II SA/Wr 674/24

II SA/Wr 674/24 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-04-10
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-09-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Malwina Jaworska-Wołyniak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne
Wodne prawo
Skarżony organ
Inne
Treść wyniku
*Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i , art. 200 w zw. z art. 205 par. 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 1087
art. 270 ust. 8 i 9, art. 272 ust. 6, art. 278 ust. 1, art. 304, art. 552 ust. 2b
Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t.j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Filipowicz-Kremis Sędziowie: Sędzia WSA Olga Białek Asesor WSA Malwina Jaworska-Wołyniak (spr.) Protokolant: asystent sędziego Michał Sikora po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 27 marca 2025 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 29 lutego 2024 r. nr WR.RUO.4701.24.2023 w przedmiocie ustalenia opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do rzeki I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz strony skarżącej kwotę 19208 (słownie: dziewiętnaście tysięcy dwieście osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
W dniu 13 maja 2022 r. w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Marszałka Województwa Dolnośląskiego decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r., znak: DOW-S-VI.7322.44.2014.Mkr, ustalono w formie informacji P. S.A. z/s w B. (dalej: Skarżąca, Spółka), za okres I kwartału 2022 r. opłatę zmienną w wysokości 49 898,00 za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]). Powołana informacja została doręczona Spółce, która w dniu 2 czerwca 2022 r. dokonała zapłaty wskazanej w niej opłaty zmiennej.
Pismem z dnia 5 styczna 2023 r. Dyrektor Zarządu Zlewni we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: Dyrektor ZZ we Wrocławiu) wezwał Spółkę do złożenia wyjaśnień w związku z niewykazaniem w latach 2018 - 2022, w przesyłanych wykazach i oświadczeniach za wprowadzanie ścieków do wód, wskaźnika sumy chlorków i siarczanów, podczas gdy w wynikach pomiarów ilości i jakości ścieków, przekazywanych na podstawie art. 304 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2024 r., poz. 1087, dalej p.w.) do Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: RZGW we Wrocławiu PGW WP), podmiot ujmował ww. substancje w składzie wprowadzanych ścieków do wód rzeki O.
W odpowiedzi na wezwanie, Spółka wskazała, że zgodnie z posiadanym pozwoleniem wodnoprawnym, chlorki i siarczany należy traktować jako niezależne parametry, w związku z powyższym zakład w oświadczeniu nie wskazuje wskaźnika "suma jonów chlorków i siarczanów".
W dniach od 30 stycznia do 28 lutego 2023 r. RZGW we Wrocławiu PGW WP przeprowadził kontrolę gospodarowania wodami w zakresie przestrzegania warunków ustalonych w pozwoleniu wodnoprawnym, co zostało ujęte w protokole kontroli. Na podstawie wyników kontroli Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP stwierdził nieprawidłowość w zakresie przekazanych przez Spółkę informacji, tj. podanie w oświadczeniu nieprawdziwych informacji dotyczących rzeczywistych wartości sumy chlorków i siarczanów wprowadzonych do wód, co w następstwie spowodowało ustalenie nieprawidłowej, zaniżonej opłaty zmiennej za okres I kwartału 2022 r.
Zawiadomieniem z dnia 4 lipca 2023 r. organ I instancji wszczął postępowanie, a w dniu 30 sierpnia 2023 r. wydał, na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej o.p.) w zw. z art. 300 ust. 1 oraz art. 272 ust. 6 p.w., a także art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm., dalej k.p.a.), decyzję określającą Spółce za okres I kwartału 2022 r. opłatę zmienną w wysokości 839 024,00, za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]).
W uzasadnieniu wskazał, że przeprowadzone postępowanie potwierdziło, że wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne powinna być inna niż ustalona w informacji z dnia 13 maja 2022 r., gdyż ta została ustalona za ilość substancji wprowadzonych ze ściekami do wód wyrażoną wskaźnikiem chemicznego zapotrzebowania tlenu, gdyż ten wskaźnik powodował opłatę najwyższą (art. 278 ust. 1 p.w.). Nie uwzględniała ona jednak substancji rzeczywiście wprowadzanych ze ściekami do wód z powodu niewykazania w oświadczeniu ilości wskaźnika sumy chlorków i siarczanów. I to w oparciu o ten wskaźnik należało określić opłatę, gdyż generuje on opłatę najwyższą.
Odwołanie od powyższej decyzji złożyła Spółka wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania.
Zarzuciła naruszenie przepisów procesowych oraz prawa materialnego, wywodząc, że organ naliczył Spółce opłatę zmienną w oparciu o wskaźnik "sumy chlorków i siarczanów", tj. wskaźnik niewystępujący w posiadanym przez Spółkę pozwoleniu wodnoprawnym, a więc niestanowiący podstawy do naliczenia tej opłaty w świetle przepisów prawa i zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych.
Decyzją z dnia 29 lutego 2024 r. (nr WR.RUO.4701.24.2023) Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 300 ust. 1 oraz art. 272 ust. 6 p.w. w zw. z art. 21 § 3 oraz art. 23 § 1 pkt 1-2 oraz § 3 o.p., utrzymał w mocy decyzję z dnia 30 sierpnia 2023 r.
W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 272 ust. 6 p.w., wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i wyrażonej w kg ilości substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźnik:
1) pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5);
2) chemicznego zapotrzebowania tlenu;
3) zawiesiny ogólnej;
4) sumy chlorków i siarczanów (CI+SO4).
W ocenie organu odwoławczego, ustawodawca określając wskaźnik "suma chlorków i siarczanów (CI+SO4)", wskazał, iż jest to suma obu tych substancji, wyrażając to zapisem w nawiasie, przez wskazanie działania, jakim jest dodawanie (w tym przypadku substancji chemicznych). Tym samym prawidłowo przyjął organ I instancji, że wskaźnik "suma chlorków i siarczanów" stanowi sumę - jako wynik dodawania dwóch składników-wskaźnika "chlorki" i wskaźnika "siarczany".
Zdaniem organu odwoławczego nieokreślenie w pozwoleniu wodnoprawnym parametru "suma chlorków i siarczanów" nie jest podstawą do uznania, iż obie te substancje z osobna nie podlegają sumowaniu.
Dalej zauważył też, że zgodnie z załącznikiem nr 4 (tabela II) do rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 12 lipca 2019 r. w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego oraz warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu do wód lub do ziemi ścieków, a także przy odprowadzaniu wód opadowych lub roztopowych do wód lub do urządzeń wodnych (Dz.U. 2019 r. poz. 1311, dalej zw. rozporządzeniem), chlorki (poz. 13) i siarczany (poz. 15) dotyczą wszystkich rodzajów ścieków przemysłowych oraz wszystkich sektorów przemysłu. Odwołująca wskazując pozycję 59, tj. sumę chlorków i siarczanów jako substancję zanieczyszczającą dotyczącą wyłącznie przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego, nie bierze zaś pod uwagę przepisu zawartego w § 12 tego rozporządzenia dot. ścieków przemysłowych, w którym ustawodawca określa warunki nie za pomocą wskaźnika, a sumarycznego stężenia dwóch substancji, tj. chlorków i siarczanów. W tym kontekście Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP wskazał, że ścieki oczyszczane przez skarżącą to, oprócz ścieków pochodzących z aglomeracji B., również ścieki przemysłowe z zakładów Grupy P.(1) oraz z instalacji innych podmiotów usytuowanych na terenie strefy przemysłowej P.
W ocenie organu odwoławczego zarzut, iż decyzja została wydana bez podstawy prawnej, jest nieuzasadniony, gdyż opłata zmienna za usługi wodne została naliczona na podstawie "sumarycznego stężenia chlorków i siarczanów", co w art. 272 ust. 6 p.w. określone jest jako "suma chlorków i siarczanów", a co Spółka błędnie utożsamia ze wskaźnikiem "suma chlorków i siarczanów" będącym jednym z parametrów ścieków. Nieokreślenie zaś w pozwoleniu wodnoprawnym tego właśnie wskaźnika nie powoduje braku możliwości ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne na jego podstawie. Przychylenie się zaś do stanowiska Skarżącej, kwestionującego dopuszczalność ustalania wysokości opłat za usługi wodne na wprowadzania ścieków do wód na podstawie sumy chlorków i siarczanów, oznaczałoby, że dla wszystkich podmiotów, z wyłączeniem podmiotów przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego, wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne należałoby ustalać w oparciu o ilość substancji wyrażonych jako wskaźniki, ale inne niż chlorki i siarczany, co w konsekwencji mocno zaniżałoby wysokość ustalanych opłat.
Organ odwoławczy nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 7a § 1 k.p.a. oraz art. 10 Prawa przedsiębiorców, wskazujących na konieczność rozstrzygania wątpliwości na korzyść strony, jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości.
Wreszcie organ wskazał, że w sprawach opłat za usługi wodne art. 300 p.w. nakazuje, aby do ponoszenia opłat m.in. za usługi wodne stosować odpowiednio przepisy działu III o.p., co uzasadnia zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 21 § 3 o.p. Dodatkowo w art. 23 § 3 pkt 1 - 6 o.p. wymienione są metody, jakie organ winien zastosować przy określaniu podstawy opodatkowania. Oszacowanie może być dokonane z zastosowaniem jednej z wymienionych metod. Dopuszczalne jest również dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według metody wypracowanej przez organ podatkowy. Wybór metody należy do organu podatkowego, a sądowa kontrola tego typu decyzji ogranicza się do sprawdzenia, czy wybór ten nie był dowolny i czy nie doprowadził do ustaleń sprzecznych z logiką i zasadami doświadczenia życiowego.
Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP wyjaśnił też, że w sprawach opłat za usługi wodne podmioty obowiązane do ich ponoszenia nie składają deklaracji, a wysokość tych opłat ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne w formie informacji rocznej (w odniesieniu do opłaty stałej na podstawie art. 271 ust. 1 p.w.) oraz w formie informacji (w odniesieniu do opłaty zmiennej na podstawie art. 272 ust. 17 p.w.), zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty. Odpowiednie stosowanie art. 21 § 3 o.p do opłat za usługi wodne wymaga uwzględnienia tej różnicy i przyjęcia, że jeżeli właściwy Dyrektor Zarządu Zlewni PGW WP, po przeprowadzaniu postępowania wyjaśniającego stwierdzi, że wysokość opłaty za usługi wodne jest inna niż ustalona w informacji rocznej lub informacji, to obowiązany jest do wydania decyzji określającej wysokość opłaty za usługi wodne.
Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie słusznie i prawidłowo określono Spółce wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]) w okresie I kwartału 2022 r., uwzględniając w obliczeniach substancje rzeczywiście wprowadzone ze ściekami do wód, niewykazane w oświadczeniach składanych przez stronę, dowiedzione wynikiem przeprowadzonej kontroli przeprowadzonej przez RZGW we Wrocławiu PGW WP.
Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożyła P. S.A. z/s w B. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i umorzenie postępowania, a nadto zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.
Kwestionowanej decyzji zarzucił naruszenie:
- art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 p.w. oraz art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że art 21 § 3 o.p. znajduje zastosowanie w przypadku opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 272 ust. 6 p.w., podczas gdy decyzja wymiarowa, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. może zostać wydana tylko w przypadku, gdy podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku, to jest w sposób wskazany w art 21 § 1 pkt 1 o.p., co w niniejszej sprawie nie zachodzi;
- art. 21 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 p.w. w zw. z art. 107 § 1 pkt 4 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji w której konstytutywna decyzja ustalająca zobowiązanie może być wydana tylko na tej podstawie;
- art. 23 § 1 pkt 1-2 oraz § 3 o.p. zw. z art. 300 ust. 1 p.w. poprzez błędne przyjęcie przez organ możliwości określenia wysokości opłaty zmiennej w drodze oszacowania, podczas gdy w rozpatrywanym stanie faktycznym i prawnym przepisy art. 21 § 3 oraz art. 23 § 1 pkt 1 — 2 oraz § 3 nie powinny mieć zastosowania i nie mogą stanowić podstawy prawnej wydania zaskarżonej decyzji, a organ nawet nie uzasadnił wyboru przyjętej metody oszacowania, do czego obliguje go przepis art. 23 § 5 o.p.;
- art 11 k.p.a. w zw. z art. 272 ust. 6 w zw. z art. 278 ust. 1 p.w. w zw. z § 10 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U.2022, poz. 2438, zw. dalej: rozporządzeniem w sprawie opłat) poprzez wydanie zaskarżonej decyzji wbrew treści udzielonego spółce pozwolenia wodnoprawnego, w szczególności poprzez zastosowanie niewłaściwego wskaźnika do ustalenia spółce opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód wskaźnika niezawartego w tym pozwoleniu tj. "sumy chlorków i siarczanów", a przez to błędnym zastosowaniu przepisów i niewłaściwej ich interpretacji do określenia Spółce opłaty zmiennej za I kwartał 2022 r., w tym błędne przyjęcie do określenia wysokości tej opłaty wskaźnika "sumy chlorków i siarczanów";
- art. 6, art. 77 oraz art. 80 k.p.a, poprzez błędne wskazanie przepisów prawa, z których Dyrektor RZGW we Wrocławiu PGW WP wywodzi skutki prawne; powołanie się na ustalenia z dokumentów nieznajdujących się w aktach sprawy, tym samym brak zebrania całego materiału dowodowego, brak dokonania należytej oceny całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego i prawnego; zaniechaniem rozpatrzenia całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym wyjaśnień Spółki zawartych w Załącznikach 21,22,23 do Protokołu Kontroli z 2023 r., w których Spółka przedstawiła swoje stanowisko w kwestii chlorków i siarczanów, a w efekcie określenie spornej opłaty w sposób dowolny i niezgodny z przepisami;
- art. 7a § 1 k.p.a., poprzez nierozstrzygnięcie na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie, w sytuacji gdy przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód;
- art. 107 § 1 pkt 6 w zw. z art 107 § 3 k.p.a. poprzez wydanie decyzji administracyjnej w sposób wadliwy tj. niezawierającej uzasadnienia faktycznego i prawnego spełniającego wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a.;, wskazania błędnej podstawy prawnej żądania zapłaty określonej w decyzji kwoty z tytułu dopłaty do opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód, nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu;
- art. 11 i 12 p.p. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. polegające na przeprowadzeniu postępowania w sposób rażąco podważający zaufanie Spółki jako przedsiębiorcy do władzy publicznej, a także z naruszeniem zasad proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania przez wydanie decyzji zmieniającej wcześniej ustaloną wysokość daniny publicznej - opłat za usługi wodne, bez podstawy prawnej i rzeczowego uzasadnienia oraz wieloletniej praktyki organu w przedmiocie naliczania Spółce opłaty zmiennej, zgodnie z pełną wiedzą o stanie faktycznym i prawnym;
- art. 8 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art, 7 i 7a k.p.a. w zw. z art. 11, art. 12 i art. 14 p.p. poprzez odstąpienie, bez uzasadnionej przyczyny, od utrwalonej, wieloletniej praktyki w sposobie ustalania wysokości opłat zmiennych za wprowadzanie przez Spółkę ścieków komunalnych do rzeki O., w oparciu o przepisy p.w., kiedy nie doszło do zmiany stanu prawnego ani faktycznego, która mógłby uzasadniać zmianę praktyki w opisanym zakresie, ponieważ te dane były spójne z dotychczasowym podejściem Spółki i samego organu, co w konsekwencji spowodowało określenie w zaskarżonej decyzji błędnej wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne, której Spółka nie mogła się racjonalnie spodziewać biorąc pod uwagę podstawy prawne wyliczania stosowane dotychczas przez organ. Tym bardziej, że organ po przeprowadzonej w lutym 2024 r. kontroli wydał Spółce informacje ustalające wysokość opłaty zmiennej za I, II, III i IV kwartał roku 2023 r. w oparciu o te same podstawy faktyczne i prawne, oświadczania i informacje złożone przez Spółkę w sposób analogiczny jak za I kwartał 2022r., tj. wskazują w wydanych Spółce, zgodnie z art. 272 ust 17 p.w., Informacjach za wszystkie kwartały jako podstawę ustalenia opłaty zmiennej wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu, a przez to naliczając Spółce w roku 2024 opłaty zmienne za wszystkie kwartały 2023 potwierdził zasadność stosowania przepisów prawa zgodnie z interpretacją Spółki przedstawioną w niniejszej skardze.
W uzasadnieniu Spółka rozwinęła sformułowane zarzuty konsekwentnie podnosząc, że w posiadanym pozwoleniu wodnoprawnym z 2014 r. nie został określony wskaźnik sumy chlorków i siarczanów i z tego względu brak jest podstaw do jego zastosowania przy ustalaniu opłaty, a sama spółka złożyła w trybie art. 552 ust. 2b p.w. z 2017 r. oświadczenie podmiotu zobowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi z 13 maja 2022 r. za I kwartał. W oświadczeniu tym w sposób prawidłowy nie wykazała wskaźnika "suma jonów chlorków i siarczanów" gdyż nie ma takiego wskaźnika w pozwoleniu wodnoprawnym.
Podniosła również, iż określenie opłaty zmiennej na podstawie wskaźnika określonego w pkt. 4 art. 272 ust. 6 p.w. narusza dotychczasową praktykę, a sam organ miał wiedzę, iż Spółka w okresowych pomiarach ilości i jakości ścieków wykazuje parametry ścieków, a wśród nich osobno wskazane w pozwoleniu wodnoprawnym chlorki oraz osobno siarczany.
Wreszcie Spółka wskazała, że ustalenie opłaty zmiennej w oparciu o wskaźnik sumy chlorków i siarczanów miała miejsce wyłącznie za 4 kwartały 2022 r., wcześniej ustalano ją w oparciu o wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu. W oparciu o ten wskaźnik ustalono również opłatę zmienną za I, II, III i IV kwartał 2023 r.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.
W przedłożonym piśmie procesowym z dnia 17 marca 2025 r. skarżąca podtrzymała swoje stanowisko w sprawie wskazując na nową okoliczność, jaką jest fakt ustalenia Spółce przez organ I instancji opłat zmiennych za okres I, II, III i IV kwartału 2024 r., wg zakwestionowanego w zaskarżonej decyzji przez organ wskaźnika.
Wskazano także na zmianę treści formularza oświadczenia składanego zgodnie z art. 552 ust. 2b p.w., który zawierał wskaźnik "suma jonów chlorków i siarczanów".
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:
W przepisie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024, poz. 1267) ustawodawca zastrzegł, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny co do zgodności kontrolowanej decyzji, postanowienia (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb ich wydania lub tryb podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Wiążące są przy tym przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego aktu. Jego uchylenie albo stwierdzenie nieważności następuje tylko w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie bowiem z art. 145 § 1 p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji/postanowienia, innego aktu następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Mając na względzie wskazane kryterium legalności Wojewódzki Sąd Administracyjny po poddaniu ocenie ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych i istniejących wówczas okoliczności prawnych uznał, że wydane w sprawie decyzje zostały podjęte z naruszeniem prawa materialnego i prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Kontroli tut. Sądu podlegała decyzja Dyrektora RZGW we Wrocławiu PGW WP z dnia 29 lutego 2024 r. (nr WR.RUO.4701.24.2023) utrzymująca w mocy decyzję Dyrektor ZZ we Wrocławiu PGW WP z dnia 30 sierpnia 2023 r. określającą Spółce za okres I kwartału 2022 r. opłatę zmienną w wysokości 839 024,00, za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód rzeki O. (km [...]+[...]).
Stosownie do art. 270 ust. 8 p.w. opłata za usługi wodne za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej, zależnej od ilości i jakości ścieków wprowadzanych w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego.
Zgodnie zaś z art. 270 ust. 9 p.w. sama wysokość opłaty za wprowadzanie ścieków do wód lub ziemi zależy od rodzaju substancji zawartych w ściekach i ich ilości, rodzaju ścieków, a w przypadku:
1) wód z obiegów chłodzących elektrowni lub elektrociepłowni - od temperatury tych wód;
2) ścieków przemysłowych lub wód pochodzących z odwodnienia zakładów górniczych, zawierających chlorki i siarczany - także od ilości ścieków lub wód oczyszczonych lub podczyszczonych w systemie oczyszczania lub podczyszczania ścieków zasolonych, odprowadzanych z zakładu, zastosowania w zakładzie systemu retencyjno-dozującego lub innego systemu pozwalającego uzyskać ten sam efekt, co system retencyjno-dozujący.
Przez substancje zawarte w ściekach rozumie się zaś także substancje wyrażone jako wskaźniki pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5), chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej oraz sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4) (art. 270 ust. 10 p.w.).
Ustawodawca określił również, w jaki sposób należy opłatę zmienną ustalać, wskazując w art. 272 ust. 6 p.w., że wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i wyrażonej w kg ilości substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźnik:
1) pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5);
2) chemicznego zapotrzebowania tlenu;
3) zawiesiny ogólnej;
4) sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4).
Stosownie do art. 278 ust. 1 p.w. wysokość opłaty za wprowadzenie ścieków do wód lub do ziemi ustala się, biorąc pod uwagę substancję wyrażoną jako wskaźnik, o którym mowa w art. 272 ust. 6, który powoduje opłatę najwyższą. Niniejszy przepis statuuje więc swoistą zasadę uwzględniania tego określonego w art. 272 ust. 6 p.w. wskaźnika, który powoduje opłatę najwyższą, ale limitując jednocześnie do substancji wyrażonych w pkt 1-4. Od tej reguły ustawodawca przewidział odstępstwa, wskazując chociażby w ust. 3, że opłatę za wprowadzanie do wód lub do ziemi ścieków będących wodami zasolonymi ponosi się za sumę chlorków i siarczanów (Cl+SO4).
Można zatem przyjąć, że o ile ustawodawca nie określił wprost innych zasad obliczania opłaty, zasadniczo należy ją ustalać na podstawie art. 278 ust. 1 w zw. z art. 272 ust. 6 p.w. Tym samym opłatę wskaźnikową stanowi ten z czterech określonych wskaźników, który generuje opłatę najwyższą.
W myśl przywołanych regulacji opłata zmienna zależna jest od takich elementów jak: rodzaj substancji zawartych w ściekach i ich ilość oraz rodzaj ścieków, z jakimi mamy do czynienia, które są wprowadzane w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego. Z brzmienia art. 270 ust. 8 p.w. wynika, że niniejszą opłatę należy więc wiązać z udzielonym pozwoleniem, które jest punktem odniesienia dla mechanizmu ponoszenia tychże opłat. W przypadku zaś przekroczenia warunków w nim określonych, ustawa przewiduje w art. 280 pkt 2 lit. b p.w., opłaty podwyższone. Jeżeli zatem wprowadzanie ścieków następuje na podstawie pozwolenia wodnoprawnego wówczas podmiot zobligowany jest do ponoszenia opłat w myśl zasady zanieczyszczający płaci, natomiast przekroczenie warunków udzielonego pozwolenia, skutkuje nałożeniem sankcji w postaci opłaty podwyższonej. W związku z tym korzystający z usług wodnych został zobligowany, przez prawodawcę, do składania oświadczeń w trybie art. 552 ust. 2b p.w., zgodnie z wzorami zamieszczonymi w BIP na stronie podmiotowej Wód Polskich, a oświadczenie to zawiera m.in. dane dot. pozwolenia wodnoprawnego, oznaczenie organu właściwego do wydania pozwolenia wodnoprawnego, znak decyzji, datę udzielenia pozwolenia wodnoprawnego, datę jego obowiązywania. Stosownie do art. 552 ust. 2h p.w. w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, zawierają wyrażoną w kg ilość substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi, w tym substancji wyrażonych jako wskaźnik:
1) pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu (BZT5);
2) chemicznego zapotrzebowania tlenu;
3) zawiesiny ogólnej;
4) sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4).
Nadto, zgodnie z art. 304 ust. 1 p.w. podmioty korzystające z usług wodnych są obowiązane do przekazywania wyników prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi w zakresie określonym w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym. W celu ułatwienia wywiązania się z przywołanych obowiązków sprawozdawczych oraz uporządkowania przekazywanych wyników pomiarów Minister Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej wydał rozporządzenie z 20 stycznia 2020 r. w sprawie formy i układu przekazywanych wyników pomiarów ilości pobranych wód podziemnych i wód powierzchniowych oraz ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi (Dz.U. poz. 144). W jego załączniku nr 2, dotyczącym przekazywania wyników pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi, wskazano m.in. ma konieczność podania informacji dotyczących udzielonego pozwolenia, a nadto rodzaju ścieków i wyników pomiarów ilości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi, które należy podać – jak zauważono - wyłącznie w zakresie wynikającym z pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego.
Na tle przywołanych regulacji dostrzegalny jest więc, istotny w realiach rozpoznawanej sprawy problem co do tego, w oparciu o jaki wskaźnik należało określić skarżącej wysokość opłaty zmiennej. Bezspornym zaś jest, że skarżąca legitymuje się udzielonym pozwoleniem wodnoprawnym z 31 grudnia 2014 r., które pomimo zmian ustawodawczych w 2017, pozostaje w obrocie prawnym i jako takie stanowi punkt odniesienia do ustalania niniejszej opłaty. Na podstawie przywołanego aktu, Skarżąca jest uprawniona do szczególnego korzystania z wód, tj. wprowadzania do rzeki O. ścieków komunalnych w podanej w nim ilości oraz o określonym dopuszczalnym stanie i składzie. Wśród nich wymieniono m.in.: pięciodobowe biochemiczne zapotrzebowanie tlenu, chemiczne zapotrzebowanie tlenu, zawiesiny ogólne, chlorki, siarczany. W jego treści próżno szukać odniesienia do substancji sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4), którym operuje art. 270 ust. 10 p.w. ujmując ją jako odrębną substancję. Stąd kwestię sporną w sprawie stanowi to, co należy rozumieć pod wskaźnikiem suma chlorków i siarczanów (Cl+SO4), o którym mowa w art. 272 ust. 6 pkt 4 p.w. Dokładniej - czy wskaźnik ten dotyczy także takich sytuacji, gdy określony podmiot wprowadza ścieki zawierające chlorki i siarczany, ale w pozwoleniu wodnoprawnym oznaczony każdy z nich został odrębnym wskaźnikiem chlorki i odrębnym wskaźnikiem siarczany. Czy w takiej sytuacji rzeczą zobowiązanego jest przeprowadzenie czynności matematycznej w postaci dodawania dwóch odrębnych wskaźników, za czym to opowiada się organ.
W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym przez organ. W tym kontekście trzeba przede wszystkim zauważyć, że przyjęty przez ustawodawcę w art. 272 ust. 6 pkt 4 p.w., wskaźnik nie stanowi wyniku działania matematycznego w postaci dodawania, a odrębny parametr, który jako jeden z 4 może stanowić podstawę do określenia opłaty zmiennej, a w przypadkach określonych w ustawie taką podstawę stanowi (por. art. 278 ust. 3 p.w.). Również w brzmieniu art. 270 ust. 10 p.w. został określony jako odrębna substancja. Niniejsze twierdzenie koresponduje z obowiązującymi regulacjami podustawowymi, które wyszczególniają odrębnie: chlorki, siarczany oraz chlorki i siarczany jako trzy osobne kategorie substancji mogących występować w ściekach i względem których przyjęto odrębne normy. Przejawem tego jest m.in. rozporządzenie Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 12 lipca 2019 r. w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego oraz warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu do wód lub do ziemi ścieków, a także przy odprowadzaniu wód opadowych lub roztopowych do wód lub do urządzeń wodnych. Określa ono m.in. najwyższe dopuszczalne wartości substancji zanieczyszczających dla ścieków z oczyszczalni ścieków bytowych i ścieków komunalnych oraz dla ścieków z oczyszczalni ścieków w aglomeracji (§ 1 pkt 3).
Stosownie do § 4 ust. 3 cyt. rozporządzenia, jeżeli ścieki komunalne – tak jak w realiach badanej sprawy - stanowią mieszaninę ścieków bytowych ze ściekami przemysłowymi albo wodami opadowymi lub roztopowymi, to ścieki te, wprowadzane do wód lub do ziemi z oczyszczalni ścieków komunalnych albo z oczyszczalni ścieków w aglomeracji, nie powinny również zawierać substancji zanieczyszczających w ilościach przekraczających najwyższe dopuszczalne wartości dla ścieków przemysłowych, określone w załączniku nr 4 do rozporządzenia, z wyłączeniem lp. 3, 5, 6, 11 i 12 w tabeli II tego załącznika. W przywołanej tabeli odrębnie zaś wyszczególniono: chlorki, siarczany oraz sumę chlorków i siarczanów wskazując, że:
- najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej chlorki wynosi 1000 mg Cl/l i dotyczy wszystkich rodzajów ścieków (tab. II, poz. 13),
- najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej siarczany wynosi 500mg SO4/l i dotyczy wszystkich rodzajów ścieków (tab. II, poz. 15),
- suma chlorków i siarczanów wskazując, iż najwyższa dopuszczalna wartość dla substancji zanieczyszczającej stanowiącej sumę chlorków i siarczanów wynosi 1500mg Cl+SO4/l i dotyczy wyłącznie przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego.
Podobnie rzecz się miała w obowiązującym wcześniej rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 18 listopada 2014 r., które zostało również wymienione w podstawie prawnej wydanego pozwolenia wodnoprawnego.
W rezultacie, skoro zarówno na gruncie ustawy jak i aktu wykonawczego, stanowiącego jej uszczegółowienie, prawodawca nie tylko w żadnym miejscu nie wskazuje wprost na leżący po stronie korzystającego z usług wodnych obowiązek każdorazowego dodawania chlorków i siarczanów, w przypadku gdy występują one w składzie ścieków, a nadto przewiduje różne dopuszczalne wartości zanieczyszczeń w zależności od rodzaju ścieków, to nie sposób przyjąć, iż rzeczą Skarżącej było za każdym razem dodawanie chlorów i siarczanów przy składaniu oświadczenia, o którym mowa w art. 552 ust. 2b p.w. Stanowisko to jest tym bardziej zasadne, w kontekście wskazania wprost zarówno w rozporządzeniu z 2014, jak i z 2019 r. wskaźnika suma chlorków i siarczanów wyłącznie dla przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego.
Niniejszy obowiązek nie został także wyartykułowany w treści wydanego pozwolenia, chociaż wskazano w nim dopuszczalną ilość dla chlorków i siarczanów, a obowiązująca wówczas ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, zawierająca regulacje dotyczące opłat zmiennych, w art. 295 ust. 1 wskazywała, że opłaty za ścieki wprowadzane do wód lub do ziemi ponosi się za substancje wyrażone jako wskaźnik pięciodobowego biochemicznego zapotrzebowania tlenu, chemicznego zapotrzebowania tlenu, zawiesiny ogólnej, sumy jonów chlorków i siarczanów.
Tym samym, skoro niniejsze substancje zostały określone jako trzy odrębne substancje zanieczyszczające, dla których należało przyjąć odrębne parametry, to nie można poprzez ustalenie opłaty zmiennej wprowadzać obowiązku ich łączenia również zawsze wtedy, gdy z okoliczności stanu faktycznego wynika, że określony podmiot wprowadza ścieki zawierające odrębnie opisany wskaźnik chlorku i siarczanu. Wynika to z rozgraniczenia przywołanych trzech parametrów i braku stosownych regulacji wskazujących na konieczność sumowania chlorków i siarczanów dla ścieków, które nie dotyczą przemysłu celulozowo-papierniczego i energetycznego. Niniejsze z uwagi na publicznoprawny charakteru opłat za korzystanie z wód nie może prowadzić do wykładni rozszerzającej, a aprobując nakaz maksymalnej określoności przepisu, trzeba przyjąć, że użyty w art. 274 ust. 6 pkt 4 wskaźnik sumy chlorków i siarczanów (Cl+SO4) stanowi odrębny wskaźnik, mający zastosowanie w przypadku, gdy wynika to z decyzji udzielającej pozwolenie wodnoprawne lub z mocy przepisu prawa, czego przykładem jest art. 278 ust. 3 p.w. Rozumienie przeciwne prowadziłoby do egzekwowania obowiązków, których istnienia nie byłby świadomy – tak jak w realiach badanej sprawy - sam korzystający z usług wodnych. Jak bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 marca 2022 r. (sygn. akt III OSK 812/21, CBOSA) opłaty za usługi wodne stanowią daninę publiczną, stąd przepisy nakładające te opłaty i określające sposób ich wyliczenia powinny być jasne, precyzyjne i nie nasuwające żadnych wątpliwości co do zakresu nałożonego obowiązku.
Sąd w składzie orzekającym podziela również stanowisko, że przepisy regulujące problematykę danin publicznych i ich stosowanie muszą być zgodne z całokształtem obowiązujących norm i zasad konstytucyjnych. Stosowanie przepisów zobowiązujących do uiszczania opłat za usługi wodne nie może prowadzić do naruszenia wartości objętych ochroną konstytucyjną, a w szczególności nie może prowadzić do tego, aby opłaty te stały się instrumentem nadmiernego fiskalizmu. Władczość państwa jako źródło obowiązku opłat za usługi wodne oraz minimalny lub żaden wpływ jednostki na treść tego stosunku prawnego wymagają ścisłego, zgodnego z zakładanym celem ustawy, stosowania przepisów określających ten obowiązek. Charakter opłat za usługi wodne jako daniny publicznej wymaga od organu stosowania wykładni prawa zawężającej ingerencję w uprawnienia jednostki i stosowania zasady rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść strony (art. 7a § 1 k.p.a.). Podkreślić bowiem należy, że decyzje organów władzy publicznej, w których wątpliwości interpretacyjne rozstrzygnięto na niekorzyść strony, istotnie obniżają zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 września 2021 r., sygn. akt II SA/Bd 621/21, CBOSA).
Z przywołanych względów, w ocenie Sądu błędne jest, prezentowane przez organy stanowisko co do zasadności określania opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do rzeki przy pomocy wskaźnika określonego w art. 274 ust. 6 pkt 4 p.w., zamiast wskaźnika chemicznego zapotrzebowania tlenu. W związku z tym przyjąć trzeba, że organ dokonał naruszenia przepisów prawa materialnego art. 272 ust 6 w związku z art. 278 ust 1 p.w. przyjmując do naliczenia Spółce opłaty zmiennej w oparciu o wskaźnik "sumy chlorków i siarczanów", a więc wskaźnik nie występujący w posiadanym przez Spółkę pozwoleniu wodnoprawnym i nie stanowiący podstawy do naliczenia tej opłaty w świetle przepisów prawa i zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.
Dalej wskazać również należy, że zgodnie z art. 21 § 3 o. p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.
Stosownie do art. 300 ust. 1 p.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p., z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Ponadto, w art. 300 ust. 1a i 1b p.w. określono, że uprawnienia organu podatkowego przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich, zaś właściwy dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia.
W literaturze przedmiotu podkreśla się, że "odpowiednie" stosowanie przepisu prawa, w zależności od uzyskanego rezultatu, może dotyczyć trzech sytuacji: gdy odpowiednie stosowanie przepisów polega na stosowaniu odnośnych przepisów bez żadnych modyfikacji (wprost), gdy odpowiednie przepisy mają być zastosowane z pewnymi modyfikacjami, wreszcie trzecia sytuacja obejmuje te przepisy, które ze względu na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, nie mogą być w ogóle zastosowane (por. T. Żyznowski, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z dnia 29 października 1991 r., sygn. akt III CZP 109/91, Przegląd Sądowy 1992, nr 5-6). W związku z tym, że tryb ustalenia opłaty zmiennej różni się od trybu ustalania zobowiązania podatkowego, określonego w art. 21 o.p., art. 21 § 3 o.p. musiał być zastosowany z pewnymi modyfikacjami.
W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że nawet jeśli informacja nie była kwestionowania i nie został wykorzystany tryb reklamacyjny, należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania na podstawie o. p., o ile zostaną spełnione przesłanki określone w tym dziale, tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 o.p.). Informacja określona w art. 272 ust. 17 p.w. nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Na mocy art. 300 p.w. w przepisach o.p. poszukiwać należy trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy po dacie jej wydania zaistnieją okoliczności tam wskazane, a nieuwzględnione w p.w. Z możliwości tej mogą korzystać obie strony postępowania (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt II SA/Bk 923/21, CBOSA).
Powyższy pogląd koresponduje ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 kwietnia 2024 r., sygn. akt III OSK 790/22. Sąd ten zanegował możliwość uznania, że skoro organ ustalił wysokość opłaty zmiennej w informacji, która nie była przez skarżącą kwestionowana, to nie ma on żadnej możliwości późniejszego dokonania zmiany tej kwoty, pomimo ustalenia, iż została określona nieprawidłowo. Powołując się na treść art. 552 ust. 2 pkt 2 p.w., zgodnie, z którym ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje również na podstawie m.in. pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych, Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił możliwość ustalenia innej wysokość opłaty w decyzji administracyjnej wydanej na podstawie art. 21 § 3 o.p., o ile jednak wyniki takiej kontroli wskazują na błędne określenie wysokości opłaty.
W przedmiotowej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że wynikające z cytowanego art. 21 § 3 o.p. przesłanki wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania nie zaistniały, a tym samym wydane przez organy obu instancji decyzje, jako istotnie naruszające przepisy postępowania, podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Trzeba bowiem zauważyć, że choć nie ulega wątpliwości, że wspomniany art. 21 § 3 o.p. może być odpowiednio stosowany do zobowiązań z tytułu opłat za usługi wodne na skutek odesłania zawartego w art. 300 ust. 1 p.w., to jednak jego uwzględnienie wymaga zachowania szczególnej ostrożności, zważywszy na specyfikę regulacji zawartych w przepisach p.w. Przede wszystkim nie powinno się tracić z pola widzenia, że decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 o.p. ma charakter deklaratoryjny, ponieważ określa wysokość zobowiązania, które już powstało wcześniej z mocy prawa. Wydanie takiej decyzji oznacza jedynie, że organ podatkowy zakwestionował samoobliczenie podatku dokonane przez podatnika i w ramach przysługujących mu uprawnień i obowiązków - określił wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 1268/22).
Co także wymaga podkreślenia, kwestia normatywnego charakteru informacji ustalającej wysokość opłaty za usługi wodne była przedmiotem ocen prawnych Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z dnia: 9 grudnia 2021 r., sygn. III OSK 4513/21 i III OSK 4553/21; 25 stycznia 2022 r., sygn. akt III OSK 4525/21, czy 12 marca 2024 r., sygn. akt III OSK 1982/22). Sformułował on stanowisko, zgodnie z którym informacja o wysokości opłaty za korzystanie z usług wodnych nie może być traktowana jako desygnat zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego (art. 21 pkt 1 o.p.), albo decyzji administracyjnej ustalającej wysokość takiego zobowiązania (art. 21 pkt 2 o.p.). Konstrukcja normatywna przepisów p.w. dowodzi, że opłaty zmienne za usługi wodne nie wynikają bezpośrednio z przepisów prawa, albowiem każdorazowo konieczne jest dokonanie obliczenia ich wysokości z uwzględnieniem zmiennych in casu. Organ czyni to w sposób niewładczy, w formie wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 p.w. informacji, która stanowi "przeddecyzyjną" czynność materialno-techniczną, podejmowaną poza jakimkolwiek postępowaniem administracyjnym lub podatkowym.
Niemniej jednak, wobec treści art. 272 ust. 17 p.w., skoro wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9 tego artykułu, ustalają Wody Polskie w formie informacji, czyniąc to w okresie przejściowym do dnia 31 grudnia 2026 r. na podstawie danych pozyskanych w sposób określony art. 552 ust. 2 i 2a p.w., pierwotnym źródłem powstania zobowiązania jest zatem wskazana czynność materialno-techniczna organu. Należy przy tym zaznaczyć, że organy nie są związane podaną przez podmioty obowiązane do ponoszenia opłat za usługi wodne ilością i składem wprowadzonych ścieków do wód. Brak należytego oświadczenia powoduje, że organ ustalający wysokość opłaty może, a wręcz jest zobowiązany do skorzystania z alternatywnych możliwości ustalenia tej opłaty wynikających z art. 552 p.w. Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia także wówczas, gdy podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne nie przedstawił w oświadczeniu informacji niezbędnych do ustalenia wysokości opłaty zmiennej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. akt II SA/Wr 599/24). Z podanych powodów informacja, o której mowa w art. 272 ust. 17 p.w., ma zatem szczególne znaczenia w systemie pobierania opłat za usługi wodne.
W realiach badanej sprawy, organ I instancji ustalił w formie informacji kwartalnej opłatę zmienną za wprowadzanie ścieków w oparciu o oświadczenie Spółki, w którym w rubryce suma chlorków i siarczanów wpisała 0. W dalszej kolejności, po przeprowadzeniu w dniach 30 stycznia – 28 luty 2023 r. kontroli doraźnej w zakresie przestrzegania warunków ustalonych w pozwoleniu wodnoprawnym, organ I instancji stwierdził nieprawidłowość w zakresie przekazanych przez Spółkę informacji, tj. podanie w oświadczeniu nieprawdziwych informacji dotyczących rzeczywistych wartości sumy chlorków i siarczanów wprowadzonych do wód, co w następstwie spowodowało ustalenie nieprawidłowej, zaniżonej opłaty zmiennej za okres I kwartału 2022 r.
Na tej podstawie wszczął postępowanie administracyjne w sprawie określenia prawidłowej wysokości opłaty zmiennej, w toku którego wydał zaskarżoną decyzję. Tymczasem - jak zasadnie wywiodła Skarżąca - przeprowadzona już po ustaleniu opłaty zmiennej w formie informacji kontrola gospodarowania wodami nie ujawniła żadnych nowych okoliczności mających wpływ na wysokość opłaty za usługi wodne. Organ I instancji miał bowiem wiedzę o tym, że w składzie wprowadzanych ścieków znajdują się chlorki i siarczany, gdyż okoliczność ta była ujawniana każdorazowo w przedkładanych wynikach prowadzonych pomiarów ilości i jakości ścieków wprowadzanych do wód, w którym Skarżąca wskazywała dwa niezależne parametry ścieków, tj.: osobno chlorki i osobno siarczany.
W tym stanie rzeczy ustalenie w zaskarżonej decyzji wysokości należnej opłaty zmiennej nie było rezultatem zmiany okoliczności faktycznych relewantnych z punktu widzenia przepisów p.w., zaistniałych po wydaniu przez I pierwszej instancji informacji, o której mowa w art. 272 ust. 17 p.w. Stąd, skoro organy kwestionowały zasadność braku sumowania chlorków i siarczanów, co skutkowało podwyższeniem należności z tytułu opłaty zmiennej, mogły tego dokonać już w treści skierowanej do skarżącego informacji, gdyż jak już wspomniano, organy nie są związane treścią oświadczenia podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne, lecz dysponują wynikającym z art. 552 ust. 2 i 2a p.w. katalogiem podstaw ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne. Mając zatem wiedzę o tym, że skarżący dokonuje wprowadzania substancji nie ujętych w przedkładanym oświadczeniu, a zarazem generującą opłatę najwyższą, organ I instancji winien dokonać weryfikacji przedłożonego oświadczenia i dopiero na tej podstawie ustalić wysokość należnej opłaty zmiennej. Za wadliwą więc należy uznać praktykę organów Wód Polskich, polegającą na przerzucaniu odpowiedzialności za uprzednie nieprawidłowe naliczanie opłat na Skarżącą. Trzeba przy tym wspomnieć o swoistym dualizmie w działaniu Dyrektora ZZ we Wrocławiu PGW WP, który wydając, po przeprowadzeniu kontroli, odrębne decyzje określające inną wysokość opłat zmiennych za wprowadzanie ścieków do rzeki O. za wszystkie kwartały 2022 r., jednocześnie w wydawanych informacjach ustalających niniejsze opłaty za I, II, III i IV kwartał 2023 r., ustala je nie w oparciu o wskaźnik sumy chlorków i siarczanów, a wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu. Tym też wskaźnikiem posługuje się wydając informacje za okres I, II, III i IV kwartału 2024 r. Niniejsze bez wątpienia narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art. 8 k.p.a.), która w judykaturze uznawana jest za klamrę spinającą całość ogólnych zasad postępowania. Jest to zasada najszersza pod względem zakresu i stanowi podstawę uznania, że przy rozpoznawaniu sprawy organ administracji publicznej - zwłaszcza stosując normy o charakterze sankcyjnym - nie powinien negatywnie dla strony interpretować wieloznacznych okoliczności sprawy, w sytuacji, gdy do powstania takiej wieloznaczności przyczynił się sam organ administracji publicznej (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1645/13, wyrok NSA z dnia 26 września 2012 r., sygn. akt I OSK 1094/11, wyrok NSA z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt II GSK 241/23, CBOSA).
Nie sprzyja realizacji zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej podejmowanie w takiej samej sprawie przeciwstawnych działań przez organy państwa, dokonywanie skrajnie różnej oceny tego samego stanu faktycznego przez organy administracji, jak również zmienność rozstrzygnięć podejmowanych w sprawie przez organy administracji. Zmienność poglądów prawnych wyrażonych na tle tego samego stanu faktycznego - od pozytywnego przez negatywne rozstrzygnięcie - jest działaniem niezgodnym z tą zasadą i wpływa ujemnie na świadomość i kulturę prawną (por. wyrok WSA w Poznaniu z 15 grudnia 2023 r., sygn. akt II SA/Po 583/23, CBOSA).
Przywołane działania organu I instancji odpowiednio też naruszają art. 12 Prawa przedsiębiorców, zgodnie z którym organ prowadzi postępowanie w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania.
Zasada zaufania przedsiębiorcy do władzy publicznej wywodzona jest z art. 31 i 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jej istota sprowadza się do zakazu nieuzasadnionego wycofywania się przez organy z wcześniej ustalonych reguł postępowania. Adresatami zasady wynikającej z art. 12 są organy wszystkich rodzajów władzy publicznej, zarówno władzy ustawodawczej, władzy wykonawczej, jak i władzy sądowniczej. Przedmiotowa zasada stanowi dopełnienie reguły wynikającej z art. 8 § 2 k.p.a., w myśl której organy administracji publicznej bez uzasadnionej przyczyny nie odstępują od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu projektu ustawy - Prawo przedsiębiorców (druk VIII.2051) wskazano, że jest to zasada, która polega na obowiązku takiego prowadzenia każdego rodzaju postępowań przez organy, aby przedsiębiorca mógł zasadnie oczekiwać, iż nie zostanie narażony na nieoczekiwane skutki prawne działań organu, w szczególności zaś takie, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania określonych zachowań w obrocie gospodarczym. Odwołano się do wypracowanej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego zasady zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, która chociaż nie została wyraźnie wyrażona w Konstytucji RP, to jest zaliczana do zasad składających się na pojęcie państwa prawnego z art. 2 Konstytucji.
Tym samym, wobec stwierdzonych nieprawidłowości Sąd zobligowany był do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., co też orzekł w pkt. I sentencji. Rozstrzygnięcie zaś zawarte w pkt. II znajduje swoje uzasadnienie w brzmieniu art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Ponownie rozpoznając sprawę właściwy organ uwzględni okoliczności i uwagi wskazane w uzasadnieniu niniejszego wyroku, w tym przyjętą wykładnię prawa materialnego.