II GSK 660/18

II GSK 660/18 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2021-03-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-03-22
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Joanna Kabat-Rembelska /sprawozdawca/
Maria Jagielska
Mirosław Trzecki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne
Gry losowe
Sygn. powiązane
III SA/Po 546/17 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2017-10-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 141 par. 4, art. 133 par. 1, art. 269 par. 1.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 121.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2016 poz 471
art. 2 ust. 6, art. 89 ust. 1 pkt 2.
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska (spr.) Sędzia NSA Maria Jagielska po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej B.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 31 października 2017 r. sygn. akt III SA/Po 546/17 w sprawie ze skargi B.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2017 r. znak [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Kaliszu z [...] grudnia 2015 r., nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz B.B. 6.100 (sześć tysięcy sto) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 31 października 2017 r., sygn. akt III SA/Po 546/17 oddalił skargę B.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z [...] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Naczelnik Urzędu Celnego w Kaliszu decyzją z [...] grudnia 2015 r. wymierzył B.B., prowadzącej sklep spożywczo-przemysłowy "[...]" w K., karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Podczas czynności kontrolnych ustalono, że w lokalu (sklepie) znajduje się gotowy do gry automat, na którym oferowane są gry hazardowe w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471, ze zm.; dalej: u.g.h.). Za urządzającego gry uznano skarżącą.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, przyjmując, że gry na wspomnianym automacie są grami hazardowymi w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę wniesioną przez B.B., uznając, że nie narusza ona prawa.
W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo przeprowadziły postępowanie dowodowe nie uchybiając przepisom art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.; dalej: o.p.).
Następnie Sąd stwierdził, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za delikt polegający na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry. Oznacza to, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, to jest sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach.
Sąd pierwszej instancji zauważył, że sankcja przewidziana w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechy "urządzającego gry" na tym samym automacie, w tym samym miejscu i czasie. Urządzanie gier - to podejmowanie szeregu aktywnych działań i czynności dotyczących zorganizowania oraz prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący te działania (czynności).
Sąd podzielił ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowaniu go do danego rodzaju działalności; umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy; utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, w tym wypłacanie wygranych; także czynności związane z obsługą urządzenia, w tym zatrudnianie odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. Warunkiem przypisania komuś odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.
W ocenie Sądu, taki zespół czynności można było przypisać skarżącej, co potwierdza analiza "umowy najmu powierzchni użytkowej". Jej przedmiotem było nie tylko przekazanie powierzchni lokalu dla automatu do gry, ale także dbałość o jego jak najszersze udostępnienie klientom sklepu, a ponadto zabezpieczenie jego działania poprzez zasilanie energią elektryczną.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji obowiązki skarżącej wykraczały poza reguły dotyczące najmu powierzchni i pozostawały w związku z faktyczną pieczą nad urządzeniem. Pozwoliło to na uznanie jej za podmiot współpracujący i współorganizujący gry na automacie poza kasynem gry.
Ponadto Sąd nie miał wątpliwości, że skarżąca nie legitymowała się żadnym z dokumentów legalizujących jej działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazała, że przed udostępnieniem urządzeń grającym zadośćuczyniła obowiązkowi ich rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Bezsporne w sprawie było także to, że kontrolowane automaty były urządzeniami do prowadzenia gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W tym stanie sprawy nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu było, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w pełni uzasadnione.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał za niezasadny również zarzut naruszenia przez organy przepisów ustawy o grach hazardowych poprzez zaniechanie ich notyfikowania Komisji Europejskiej. Sąd powołał się na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w myśl której art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, podkreślając, że jest związany stanowiskiem wyrażonym w powołanej uchwale.
B.B. zaskarżyła powyższy wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Ponadto wniosła o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:
I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:
1. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniem skarżącej jako "urządzającego gry" na podstawie oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za ustalony czynsz, podczas gdy z treści umowy najmu wynika, że skarżąca nie czerpała zysku z urządzanych na spornym automacie gier, a jej obowiązki, w związku z zawartą umową, ograniczały się jedynie do udostępnienia części lokalu, w której umieszczono automat, co istotnie wpływa na kwalifikację skarżącej jako "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Ponadto naruszenie wyżej wymienionych przepisów poprzez zaniechanie ustalenia, czy w istocie celem skarżącej było jedynie wynajęcie lokalu, czy też prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą;
2. naruszenie przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez uznanie w rozstrzygnięciu Sądu, że materiał dowodowy w oparciu, o który organ ustalił stan faktyczny sprawy, został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności decyzji, w sytuacji w jakiej materiał dowodowy nie był zupełny, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia przez Sąd decyzji organu, a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu, co w szczególności należy odnieść do charakteru zatrzymanych urządzeń, a także ustalenia rzekomych powiązań biznesowych skarżącej z podmiotem będącym właścicielem urządzeń i błędnym uznaniem jej za podmiot urządzający gry hazardowe;
3. naruszenie przepisu art. 121 § 1 o.p., poprzez rozstrzygnięcie materialnoprawnych wątpliwości w zakresie możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. na niekorzyść podatnika mimo, że nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk. Zasada ta niesie w sobie nie tylko treści normatywne, lecz także daleko wykracza poza ramy prawne. Chodzi bowiem o ochronę takich wartości, jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł kultury administrowania, czy też poszanowania reguł zachowań międzyludzkich, co skutkowało błędnym uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;
4. naruszenie przepisu art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. w związku z art. 8 oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi pomimo zaniechania przez organy obu instancji podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu mogącego świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów oraz niedokonanie koniecznych badań sprawdzających tj.: niedopuszczenie niezbędnego dowodu z badania przeprowadzonego przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Ponadto naruszenie wyżej wymienionych przepisów poprzez zaniechanie ustalenia czy w istocie celem skarżącej było jedynie wynajęcie lokalu, czy też prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą;
II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:
1. naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na uznaniu, że samo dzierżawienie/wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy stanowi czynność "urządzania gier", a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu. Także wykonanie czynności dotyczących przechowywania kluczy serwisowych w sytuacji, gdy obowiązek taki wynikał z umowy, nie sposób uznać za urządzenie gier;
2. rażące naruszenie przepisu art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. polegające na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji i oddaleniu skargi, pomimo braku decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 zainstalowane w przedmiotowym urządzeniu są grą losową, zakładem wzajemnym albo grami na automacie w rozumieniu ustawy, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;
3. naruszenie przepisu art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 u.g.h., poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, podczas gdy z uwagi na brak notyfikacji przepisów art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. zgodnie z procedurą przewidzianą w dyrektywie 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych (Dz. Urz. L Nr 363, s. 81; dalej: dyrektywa 98/34/WE) przepisy te są bezwzględnie bezskuteczne, w konsekwencji czego urządzanie i prowadzenie gier na automatach poza kasynami gry i bez zezwolenia jest prawnie dozwolone, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;
4. naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 3 i 5, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90 u.g.h. w związku z art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w związku z § 4, § 5, § 8 i § 10 w związku z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039, ze zm.), poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, mimo że przepisy ustawy o grach hazardowych, w szczególności art. 14 ust. 1 u.g.h., którego naruszenie sankcjonuje art. 89 ust. 1 u.g.h., jako nienotyfikowane przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie mogą być stosowane przez organy krajowe, w tym przez polskie organy podatkowe, co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym decyzji organu wydanej na podstawie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 11 u.g.h., w sytuacji w jakiej przepisy te nie mogą mieć zastosowania wobec niezachowania procedury notyfikacyjnej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, a także o przeprowadzenie rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Na wstępie należy wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842).
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym przez stronę w podstawach kasacyjnych biorąc z urzędu pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w tej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Ocenę zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) poprzedzić należy przypomnieniem, że o ich skuteczności nie decyduje każde naruszenie przepisów postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie powołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu pierwszej instancji, który musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, wynikającym z art. 176 p.p.s.a., jest więc nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy oraz obowiązkiem wykazania i uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia w taki sposób, że w sytuacji, gdyby do nich nie doszło, wyrok sądu pierwszej instancji byłby inny. W rozpoznawanej sprawie warunek ten nie został spełniony. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jej autorka, nie podjęła nawet próby uprawdopodobnienia wpływu zarzucanych naruszeń przepisów postępowania na wynik sprawy. Tym samym strona wnoszącą skargę kasacyjną nie przedstawiła argumentacji pozwalającej na ocenę, czy podniesione w skardze kasacyjnej uchybienia procesowe kształtowały lub współkształtowały treść zaskarżonego wyroku. Już tylko z tej przyczyny zarzuty naruszenia przepisów postępowania należało uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw.
Niezależnie od powyższego Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że WSA nie naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. w sposób opisany w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 141 § 4 p.p.s.a. Podkreślić trzeba, że stawianie zarzutu naruszenia powołanego przepisu nie może prowadzić do skutecznego zakwestionowania zaskarżonego wyroku w zakresie błędnych ustaleń faktycznych, czy też błędnego rozstrzygnięcia sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, umożliwia przeprowadzenie kontroli prawidłowości tego orzeczenia, co prowadzi do wniosku, że WSA uczynił zadość obowiązkowi sporządzenia uzasadnienia spełniającego warunki określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Zupełnie inną kwestią jest natomiast siła przekonywania argumentów zawartych w uzasadnieniu, co prowadzi do wniosku, że brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym co do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa, czy też odnośnie do oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której rezultat nie koresponduje z oczekiwaniami strony, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji jest odmienne od przedstawionego przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne, nie poddaje się kontroli kasacyjnej, czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia (por. m.in. wyroki NSA: z 22 czerwca 2016 r., sygn. akt I GSK 1821/14; z 6 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 985/17 to i kolejne powoływane orzeczenia dostępne w Internecie w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd pierwszej instancji nie uchybił także przepisowi art. 133 § 1 p.p.s.a. Z treści powołanego przepisu wynika, że wyrok wydawany jest po zamknięciu rozprawy na podstawie akt. Przepis ten nie może być więc wiązany z istotą sprawy, jak sugeruje to skarżąca. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy – rozumiany, jako oparcie rozstrzygnięcia na istotnych w sprawie faktach udokumentowanych w aktach sprawy stanowiących przedmiot analizy sądu administracyjnego pierwszej instancji (por. wyrok NSA z 21 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 22/09) - oznacza orzekanie na podstawie materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy i stanowiącego podstawę faktyczną wydania zaskarżonego aktu, a w konsekwencji zakaz wykraczania poza ten materiał (por. wyroki NSA: z 26 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 470/08; z 2 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 806/10; z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09). W rozpoznawanej sprawie tak rozumiany obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy nie został przez Sąd pierwszej instancji naruszony.
W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 o.p. należy zauważyć, że kwestia wykładni oraz stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w sprawach takich, jak rozpoznawana oraz towarzyszące temu rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, nie mogą stanowić usprawiedliwienia dla naruszenia prawa. Nie można bowiem nie uwzględnić, że w orzecznictwie był wyrażany również pogląd, że przywołany przepis ustawy o grach hazardowych nie ma charakteru technicznego i może stanowić materialnoprawną podstawę wydania decyzji nakładającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Stanowisko to znalazło następnie potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. akt II GPS 1/16. Istnienie podnoszonych przez stronę wątpliwości nie może zwalniać podmiotu prowadzącego działalność określonego rodzaju, związaną z pewnym ryzykiem, z odpowiedzialności, w sytuacji, gdy działalność ta nie jest zgodna z prawem. Przy tym eksponowane przez skarżącą wątpliwości, jeżeli rzeczywiście istniały, raczej powinny jednak skłaniać do daleko idącej ostrożności, gdy chodzi o podejmowanie działania, którego ocena prawna nie była jednoznaczna.
Przystępując do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego należy zauważyć, że koncentrują się one wokół trzech problemów: ustalenia charakteru gier organizowanych na automatach zakwestionowanych podczas kontroli; dopuszczalności nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie przepisów, które nie zostały notyfikowane Komisji Europejskiej oraz przyjęcie przez organy i Sąd pierwszej instancji, że skarżąca podejmowała czynności mieszczące się w pojęciu "urządzania gier".
W skardze kasacyjnej podniesiono, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły wątpliwości co do charakteru organizowanej gry. Wątpliwości te należało rozstrzygnąć zasięgając opinii Ministra Finansów, zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 2 ust. 6 u.g.h., albowiem organy celno-podatkowe nie uzyskały autonomicznego uprawnienia do czynienia własnych ustaleń w tym zakresie.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut ten jest nietrafny. Należy bowiem podzielić pogląd przyjmowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, że decyzja Ministra Finansów wydawana jest na wniosek strony przede wszystkim w sytuacji, kiedy strona ta dopiero zamierza podjąć przedsięwzięcie i chce mieć pewność co do jego charakteru, a co za tym idzie posiadać informację, czy będzie ono podlegać uregulowaniom ustawy. Podkreślenia wymaga, że brak decyzji Ministra Finansów nie stanowi przeszkody w rozstrzygnięciu sprawy dotyczącej nałożenia kary pieniężnej, na podstawie w art. 89 ust. 1 u.g.h. (por. wyroki NSA: z 14 grudnia 2018 r., sygn. akt II GSK 3647/16; z 29 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 4052/16). W toku postępowania w takiej sprawie organ służby celnej, aby zastosować sankcję, nie jest zobligowany do uzyskania decyzji Ministra Finansów wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., a brak takiej decyzji nie stanowi o naruszeniu powołanego przepisu. Zauważyć trzeba, że art. 2 ust. 7 u.g.h. nie daje organowi celnemu legitymacji do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organy celno-skarbowe prawidłowo natomiast uznały, że załatwienie sprawy w przedmiocie nałożenia na skarżącą kary pieniężnej nie było uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Ponadto rozważając możliwość ustalenia w postępowaniu o nałożenie kary pieniężnej, czy w danym stanie faktycznym gra jest grą na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych nie można pominąć unormowań obowiązujących w czasie przeprowadzania kontroli w lokalu skarżącej, zawartych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Służbie tej, zgodnie z art. 2 powołanej ustawy, powierzono kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych, a mianowicie od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieściło się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiegała w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni byli uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest argumentów prawnych dla przyjęcia, że efekt tych czynności nie mógł być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych, a jedynie powinien służyć do zasygnalizowania Ministrowi Finansów konieczności rozstrzygnięcia w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy dana gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, na co wskazują zebrane w sprawie dowody.
Przechodząc do kwestii technicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jak i zależności, jaka zachodzi pomiędzy tym przepisem a nakazem określonym w art. 14 ust. 1 u.g.h., należy zauważyć, że były one przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (ONSAiWSA 2016, Nr 5, poz. 73).
Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie, na podstawie art. 269 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a., jest związany wspomnianą uchwałą. Zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Skład orzekający w tej sprawie uznał za niezasadne wystąpienie z kolejnym pytaniem prawnym do odpowiedniego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, co oznacza, że był zobowiązany do uwzględnienia poglądu wyrażonego we wspomnianej uchwale. Należy podkreślić, że wynikająca z art. 269 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a. ogólna moc wiążąca uchwał nie pozwala na samodzielne rozstrzygnięcie przez jakikolwiek sąd administracyjny sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i dokonanie wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W powołanej uchwale skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśnił, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym przyjął, że karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry.
Wobec treści uchwały za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty postawione w punktach 5 i 6 petitum skargi kasacyjnej.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadny jest natomiast zarzut skargi kasacyjnej zmierzający do zakwestionowania stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który uznał, że organy prawidłowo przypisały skarżącej przymiot urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
W tym miejscu należy zauważyć, że stan prawny rozpoznawanej sprawy kształtują przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), która wprowadziła do art. 89 ust. 1 u.g.h. osobną podstawę do wymierzenia kary pieniężnej posiadaczowi lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4). Na gruncie omawianej regulacji, w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie wspomnianej nowelizacji, Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie przyjmował, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie (por. wyrok NSA z 24 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 251/18). Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia (por. wyrok NSA z 12 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 298/18). Przy ocenie, czy konkretny podmiot powinien zostać uznany za "urządzającego gry na automacie" niezbędne jest odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego (por. wyrok z 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16, tak też wyrok z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 5233/16).
Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela stanowisko wyrażone w orzecznictwie, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier; zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń; przystosowanie go do danego rodzaju działalności; umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy; utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie; wypłacanie wygranych; obsługa urządzeń; zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.
W sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", to jest np.: w odniesieniu do podmiotów, które wynajmują (wydzierżawiają) powierzchnie w celu urządzania na nich gier hazardowych, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, że drugi z podmiotów jest również urządzającym gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami (zob.: wyroki NSA: z 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; z 14 grudnia 2016 r., sygn. akt II GSK 2322/17; z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 5527/16; z 26 października 2018 r., sygn. akt II GSK 3302/16 wszystkie powołane orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W rozpoznanej sprawie, za uznaniem, że skarżąca urządzała gry na automacie przemawiały w ocenie WSA następujące okoliczności: zawarcie umowy najmu powierzchni lokalu; zapewnienie - bliżej nieokreślonych – warunków do uruchomienia automatu; obsługa automatu poprzez dopuszczanie do niego klientów lokalu (sklepu); dostarczanie energii elektrycznej. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że samo wynajęcie lokalu lub jego części w celu urządzania gier hazardowych nie przesądza ani o urządzaniu tych gier przez wynajmującego, ani też takiej okoliczności nie wyłącza. Jak już wyżej wskazano, w celu przypisania cechy "urządzającego gry" konieczne jest udowodnienie wykonywania innych czynności wskazujących na zaangażowanie podmiotu w urządzanie gier.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w realiach rozpoznawanej sprawy organy takich ustaleń nie dokonały.
Wbrew stanowisku WSA, w świetle dotychczas zebranego materiału dowodowego skarżąca, poza wynajęciem powierzchni pod instalację automatów, nie wykonywała jakichkolwiek czynności związanych z grami na nich ani też nie wzięła na siebie obowiązków mogących wskazywać na jej rzeczywiste zaangażowanie w proces urządzania gier na automatach. Przykładowo, nie wykazano, aby skarżąca czy jej pracownicy mieli klucze do automatów, czy też, aby to do nich grający zgłaszali roszczenia reklamacyjne związane z funkcjonowaniem automatów, ani też że skarżąca zasilała automaty w gotówkę do wypłaty wygranych, co mogłoby świadczyć o wykonywaniu czynności innych, niż wynikające z zawartej umowy dzierżawy. Za przypisaniem skarżącej cechy "urządzającego gry" nie może przemawiać to, że umożliwiła zasilanie automatu energią elektryczną. Dostarczanie zasilania do automatów nie przesądzało o tym, że skarżąca "urządzała gry". Wynajmująca miała bowiem obowiązek udostępnić najemcy przedmiot najmu w stanie umożliwiającym umówiony użytek, a więc zainstalowanie i eksploatację urządzeń do gier. Również wysokość ustalonego czynszu (200 zł) nie świadczy, że skarżąca urządzała gry.
Podsumowując, NSA stwierdza, że udostępnienie miejsca w lokalu w celu urządzania gier i utrzymywanie go w stanie do tego przeznaczonym nie jest przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie i nie może być zakwalifikowane jako "urządzanie gier na automacie" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Mając na uwadze, że błędna wykładnia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowiła podstawę wydania zaskarżonego wyroku, a także decyzji organów obu instancji, a istota sprawy została wyjaśniona, zaistniały podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku, a także decyzji obu instancji.
Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji uwzględni przedstawioną powyżej wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., sprowadzającą się do uznania, że "urządzającym gry" nie jest osoba, która jedynie umożliwiła wstawienie automatów do swojego pomieszczenia i podłączenie tego urządzenia do energii elektrycznej oraz zbada, czy skarżąca może być uznana za podmiot "urządzający gry". W konsekwencji oceni, czy zaistniały podstawy do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h oraz w związku z art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Koszty postępowania należne skarżącej obejmują poniesione przez nią opłaty sądowe, w tym wpis od skargi (400 zł), opłata kancelaryjna za odpis orzeczenia z uzasadnieniem (100 zł) oraz wpis od skargi kasacyjnej (200 zł), a także wynagrodzenie pełnomocnika reprezentującego stronę (3600 zł za udział w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji oraz 1800 zł za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej).