II SA/Bk 812/22

II SA/Bk 812/22 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2023-02-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-11-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Barbara Romanczuk /sprawozdawca/
Elżbieta Lemańska
Elżbieta Trykoszko /przewodniczący/
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Transport
Sygn. powiązane
II GSK 753/23 - Wyrok NSA z 2024-01-16
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1857
art. 10 a ust. 1, art. 22 ust. 2 a, art. 22 ust. 3, art.. 26 ust. 3
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Elżbieta Trykoszko, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Lemańska, asesor sądowy WSA Barbara Romanczuk (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Sylwia Tokajuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 14 lutego 2023 r. sprawy ze skargi K. K. - prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą P.H.U. "K." K. K. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] września 2022 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] września 2022 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...]06.2022 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na K. K. prowadzącą działalność pod nazwą [...] "K." w K. w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, tj. niezapewnienia przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przykazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.
W dniu [...]02.2022 r. o godz. [...], zgodnie z dyrektywą art. 12a ustawy o SENT, do kontroli w B., zgłosił się kierowca P. C. kierujący zespołem pojazdów o nr rejestracyjnych [...] wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT[...], celem przeprowadzenia kontroli przewozu realizowanego za w/w zgłoszeniem. Zgodnie z przedstawionym wypisem z licencji oraz w/w zgłoszeniem, przewoźnikiem wykonującym transport była firma [...] "K." K. K. W/w środkiem transportu przewożone były odpady, w zgłoszeniu zadeklarowane do pozycji CN 3814, o nazwie 0005, kod odpadu 191202, w ilości 26240,00 kg, od niemieckiego nadawcy towaru do odbiorcy mającego siedzibę na L., tranzytem przez terytorium Polski. W zgłoszeniu rejestrujący wskazał, że faktyczne rozpoczęcie przewozu nastąpi dnia [...]02.2022r, natomiast planowane jego zakończenie nastąpi [...]02.2022 r. Towar ten podlegał rygorom ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Jako dowód zgłoszenia towaru do systemu, kierowca okazał nr referencyjny SENT[...]. Kierowca przedstawił również inne dokumenty. Podczas rejestracji zgłoszenia SENT[...] w dniu [...]02.2022 r. o godz. [...] K. K., działając jako przewoźnik, wskazała, że podczas przewozu będzie używać zewnętrznego systemu lokalizacji, któremu system nadał numer identyfikacyjny: [...]. Następnie w dniu [...]02.2022 r. o godz. [...] dokonała zmiany numeru lokalizatora: [...]. W trakcie kontroli, w wyniku sprawdzenia w/w zgłoszenia SENT w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów stwierdzono, że przewóz towaru dla w/w zgłoszenia nie przekazywał danych lokalizacyjnych od momentu wjazdu na terytorium Polski. Z kolei w zakładce: SENT-GEO-MONITOROWANIE LOKALIZACJI POJAZDÓW stwierdzono włączenie lokalizatora [...] w dniu [...]02.2022 r. o godz. [...]. Kierowca został poinformowany o naruszeniu art. 10a w związku z art. 22 ust. 2a ustawy SENT. W protokole wskazano, że kierowca zgłosił się do kontroli zgodnie z dyrektywą 12a, jak też, że nie wie dlaczego lokalizator GPS nie przekazuje danych lokalizacyjnych. Stwierdzone nieprawidłowości opisywał sporządzony przez funkcjonariuszy P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. protokół z kontroli nr [...] z [...]02.2022 r. wraz z załącznikami.
Mając powyższe okoliczności faktyczne na uwadze, organ pierwszej instancji - Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją z [...] czerwca 2022 r. nr [...] nałożył na K. K. [...] "K." z siedzibą w K. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r., poz.1857 ze zm.; dalej powoływana jako SENT), tj. niezapewnienia przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT[...] przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.
Odwołanie od tej decyzji wniosła K. K. i zarzuciła naruszenie:
– art. 21 ust. 1 i 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, przez ich niezastosowanie i nie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., w szczególności zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny;
– art. 26 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 107 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez uznanie, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest pomocą publiczną i, jako taka, możliwa jest wyłącznie jako pomoc de minimis, podczas gdy odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej.
Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz rozstrzygnięcie co do meritum sprawy poprzez odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej ze względu na interes publiczny.
Decyzją z [...] września 2022 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o bezsporny stan faktyczny, z którego wynika, że przewoźnik nie zapewnił w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT przykazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu.
Organ stwierdził, że przewoźnik nie przedstawił przy tym bezpośredniej przyczyny nieprzekazywania danych do systemu. Wskazano, że w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji [...]marca 2022 r. wystąpił do przewoźnika z wezwaniem do udzielenia wyjaśnień, co było powodem nieprzesyłania do systemu SENT danych geolokalizacyjnych o aktualnym położeniu przedmiotowego środka transportu z lokalizatora. W odpowiedzi na powyższe w piśmie z [...] kwietnia 2022 r. strona wyjaśniła, że przewóz odpadów został objęty systemem SENT od [...] lutego 2022 r. i jest to zupełnie nowy obowiązek dla transportujących odpady, a jednocześnie dodatkowy obowiązek, bowiem transport odpadów już wcześniej podlegał szczególnym rygorom. Kontrola przeprowadzona została [...] lutego 2022 r., a więc zaledwie dwa dni po rozpoczęciu obowiązywania nowych przepisów. Nieprzekazywanie danych geolokalizacyjnych nie było działaniem celowym i nie zagrażało żadnym dobrom prawnie chronionym. Kontrola nie wykazała nieprawidłowości dotyczących towaru lub jego ilości. Przywołując cel ustawy wskazano, że transport nie posiadał znamion nielegalności, bowiem przewóz został zgłoszony do systemu SENT, a kierowca poddał się wraz z pojazdem kontroli, okazując niezbędne dokumenty i udostępniając pojazd wraz z przewożoną zawartością funkcjonariuszom. Kontrola potwierdziła zgodność danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym. Wskazując na powyższe przewoźnik wniósł o odstąpienie od nałożenia kary. Ponadto w piśmie z [...] kwietnia 2022 r., w celu potwierdzenia przebiegu trasy pojazdu wraz z towarem, przewoźnik przedłożył historię przejazdu eTOLL (raport z trasy dla niniejszego pojazdu).
Odnosząc się do tych argumentów organ stwierdził, że tłumaczenie strony dotyczące tego, że jest to nowy obowiązek nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim dlatego, że ustawodawca nie przewiduje odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na zmiany w przepisach. Nadto podniesiono, że rozporządzenie zmieniające z 25 stycznia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r., poz. 178) weszło w życie z 22 lutego 2022 r., tj. po upływie prawie 1 miesiąca od daty ogłoszenia. Podmioty, których dotyczyła zmiana miały zatem czas na zapoznanie się z nowymi regulacjami oraz przygotowaniem się do wykonywania obowiązków nałożonych na nich ustawą SENT (np. przygotowanie lokalizatora, przeszkolenie kierowców). Do dyspozycji podmiotów pozostawiono środowisko testowe platformy, na którym strona mogła przed dokonaniem przewozu przetestować aplikację w celu skonfigurowania jej w ten sposób, by przesyłała ona dane do systemu SENT. Organ podniósł, że na przewoźniku spoczywa obowiązek dołożenia wszelkiej staranności w wypełnieniu obowiązków nałożonych przepisami prawa, szczególnie w wyposażeniu środka transportu w urządzenie przekazujące dane geolokalizacyjne i zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem SENT. Podniesiono, że zgodnie z informacją z CEiDG strona prowadzi działalność od [...] listopada 2013 r. w przedmiocie transportu drogowego towarów, zatem w ocenie organu, jako profesjonalny przewoźnik powinna znać obowiązujące ją przepisy i dołożyć należytej staranności w ich wypełnianiu.
Nadto organ podniósł, że Centrum Informatyki Resortu Finansów poinformowało, iż nie odnotowało wadliwego działania systemu SENT GEO BI, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych od operatorów ZSL, a urządzenie o numerze [...] zostało skonfigurowane z w/w zgłoszeniem [...]02.2022 r. o godz. [...]. W kolejnym piśmie poinformowano, że w dniach [...]02.2022 r. nie odnotowano wadliwego działania systemu SENT GEO, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych od operatorów ZSL jak też wskazał, że nie stwierdzono danych geolokalizacyjnych z urządzenia o numerze [...] również przypisanego do zgłoszenia SENT[...].
Jak wynika z powyższego, wskazane przez przewoźnika przy rejestracji zgłoszenia urządzenie rejestrujące [...] nie zostało zarejestrowane do usługi SENT, a tylko do usługi eTOLL. W związku z tym nie były przekazywane aktualne dane geolokalizacyjne środka transportu objętego przedmiotowym zgłoszeniem od momenty wjazdu na terytorium Polski [...]02.2022 r. aż do momentu włączenia [...]02.2022 r. drugiego lokalizatora [...], dla którego została zarejestrowana usługa SENT.
Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że dane lokalizacyjne do systemu SENT-GEO nie były przekazywane, ponieważ usługa transmisji danych do systemu SENT-GEO nie została uruchomiona i świadczona na rzecz przewoźnika. Za bezzasadne organ uznał powoływanie okoliczności, które towarzyszyły zmianie systemu poboru opłat z ViaToll na E-TOLL, w szczególności w zakresie odstąpienia od nakładania kar na przewoźników w związku z zaistniałymi w początkowym okresie obowiązywania e-TOLL problemami technicznymi, bowiem dotyczą one innego stanu faktycznego niż w przedmiotowej sprawie.
Odnosząc się do głównego zarzutu odwołania, dotyczącego zastosowania błędnej wykładni interesu publicznego i nie odstąpienia od nałożenia kary, pomimo że przemawiał za tym interes publiczny stwierdzono, że jest on bezzasadny. W ocenie organu odwoławczego w sprawie prawidłowo ustalono, że nie zaistniały okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej.
Organ odwoławczy podniósł, że redakcja art. 24 ust. 3 ustawy o SENT wskazuje, że decyzja dotycząca odstąpienia od nałożenia kary ma charakter uznaniowy. W związku z tym nawet spełnienie przesłanek w postaci istnienia ważnego interesu przewoźnika czy też interesu publicznego, nie oznacza obowiązku udzielenia przez organ ulgi, a jedynie stwarza taką możliwość. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym i nie może być powszechnie stosowana. Zwolnienie z kary jest uzasadnione jedynie w sytuacjach szczególnych i nadzwyczajnych, gdyż z instytucji tej nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty.
Pojęcia "interesu publicznego" i "ważnego interesu przewoźnika" są pojęciami nieokreślonymi i muszą być oceniane na podstawie wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całego materiału dowodowego przy uwzględnieniu okoliczności, że kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa.
O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny", podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ten interes. W opinii organu dolegliwość wynikająca z zapłaty kary pieniężnej jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie przewoźnika, uzasadniającym odstąpienie od jej nałożenia. "Ważny interes przewoźnika" występuje wtedy, kiedy obniżą się znacznie jego zdolności płatnicze, spowodowane zdarzeniami losowymi lub uregulowanie kary wpłynie na znaczne pogorszenie sytuacji finansowej strony, co może nawet zagrozić jej egzystencji lub możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Kryterium ważnego interesu przewoźnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, tj. zdarzenia losowego lub ekonomicznej sytuacji firmy, które są niezależne od strony i uniemożliwiają jej wywiązanie się z ciążących na niej względem Państwa obowiązków. W przedmiotowym postępowaniu takich okoliczności strona nie wykazała. Przewoźnik nie udokumentował ważnego interesu, nie wskazał nadzwyczajnych zdarzeń losowych wpływających na jego sytuację materialną oraz nie przedstawił dokumentów świadczących o trudnej sytuacji finansowej, które uzasadniałaby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W sprawie niniejszej organ pierwszej instancji, pomimo nie przedstawienia dokumentów w tym zakresie przez stronę, samodzielnie zbadał tę przesłankę. Z zebranych informacji pozyskanych z właściwego urzędu skarbowego wynika, że strona nie posiada zaległości podatkowych, wobec jej majątku nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz nie składała wniosków o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Zgodnie ze złożonymi zeznaniami rocznymi z prowadzonej działalności gospodarczej strona uzyskała dochody: w 2019 r. w wysokości 681.174,13 zł; w 2020 r. w wysokości 1.092.889,72 zł, natomiast w 2021 r. w wysokości 1.507.101,62 zł. Organ ocenił, że dane te nie wskazują na złą sytuację finansową strony. Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że brak jest przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej przez pryzmat zagrożenia funkcjonowania prowadzonej działalności lub znacznego pogorszenia sytuacji finansowej strony.
Odnośnie przesłanki "interesu publicznego" wskazano, że zgodnie z orzecznictwem NSA nadanie właściwej treści temu pojęciu jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności. Należy zatem rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie o nałożenia kary. NSA wskazał, że rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy (vide: wyrok NSA II GSK 994/21 z 16 listopada 2021 r.).
Odnosząc się do zasady proporcjonalności organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że została ona uwzględniona już w samej ustawie SENT, albowiem zastosowano w niej różne stawki kar za różne przewinienia. Ponadto zasada ta jest realizowana poprzez wprowadzenie progów ilościowych determinujących objęcie określonych towarów systemem monitorowania. Wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją prewencyjną rolę nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa.
W dalszej kolejności organ wskazał, że celem ustawy SENT jest bieżące monitorowanie przewozu towaru podlegającego zgłoszeniu w sposób umożliwiający skontrolowanie pojazdu w trakcie przemieszczania się na terenie Polski, jak też skontrolowanie realizacji obowiązków wynikających z tej ustawy. Ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi, w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę, za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Nałożenie na uczestników przewozu szczegółowych obowiązków ma na celu umożliwienie bieżącego monitorowania przewozu zgłoszonego towaru.
W świetle powyższego organ ocenił, że brak przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych na całej trasie przejazdu przez terytorium Polski jest ciężkim naruszeniem zasad monitorowania, które uniemożliwia wykonanie kontroli przewozu. Wezwanie do stawienia się pojazdu wraz z towarem do kontroli, zgłoszenie przewozu towaru do systemu SENT jak i monitorowanie zgłoszonego przewozu w trakcie całej trasy przejazdu przez Polskę, nakłada na przewoźnika pewne obowiązki, lecz nie gwarantuje, że podmiot wywiąże się ze wszystkich obowiązków, co miało miejsce w tej sprawie. Zatem wbrew twierdzeniu strony, niezmiernie ważny jest jeden z celów ustawy SENT, tj. bieżące monitorowanie przewozu towaru podlegającego zgłoszeniu poprzez zapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Umożliwia to skontrolowanie pojazdu i przewożonego towaru w trakcie przemieszczania się po terytorium Polski, jak też skontrolowanie realizacji obowiązków wynikających z tej ustawy. Naruszenie obowiązku o którym mowa w art. 10a ust. 1 wypacza zatem cel ustawy SENT. Brak danych geolokalizacyjnych nie pozwala monitorować całej trasy przejazdu, a co za tym idzie ustalić którędy nastąpił przejazd w trakcie przerw w nadawaniu danych, czy odbyły się postoje i czy nie nastąpił przeładunek towaru. W tej sytuacji niemożliwe jest do ustalenia czy towar został przywieziony w takiej samej ilości co wywieziony z Polski. To zaś skutkuje brakiem możliwości ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych skarbu państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza). Nie jest bowiem wykluczone, że dostarczono do Polski również poza ewidencją pewne ilości towaru, od których nie zostały odprowadzone należności budżetowe. Organ odwoławczy ocenił, że zaskarżone rozstrzygnięcie jest odpowiednie do realizacji celu ustawy, a jednocześnie nie jest zbyt restrykcyjne. Przedmiotowe naruszenie nie spełnia założeń ustawy o SENT, a wręcz uniemożliwia bieżące monitorowanie przewozu zgłoszonego towaru. W interesie publicznym natomiast jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny, bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty trudniące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków.
W ocenie organu nieprzekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu towaru na terytorium Polski, świadczy o wykazaniu się niedbałością w przestrzeganiu obowiązujących przepisów, a to nie może stanowić przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary. Rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych (w tym przeszkolenie osób wysyłających zgłoszenia do rejestru oraz kierowców pojazdów), aby zadośćuczynić wymogom stawianym przez poszczególne ustawy regulujące transport drogowy. Przyjęcie stanowiska strony sprowadzającego się do tego, że należy odstąpić od wymierzenia kary za nieprzesyłanie danych geolokalizacyjnych z uwagi na interes publiczny, gdy nie stwierdzono uszczuplenia dochodów budżetowych, byłoby sprzecznie z celem wprowadzenia tych regulacji. Brak zagrożenia karą, związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych, w ocenie organu, doprowadziłoby do powszechnego celowego bądź niecelowego uchylania się przewoźników od stosowania art. 10a ustawy o SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby ściślejszy monitoring trasy przewozu towarów podlegających ustawie.
Reasumując organ stwierdził, że mając na uwadze cel ustawy, tj. prewencyjny charakter, ochronę legalnego obrotu, nieuchronność kary oraz jej wysokość za takie naruszenia, nie leży w interesie publicznym, odstąpienie od jej nałożenia. W przedmiotowej sprawie nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej jest wynikiem jego własnych działań, których konsekwencje mógł przewidzieć, dochowując należytej staranności wymaganej przy prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z transportem towarów wrażliwych. W sprawie nie zaistniały nadzwyczajne okoliczności uzasadniające możliwość skorzystania z instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Wydanie rozstrzygnięcia odstępującego od wymierzenia kary stanowiłoby nienależną subwencję z budżetu państwa i prowadziłoby do nierównego traktowania pozostałych przewoźników drogowych, którzy spełniają wymogi wynikające z przedmiotowej ustawy.
W zakresie zarzutu dotyczących błędnego przyjęcia przez organ pierwszej instancji, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej możliwe jest wyłącznie jako pomoc de minimis, podczas gdy odstąpienie to nie stanowi pomocy publicznej, wskazano, że organowi znane jest orzecznictwo powołane przez skarżącego, jednakże nie stanowi ono utrwalonej linii orzeczniczej (wyroki WSA w Warszawie V SA/Wa 2059/19, V SA/Wa 1729/19 i V SA/Wa 636/19 są orzeczeniami nieprawomocnymi). Organ wyraził przy tym stanowisko, że możliwe jest wystąpienie przypadków, gdy odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej w SENT stanowić będzie pomoc de minimis. Niemniej jednak określenie charakteru odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, zgodnie z katalogiem zwartym w art. 26 ust. 3 ustawy SENT, w sprawie niniejszej ma znaczenie drugorzędne i pozostaje bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Badanie przesłanek z tej regulacji ma miejsce wówczas, gdy występuje ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. W sprawie niniejszej w sposób wyczerpujący ustalono, że nie została spełniona żadna z przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Wykluczało to możliwość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary.
Skargę od tej decyzji do sądu administracyjnego wniosła K. K. i zarzuciła naruszenie:
1. art. 22 ust. 2a w zw. z art. 3 ust. 11 ustawy SENT w zw. z art. 92 ust. 1, art. 42 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 7 ust, 1 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 stycznia 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. poz. 178), przez ich niewłaściwe zastosowanie i nałożenie na stronę administracyjnej kary pieniężnej za naruszenie związane z przewozem odpadów w sytuacji, w której objęcie odpadów obowiązkami z ustawy SENT nastąpiło poprzez wydanie rozporządzenia (Dz. U. z 2022 r. poz. 178), które wykraczało poza delegację ustawową znajdującą się w art. 3 ust. 11 ustawy SENT, w związku z czym rozporządzenie to w tym zakresie nie stanowiło źródła prawa powszechnie obowiązującego, a przewóz odpadów nie był skutecznie objęty obowiązkiem monitorowania w systemie SENT, w związku z czym na stronę została nałożona kara pieniężna bez ważnej podstawy prawnej wyrażonej w ustawie, a więc z naruszeniem fundamentalnej zasady nullum crimen sine lege scripta;
2. art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, przez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., w szczególności zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny;
3. art. 26 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 107 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej poprzez uznanie, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest pomocą publiczna i, jako taka, możliwa jest wyłącznie jako pomoc de minimis, podczas gdy odstąpienie to nie stanowi pomocy publicznej, co spowodowało, że organ pierwszej instancji w ogóle nie przeanalizował sprawy pod kątem odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na interes publiczny, a organ drugiej instancji zrobił to w sposób jedynie pobieżny;
4. art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT poprzez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej i doszło do niego niezwykle krótko po wprowadzeniu tego obowiązku, a zatem sankcja w wysokości 10.000 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia (vide: orzeczenie TSUE z 21.10.2021 r., C-583/20) oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem (vide: wyrok TSUE z 15.04.2021 r., C- 935/19).
Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji i umorzenie postępowania w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi zawarto szczegółową argumentację dotyczącą poszczególnych zarzutów. W piśmie procesowym z 5 grudnia 2022 r. skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, że organy w ogóle nie rozważyły kwestii odstąpienia od nałożenia kary, z góry wychodząc z założenia że stanowi ona pomoc publiczną.
Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem jej zarzuty i argumenty nie podważają legalności zaskarżonej decyzji.
Przedmiotem kontroli sądu w sprawie niniejszej jest decyzja, którą nałożono na skarżącą – K. K. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewywiązywanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. obowiązujący w dniu przeprowadzenia kontroli Dz. U. z 2021 r., poz. 1857 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa SENT), tj. niezapewnienie w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT[...] przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.
Zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy SENT w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Z treści art. 10a ust. 1 wynika, że przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Z kolei ust. 2 art. 10 stanowi, że przewoźnik jest obowiązany wyposażyć środek transportu, o którym mowa w ust. 1, w lokalizator.
W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że kontrolowany przewóz podlegał przepisom ustawy SENT. Nie ma również sporu co do tego, że wykonywany transport mieścił się w pojęciu przewozu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, zaś skarżąca należy do kręgu podmiotów uznanych przez ustawodawcę za przewoźnika (art. 2 pkt 8 ustawy SENT). Spór sprowadza się do oceny zasadności nałożenia kary pieniężnej w kwocie 10.000 zł za stwierdzone naruszenie.
W konsekwencji powyższego, stan sprawy w odniesieniu do nieprawidłowości (typizacji deliktu administracyjnoprawnego) jest niewątpliwy i został ustalony oraz udowodniony przez organy obydwu instancji zgodnie z przepisami postępowania. Okoliczności te nie są kwestionowane przez skarżącą.
Zasadnicze zagadnienie, które należy rozważyć w sprawie niniejszej dotyczy mechanizmu sankcji i jej wysokości.
W pierwszej kolejności sąd jednak odniesie się do najdalej idącego zarzutu dotyczącego objęcie odpadów obowiązkami z ustawy SENT poprzez wydanie rozporządzenia, które wykraczało poza delegację ustawową zawartą w art. 3 ust. 11 ustawy SENT. Uzasadniając ten zarzut skarżąca wywiodła, że w momencie popełnienia zarzucanego naruszenia, podstawa ustawowa do wydania rozporządzenia określającego towary, których przewóz objęty jest regulacjami ustawy SENT wyraźnie wskazywała, że celem objęcia takiego przewozu systemem monitorowania musi być przeciwdziałanie uszczupleniom podatku VAT oraz akcyzy. Tymczasem uzasadnieniem dla objęcia systemem SENT odpadów nie jest przeciwdziałanie uszczupleniu tych podatków. Ratio legis tej regulacji leży zupełnie gdzie indziej – jego istotą jest bowiem ochrona środowiska naturalnego przed nielegalnym przewożeniem, wwożeniem na terytorium Polski i składowaniem odpadów z naruszeniem przepisów ustawy o odpadach. Uzasadnieniem dla tej regulacji nie jest natomiast ochrona interesu fiskalnego Skarbu Państwa w odniesieniu do podatku VAT oraz akcyzy. Dlatego, zdaniem skarżącej, konieczne jest uchylenie zaskarżonych decyzji jako nakładających sankcję administracyjną bez podstawy prawnej.
Stanowisko to nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy SENT, w brzmieniu obowiązującym w dniu przeprowadzenia kontroli, system monitorowania drogowego obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. Jednocześnie w ust. 11 tego przepisu, przewidziano możliwość określenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w drodze rozporządzenia dodatkowych towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego. W myśl § 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 sierpnia 2020 r. zmienionego rozporządzeniem Ministra Finansów z 25 stycznia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 178) w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, systemem tym objęty jest przewóz towarów innych niż wymienione w art. 3 ust. 2 pkt 1-3a ustawy SENT, będących jednocześnie odpadami w rozumieniu ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach, które podlegają przepisom rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz. Urz. UE L190 z 12.07.2006 r. str. 1, z późn. zm.) bez względu na ich ilość w przesyłce. Sąd nie podziela stanowiska, że motywem objęcia systemem SENT przewozu odpadów były tylko względy ochrony środowiska naturalnego przed nielegalnym przewożeniem, wwożeniem na terytorium Polski i składowaniem odpadów z naruszeniem przepisów ustawy o odpadach. Treść uzasadnienia do projektu zmiany rozporządzenia Ministra Finansów z 28 sierpnia 2020 r. wskazuje, że istotnym motywem objęcia systemem SENT odpadów, było również przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym w podatku VAT (przeciwdziałanie uszczupleniu podatku VAT poprzez jego zaniżanie). Uzasadniając potrzebę objęcia odpadów systemem SENT, w ww. projekcie wskazano, że wynika ona m.in. ze zidentyfikowanych sposobów dokonywania nadużyć w zakresie obrotu odpadami w tym, w podatku \/AT. Zauważono, że w świetle ustawy o VAT odpad będąc towarem stanowi przedmiot obrotu (art. 2 pkt 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.). W związku z czym wszelkie zdarzenia gospodarcze związane z obrotem odpadami (zbycie, nabycie i transport) podlegają obowiązkowemu opodatkowaniu. Wskazano przyczyny rozwoju w obrocie odpadami tzw. szarej strefy oraz na ogromną choć trudną do oszacowania wartość szkody poniesionej przez Skarb Państwa z tytułu niedostatecznej kontroli nad rynkiem gospodarowania odpadami oraz nadużyciami mechanizmów podatku VAT i innych podatków. Podniesiono również, że istotnym problemem w gospodarowaniu odpadami jest wprowadzenie na polski rynek gospodarczy odpadów pochodzących spoza terytorium kraju. Nielegalność związana z tego rodzaju działalnością ma charakter globalny i w wielu przypadkach organizowana jest przez zorganizowane grupy przestępcze o charakterze międzynarodowym, co w znacznym stopniu ułatwia niekontrolowany przepływ towarów przez granice państw członkowskich Unii Europejskiej. Biorąc pod uwagę, że transgraniczne przemieszczanie odpadów ma charakter wewnątrzwspólnotowej transakcji gospodarczej, ich wprowadzenie poza ewidencję wpływa również na nieodprowadzenie należnego podatku od towarów i usług. Zwrócono uwagę, że poprzez wprowadzenie do obrotu znacznych ilości nielegalnego kapitału naruszone zostaną także zasady funkcjonowania rynku gospodarczego, w tym uczciwej konkurencji oraz przejrzystość alokacji kapitału. Konieczne zatem było rozszerzenie kontroli w tym zakresie, a konsekwencją zmian przepisów było nałożenie odpowiednio na podmiot odbierający oraz przewoźnika w momencie rozpoczęcia przewozu towaru obowiązku w zakresie dokonania zgłoszenia przewozu, jego uzupełnienia i aktualizacji. Dodatkowo przewoźnik został zobowiązany do zapewnienia przekazywania danych geolokalizacyjnych, a kierujący do posiadania numeru referencyjnego oraz uruchomienia lokalizatora. W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że kwestia możliwych nadużyć podatkowych, w związku z obrotem odpadami nie była istotna. To właśnie w odpowiedzi na oba te problemy (nadużyć podatkowych i ochrony środowiska) system SENT miał objąć przewóz odpadów. Stąd nie można przyjąć, że rozporządzenie zmieniające na podstawie którego systemem SENT objęto odpady, zostało wydane z przekroczeniem upoważnienia ustawowego. Tym samym zarzut sformułowany w pkt 1 skargi jest bezzasadny.
Przechodząc do kwestii mechanizmu sankcji i jej wysokości wskazać należy, że skonstruowaną w ustawie SENT odpowiedzialność i przewidzianą w art. 22 ust. 2a tej ustawy sankcję określa się mianem administracyjnej, co oznacza, że do jej zastosowania wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz.
Wobec inflacji tej odpowiedzialności i coraz większej ilości regulacji posługujących się tą konstrukcją prawną i wręcz nadużywania przez prawodawcę instytucji sankcji administracyjnych (przede wszystkim zjawiska określanego jako "konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną") w doktrynie i judykaturze zmieniło się postrzeganie tej instytucji. Zwraca się aktualnie uwagę, że do zachowania współczesnych standardów sankcji administracyjnych konieczne jest odejście od ich absolutystycznego rozumienia i stworzenie prawnej możliwości uwzględniania sytuacji szczególnych i jednostkowych (vide: D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). Na konieczność uwzględnienia okoliczności indywidualizujących kary administracyjne zwraca również uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (vide: wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r., C - 418/14; Lex nr 2051260).
Reakcją na tę uzasadnioną krytykę są również regulacje prawa pozytywnego, w ramach których przy wprowadzaniu sankcji administracyjnych ustawa przewiduje "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy. Rodzajem takiej klauzuli jest przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT stanowiący, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Z kolei w art. 26 ust. 3 ustawy SENT zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożonej kary. Stosownie do tej regulacji organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:
1) nie stanowi pomocy publicznej albo
2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo
3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.
W kontekście systemowym art. 22 ust. 3 ustawy SENT odczytywać należy jako prawną gwarancję uwzględnienia indywidualnej sytuacji jednostki w ramach odpowiedzialności administracyjnoprawnej, regulowanej ustawą SENT.
W niniejszej sprawie niewątpliwie nie mamy do czynienia z ważnym interesem przewoźnika, który uzasadniałby odstąpienie od nałożenia kary, jeśli się zważy na ustaloną w toku postępowania dobrą kondycję finansową skarżącej. Niewątpliwie zestawienie wysokości osiąganych przez skarżącą dochodów z wysokością nałożonej kary pozwala uznać, że jej uiszczenie nie spowoduje utraty płynności finansowej. Skarżąca nie powoływała się również na jakieś szczególne okoliczności, które uniemożliwiałyby jej poniesienie kary za stwierdzone naruszenie. Przy czym zarzuty skargi nie dotyczą oceny tej przesłanki. Skoncentrowane są na przesłance interesu publicznego. Zdaniem skarżącej w sprawie naruszono art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, w szczególności zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny.
W związku z powyższym w dalszej części uzasadnienia Sąd skoncentruje się na przesłance interesu publicznego.
Jeśli chodzi o tę przesłankę w orzecznictwie charakteryzuje się ją jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi (vide: wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19; z 7 grudnia 2019 r., II GSK 1696/19, pub. CBOSA).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że nie sposób jest odwoływać się w niej do poglądów orzecznictwa wskazujących, iż w interesie publicznym nie leży nakładanie przez organy kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT, czy też uchybień formalnych. Tego rodzaju przypadki trudno bowiem porównywać z naruszeniem stwierdzonym w sprawie niniejszej. Nie można zgodzić się ze skarżącą, że było to pewne uchybienie formalne. W ocenie sądu nie zapewnienie przez przewoźnika, w trakcie całej trasy przewozu towaru, przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych stanowiło poważne naruszenie, uniemożliwiające realizację celów ustawy SENT czyli wykonania kontroli przewozu. Wskazywana przez skarżącą, okoliczność nałożenia na nią obowiązku dyrektywy kontroli z którego się wywiązała, nie zapewnia celu ustawy SENT sprowadzającego się do bieżącego monitorowania przewozu towaru podlegającego zgłoszeniu poprzez zapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Bieżące monitorowanie umożliwia skontrolowanie pojazdu i przewożonego towaru w trakcie przemieszczania się po terytorium Polski, jak też skontrolowanie realizacji obowiązków wynikających z tej ustawy. Naruszenie obowiązku o którym mowa w art. 10a ust. 1 wypacza zatem cel ustawy SENT. Brak danych geolokalizacyjnych nie pozwala monitorować całej trasy przejazdu, a co za tym idzie ustalić, którędy nastąpił przejazd w trakcie przerw w nadawaniu danych, czy odbyły się postoje i czy nie nastąpił przeładunek towaru. Jak słusznie wywodzi organ w takiej sytuacji niemożliwe jest do ustalenia czy towar został przywieziony w takiej samej ilości co wywieziony z Polski. To zaś skutkuje brakiem możliwości ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych skarbu państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT). Nie jest bowiem wykluczone, że dostarczono do Polski również poza ewidencją pewne ilości towaru, od których nie zostały odprowadzone należności budżetowe. Wezwanie do stawienia się pojazdu wraz z towarem do kontroli nakłada na przewoźnika obowiązek, lecz po pierwsze nie gwarantuje, że podmiot go wypełni po wtóre jest to jednostkowa kontrola a nie bieżące monitorowanie. Przekazywanie danych geolokalizacyjnych daje organom możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów oraz umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów biorących udział w przewozie towarów wrażliwych i rodzaju wykonywanego przewozu. Stąd też stwierdzone naruszenie uniemożliwiło monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym.
Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Każdy zatem z podmiotów obowiązany jest w trakcie całej trasy umożliwić lokalizację pojazdu wraz z towarem, zaś w sytuacji nieprzestrzegania przepisów prawa winien mieć świadomość konsekwencji, a przede wszystkim sankcji, które są istotnym elementem ustawy SENT uruchamianym w przypadku naruszenia przyjętych zasad. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na niego przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami objętymi systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków.
Nie do zaakceptowania jest stanowisko skarżącej sprowadzające się do tego, że należy odstąpić od wymierzenia kary za nieprzesyłanie danych geolokalizacyjnych z uwagi na interes publiczny, gdyż nie stwierdzono uszczuplenia dochodów budżetowych. Odnosząc się do tego powtórzyć należy za organem, że brak zagrożenia karą, związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych, doprowadziłoby do powszechnego celowego bądź niecelowego uchylania się przewoźników od stosowania art. 10a ustawy o SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby ściślejszy monitoring trasy przewozu towarów podlegających ustawie. Dodatkowo podnieść należy, że ratio legis ustawy SENT zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem zapewnienia bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów uznanych za "wrażliwe" prawodawca uznał, by przewóz niektórych towarów był rejestrowany, dostrzegając konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu tego typu towarów. Wprawdzie zgodzić się należy z poglądem, że celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie w ten sposób dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana funkcja prewencyjna, która przez groźbę wysokiej kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu tych towarów.
W ocenie sądu, w przypadku naruszenia obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, sięganie po instytucję odstąpienia od kary powinno następować w wyjątkowych sytuacjach, gdyż naruszenie tego rodzaju godzi w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. Skoro bowiem celem tej ustawy jest zapewnienie maksymalnie skutecznego monitoringu towarów, a wskazany wymóg należy do narzędzi służących tej skuteczności, to w interesie publicznym leży zapewnienie jego przestrzegania. Z sprawie niniejszej taka wyjątkowa sytuacja nie miała miejsca.
Nie stanowi jej, zdaniem sądu, argumentacja przedstawiona przez skarżącą dotycząca nowego obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych dla transportujących odpady. Odnosząc się do tego wskazać należy, że skarżąca prowadzi działalność od 2013 r. w przedmiocie transportu drogowego towarów, zatem jako profesjonalny przewoźnik powinien znać obowiązujące przepisy i dołożyć należytej staranności w ich wypełnianiu. Rozporządzenie zmieniające z 25 stycznia 2022 r. weszło w życie z 22 lutego 2022 r., tj. po upływie prawie 1 miesiąca od daty ogłoszenia. Podmioty, których dotyczyła opisana wyżej zmiana miały zatem czas na zapoznanie się z nowymi regulacjami oraz przygotowanie się do wykonywania obowiązków nałożonych ustawą SENT. Ponadto, na co zwrócono również uwagę w skarżonej decyzji, do dyspozycji podmiotów pozostawiono środowisko testowe platformy, na którym skarżąca mogła przed dokonaniem przewozu przetestować aplikację w celu skonfigurowania jej w ten sposób, by przesyłała ona dane do systemu SENT. W takiej sytuacji nie mogą być uwzględnione, podnoszone przez skarżącą, okoliczności świadczące o tym, że była to zwykła niezamierzona pomyłka, błąd ludzki. Zdaniem sądu to na przewoźniku spoczywa obowiązek dołożenia wszelkiej staranności w wypełnieniu obowiązków nałożonych przepisami prawa, szczególnie w wyposażeniu środka transportu w urządzenie przekazujące dane geolokalizacyjne i zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem SENT. Rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych (w tym przeszkolenie osób wysyłających zgłoszenia do rejestru oraz kierowców pojazdów), aby zadośćuczynić wymogom stawianym przez poszczególne ustawy regulujące transport drogowy. Z okoliczności faktycznych sprawy niniejszej wynika, że w pojeździe był umieszczony lokalizator (który później został zmieniony), ale była do niego zarejestrowana jedynie usługa eTOLL. Natomiast usługa transmisji danych do sytemu SENT-GEO nie została uruchomiona i nie była świadczona na rzecz przewoźnika na całej trasie przejazdu. Ustalono także, że w okresie realizacji zgłoszenia SENT nie odnotowano awarii systemu SENT-GEO. Powyższe w ocenie sądu świadczy o wykazaniu się przez przewoźnika niedbałością w przestrzeganiu obowiązujących przepisów a to nie może stanowić, jak słusznie przyjął organ, przesłanki odstąpienia od nałożenia kary. Przedłożona przez skarżącą historia przejazdu eTOLL nie może zastąpić obowiązku monitowania określonego w ustawie SENT, albowiem przejazd eTOLL monitoruje tylko przejazdy po wybranych odcinkach autostrad, nie monitoruje zatem całego przejazdu. Bezzasadne było także powoływanie okoliczności, które towarzyszyły zmianie systemu poboru opłat z ViaTol na E-Toll, w szczególności w zakresie odstąpienia od nakładania kar na przewoźników w związku z zaistniałymi w początkowym okresie obowiązywania eTOLL problemami technicznymi, bowiem jak ustalono w sprawie niniejszej system SENT-GEO działał prawidłowo.
Ponadto wskazane w skardze trudności takie jak: COVID-19, wojna na Ukrainie, rosnące ceny paliw, duża inflacja i powszechny kryzys są problemami powszechnymi, które dotknęły nie tylko skarżącą, ale również i inne podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Dlatego trudno uznać te okoliczności za wyjątkowe skoro mają one charakter globalny.
Podnieść należy, że sądy administracyjne, w tym tutejszy sąd (vide: wyrok z 24 stycznia 2023 r., II SA/Bk 870/22), starają się podchodzić do konstrukcji odpowiedzialności regulowanej ustawą SENT i przewidzianego jej przepisami automatyzmu kar w sposób refleksyjny, kierunkowany określoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej zasadą proporcjonalności, w szczególności w aspekcie współmierności zastosowanych kary względem celu i funkcji, którym służy ustawa SENT. Stanowisko takie prezentowane jest jednak w sprawach, w których trudno znaleźć jakiekolwiek sensowne argumenty za akceptacją automatyzmu karania, jak i wysokości nakładanych kar. Chodzi przede wszystkim o sprawy, w których dopuszczono się błędów formalnych lub omyłek takich jak (np. tzw. literówki w numerach rejestracyjnych pojazdów) albo oczywiste niedokładności (np. brak jedynie numeru listu przewozowego itp.). Taki kierunek aktywizmu sądów wojewódzkich znajduje oparcie w orzecznictwie NSA (vide: przykładowo wyrok z 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21, pub. CBOSA). W niniejszej sprawie występuje zupełnie inna sytuacja, a mianowicie doszło do poważnego naruszenia, które niweczy sens ustawy. Istotne jest to, że nie przekazywanie danych geolokalizacych miało miejsce w trakcie całej trasy przejazdu. W orzecznictwie jako poważne naruszenie ustawy SENT przyjmuje się już same przerwy w przekazywaniu tych danych (vide: wyrok WSA w Białymstoku z 24 stycznia 2023 r., II SA/Bk 813/22, pub. CBOSA). W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie wymierzona kara pieniężna za stwierdzone naruszenie jest adekwatna do celów ustawy SENT i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego uwzględniającej treść zasady proporcjonalności na podstawie art. 22 ust 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Nie można tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonego naruszenia nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji uniemożliwiała osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W toku postępowania nie stwierdzono zaś, aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą (jak np. awaria systemu).
Odnosząc się do zarzutu dotyczącego błędnego przyjęcia przez organy, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej możliwe jest wyłącznie jako pomoc de minimis i w konsekwencji nie rozważenie w ogóle kwestii odstąpienia od jej nałożenia sąd stwierdza, że określenie charakteru odstąpienia zgodnie z katalogiem zawartym w art. 26 ust. 3 ustawy SENT miało charakter drugorzędny i pozostaje bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Istotnie organ pierwszej instancji przyjął, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary stanowi pomoc de minimis i zobowiązał stronę do złożenia wniosku o udzielenie takiej pomocy zgodnie z wymogami ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Strona takiego wniosku nie złożyła zajmując stanowisko, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary nie stanowi pomocy de minims. Pomimo tego, wbrew zarzutom skargi, w sprawie rozważono w sposób kompleksowy czy występuje przesłanka ważnego interesu przewoźnika i interesu publicznego. Nie można więc podzielić zarzutu skargi, że przyjęcie przez organy, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej możliwe jest wyłącznie jako pomoc de minimis skutkowało nie rozważeniem w ogóle (przez organ pierwszej instancji) albo pobieżnie (przez organ odwoławczy) kwestii odstąpienia od jej nałożenia. W kwestii charakteru odstąpienia od nałożenia kary brak jest jednolitego stanowiska orzecznictwa. Z jednej strony, tak jak w wyrokach wskazanych przez skarżącą, przyjmuje się, że instytucja ta nie stanowi pomocy publicznej (vide: wyrok WSA w Warszawie z 5 sierpnia 2020 r., V SA/Wa 2059/19). Z drugiej strony sądy i organy traktują tę instytucję jako pomoc publiczną (vide: wyrok WSA w Białymstoku z 24 stycznia 2021 r., II SA/Bk 813/22). Sąd w sprawie niniejszej podziela stanowisko, że dopiero po stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określona w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, stosuje się wskazane w art. 26 ust. 3 kryteria stanowiące pomoc de minimis. W przedmiotowej sprawie, co wykazano powyżej, nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. A to wykluczało możliwość odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, bez konieczności przesądzania czy instytucja ta ma charakter pomocy de minimis (tak też WSA w Opolu w z 16 listopada 2021 r., II SA/Op 415/21 od którego to wyroku NSA oddalił skargę kasacyjną w dniu 12 grudnia 2022 r., II GSK 529/22, pub. CBOSA).
Legalności kwestionowanej decyzji nie podważa zarzut naruszenia zasady neutralności podatku VAT. Nie można zgodzić się ze skarżącą, że sankcje przewidziane w ustawie SENT powinny być rozpatrywane w kontekście sankcji przewidzianych w przepisach ustawy VAT i neutralności tego podatku. Sposób nałożenia kary pieniężnej nie jest stosowany automatycznie w sztywnej wysokości, bowiem ustawa różnicuje kary w zależności od popełnionego naruszenia. Zatem sankcja jest adekwatna do celów ustawy SENT i nie można jej rozpatrywać i porównywać do zasady neutralności w podatku VAT. W tym podatku realizacja zasady neutralności przejawia się w możliwości odliczenia od podatku należnego zapłaconego przy sprzedaży towarów czy usług podatku naliczonego przy zakupie. Neutralność w podatku VAT jest fundamentem konstrukcji tego podatku. W przypadku kary pieniężnej możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej może stanowić rodzaj neutralności, jednak jest to inna instytucja niż neutralność w podatku VAT.
Końcowo podnieść należy, że powołane wyroki TSUE, zarówno ten dotyczący stosowania sankcji przewidzianych w węgierskim systemie monitorowania drogowego przewozu towarów jak i polskiej ustawy VAT przewidującej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w sztywnej wysokości, nie mogą znaleźć zastosowania w sprawie niniejszej. Dotyczą one innych stanów faktycznych i zostały podjęte w innym stanie prawnym. Polska ustawa SENT przewiduje różne kary pieniężne za stwierdzone nieprawidłowości i co więcej przewiduje odstąpienie od kar po spełnieniu przez podmioty uczestniczące w przewozie towarów określonych warunków. Sankcje za naruszenie przepisów nie są sztywno określone, ani nie są ustalane automatycznie. Sankcje są nakładane przez organy podatkowe po przeprowadzeniu kontroli i postępowania umożliwiającego zgromadzenie materiałów i dowodów. Strona ma możliwość przedłożenia dokumentów, na podstawie których organ może odstąpić od nałożenia kary. Organ podatkowy ma możliwość dostosowania kwoty sankcji do konkretnych okoliczności sprawy. Nie można zatem zgodzić się ze skarżącym, że sankcje przewidziane w ustawie SENT są niezgodne z prawem unijnym z tych samych względów co przewidziane w węgierskim odpowiedniku systemu SENT (w węgierskim odpowiedniku sankcje były określone w sposób sztywny).
Podsumowując należy stwierdzić, że ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania ich z obrotu prawnego.
W konsekwencji skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.).