II GSK 636/25

II GSK 636/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-09-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-31
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dariusz Zalewski /sprawozdawca/
Izabella Janson
Małgorzata Rysz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Kara administracyjna
Sygn. powiązane
III SA/Wr 254/24 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2024-12-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 1218
art. 10a ust. 1, art. 22 ust. 2a i ust. 3
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)
Dz.U. 2021 poz 1491
art. 189d
Ustawa z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 188
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Dariusz Zalewski (spr.) Sędzia del. WSA Izabella Janson po rozpoznaniu w dniu 24 września 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wr 254/24 w sprawie ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2024 r. znak 0201-IGC.4823.6.2024 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od M. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 1550 (tysiąc pięćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
I. Wyrokiem z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wr 254/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, w wyniku rozpoznania skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2024 r., nr 0201-IGC.4823.6.2024 w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi: uchylił zaskarżoną decyzję; zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 2217 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
II. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:
1. W dniu 24 listopada 2022 r. w miejscowości Ż. W., funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu podjęli czynności kontrolne środka transportu o nr rej. [...] z naczepą o numerze rejestracyjnym [...]. Pojazdem realizowany był transport objęty zgłoszeniem o nr [...]. Zespołem pojazdów przewożono, ze S do C., towar o nazwie [...], klasyfikowany do pozycji [...], w ilości [...] kg. Nadawcą była firma A, odbiorcą towaru była firma B, natomiast przewoźnikiem był skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod firmą: [...]. W trakcie kontroli funkcjonariusze stwierdzili brak przekazywania danych geolokalizacyjnych pojazdu. Z kontroli został sporządzony protokół.
2. Decyzją z dnia 27 grudnia 2023 r., nr 458000-COC-3.4823.47.2024 Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu wymierzył M. C. karę pieniężną w kwocie 10 000 zł z tytułu niewykonania obowiązków przewoźnika, wynikających z ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 104 ze zm., dalej: "ustawa SENT"). Decyzją z dnia 11 kwietnia 2024 r., nr 0201-IGC.4823.6.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu utrzymał w mocy powyższą decyzję.
3. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że nie jest ona zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.
W uzasadnieniu wyroku Sąd przeprowadził analizę przepisów prawa Unii Europejskiej i orzecznictwa TSUE w zakresie dotyczącym proporcjonalności nakładanych kar pieniężnych jako środków przyjętych przez państwo członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i unikania oszustw. W świetle przeprowadzonych rozważań Sąd I instancji uznał, że nie każde naruszenie obowiązku określonego w art. 10a ust. 1 ustawy SENT przez przewoźnika ma tę samą wagę i nie każde stanowi przeszkodę dla realizacji skutecznego monitoringu przewozu i obrotu towarów. Tym samym, w ocenie Sądu, automatyczne nałożenie kary w tej samej wysokości na przewoźnika bez uwzględnienia konkretnych okoliczności danej sprawy nie dochowuje zasady proporcjonalności i wykracza poza to, co jest niezbędne dla celu ustawy – zapobieżenia oszustwom i zapewnienie prawidłowości poboru podatku.
Konsekwencją powyższej oceny Sądu była konieczność określenia przez niego skutków stwierdzonego braku proporcjonalności kar, w tym rozważenie całkowitego odstąpienia od stosowania regulacji krajowej niezapewniającej proporcjonalności kary, bądź też – tak jak wskazał TSUE w wyroku o sygn. C-205/20 – odstąpienie w zakresie niezbędnym do umożliwienia nałożenia proporcjonalnych kar. Wobec tego Sąd I instancji stwierdził, że na gruncie obowiązujących przepisów krajowych możliwe jest odstąpienie od regulacji ustawy SENT w zakresie niezbędnym do umożliwienia nałożenia proporcjonalnych kar.
W ocenie Sądu uzasadnione jest stanowisko, że wobec stwierdzenia braku dochowania unijnej zasady proporcjonalności kar na gruncie prawa krajowego, należało uznać, że względem przedmiotowej kary pieniężnej w ustawie SENT nie zostały uregulowane dyrektywy wymiaru kary. Powyższe, zdaniem Sądu, uprawnia do zastosowania w sprawie art. 189d ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm., dalej: "k.p.a.") przy zachowaniu górnej granicy kary 10 000 zł.
Sąd I instancji nie podzielił przy tym poglądu wyrażanego w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2023 r. sygn. akt II GSK 520/22, z dnia 12 stycznia 2022 r. sygn. akt II GSK 2559/21, WSA w Krakowie z dnia 20 lutego 2023 r., sygn. akt II SA/Kr 1270/22), że kwestia proporcjonalności kar winna być elementem rozstrzygnięcia w ramach przepisów ustawy SENT odwołujących się do interesu publicznego (w sprawie art. 22 ust. 3), co podyktowane zostało zajętym przez Sąd stanowiskiem, że sprawa wchodzi w zakres stosowania prawa Unii i dotyczy zasady proporcjonalności będącej jedną z ogólnych zasad prawa Unii. Nie jest zdaniem Sądu dopuszczalne, aby zasadę proporcjonalności definiować z pojęcia interesu publicznego, ponieważ sprawa wchodzi w zakres stosowania prawa Unii i dotyczy zasady proporcjonalności, będącej jedną z ogólnych zasad prawa unijnego, a zatem niedopuszczalne jest nadawanie jej znaczenia innego aniżeli wynika z prawa Unii i orzecznictwa TSUE. Ponadto zasada proporcjonalności kar ma bezpośredni skutek. Nie jest również dopuszczalne, zdaniem Sądu I instancji, aby zasada proporcjonalności była stosowana czy realizowana w drodze tzw. uznania administracyjnego organu, a taki charakter mają przepisy ustawy SENT (m.in. art. 22 ust. 3).
4. Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, zaskarżając ten wyrok w całości oraz wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Organ wniósł również o zasądzenie od strony skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz wartości wpisu od skargi kasacyjnej.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
I. naruszenie przepisów prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), co miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 22 ust. 2a ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 104), w związku z art. 10a ust. 1 i art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji w wyniku błędnego uznania, że w sprawie nie została dochowana zasada proporcjonalności kar w znaczeniu wynikającym z prawa Unii, co skutkuje częściowym odstąpieniem przez Sąd od uregulowań zawartych w ustawie SENT i zastosowaniem art. 189d ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm.), podczas gdy analiza unormowań zawartych w ustawie SENT wskazuje, że ustawa ta realizuje zasadę proporcjonalności przez określenie różnych wysokości kar za poszczególne naruszenia, a także możliwość odstąpienia od nałożenia kary, a więc częściowe odstąpienie przez Sąd od regulacji ustawy SENT było pozbawione podstaw;
2. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia; WSA we Wrocławiu nie określił mianowicie, jakie przepisy prawa organ naruszył wydając zaskarżoną decyzję;
3. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. poprzez wskazanie częściowo błędnej podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji; WSA we Wrocławiu wyeliminował sporne rozstrzygnięcie organu z obrotu prawnego m.in. w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., przy czym w treści uzasadnienia wyroku nie nawiązał do żadnych zagadnień związanych z prawem procesowym, nie powołał także żadnych przepisów prawa procesowego, budując swoje stanowisko wyłącznie w oparciu o problematykę dotyczącą prawa materialnego;
4. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w wyniku przedstawienia stanowiska w sposób abstrakcyjny, w oderwaniu od stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie, a więc z pominięciem akt sprawy; analiza uzasadnienia wyroku wskazuje, że prezentowany przez WSA we Wrocławiu pogląd stanowiący podstawę rozstrzygnięcia nie został w żaden sposób zestawiony z okolicznościami ocenianej sprawy, co oznacza, że Sąd de facto nie dokonał oceny zasadności nałożonej na stronę kary;
5. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. w związku z art. 22 ust. 2a ustawy SENT w związku z art. 10a ust. 1 ustawy SENT poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku nieprawidłowych zaleceń dla organu, wynikających z błędnego przekonania WSA we Wrocławiu o zasadności częściowego odstąpienia od uregulowań zawartych w ustawie SENT i zastosowania art. 189d k.p.a.; nadto, z uwagi na brak jakiegokolwiek odniesienia się Sądu do stanu faktycznego niniejszej sprawy, organ nie wie, w jaki sposób miałby zrealizować te ogólne wytyczne Sądu przy ponownym rozpoznaniu sprawy;
6. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), dalej O.p., w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 22 ust. 2a i art. 10a ust. 1 ustawy SENT, poprzez całkowite pominięcie w toku rozważań ustaleń faktycznych poczynionych przez organ w niniejszej sprawie wynikających z akt sprawy, w szczególności niedostrzeżenie faktu, że sygnał z lokalizatora nie był przekazywany do momentu kontroli, a więc przez cały czas trwania przewozu; gdyby WSA we Wrocławiu przy ocenie rozstrzygnięcia zawartego w spornej decyzji wziął pod uwagę okoliczności sprawy i zgromadzone w aktach dowody, to dostrzegłby zasadność wymierzenia kary w wysokości wskazanej w art. 22 ust. 2a ustawy SENT i brak konieczności jej miarkowania.
Zdaniem organu zarzucone powyżej naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnej z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, a skarga zostałaby oddalona w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.
II. naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj.:
1. art. 22 ust. 2a ustawy SENT w związku z art. 10a ust. 1 ustawy SENT w związku z art. 22 ust. 3 ustawy SENT w związku z art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) w związku z art. 189d k.p.a., poprzez błędną wykładnię w wyniku uznania, że w związku z koniecznością realizacji zasady proporcjonalności, karę określoną w art. 22 ust. 2a ustawy SENT można modyfikować kierując się charakterem i wagą naruszenia, a także uwzględniając okoliczności faktyczne w oparciu o przesłanki zawarte w art. 189d k.p.a., podczas gdy określona przez ustawodawcę kara za naruszenie obowiązków wskazanych w art. 10a ust. 1 ustawy SENT została ukształtowana w sposób sztywny, bez możliwości jej miarkowania, nadto realizacja zasady proporcjonalności w ustawie SENT została zachowana poprzez zróżnicowanie wysokości kary w zależności od rodzaju naruszenia oraz możliwość odstąpienia do jej nałożenia w oparciu o przesłanki wskazane w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Oznacza to, że realizacja unijnej zasady proporcjonalności nie wymaga częściowego odstąpienia od stosowania art. 22 ust. 2a ustawy SENT;
2. art. 22 ust. 2a ustawy SENT w związku z art. 10a ust. 1 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek odstąpienia przez Sąd od uregulowań ustawy SENT w części, w jakiej nie przewidują dyrektyw wymiaru kary i zastosowania art. 189d k.p.a., podczas gdy dyrektywy wymiaru kary zostały określone w ustawie SENT, a więc brak jest podstaw do odstąpienia od uregulowań zawartych w tej ustawie;
3. art. 22 ust. 2a ustawy SENT w związku z art. 10a ust. 1 ustawy SENT w związku z art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez błędną wykładnię w wyniku uznania, że względem kary określonej w tym przepisie nie zostały uregulowane dyrektywy jej wymiaru i w związku z tym, aby dochować zasady proporcjonalności kar, należy zastosować art. 189d k.p.a., podczas gdy regulacje zawarte w ustawie SENT określają precyzyjnie zarówno przesłanki nałożenia kar, jak i warunki odstąpienia od ich nałożenia z uwzględnieniem zasady proporcjonalności;
4. art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zasada proporcjonalności nie może być elementem uwzględnianym przez organ w ramach przesłanki interesu publicznego, podczas gdy celem tego przepisu jest sprawdzenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne okoliczności, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary, co oznacza, że przepis ten uwzględnia konsekwencje wynikające z zasady proporcjonalności;
5. art. 189d k.p.a. w związku z art. 189a § 2 pkt 1 k.p.a. w związku z art. 22 ust. 2a ustawy SENT w związku z art. 10a ust. 1 oraz art. 22 ust. 3 ustawy SENT w związku z art. 26 ust. 5 ustawy SENT w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, że przepis ten należy zastosować do kar pieniężnych nakładanych w trybie ustawy SENT, w związku z odstąpieniem od uregulowań zawartych w tej ustawie w części, w jakiej nie przewidują dyrektyw wymiaru kary, podczas gdy przepis ten nie może zostać zastosowany przy nakładaniu kar w trybie ustawy SENT z uwagi na okoliczność, że przesłanki wymiaru kar zostały określone w ustawie SENT, a w takim przypadku art. 189a § 2 pkt 1 k.p.a. wyklucza zastosowanie art. 189d k.p.a., nadto art. 26 ust. 5 ustawy SENT nakazuje stosowanie do kar pieniężnych nakładanych w trybie tej ustawy przepisów Ordynacji podatkowej, a nie k.p.a.
6. Odpowiadając na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od organu administracji na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
III. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
1. Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 182 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935; dalej: "p.p.s.a.") z uwagi na to, że skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a organ nie wniósł o jej przeprowadzenie.
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej, związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw nieważnościowych w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego orzeczenia determinują zakres kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Granice skargi są więc wyznaczone przez podstawy i wnioski.
Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego czy też procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być więc precyzyjne. Sąd kasacyjny nie jest władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów niż te wskazane w skardze (por. postanowienie NSA z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/04, OSP 2005/3, poz. 36, oraz wyrok NSA z dnia 12 września 2019 r., sygn. akt II GSK 634/19, wszystkie orzeczenia powoływane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: https://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. Przedmiotem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego był wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wr 254/24, którym uchylono decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2024 r., nr 0201-IOA.4802.6.2024, w przedmiocie nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł za brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie przewozu towaru objętego systemem monitorowania przewozu towarów (SENT).
3. Skarżący organ, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, w skardze kasacyjnej od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wr 254/24, zarzucił temu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie – stosownie do podstaw wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.
W ramach pierwszej grupy zarzutów (procesowych) organ wskazał sześć naruszeń obejmujących m.in. przekroczenie przez Sąd I instancji granic kognicji sądu administracyjnego, błędną ocenę kompletności materiału dowodowego, nieprawidłowe sporządzenie uzasadnienia wyroku oraz wadliwą ocenę legalności decyzji organów podatkowych.
W drugiej grupie zarzutów (materialnoprawnych) organ powołał pięć naruszeń dotyczących błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania przepisów ustawy SENT, w tym w szczególności art. 10a ust. 1 oraz art. 22 ust. 2a i ust. 3 tej ustawy, jak również nieprawidłowego zastosowania art. 189d k.p.a. i zasad proporcjonalności prawa Unii Europejskiej (art. 5 ust. 4 TUE).
W ocenie organu, WSA we Wrocławiu dokonał błędnej subsumcji przepisów prawa, w istocie tworząc nową podstawę wymiaru kary pieniężnej w oparciu o przepisy ogólne Kodeksu postępowania administracyjnego, z pominięciem charakteru lex specialis przepisów ustawy SENT.
4. W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a.
Zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.
Analiza uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 grudnia 2024 r. (III SA/Wr 254/24) prowadzi do wniosku, że sąd ten oparł rozstrzygnięcie na materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy i nie pominął żadnych istotnych okoliczności faktycznych. WSA dokonał jednak błędnej oceny prawnej tego materiału, przyjmując, że brak dyrektyw wymiaru kary w ustawie SENT uzasadnia zastosowanie art. 189d k.p.a., co umożliwia – jego zdaniem – miarkowanie kary pieniężnej. Tego rodzaju rozumowanie, choć błędne, nie stanowi naruszenia przepisów postępowania, lecz prowadzi do wadliwej wykładni prawa materialnego. Sąd I instancji nie przekroczył granic swojej kognicji ani nie naruszył obowiązku orzekania na podstawie materiału dowodowego, lecz nieprawidłowo zastosował przepisy prawa, które uznał za mające zastosowanie w niniejszej sprawie.
Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. również nie zasługuje na uwzględnienie.
Uzasadnienie wyroku WSA, choć niepozbawione pewnych braków redakcyjnych i niedostatecznego powiązania wywodu prawnego z ustalonym stanem faktycznym, pozwala na odtworzenie toku rozumowania sądu oraz zasadniczych podstaw rozstrzygnięcia. Sąd I instancji w sposób wystarczający wyjaśnił, że podstawą uchylenia decyzji była ocena nieproporcjonalności kary, wynikająca z przyjęcia możliwości zastosowania art. 189d k.p.a. W tym zakresie uzasadnienie wyroku umożliwiało dokonanie kontroli kasacyjnej, a jego niedoskonałości nie miały wpływu na wynik sprawy.
Zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. jest również bezzasadny. Jak konsekwentnie wskazuje orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z 8 lutego 2022 r., I OSK 1511/21; czy też z 18 marca 2021 r., II GSK 1532/20), przepis ten wyznacza granice podstawy faktycznej rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji i nakłada obowiązek opierania się wyłącznie na materiale znajdującym się w aktach sprawy administracyjnej.
Z uzasadnienia wyroku WSA oraz akt administracyjnych wynika jednoznacznie, że sąd oparł się na ustaleniach zawartych w protokole kontroli z dnia 24 listopada 2022 r., danych z systemu SENT i ustaleniach organu co do przebiegu przewozu. Nie można zatem przyjąć, że rozstrzygnięcie WSA zostało oparte na faktach nieznajdujących potwierdzenia w materiale dowodowym.
Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty naruszenia art. 133 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. są niezasadne, gdyż uchybienia w uzasadnieniu wyroku WSA oraz w sposobie rozważenia materiału dowodowego nie miały charakteru procesowego, lecz wynikały z błędnej wykładni prawa materialnego.
Zasadność skargi kasacyjnej wynika zatem wyłącznie z naruszenia przepisów ustawy SENT – w szczególności art. 22 ust. 2a i ust. 3 – w związku z nieuprawnionym zastosowaniem art. 189d k.p.a., co zostanie omówione w dalszej części uzasadnienia.
5. W dalszej części skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie – w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. – w szczególności poprzez naruszenie art. 10a ust. 1, art. 22 ust. 2a i ust. 3 ustawy SENT oraz art. 189d k.p.a., jak również przez błędne zastosowanie zasady proporcjonalności wynikającej z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej.
Zarzuty te należy uznać za w pełni zasadne.
Przede wszystkim na uwagę zasługuje zarzut naruszenia art. 22 ust. 2a ustawy SENT. Przepis ten stanowi, że "w przypadku, gdy w trakcie przewozu towaru zgłoszonego do systemu SENT stwierdzono brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł". Z brzmienia tego przepisu jednoznacznie wynika obligatoryjny charakter kary pieniężnej. Ustawodawca nie przewidział tu żadnej możliwości miarkowania jej wysokości, co odróżnia tę regulację od innych sankcji administracyjnych, w których dopuszczono elastyczność wymiaru kary. Tym samym WSA, przyjmując, że kara może zostać "zmniejszona" lub "miarkowana" w oparciu o art. 189d k.p.a., dokonał błędnej wykładni prawa materialnego, prowadzącej do nieuprawnionego rozszerzenia katalogu przesłanek wymiaru kary.
W orzecznictwie NSA ugruntowany jest pogląd, że art. 189d k.p.a. nie ma zastosowania do kar administracyjnych przewidzianych w ustawie SENT. W wyroku z dnia 26 sierpnia 2025 r., sygn. II GSK 264/25, NSA wskazał, że przepisy ustawy SENT stanowią lex specialis wobec ogólnych regulacji Kodeksu postępowania administracyjnego, a tym samym wyłączają stosowanie art. 189d k.p.a. Z kolei w wyroku z dnia 26 czerwca 2025 r., sygn. II GSK 2720/21, NSA podkreślił, że "konstrukcja art. 22 ust. 2a ustawy SENT nie pozostawia organowi administracyjnemu luzu decyzyjnego – stwierdzenie naruszenia skutkuje obowiązkiem nałożenia kary w określonej wysokości".
W ocenie NSA, błędna była również ocena WSA dotycząca art. 22 ust. 3 ustawy SENT, który przewiduje szczególny mechanizm realizacji zasady proporcjonalności, umożliwiający organowi odstąpienie od wymierzenia kary w całości w razie wystąpienia "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego". Wbrew stanowisku Sądu I instancji, przepis ten nie pozwala na częściowe miarkowanie kary ani jej redukcję w oparciu o okoliczności łagodzące.
Jak trafnie zauważył NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2025 r., sygn. II GSK 1638/21, możliwość odstąpienia od kary jest wyjątkiem, który należy interpretować ściśle, a nie jako furtkę dla miarkowania sankcji w każdej sprawie, w której strona powołuje się na zasadę proporcjonalności.
Jak konsekwentnie wskazuje NSA (por. wyroki: II GSK 264/25; II GSK 2720/21; II GSK 1638/21), zasada proporcjonalności jest realizowana w reżimie SENT w ramach art. 22 ust. 3 tej ustawy. Oznacza to, że sąd nie miarkuje kary przez art. 189d k.p.a., lecz bada, czy w konkretnej sprawie zachodzą wyjątkowe przesłanki odstąpienia od kary (ważny interes przewoźnika lub interes publiczny). W realiach sprawy takie przesłanki nie występują.
W niniejszej sprawie organy obu instancji prawidłowo rozważyły przesłanki z art. 22 ust. 3 ustawy SENT i zasadnie uznały, że brak jest podstaw do odstąpienia od wymierzenia kary. Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby zapłata kary zagrażała prowadzeniu działalności gospodarczej przez przewoźnika lub aby występował interes publiczny uzasadniający odstąpienie. Sąd I instancji błędnie przyjął, że realizacja zasady proporcjonalności wymaga dodatkowych instrumentów poza tymi, które przewidziane są w ustawie SENT.
Nietrafny jest również pogląd WSA, jakoby pominięcie przez ustawodawcę możliwości zróżnicowania wysokości kary pozostawało w sprzeczności z zasadą proporcjonalności prawa Unii Europejskiej, wyrażoną w art. 5 ust. 4 TUE. Zasada ta nakazuje, by środki przyjmowane przez ustawodawcę nie wykraczały poza to, co jest konieczne do osiągnięcia zamierzonego celu. Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa NSA (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2025 r., II GSK 264/25, czy też z 26 czerwca 2025, II GSK 2720/21), zasada proporcjonalności jest realizowana w ustawie SENT poprzez mechanizm określony w art. 22 ust. 3, który pozwala na odstąpienie od wymierzenia kary w sytuacjach wyjątkowych.
Ocena, czy w danym stanie faktycznym zachodzą przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego", mieści się w kompetencji organów i podlega sądowej kontroli legalności, a nie zastępowaniu przez sąd administracyjny decyzji ustawodawcy. Tym samym sąd, stosując przepisy ustawy SENT, dokonuje ich wykładni z poszanowaniem prawa Unii Europejskiej, nie zaś odmowy ich zastosowania."
W świetle przedstawionych okoliczności zasadny jest zarzut naruszenia art. 10a ust. 1 ustawy SENT, który nakłada na przewoźnika obowiązek nieprzerwanego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu podczas przewozu. Naruszenie tego obowiązku, jak podkreślił NSA w wyroku z 22 maja 2025 r., sygn. II GSK 295/23, stanowi istotne naruszenie celu ustawy, gdyż nawet krótkotrwała utrata sygnału geolokalizacyjnego powoduje, że przewóz przestaje być w pełni monitorowany. W ocenie sprawy zastosowano też art. 188 p.p.s.a., co należy uwzględnić przy rozstrzyganiu sprawy.
W świetle przedstawionych okoliczności zasadny jest zarzut naruszenia art. 10a ust. 1 ustawy SENT, który nakłada na przewoźnika obowiązek zapewnienia nieprzerwanego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu podczas przewozu. Naruszenie tego obowiązku, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 maja 2025 r., sygn. II GSK 295/23, stanowi istotne naruszenie celu ustawy, ponieważ nawet krótkotrwała utrata sygnału geolokalizacyjnego powoduje, że przewóz przestaje być w pełni monitorowany. W ocenie sprawy uwzględniono także przepis art. 188 p.p.s.a., co należy wziąć pod uwagę przy wydawaniu rozstrzygnięcia.
6. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty naruszenia prawa materialnego podniesione w skardze kasacyjnej zasługują na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie przyjął możliwość stosowania art. 189d k.p.a. w sprawach dotyczących kar pieniężnych wymierzanych na podstawie ustawy SENT oraz wadliwie zinterpretował przepisy art. 22 ust. 2a i ust. 3 tej ustawy. W konsekwencji Sąd I instancji dokonał nieprawidłowej oceny legalności decyzji organów administracyjnych i uchylił je bez podstawy prawnej.
Z uwagi na stwierdzone naruszenia prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że zaskarżony wyrok podlega uchyleniu, a skarga — oddaleniu.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i oddalił skargę, co w konsekwencji oznacza utrzymanie w mocy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2024 r.
7. O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. Wysokość wynagrodzenia została ustalona zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1931), przewidującego stawkę minimalną za sporządzenie i prowadzenie sprawy kasacyjnej przed NSA w wysokości 120% stawki podstawowej.
Mając na uwadze, że skarga kasacyjna została uwzględniona, a organ był reprezentowany przez radcę prawnego, Sąd zasądził od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 1550 (tysiąc pięćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.