisów ustawy, a także stanu urządzeń wodnych. Kontrola przeprowadzana przez organ administracji publicznej może, zdaniem Sądu, polegać na analizie dokumentów przedłożonych przez podmiot kontrolowany (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt IV SA/Po 180/19).
Trafnie zwraca się przy tym uwagę w judykaturze, że: "możliwość obciążenia (...) wyższymi opłatami zmiennymi za pobór wody z różnych lokalizacji, za kilkuletni okres wstecz wymagała oceny również w kontekście zasad ogólnych k.p.a., w szczególności reguły prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.). Zasada ta jest pochodną zasady demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji, którą organy administracji publicznej orzekające w indywidualnych sprawach powinny także mieć na uwadze. Jest fundamentem koncepcji państwa prawnego. Konstytucyjny postulat ochrony zaufania do państwa i prawa, oznacza, że organy władzy publicznej powinny działać w sposób lojalny i uczciwy względem jednostki, budzący w niej poczucie stabilności i bezpieczeństwa prawnego. W niniejszej sprawie zastosowanie znajduje zatem art. 8 § 1 k.p.a., gdyż powoływany w skardze kasacyjnej art. 12 [ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców] w brzmieniu: "organ prowadzi postępowanie w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania" zawęża zakres podmiotowy względem analogicznej normy ujętej w art. 8 § 1 k.p.a. Zatem art. 8 § 1 k.p.a. znajduje w pełni zastosowanie w zakresie postępowań objętych zakresem normy z art. 12 [ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców]." (zob. wyrok NSA z dnia 16.04.2025 r.). W rezultacie Sąd podkreśla, że dokonując szacowania w niniejszej sprawie organ po pierwsze dokonał tej formy naliczenia opłaty, bez podjęcia (choćby próby) skorzystania z innych środków określonych w art. 552 ust. 2 i 2a u.p.w. Co więcej wątpliwe wydaje się zastosowanie proporcji aktualnych w odniesieniu do danych pozyskanych w wyniku kontroli przeprowadzonej w 2023 r. do pobierania wód, które miało miejsce w 2020 r., a więc blisko 3 lata wcześniej.
W tym stanie rzeczy Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane z uchybieniem przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. skutkuje ich uchyleniem.
Równocześnie, z uwagi na stwierdzony charakter naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. uznał, że brak jest podstaw do dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego i postępowanie to umorzył. Zgodnie z ww. przepisem w przypadku, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie.
Istota umorzenia postępowania na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. nawiązuje do instytucji obligatoryjnego umorzenia postępowania administracyjnego, przewidzianej w art. 105 § 1 k.p.a. Sąd, wstępując w rolę organu administracji publicznej, wykonuje przypisany organowi obowiązek. Wydane orzeczenie sądu zastępuje więc rozstrzygnięcie organu administracji publicznej i pełni funkcję decyzji umarzającej postępowanie administracyjne w całości lub w części, kończąc postępowanie bez rozstrzygania sprawy co do jej istoty. W ten sposób, kierując się zasadami ekonomiki procesowej, ustawodawca umożliwił, aby wyrok sądu administracyjnego w takiej sytuacji definitywnie załatwiał sprawę administracyjną bez potrzeby ponownego angażowania organu administracji publicznej tylko po to, żeby wydał decyzję o umorzeniu postępowania. Umorzenie postępowania nie zależy więc od woli sądu, lecz od stwierdzenia istnienia obiektywnej przyczyny bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego (zob. wyrok WSA w Łodzi z 29 listopada 2022 r., sygn. akt II SA/Łd 1030/18).
Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, bowiem aby powstało zobowiązanie podatkowe, konieczne jest obliczenie wysokości opłaty przez organ i doręczenie decyzji ustalającej to zobowiązanie, w myśl art. 21 § 1 pkt 2 o.p. Jednocześnie zgodnie z art. 68 § 1 o.p. (w zw. z art. 300 ust. 1 u.p.w.), zobowiązanie podatkowe o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym powstał obowiązek podatkowy. W rozpoznawanej sprawie powinno to nastąpić do 31 grudnia 2023 r. W konsekwencji uprawnienie organu do wydania takiej decyzji uległo przedawnieniu.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).