II GSK 525/22

II GSK 525/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-04-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dorota Dąbek /przewodniczący/
Małgorzata Rysz /sprawozdawca/
Marek Krawczak
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Kara administracyjna
Sygn. powiązane
VI SA/Wa 1379/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-11-16
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 859
art. 21 ust. 1 i 3, art. 24 ust. 3
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 184
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia del. WSA Marek Krawczak Protokolant asystent sędziego Maciej Pleban po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 listopada 2021 r. sygn. akt VI SA/Wa 1379/21 w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lutego 2021 r. nr 1401-IOC.48.61.2020 w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz A. W. 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "Sąd pierwszej instancji") wyrokiem z 16 listopada 2021 r., sygn. akt VI SA/Wa 1379/21, rozpoznając skargę A. W. (dalej "skarżący") uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS") z 18 lutego 2021 r. nr 1401-IOC.48.61.2020 w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oraz postanowił o zwrocie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.
W dniu 15 lutego 2020 r. w miejscowości W., przy ul. G. funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie przeprowadzili kontrolę pojazdu o nr rej. [...]. Kierujący pojazdem okazał w toku kontroli: prawo jazdy, dowód rejestracyjny pojazdu, wypis nr 2 z zezwolenia nr 5/2017 na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego, wydruk potwierdzenia rejestracji zgłoszenia SENT 20200214003257 na przewóz 1500 litrów oleju napędowego grzewczego klasyfikowanego do kodu CN 2710. W wyniku przeprowadzonej weryfikacji ww. zgłoszenia oraz dokumentów towarzyszących transportowi kontrolujący stwierdzili brak dokumentu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT 20200214003257. Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół, który został podpisany przez kierującego, bez zgłoszenia uwag.
Postanowieniem z 20 marca 2020 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie (dalej: "NUCS", "organ I instancji") wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.
Pismem z 15 maja 2020 r. organ I instancji wezwał stronę do wyjaśnienia czy zachodzą okoliczności wskazujące na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za naruszenie stwierdzone w trakcie przedmiotowej kontroli oraz przekazania stosownych dowodów.
W odpowiedzi z dnia 3 czerwca 2020 r. strona wyjaśniła m.in., że odstąpienie od nałożenia kary nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu przepisów. Nałożenie przedmiotowej kary bądź też wydanie decyzji umarzającej całe postępowanie w żaden sposób bowiem nie wpłynie na rynek czy też konkurencję na rynku pośrednictwa w obrocie paliwami, stąd też nie powinno być kwalifikowane jako pomoc publiczna. W konsekwencji nie ma, zdaniem strony, potrzeby dokumentowania jej sytuacji finansowej. W ostatnich trzech latach strona uzyskała pomoc de minimis zgodnie z zestawieniem, stanowiącym załącznik do pisma. Strona wyjaśniła ponadto, iż prowadzi działalność w miejscowości Stoczek i okolicach: na tym terenie prowadzą również działalność gospodarczą podmiotowy konkurencyjne. Firma nie ma powiązań z zagranicznymi przedsiębiorcami. W przypadku nałożenia kary skarżący zmuszony będzie do redukcji zatrudnienia by ograniczyć koszty i odłożyć środki na ewentualną karę, co w jego ocenie oznacza, że odstąpienie od nałożenia kary nie jest tylko podyktowane ważnym interesem strony, ale również leży w ważnym interesie pracowników, a więc i w interesie publicznym. W przedmiotowej sprawie wszystkie należności publicznoprawne (w tym podatek akcyzowy i podatek VAT) zostały odprowadzone w należnej wysokości, a samo naruszenie dotyczy, jedynie błędu w oznaczeniu numeru dokumentu przewozowego, stąd przedmiotowe postępowanie winno zostać umorzone.
Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie decyzję z dnia 28 sierpnia 2020 r. nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10 000 zł w związku z podaniem w zgłoszeniu SENT 20200214003257 danych dotyczących numeru dokumentu przewozowego niezgodnie ze stanem faktycznym.
Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, DIAS decyzją z 18 lutego 2021 r. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej: "O.p."), art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h, art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859, dalej: "ustawa SENT"), utrzymał w mocy decyzję nakładającą na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10 000 zł w związku z podaniem w zgłoszeniu SENT 20200214003257 danych dotyczących numeru dokumentu przewozowego niezgodnie ze stanem faktycznym.
W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia DIAS wskazał, że zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów określa ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 859).
W sprawie przyczyną nałożenia kary pieniężnej w kwocie 10 000 zł, był brak dokumentu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT20200214003257 jako dokument towarzyszący przewożonemu towarowi, co stanowi naruszenie przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h ustawy SENT i zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2 jest zagrożone karą pieniężną.
Organ podał, że co prawda ustawą nowelizacyjną, obowiązującą od dnia 14 czerwca 2018 r., przewidziano możliwość zmniejszenia kary z 10 000 zł do 2 000 zł w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a ustawy SENT (art. 24 ust. 1a ustawy SENT), ale w przedmiotowej sprawie organ I instancji uznał zasadnie, że przedmiotowy błąd nie ma przymiotu błędu oczywistego.
Zdaniem organu brak okazania kontrolującym dokumentu przewozowego, potwierdzającego legalność i prawidłowość przewozu oleju napędowego podlegającego systemowi monitorowania, z całą pewnością nie należy do kategorii oczywistego błędu. Niezależnie od powyższego ustalono, że przedmiotowy towar nie był przewożony ze składu podatkowego. W tej sytuacji przepis art. 24 ust. 1a nie ma zastosowania, tym samym brak było podstaw do zmniejszenia wysokości kary do 2 000 zł. W przypadku ujawnienia nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest obligatoryjnie przez organ, niezależnie od tego czy powstała nieprawidłowość była wynikiem celowego działania podmiotu, czy też była spowodowana pomyłką czy nieznajomością przepisów.
Wskazano również, że przewoźnik przed rozpoczęciem przewozu towarów podlegających systemowi monitorowania, ma obowiązek wpisania do zgłoszenia SENT numeru dokumentu przewozowego, który towarzyszy przewozowi i na żądanie kontrolujących kierowca ma obowiązek ten dokument okazać, w celu weryfikacji prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, np. w zakresie tożsamości towaru. Strona sama przyznała w odwołaniu, iż takiego dokumentu przewozowego nie wystawiono. Powyższe potwierdza protokół z kontroli nr 448000-CZR1-3-2.5063.86,87.2020 z dnia 15 lutego 2020 r., podpisany przez kierującego bez zgłoszenia uwag, z którego wynika brak listu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT20200214003257.
Organ zgodził się ze stanowiskiem skarżącego, że ustawa SENT nie zawiera definicji dokumentu towarzyszącego przewożonemu towarowi, stąd też dokument ten może mieć dowolną formę. Istotnym z punktu widzenia przestrzegania przepisów ustawy SENT jest natomiast to, aby dokument przewozowy towarzyszył przewozowi, zawierał stosowne informacje i aby dokument ten był wpisany do zgłoszenia SENT. Tylko bowiem na tej podstawie może nastąpić identyfikacja towaru z określonym zgłoszeniem i zgodne z celem ustawy monitorowanie przewozu. Zdaniem organu odwoławczego z konstrukcji przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, że przewoźnik przed rozpoczęciem przewozu towarów podlegających systemowi monitorowania, ma obowiązek wpisania do zgłoszenia SENT numeru dokumentu przewozowego, który towarzyszy przewozowi i na żądanie kontrolujących kierowca ma obowiązek ten dokument okazać, w celu weryfikacji prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, np. w zakresie tożsamości towaru.
Podkreślono, że strona sama przyznała w odwołaniu, iż takiego dokumentu przewozowego nie wystawiono. Powyższe potwierdza protokół z kontroli nr 448000-CZR1-3-2.5063.86,87.2020 z dnia 15 lutego 2020 r., podpisany przez kierującego bez zgłoszenia uwag, z którego wynika brak listu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT20200214003257. Organ zgadza się ze stanowiskiem strony, że ustawa SENT nie zawiera definicji dokumentu towarzyszącego przewożonemu towarowi, stąd też dokument ten może mieć dowolną formę. Wpisanie jako numeru dokumentu przewozowego numeru środka transportu, z uwagi na fakt, że, jak twierdzi Strona, dokument przewozowy nie został wystawiony, jest niezgodne z przepisami ustawy SENT.
Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie zawarte w zaskarżonej decyzji organu I instancji odnośnie do braku podstaw prawnych do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej. Użyte w art. 24 ust. 3 ustawy SENT pojęcia "ważny interes przewoźnika" oraz "interes publiczny" nie zostały zdefiniowane, a co więcej z uwagi na ich nieostry charakter trudno byłoby je zdefiniować, obejmują one bowiem szeroki zakres sytuacji i okoliczności, które przesądzają o wystąpieniu tych przesłanek. Ustawodawca określił interes podmiotu przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość.
Organ odwoławczy nie dopatrzył się takiej sytuacji w badanej sprawie. Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. "Ważny interes podatnika" należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko osiągniętych dochodów, ale także posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (vide wyrok WSA w Kielcach z dnia 19 grudnia 2013 r. sygn. akt SA/Ke 615/13).
W trakcie prowadzonego postępowania strona nie wykazała, że uiszczenie nałożonej kary pieniężnej doprowadziłoby do zagrożenia egzystencji prowadzonej przez nią firmy oraz zagrażałoby jej bytowi. Po szczegółowej analizie materiału dowodowego, DIAS uznał, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. W związku z tym, iż ww. przesłanki określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT nie zostały spełnione, brak było podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.
Decyzja ta stała się przedmiotem skargi A. W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Sąd pierwszej instancji, opisanym na wstępie wyrokiem, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji uznał, że skarga jest zasadna, albowiem przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia przepisów prawa w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi.
WSA wskazał, że w wyniku przeprowadzonej weryfikacji ww. zgłoszenia SENT oraz dokumentów towarzyszących transportowi kontrolujący stwierdzili brak dokumentu przewozowego, co stanowi naruszenie przez przewoźnika przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h. ustawy SENT. Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000zł.
Sąd stwierdził, że dla rozstrzyganej sprawy ma znaczenie, że ustawodawca przewidział możliwość odstąpienia od nałożenia przedmiotowej kary. Zgodnie bowiem art. 24 ust. 3 ustawy SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Jak bowiem wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów.
Orzekające w sprawie organy nie znalazły podstaw do skorzystania z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT i odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Uznały bowiem, iż nie wystąpiły w okolicznościach niniejszej sprawy przesłanki ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego. Oceny istnienia ważnego interesu przewoźnika dokonały przede wszystkim w oparciu o orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące umarzania zobowiązań podatkowych. Przeanalizowały przy tym przedstawione przez Stronę fakty i dokumenty i doszły do przekonania, że kara pieniężna nie zagrozi istnieniu firmy.
Z kolei skarżący istnienia tej przesłanki upatruje w tym, że nieuzupełnienie zgłoszenia SENT w zakresie dokumentu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT 20200214003257 wynikało z omyłki, a nadto podkreślił, że to uchybienie pozostało bez wpływu na prawidłowość przewozu paliwa i wykonanie przez niego wszystkich obowiązków podatkowych. W skardze powtórzył zarzuty podkreślając, że uchybienie było drobne i nie spowodowało żadnego uszczerbku w finansach publicznych.
Orzekające w sprawie organy winny w szczególny sposób odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem okoliczności niniejszej sprawy. Tymczasem organy dokonały jedynie pobieżnej oceny istnienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika, naruszając tym samym art. 121 § 1 O.p. Organy skarbowe orzekające w sprawie winny w szczególny sposób odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem okoliczności niniejszej sprawy. Należało zatem rozważyć, czy w interesie publicznym leży karanie legalnie działających podmiotów (przedsiębiorców) za ich formalne (techniczne) uchybienia. Organy skarbowe przyjęły, że w interesie publicznym leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie o SENT nałożonych na nie obowiązków. Uznały, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem publicznym.
Organ odwoławczy nie wyjaśnił jednak, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy o SENT, mając przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych. W realiach niniejszej sprawy bezsporne zaś jest, że skarżący działał legalnie oraz przewożony był towar, co do którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny).
W ocenie Sądu, w omawianym zakresie zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.
Badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do konfrontacji z zasadami równości i powszechności opodatkowania. Przyjęcie poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, sprawiłoby, że w zasadzie każde odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów byłoby udzielone w sprzeczności z powołanymi przez organ zasadami i to mimo że zostało przewidziane przez ustawodawcę. W sytuacji naruszenia wskazanych przepisów postępowania nie jest rolą Sądu zastępowanie organów administracji publicznej przez uzupełnianie braków lub dokonywanie ustaleń rzutujących na sposób załatwienia sprawy. Sąd sprawuje bowiem kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje wyłącznie środki określone w ustawie (art. 3 § 1 p.p.s.a.).
W kontekście prewencji przewidzianych przez ustawodawcę kar dostrzec także należy ich pozycję w systemie kar i kontroli nad działalnością transportową. Porównanie bowiem wysokości kar przewidzianych ustawą z wysokością kar nakładanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym prowadzi do wniosku, że ustawodawca przedkładałby kwestie fiskalne i restrykcyjne nad prewencję i bezpieczeństwo w ruchu drogowym, gdyż kary nakładane na podstawie ustawy są wielokrotnie wyższe. Kłóciłoby się to z pojęciem rozsądnego ustawodawcy i założeniami ustawy, której uzasadnienie jako zasadniczy cel przewiduje walkę z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w sposób nieuczciwy lub przestępczy, skutkujący uniknięciem opodatkowania. Pozostaje także w sprzeczności z konstytucyjną zasadą proporcjonalności kar.
Wprawdzie organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że przy wykładni interesu publicznego należy respektować wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, lecz na tym poprzestał - nie zastosował ich w sprawie. Nie przeprowadził oceny tej konkretnej sytuacji w świetle podstawowych zasad i wartości demokratycznego państwa prawa i zasady sprawiedliwości społecznej.
Zdaniem WSA brak dokumentu przewozowego nr [...] wpisanego w zgłoszeniu SENT 20200214003257 nie było spowodowane brakiem uprawnień do przewozu towarów. Skarżący dysponował stosownym zgłoszeniem SENT 20200214003257 na przewóz 1500 litrów oleju napędowego grzewczego klasyfikowanego do kodu CN 2710, które co istotne, zostało okazana przez kierowcę podczas kontroli drogowej.
Skład orzekający w rozpatrywanej sprawie podzielił pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18, że kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna być przedmiotem analizy w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary – stanowi ona drugi etap ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa doszło. Nie chodzi tu jednak o prowadzenie postępowania analogicznego, jak postępowanie zmierzające do umorzenia zaległości podatkowej. Mimo zbieżności przesłanek każde z nich ma bowiem odmienną podstawę prawną (art. 24 ust. 3 ustawy o SENT i art. 67a O.p.).
Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 25 marca 2010 r., sygn. akt P 9/08 (OTK-A, 2010, Nr 3, poz. 26) stwierdził, że administracyjne kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa. Kary te, stosowane automatycznie z mocy ustawy, mają przede wszystkim znaczenie prewencyjne. Zapowiedź negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w wypadku naruszenia obowiązków określonych w ustawie albo w decyzji administracyjnej, motywuje adresatów do wykonywania ustawowych obowiązków.
Skoro ustawodawca w art. 24 ust. 3 ustawy SENT expressis verbis wskazał na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, to przewidział sytuacje, w którym odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olszynie w prawomocnym wyroku z dnia 28 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 204/18, badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczone do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności opodatkowania.
Za chybione także uznano dokonanie oceny wystąpienia przesłanki "interesu publicznego" wyłącznie w kontekście konieczności zapewnienia stałych dochodów państwa w celu realizacji zadań ogólnospołecznych, zasady terminowego płacenia podatków w pełnej wysokości oraz wyjątku od tej zasady polegającego na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Celem ustanowienia administracyjnych kar pieniężnych nie jest zapewnienie państwu stałych dochodów, lecz motywowanie adresatów norm prawnych do zachowań zgodnych z prawem. Innymi słowy ustawodawca, ustanawiając kary pieniężne za nieprzestrzeganie określonych nakazów i zakazów, nie oczekuje z tego tytułu stałych dochodów, lecz zgodnego z prawem zachowania adresatów norm prawnych (tak NSA w cytowanym już wyroku z 26 lutego 2020 r. sygn. akt II GSK 1075/19).
Powołując się na cytowane wcześniej orzeczenie NSA o sygn. akt II FSK 3478/18 Sąd wskazał, że instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, towarzysząca przepisom ustanawiającym kompetencje organów do nakładania takich kar, jest wyrazem tendencji ustawodawcy do łagodzenia odpowiedzialności administracyjnoprawnej.
Zdaniem Sądu, organy stosujące przepisy ustawy o SENT mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów, do których przepisy te mają zastosowanie, ale także wykazania z urzędu, że nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww. podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, może i powinno być przedmiotem rozważań organu administracji stosującego przepisy ustawy o SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy.
Ustalenia faktyczne dokonywane z urzędu na potrzeby oceny możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, winny służyć w szczególności wykazaniu, że w realiach danej sprawy określony podmiot uchybił swoim obowiązkom w taki sposób, że z uwagi na ważkość jego uchybień w interesie publicznym nie leży odstąpienie od nałożenia kary przewidzianej.
W ocenie WSA, nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy o SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy o SENT tylko wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył DIAS, wnosząc na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie stosownie do art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczył, że zrzeka się rozprawy.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:
na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj:
1. art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2020 r. poz. 859) dalej jako ustawa o SENT, w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy SENT, przez ich błędną wykładnię i polegającą na przyjęciu przez Sąd, że organy naruszyły zasadę proporcjonalności, podczas gdy zasada proporcjonalności została przez ustawodawcę zachowana, a organ jest zobowiązany do działania na podstawie obowiązujących przepisów, co do których przyjmuje się domniemanie ich konstytucyjności i w sytuacji gdy przewoźnik naruszył stosowne przepisy ustawy nakłada jest kara pieniężna, przy jednoczesnym wykazaniu, że odstępowanie od należności pieniężnych publicznoprawnych, a więc także tych wynikających z nałożonych kar finansowych, jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą odstąpienie od powszechnej zasady obowiązku zapłaty prawomocnie orzeczonych kar, co nie leży w niniejszej sprawie w interesie publicznym i stawiałoby stronę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów.
2. art. 21 ust. 3 ustawy o SENT, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że to na organach ciąży obowiązek wykazania, że w sprawie nie zachodzi interes publiczny w wymierzeniu kary, w sytuacji gdy to stosowny podmiot powinien przedstawić dowody i argumenty przemawiające za odstąpieniem od nałożenia kary;
3. art. 21 ust. 3 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o SENT, poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że organy mogą nałożyć na określony podmiot karę pieniężną wyłącznie w sytuacji, gdy naruszenie ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wnioski, iż okoliczność ta nie powinna mieć decydującego znaczenia przy rozpatrywaniu możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, a karę można wymierzyć również w przypadku niezawinionych uchybień formalnych,
naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
4. art. 145 § 1 pkt i lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) - dalej O.p., w zw. z art. 21 ust. 1 i art. 21 ust. 3 ustawy SENT z uwagi na błędne uznanie, że organ dokonał zawężonej interpretacji przesłanki interesu publicznego poprzez utożsamianie jej z przestrzeganiem zasady równości w spełnianiu zobowiązań publicznoprawnych na rzecz Skarbu Państwa oraz z uwagi na charakter nałożonego na Skarżącego zobowiązania, będącego sankcją, za nieprzestrzeganie obowiązujących przepisów, podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrały i oceniły materiał dowodowy, w tym przesłankę interesu publicznego rozumianą zgodnie ze wskazaniami doktryny i orzecznictwa sądowo-administracyjnego, które pozwoliły na wymierzenie kary pieniężnej z uwagi na naruszenie przepisów prawa;
5. art. 145 § 1 piet 1 lit. c) p.p.s.a. 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 O.p. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji i w konsekwencji niezasadne jej uchylenie, na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że organy nie rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w aspekcie interesu publicznego określonego w art. 21 ust. 3 ustawy SENT podczas, gdy organ w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrał i ocenił zarówno przesłanki ważnego interesu przewoźnika jak i interesu publicznego co odpowiednio uargumentowały w uzasadnieniu decyzji;.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację na poparcie wniesionych zarzutów.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie, rozpoznanie sprawy na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz od organu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, której w rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono. W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom, w tym powinna zawierać prócz innych wymogów, m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 § 1
pkt 2 p.p.s.a.). Granice skargi są bowiem wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą kasacyjnie naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego - i to w sposób opisany w stawianych zarzutach i ich uzasadnieniu - określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd kasacyjny uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy postawione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w sposób określony w środku zaskarżenia w rzeczywistości zaistniały. NSA nie ma natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne niż podniesione w skardze kasacyjnej naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Tak więc, nawet gdyby sąd kasacyjny dostrzegł w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji nieprawidłowości, których nie objęła zarzutami strona wnosząca skargę kasacyjną, to wadliwości te nie mogłyby uzasadniać wniosku skargi kasacyjnej o uchylenie kontrolowanego orzeczenia.
Zakres kontroli wyznacza - co raz jeszcze wypada podkreślić - tylko autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. W związku z tym, to na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek jednoznacznego wskazania, które konkretnie przepisy prawa materialnego - z wyraźnym wskazaniem artykułu i jego ewentualnej jednostki redakcyjnej - zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem i w czym to uchybienie się przejawia. W przypadku zarzutu błędnej wykładni konieczne jest wskazanie na czym polega wadliwe rozumienie przez Sąd pierwszej instancji przepisu i jak prawidłowo winien on być interpretowany. Prawidłowo sformułowany zarzut wadliwego zastosowania przepisu prawa materialnego wymaga wyjaśnienia, w czym strona wnosząca skargę kasacyjną upatruje niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Przy naruszeniu prawa procesowego należy zaś wskazać przepisy postępowania naruszone przez sąd, sposób tego naruszenia i istotny wpływ naruszenia na wynik sprawy, to jest na treść orzeczenia (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Prawidłowo sformułowana skarga kasacyjna wymaga indywidualnego uzasadnienia każdego zarzutu, wobec każdego z przepisów, które w ocenie strony skarżącej kasacyjnie, naruszył Sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do uzupełniania, czy korygowania postawionych zarzutów kasacyjnych. Nie może też samodzielnie ustalać podstaw, kierunków, jak i zakresu zaskarżenia (por. wyrok NSA z 18 marca 2021 r., sygn. akt II GSK 12/21 - v. też powołane tam orzecznictwo).
Rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej - z uwzględnieniem przedstawionych zasad postępowania kasacyjnego - skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego uznał, że wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie ma usprawiedliwionych podstaw, z podanych niżej przyczyn.
Tak więc na wstępie przypomnieć należy, że kontrolowaną przez Sąd pierwszej instancji decyzją organ odwoławczy jednoznacznie wskazał, że zastosowanie w sprawie znajdują przepisy materialne ustawy SENT z dnia dokonania kontroli (tj. z 15 lutego 2020 r. Dz. U. z 2020 r. poz. 859). Stwierdził przy tym, że z załączonych do akt sprawy dokumentów wynika, że brak jest dokumentu przewozowego wpisanego w zgłoszeniu SENT, tj. nie została wypełniona dyspozycja normy prawnej zawartej w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit.h ustawy SENT. W konsekwencji organ drugiej instancji podzielił stanowisko organu pierwszej instancji i wskazał na zasadność sankcjonowania stwierdzonych nieprawidłowości w zgłoszeniu SENT karą pieniężną na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h powołanej ustawy.
DIAS rozważał następnie możliwość zastosowania w sprawie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT i ostatecznie stwierdził, że nie dopatrzył się okoliczności, o których mowa tym przepisie, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenia. Po rozpoznaniu skargi WSA zaskarżonym wyrokiem, uchylił zaskarżoną decyzję DIAS z 18 lutego 2021 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oraz postanowił o zwrocie kosztów postępowania. Sąd przede wszystkim podkreślił, że DIAS nie wyjaśnił, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy o SENT, uwzględniając przy tym zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych. W ocenie Sądu, w omawianym zakresie zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.
Stan faktyczny sprawy - tak co do daty kontroli jak i jej wyniku, w szczególności co do stwierdzonych nieprawidłowości zgłoszenia SENT - nie był i nie jest sporny. Nie ulega też kwestii, że zastosowanie w sprawie winny znaleźć przepisy materialnoprawne obowiązujące w dacie kontroli. Tak więc stwierdzone w zgłoszeniu SENT uchybienie dotyczyło wymogu określonego w 5 ust. 4 pkt 1 lit.h ustawy, zaś konsekwencje wskazania danych niezgodnych ze stanem faktycznym (innych niż dotyczące towaru) reguluje art. 24 ust. 1 pkt 2, natomiast materia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej - o której mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 - została unormowana w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT.
Z zarzutów skargi kasacyjnej, tych dotyczących naruszenia prawa materialnego wynika, że jej autor jako oś sporu wskazuje w sprawie art. 21 ust. 1 i 3 ustawy o SENT (przepisy te powołano w zarzutach 1-3 petitum skargi kasacyjnej). Kasator zarzuca naruszenie przez WSA w zaskarżonym wyroku art. 21 ust. 1 i 3 ustawy o SENT, w kontekście ich wykładni, a następnie błędnej oceny zawartych tam przesłanek.
Podkreślić jednak trzeba, że WSA nie wypowiadał się ani o wykładni, ani o przesłankach stosowania art. 21 ust. 1 i 3, ani o tym, czy materiał dowodowy był w sprawie wystarczający dla ich zastosowania, ani wreszcie o ich zastosowaniu w sprawie. Nie stanowiły one bowiem podstawy oceny prawnej dokonywanej w sprawie. Za prawidłową podstawę nałożenia kary pieniężnej uznano art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, a za ewentualną podstawę odstąpienia od nałożenia kary - art. 24 ust. 3 tej ustawy, a nie jak błędnie wskazuję organ w skardze kasacyjnej art. 21 ust. 3 ustawy o SENT.
Skład orzekający NSA nie znajduje zatem podstaw do odstąpienia od zasady, że - ze względu na ograniczenia wynikające z reguł prawnych ustanowionych w art. 183 § 1 p.p.s.a. - Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani też w inny sposób uzupełniać. Jak wskazano wyżej, Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny nie ma kompetencji dokonywania za wnoszącego skargę kasacyjną wyboru, który przepis prawa został naruszony i dlaczego. Stanowi to powinność autora skargi kasacyjnej. Zarzuty skargi kasacyjnej, jako, że nie dotyczyły przepisów (stanowiących podstawę rozstrzygnięcia), które były w sprawie stosowane
i wykładane, nie mogły zostać uwzględnione. WSA nie mógł naruszyć przepisów,
w sposób opisany w zarzutach, co do których w ogóle się nie wypowiadał.
Nie mogły zostać również uwzględnione zarzuty z pkt 4-5 petitum skargi kasacyjnej (zarzuty naruszenia przepisów postępowania) dotyczące naruszenia art. 121 § 1, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 i art. 21 ust. 3, które nie zostały uzasadnione. Przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie określają warunków formalnych, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie skargi kasacyjnej. Należy jednak przyjąć, że ma ono za zadanie wykazanie trafności zarzutów postawionych w ramach podniesionej podstawy, co oznacza, że musi zawierać argumenty mające na celu "usprawiedliwienie" przytoczonej podstawy kasacyjnej. W związku z tym w uzasadnieniu należy odnieść się nie tylko do poglądu przyjętego przez sąd, ale również sprecyzować własne stanowisko wobec zaskarżonego wyroku, czyli wskazać właściwe znaczenie interpretowanego przepisu i właściwą jego subsumcje (por. wyroki NSA z: 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 299/04 z glosą A. Skoczylasa OSP 2005, Nr 3, poz. 36; 9 marca 2005 r. sygn. akt GSK 1423/04 Lex nr 186863; 10 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1657/04 Lex nr 238593; 12 października 2005 r. sygn. akt I FSK 155/05 Lex nr 173263; 23 maja 2006 r. sygn. akt II GSK 18/06 Lex nr 236385; 4 października 2006 r. sygn. akt I OSK 459/06 Lex nr 281385).
Aby uniknąć wszelkich wątpliwości, co do treści poszczególnych zarzutów uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być na tyle precyzyjne, aby pozwalało na sformułowanie zwrotu stosunkowego o zgodności bądź niezgodności zaskarżonego wyroku z prawem. Omawiane zarzuty nie spełniają tych kryteriów, dlatego nie mogły stanowić skutecznej podstawy kasacyjnej.
Dodatkowo zauważyć należy, że wymienione przepisy prawa nie mogły zostać naruszone w sposób wskazany także w omawianych zarzutach. Ponieważ przepisy prawa materialnego – art. 21 ust. 1 i 3 ustawy SENT – nie były stosowane w sprawie, zatem nie mogły wyznaczać zakresu koniecznych ustaleń.
Z przedstawionych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204
pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 ust. 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).