II GSK 2720/21

II GSK 2720/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-06-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-12-23
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Małgorzata Rysz /przewodniczący sprawozdawca/
Marcin Kamiński
Paweł Janusz Lewkowicz
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Transport
Sygn. powiązane
III SA/Kr 68/21 - Wyrok WSA w Krakowie z 2021-05-24
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 859
art. 22 ust. 2 i 3, art. 26 ust. 3, art. 10a ust. 1
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
Dz.U. 2019 poz 900
art. 121 § 1 i  2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia NSA Marcin Kamiński Sędzia del. WSA Paweł Janusz Lewkowicz Protokolant asystent sędziego Jolanta Dominiak po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej B.[...] Sp. z o.o. Sp. k. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 maja 2021 r. sygn. akt III SA/Kr 68/21 w sprawie ze skargi B.[...] Sp. z o.o. Sp. k. w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od B.[...] Sp. z o.o. Sp. k. w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej zwany: "WSA", "Sądem pierwszej instancji") wyrokiem z 24 maja 2021 r. sygn. akt III SA/Kr 68/21, oddalił skargę B. [...] Sp. z o.o. Sp. k. w G. (dalej zwanej: "skarżącą", "Spółką") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej zwany: "DIAS", "organem odwoławczy") z [...] listopada 2020 r. w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.
W dniu [...] listopada 2019 r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili kontrolę środka przewozowego o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o numerze rejestracyjnym [...] przewożącego produkty paliwowe (olej napędowy oraz benzynę bezołowiową). Nadawcą wyrobów był P. [...] S.A, ul. [...], P., natomiast odbiorcą oraz przewoźnikiem realizującym transport była skarżąca.
Zgodnie z ustaleniami kontrolujących, w systemie PUESC zostało dokonane zgłoszenie nr SENT [...] w którym zawarto wszystkie wymagane przepisami ustawy SENT informacje. W trakcie kontroli ustalono, że w systemie SENT nie odnotowano żadnych wskazań o lokalizacji urządzenia GPS o numerze [...], które było wskazane w zgłoszeniu SENT nr SEN[...]. Ustalono również, że z urządzenia GPS o numerze [...] ostatni zapisany sygnał pochodzi z daty [...] października 2019 r., godzina [...] Na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół nr [...].
Postanowieniem z [...] stycznia 2020 r. Naczelnik [...] UCS w [...] wszczął z urzędu postępowanie administracyjne, jako stronę postępowania określił: B.- [...] sp. z o. o. SKA.
Decyzją z [...] lipca 2020 r. Naczelnik [...] UCS w [...], nałożył na skarżącą administracyjną karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za realizację przewozu drogowego podlegającego zgłoszeniu bez zapewnienia przekazywania danych lokalizacyjnych środka transportu dokonującego przewóz. Z przebiegu postępowania oraz z uzasadnienia decyzji wynika, że organ nie kwestionował, iż od transportowanego wyrobu zostały uiszczone należności publicznoprawne w zakresie podatku akcyzowego i podatku \/AT.
DIAS w [...], zaskarżoną do WSA decyzją z [...] listopada 2020 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało odebrane przez skarżącą [...] stycznia 2020 r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru widnieje pieczęć B.- [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w G. Powyższe postanowienie zawierało nazwę strony tj. "B. [...] SP. z o.o. SKA. Również każda kolejna korespondencja kierowana do skarżącej, a następnie do ustanowionego pełnomocnika była przez nią odbierana. Pod adresem [...] nie figuruje żaden inny podmiot, ponadto brak w bazie podmiotów gospodarczych podmiotu o nazwie B. [...] Sp. z o.o. SKA. Zatem wspomniany wyżej błąd w nazwie polegał jedynie na wskazaniu zamiast "Sp. z o.o. Sp. k. frazy "SKA". Wszelkie pozostałe dane podmiotu, tym dane adresowe, jak również nazwa zostały wskazane poprawnie. W ocenie organu ww. błąd nie może stanowić podstawy do uznania, że postanowienie o wszczęciu postępowania, jak również inne dokumenty w niniejszej sprawie włącznie z zaskarżona decyzją, zostały skierowane do podmiotu nie będącego stroną w sprawie.
Ponadto DIAS stwierdził, że zostały spełnione przesłanki wymierzenia kary pieniężnej tj. nie podzielił argumentacji spółki odnośnie poprawności przekazywania danych geolokalizacyjnych, w świetle ustaleń kontrolujących dotyczących aktywnego i działającego w urządzenie lokalizującego oraz stwierdzenia i ustalenia przez naczelnika, że dane geolokalizacyjne przewozu finalnie zostały przekazane do systemu.
Również w treści zaskarżonej decyzji, organ odniósł się do przestanki "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego" uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Co do wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki ważnego interesu przewoźnika Organ stwierdził, że analiza ww. dokumentów dowodzi, iż sytuacja finansowa Spółki jest stabilna, podobnie jak działalność gospodarcza, którą cechuje rentowność i stały wysoki poziom realizowanych obrotów. Spółka nie wykazała również, że uregulowanie wymierzonej kary może skutkować konsekwencjami w postaci np. utraty płynności finansowej, konieczności ograniczenia działalności czy redukcji zatrudniania, które to przesłanki wskazywałyby na istnienie interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary. Okoliczności takich nie stwierdzono także analizując zgromadzony materiał dowodowy w postępowaniu odwoławczym.
Ustosunkowując się do przesłanki interesu publicznego uznał, że zdaniem organu odwoławczego, interes publiczny nie może być przedkładany ponad nadrzędną zasadę praworządności, którą wyraża art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, dalej" "o.p"). Zdaniem organu, odstąpienie w takich okolicznościach od wymierzenia ww. kary pieniężnej kolidowałoby z interesem Skarbu Państwa, naruszając tym samym interes publiczny. Zastosowanie ulgi stawiałoby bowiem spółkę w nieuzasadnionej, uprzywilejowanej pozycji wobec innych podmiotów, nie podważających konieczności zapłaty kary pieniężnej w sytuacji naruszenia przepisów ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. 2020 r. poz. 859, dalej: "ustawa SENT") i wywiązujących się z tego obowiązku. Byłoby też niezgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych i stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równego traktowania wszystkich podmiotów przez organy państwowe. Konkludując, podkreślono, że z uwagi na brak zaistnienia przesłanek ważnego interesu strony lub interesu publicznego nie ma w ocenie organu podstaw do przyznania omawianej ulgi.
WSA w Krakowie, opisanym na wstępie wyrokiem, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") oddalił wniesioną przez B. [...] Sp. z o.o. Sp. k. w G. skargę na ww. decyzję.
W uzasadnieniu Sąd wskazał, że materialnoprawną podstawą wydanych w niniejszej sprawie rozstrzygnięć są przepisy ustawy SENT, która nakłada na uczestników przewozu tzw. towarów wrażliwych, szczególne obowiązki rejestracyjne i zgłoszeniowe. Nie ulega przy tym wątpliwości Sądu, pomimo zarzutów odwołania, że skarżąca spółka była przewoźnikiem towarów objętych pozycją CN2710 o masie brutto przekraczającej 500 kg, których przewóz, z racji brzmienia art. 3 ust. 2 pkt c. ustawy SENT, podlega systemowi monitorowania przewozu i obrotu, obejmującego m.in. gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania (art. 3 ust. 1 ustawy SENT). Numer lokalizatora albo urządzenia jest przez przewoźnika wskazywany w przesyłanym do rejestru zgłoszeniu, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej - o czym stanowi art. 7 ust. 2 pkt 1 lit. l. ustawy SENT. Wedle zaś art. 10a ust. 1 ustawy SENT przewoźnik w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem, a także wyposażyć środek transportu w lokalizator, chyba, że dane geolokalizacyjne środka transportu są przekazywane do rejestru z zewnętrznego systemu lokalizacji (ZLS) - zgodnie z art. 10a ust. 2 i 3 ustawy SENT. W przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł, zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy SENT. Przepis ten stanowił materialnoprawną podstawę nałożonej na skarżącą kary pieniężnej.
Skarżąca spółka nie polemizuje z ustaleniami zawartymi w protokole kontroli. Również w ocenie WSA zostały one oparte na wiarygodnym materiale dowodowym i tym samym zasługują na aprobatę. Zastrzeżenia skarżącej koncentrują się natomiast na kwestii przypisania jej odpowiedzialności za zdarzenie przez obciążenie jej karą pieniężną w kwocie 10.000 zł, a także na zaniechaniu przez organ odstąpienia od nałożenia tej kary. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że dla ustalenia, czy wypełniona została dyspozycja art. 22 ust. 2a ustawy SENT, wystarczające jest wykazanie, że doszło do naruszenia obowiązku związanego z drogowym przewozem towarów, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. To zaś potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, któremu odpowiadają ww. ustalenia. Podkreślił przy tym, że odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów, ciąży na wszystkich podmiotach uczestniczących w tym przewozie, a więc na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu. Każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym z przepisów ustawy SENT, nakładającej na każdego z nich określone obowiązki, których niedochowanie skutkuje nałożeniem kary pieniężnej lub grzywny. Samo zaś nałożenie kary pieniężnej nie podlega natomiast uznaniu administracyjnemu, co oznacza, że w sytuacji ziszczenia się ustawowej przesłanki, organ nie ma możliwości dokonywania analizy przyczyn naruszenia obowiązków przez uczestnika przewozu.
W tych okolicznościach, nie ma zatem znaczenia, podnoszona przez skarżącą okoliczność, że nie ponosi ona winy w zaistnieniu przerwy w przekazywaniu do systemu danych geolokalizacyjnych pojazdu. Przepisy ustawy SENT mają bowiem charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Zostały one ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za sam obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym są zatem obligatoryjne i niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Organy decyzyjne nie mogą uznaniowo oceniać okoliczności każdego przypadku naruszenia przepisów, wśród których zdarzać się mogą również niezamierzone przypadki naruszeń ustawy, będące skutkiem błędu, omyłki, czy działania przyczyn zewnętrznych. WSA wskazał, że jakkolwiek ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego, to jednak przejawia się ono w pewnym stopniu w ocenie zaistnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej. W tym zaś względzie art. 22 ust. 3 ustawy SENT stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT, wedle którego organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: (1) nie stanowi pomocy publicznej albo (2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo (3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 tego przepisu - stanowiącego upoważnienie ustawowe do określenia w drodze rozporządzenia, szczegółowych warunków odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych (które to rozporządzenie nie zostało dotychczas wydane).
W konsekwencji organy stosujące przepisy ustawy SENT mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów uczestniczących w przewozie towarów, ale również wykazania, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej przewidzianej za naruszenie ustawowego obowiązku. Z obowiązku tego organy się wywiązały.
W sprawie niniejszej organy obu instancji wzięły pod uwagę sytuację rynkową oraz majątkową skarżącej stwierdzając, że wysokość nałożonej kary nie wpłynie w żaden sposób na jej płynność finansową oraz nie zagrozi jej egzystencji. Sama zaś spółka nie powołała w toku postępowania żadnych okoliczności wskazujących na jej ważny interes w odstąpieniu od nałożenia na nią przedmiotowej kary, ani też nie przedstawiła w tym celu żadnych dowodów wskazujących na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej, uniemożliwiającej uiszczenie kary, czy choć ogólnie charakteryzujących jej bieżącą sytuację finansową. Organ pierwszej instancji dokonał uproszczonej analizy sytuacji ekonomicznej spółki. Dowiódł wielkości prowadzonej działalności, wysokości obrotów, majątku spółki, a przy tym niewystępowania złej sytuacji ekonomicznej, czy braku płynności finansowej. Przy prawidłowo zaprezentowanym w uzasadnieniu decyzji rozumieniu pojęcia "ważny interes przewoźnika", organ nie miał zatem możliwości sformułowania oceny ww. przesłanki, w sposób inny, niż wynikający z uproszczonej analizy sytuacji ekonomicznej przewoźnika. Sam zaś fakt surowości kary nie świadczy jeszcze o możliwości pogorszenia kondycji finansowej skarżącej, czy wręcz doprowadzeniu do zagrożenia jej egzystencji. Z kolei odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony zmniejszając obciążenia finansowe, ale nie jest wystarczające do przyjęcia wystąpienia "ważnego interesu przewoźnika".
W kwestii zaś "interesu publicznego" Sąd pierwszej instancji wskazał, że prawidłowo organy zinterpretowały ten interes jako uwzględniający wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak równość, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, przestrzeganie prawa, czy zaufanie do organów państwa. Prawidłowo również wskazały, że zasadą jest płacenie należności publicznych, gdyż odstąpienie od tego obowiązku stawiałoby stronę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji, a to nie może być uznane za działanie w interesie publicznym i z korzyścią dla ogółu. W interesie publicznym nie jest również rezygnowanie przez Skarb Państwa z przysługujących mu należności i przerzucanie ich ciężaru na społeczeństwo. Niewątpliwie brak środków finansowych i majątku, powodujący konieczność sięgnięcia przez stronę po środki z budżetu państwa mógłby być rozważany jako wypełnienie przesłanki interesu publicznego, jednak takich okoliczności w sprawie nie dowiedziono. Istota odpowiedzialności za naruszenia przepisów ustawy SENT polega na karaniu także za uchybienia formalne, natomiast dla odstąpienia od ukarania z uwagi na interes publiczny muszą wystąpić inne, poza formalnym charakterem naruszenia, okoliczności uzasadniające przyjęcie, że mimo naruszenia, w sytuacji tego konkretnego podmiotu, jego ukaranie nie pozostawałoby w interesie publicznym.
Odwołując się przy tym słusznie do wagi obowiązków ciążących na profesjonalnym uczestniku przewozu towarów, jakim jest skarżąca spółka pełniąca rolę przewoźnika oraz podkreślając konieczność dokonania przez nią starannego wyboru dostawcy ZSL, organy zasadnie uznały, że odstąpienie od nałożenia przedmiotowej kary nie jest uzasadnione w sprawie niniejszej interesem publicznym.
W konsekwencji dokonana w powyższym względzie przez organy analiza zaistnienia w sprawie przesłanek uzasadniających odstąpienie od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej, wyczerpuje nałożony na organy ww. obowiązek. Z powyższych względów sformułowany w skardze zarzut naruszenia przepis prawa o charakterze uznaniowym, nie mógł zostać uwzględniony.
W ocenie WSA, nie zasługiwały na uwzględnienie również zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione przez skarżącą. Organy bowiem, oparły swoje rozstrzygnięcia na kompletnym materiale dowodowym, który należycie oceniły zgodnie z zasadą prawdy materialnej, prawidłowo ustalając okoliczności faktyczne zaistniałe w sprawie. Dowody zostały ocenione w całokształcie, bez przekroczenia zasady swobodnej ich oceny, zaś uzasadnienia decyzji są w tym zakresie wyczerpujące. Zawierają bowiem przedstawienie stanu faktycznego, stanowiska organu odnośnie oceny dostępnych dowodów oraz wyjaśnienie podstawy prawnej zapadłych rozstrzygnięć. Postępowanie było zaś prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji, odnoszą się do istotnych w sprawie okoliczności i klarownie przedstawiają sposób rozumowania organów dokonujących oceny zaistniałych okoliczności oraz subsumcji.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg. norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na przebieg tego postępowania, tj.:
▪ art. 145 § 1. lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] pomimo, iż w sprawie istniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów ustawy Ordynacja podatkowa a tym samym wydanie przez WSA w Krakowie wyroku w oparciu o całkowicie wadliwie ustalony i oceniony przez WSA w Krakowie stan faktyczny sprawy, w tym:
▪ nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...], mimo że Dyrektor utrzymał w mocy decyzję Naczelnika nakładającą karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za naruszenie przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, w sytuacji gdy do naruszenia nie doszło;
▪ poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wadliwie ocenił materiał dowodowy w wyniku czego nie rozpatrzył całego materiału dowodowego oraz błędnie ocenił dowody przedstawione w sprawie, przez co naruszył zasadę prawdy obiektywnej, zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych;
II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.
▪ błędną wykładnię art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez:
- pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" i "interesu publicznego" zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej;
- pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" i "interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług;
▪ art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorców poprzez naruszenie zasady proporcjonalności - przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa SENT.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację na poparcie wniesionych zarzutów.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna, zaś zaskarżony wyrok odpowiada prawu.
Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej zwanej: "p.p.s.a."). skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Wychodząc z tego założenia, należy na wstępie zaznaczyć, że nie stwierdzono przesłanek nieważności postępowania sądowoadministracyjnego przeprowadzonego przez WSA, które ustawodawca enumeratywnie wylicza w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza zatem swoje rozważania do oceny zagadnienia prawidłowości dokonanej przez sąd pierwszej instancji wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Rozpoznając skargę kasacyjną w tak zakreślonych granicach, stwierdzić należy, że nie ma ona uzasadnionych podstaw. Istota sporu prawnego rozpatrywanej sprawy, a także sposób sformułowania zarzutów oraz ich wzajemne powiązanie powodują konieczność łącznego ich rozpatrzenia.
W pierwszej kolejności jednak podkreślenia wymaga, że związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wiąże się z koniecznością prawidłowego ich sformułowania w samej skardze przez powołanie konkretnych przepisów prawa, którym uchybił wojewódzki sąd administracyjny (z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu ewentualnie innych jednostek redakcyjnych), uzasadnienia ich naruszenia, a w przypadku zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wykazania, że wytknięte naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kasacja nieodpowiadająca tym warunkom, a więc pozbawiona podstawowych elementów treściowych, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę jej zasadności. W orzecznictwie podkreśla się, że przy ocenie zarzutów skargi kasacyjnej nie można pomijać konsekwencji wynikających z zasady dyspozycyjności obowiązującej w postępowaniu przed NSA, która wyraża się również w tym, że sąd drugiej instancji nie może domniemywać granic zaskarżenia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, albowiem te wyznaczają zarzuty skargi kasacyjnej, a nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, uzupełnianie, konkretyzowanie, uściślanie lub interpretowanie niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych, czy też nadawanie im innego znaczenia niż wynika to z ich treści i towarzyszącej im argumentacji, czy też stawianie jakichkolwiek hipotez w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych i domniemywanie tym samym intencji wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyroki NSA z: 10 marca 2021 r., sygn. akt II OSK 1492/18; 19 stycznia 2021 r., sygn. akt II OSK 2523/20; 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 832/18; 29 października 2020 r., sygn. akt I GSK 285/18; 16 lipca 2020 r., sygn. akt I GSK 611/20; te i kolejne orzeczenia sądów administracyjnych publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Autor skargi kasacyjnej wskazując na naruszenie przepisów postępowania (podstawa kasacyjna z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) powinien mieć na uwadze, że skarga ta jest środkiem odwoławczym skierowanym przeciwko wyrokowi WSA, nie mniej, należy w tym wypadku poza przywołaniem przepisu wynikowego, wskazać również do jakiego naruszenia przepisów postępowania doszło. Innymi słowy, sposób sformułowania zarzutu naruszenia prawa procesowego winien poza wskazaniem przez kasatora naruszenia art. 145 § 1. lit. c p.p.s.a. wobec "naruszeniem przepisów ustawy Ordynacja podatkowa", wskazać również na naruszenie konkretnych przepisów tej ustawy.
Skarżący kasacyjnie wymienia na stronie 17 uzasadnienia skargi kasacyjnej, w ramach omawiania poszczególnych zarzutów, że jego zdaniem doszło w sprawie do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć Istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Mając na uwadze przysługujące skarżącemu prawo do sądu, wyrażone wprost w art. 45 ust. 1 oraz zagwarantowane w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, a także treść uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, tam, gdzie zarzut naruszenia konkretnej normy da się zidentyfikować, również przy pomocy uzasadnienia skargi kasacyjnej, Sąd drugiej instancji odniesie się do niego merytorycznie.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia powołanych odpowiednio na stronach 11 i 17 uzasadnienia skargi kasacyjnej art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520 ze zm., dalej nazywanej "O.p.", lub "Ordynacją podatkową").
Przypomnienia wymaga, że przepis art. 121 § 1 O.p. nakazuje organom podatkowym prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (por. m.in. wyrok NSA z 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 401/05). Z akt administracyjnych sprawy nie wynika, by organy prowadzące postępowanie naruszyły przedmiotowy przepis. Objęte kontrolą postępowanie przeprowadzono starannie, merytorycznie poprawnie, umożliwiono stronie składanie wniosków dowodowych, skierowano do niej pismo dające możliwość wypowiedzenie się w sprawie (pismo organu z [...] stycznia 2020 r., na które skarżąca złożyła odpowiedź – pismem z [...] lutego 2020 r. wnosząc o umorzenie prowadzonego postępowania i zajmując stanowisko w sprawie, ponadto traktowano równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzygano na niekorzyść podatnika. Fakt, że rozstrzygnięcie w sprawie jest inne niż oczekiwałby kasator, nie świadczy o naruszeniu przepisu art. 121 § 1 O.p.
Przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. dotyczą postępowania dowodowego. W ich świetle organy podatkowe są obowiązane w toku postępowania podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tak więc organy podatkowe obciąża obowiązek podejmowania z urzędu wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy oraz ustalenia na tej podstawie stanu faktycznego zgodnego ze stanem rzeczywistym i uzyskanie w ten sposób podstawy do prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap to przeprowadzenie z urzędu tych dowodów oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę. Analiza akt administracyjnych sprawy prowadzi do wniosku, że organy zebrały w sprawie materiał dowodowy pozwalający na jej rozstrzygnięcie, a ponadto zwracały się do skarżącego o ewentualne wskazanie dowodów, które miałyby dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie. Uznać należy, że organy prowadzące postępowanie zebrały materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów – wiążą się skutki prawne, tj. dokonanie prawidłowego zgłoszenia SENT, zawierającego wszystkie wymagane informacje w tym numer geolokalizatora, brak przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu do systemu SENT podczas trasy przejazdu, prawidłowe działanie systemu PUESC w dniu kontroli.
Natomiast przebieg postępowania i poczynione w omawianym zakresie ustalenia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanych w sprawie decyzji administracyjnych, stosownie do art. 210 § 4 O.p. ("Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa"). Również tego rodzaju naruszenia prawidłowo nie dopatrzono się w analizowanym postępowaniu i w konsekwencji w treści zaskarżonej do WSA w Krakowie decyzji.
Dodać należy, że skarżąca kasacyjnie nie wskazuje na nieprzeprowadzenie przez organy dowodów, tylko na ich niekorzystną dla niej ocenę, w oparciu o którą nie zastosowano wobec skarżącej kasacyjnie możliwości odstąpienia od nałożenia kary. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe zebrały w sprawie pełny materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go rozpatrzyły, co znajduje odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji DIAS.
Co istotne, skarżąca próbuje również, poprzez tak postawiony zarzut naruszenia przepisów postępowania, dokonać kontroli zastosowania przepisu prawa materialnego, jakim jest art. 10a ust. 1 ustawy SENT w stosunku do niej – co również czyni go niezasadnym. Odpowiedzialność przewidzianą w art. 22 ust. 2a w zw. z art. 10a ust. 1 ustawy o SENT cechuje administracyjny i obiektywny charakter, co implikuje z kolei twierdzenie, że dla zastosowania sankcji wystarczające jest już samo popełnienie czynu opisanego w przepisie prawa materialnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowa jest ocena organu oraz sądu pierwszej instancji, że wskazane naruszenie nie miało charakteru formalnego czy technicznego, bowiem obowiązek zapewnienia przekazywania do systemu SENT-GEO danych geolokalizacyjnych środka transportu należy do podstawowych obowiązków przewoźnika, gwarantujących skuteczność zawartych w ustawie regulacji. WSA prawidłowo wyjaśnił, że w ustalonych okolicznościach sprawy doszło do uchybienia wymogom przewidzianym w art. 10a ust. 1 ustawy SENT i zasadne było nałożenie na podstawie art. 22 ust. 2a tej ustawy kary pieniężnej, w wysokości 10.000 zł.
Odnosząc się z kolei do zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego, zawartych w pkt. 2 petitum skargi kasacyjnej, w zakresie błędnej wykładni przepisów ustawy o SENT, pominięcia rzeczywistej intencji ustawodawcy, a także naruszenia konstytucyjnej zasady proporcjonalności, w ocenie NSA są one nietrafne. Z uwagi na ich uzupełniający się charakter, sprecyzowany i rozwinięty w szczególności w uzasadnieniu środka odwoławczego, należało rozpoznać je łącznie.
W omawianych zarzutach strona wskazuje przede wszystkim na to, że WSA naruszył art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o SENT błędnie je wykładając, jak również stosując. Odwołując się do zasad postępowania ustanowionych w Ordynacji podatkowej oraz do konstytucyjnej zasady proporcjonalności, strona formułuje twierdzenie, że wadliwie nie odstąpiono w sprawie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, który jej zdaniem w sprawie występował. Istota zarzutów ogniskuje się więc wokół naruszenia działaniem organów zasady proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa, gdyż pominięto przy ocenie pojęcia "interesu publicznego" rzeczywiste intencji ustawodawcy i cel ustawy o SENT, którym jest m.in. ochrona wpływów budżetowych, podczas gdy nie wystąpiło nawet hipotetyczne ryzyko uszczuplenia tychże należności.
Rozstrzygając w tym względzie Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że odpowiedzialność przewidzianą w art. 22 ust. 2 w zw. z niewykonaniem obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy o SENT cechuje administracyjny i obiektywny charakter, co implikuje z kolei twierdzenie, że dla zastosowania sankcji wystarczające jest już samo popełnienie czynu opisanego w przepisie prawa materialnego. Kwestia zawinienia strony, w tym przypadku i na tym etapie nie ma większego znaczenia, choć może być przedmiotem dalszych rozważań w ramach badania przesłanek uzasadniających przyznanie swoistej ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary.
WSA, a wcześniej organy nie dopuściły się błędnej wykładni art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o SENT. Analiza zaskarżonego wyroku oraz poprzedzających go decyzji wskazuje, że w sposób prawidłowy z art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o SENT wywiedziono normę prawną, trafnie rekonstruując warunki odstąpienia od nałożenia kary. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadkach uzasadnionych "ważnym interesem przewoźnika" lub "interesem publicznym", na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.
Dwie podstawowe przesłanki uzasadniające przystąpienie przez organ do oceny możliwości odstąpienia od nałożenia kary, co przy tym czynione jest na wniosek lub z urzędu, stanowią zatem wskazane przez organ: "ważny interes przewoźnika" lub "interes publiczny", które oceniane są indywidualnie, na tle każdej konkretnej sprawy.
Analiza ww. przesłanek stanowi pierwszy, merytoryczny etap analizy kwestii odstąpienia od nałożenia kary, od którego rozpoczyna się procedura w tym zakresie, będąca składową sprawy dotyczącej ukarania przewoźnika za stwierdzone naruszenie (w tym przypadku niewykonania obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy o SENT). Przesądzenie istnienia tych przesłanek daje dalszą możliwość, przy spełnieniu jeszcze innych wymogów (zawartych w art. 26 ust. 3 ustawy) odstąpienia od kary za popełniony delikt administracyjny.
W niniejszej sprawie "ważny interes przewoźnika" jest w zasadzie niesporny i został przez Sąd pierwszej instancji właściwie opisany. Zgodzić się należy ze stanowiskiem WSA, iż ze zgromadzonych w toku postępowania dokumentów oraz braku aktywności Spółki co do wykazywania okoliczności mogących przemawiać za odstąpieniem od nałożenia kary wynika, iż nałożona kara pieniężna nie doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia jej interesu indywidualnego.
Szerzej należy jednak odnieść się do przesłanki "interesu publicznego" stanowiącej główną oś prezentowanej w tym zakresie argumentacji zawartej w skardze kasacyjnej. Kwestia klauzul generalnych, zawartych w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT oraz stosowania tego przepisu wielokrotnie była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z 4 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1867/21 i powołane tam orzecznictwo i piśmiennictwo). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula "interesu publicznego", rodzi problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. E. Komierzyńska, M. Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie "interesu publicznego" nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być ustalana w sposób dowolny. Sankcja przewidziana w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 22 ust. 2a ustawy o SENT jest określona w sposób bezwzględnie oznaczony, co wymaga szczególnie wnikliwego rozważenia przesłanki interesu publicznego, by nie doprowadzić do naruszenia w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności.
W tym zakresie należy stwierdzić, że WSA prawidłowo zatem skonstatował, iż właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności – co znajduje również swoje odzwierciedlenie w szeregu orzeczeń NSA. Właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego implikuje po stronie organu obowiązek rozważenia, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu), to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary (zob. m.in. wyrok NSA z 25 kwietnia 2024 r., sygn. akt II GSK 2219/22).
Podkreślenia wymaga również, że omawiany art. 22 ust 3 ustawy o SENT nie daje, ani też nie tworzy podstaw, aby w odniesieniu do pojęć, którymi na jego gruncie operuje ustawodawca, ograniczać rozumienie pojęcie "ważnego interesu przewoźnika" do sytuacji nadzwyczajnych, czy też kondycji finansowej (ekonomicznej) przewoźnika podobnie, jak i nie uzasadnia, aby użyte na jego gruncie pojęcie "interesu publicznego" rekonstruować wyłącznie przez pryzmat podejścia orzecznictwa sądowego do instytucji ustanowionych w art. 67a i art. 67b ustawy – Ordynacja podatkowa, albowiem w relacji do przedmiotu, celów i funkcji regulacji podatkowych, inne są cele i funkcje regulacji wprowadzających sankcje administracyjne, w tym te zawarte w ustawie o SENT.
Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT powinno mieć charakter wyjątkowy. Rozważenia wymaga czy z uwagi na zakres działalności przewoźnika, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków.
Przewożony w dniu kontroli towar nie był zwykłym towarem, lecz takim, którego przewóz został objęty szczególnym nadzorem. Przewóz tego rodzaju wymagał od przewoźnika przestrzegania ściśle określonych obowiązków, z których się nie wywiązał. Doszło do zaniechania przekazywania do systemu SENT-GEO aktualnych danych geolokalizacyjnych w toku całej trasy przewozu, co nie pozwalało na skuteczne monitorowanie przesyłki. Co więcej zainstalowany geolokalizator o numerze systemowym o numerze [...] ostatnio działał w dacie [...] października 2019 r., godzina [...], podczas gdy do kontroli doszło w dniu [...] listopada 2019 r. Co istotne zainstalowany w pojeździe geolokalizator był zatem nieaktywny przez dłuższy czas. Powyższe świadczy o braku przypadkowości czy incydentalności naruszenia przez przewoźnika.
W rozpoznawanym przypadku zachowanie Spółki – niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy o SENT – uniemożliwiało w zasadzie całkowicie spełnienie celów tej ustawy. Skład orzekający podziela przy tym pogląd wyrażony w wyroku NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt. II GSK 220/20, zgodnie z którym "celem ustawy o SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT".
Mając na uwadze, że system kontroli powinien być szczelny, skuteczny i bezpieczny, a podmioty trudniące się obrotem towarami objętymi systemem monitorowania powinny dochować należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków, należało uznać za prawidłowe stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz obu organów o braku przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes publiczny.
Podkreślić też należy, że powodem do odstąpienia od nałożenia kary nie może być powoływana przez skarżącą pandemia COVID-19 (zdarzenie miało miejsce przed wybuchem pandemii), przy czym bez wskazania w jaki sposób to właśnie mogło wpłynąć na jej sytuację i tym bardziej jeśli z akt nie wynika, że zapłata przedmiotowej kary pieniężnej przekracza możliwości finansowe strony i zagrozi jej płynności finansowej lub spowoduje konieczność ograniczenia działalności, czy redukcji zatrudnienia.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można również zgodzić się z podnoszonym przez skarżącą naruszeniem zasady proporcjonalności, wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz z art. 12 Prawa przedsiębiorców – przede wszystkim z przyczyn wyżej przedstawionych – a także dlatego, że wymiar kary został określony ustawowo i w tej właśnie wysokości została ona nałożona. Proporcjonalność kary na gruncie ustawy SENT została zachowana, bowiem przewidział ją sam ustawodawca, stanowiąc różne wysokości nakładanych kar w zależności od rodzaju naruszenia.
Zasada proporcjonalności jest przede wszystkim adresowana do ustawodawcy wysokość kar za naruszenie przepisów ustawy jest określona w sposób sztywny i organ nie ma możliwości jej miarkowania, zatem trudno mu postawić zarzut naruszenia tej zasady. To ustawodawca przewidział tak dotkliwą sankcję m.in. za wadliwe wykonanie obowiązku ustawowego stwierdzone w przypadku skarżącej. Po wtóre NSA orzekający w tej sprawie podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełniać swą rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (wyrok TK z dnia 26 marca 2002 r., SK 2/01, OTK ZU 2/A/2002, poz. 15 oraz wyrok NSA z 28 października 2021 r., II GSK 1362/21). W świetle powyższego, NSA uznał zarzut wydania decyzji z naruszeniem zasady proporcjonalności za bezzasadny.
Reasumując przedstawione powyżej wywody, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s,a. poprzez wydanie wyroku oddalającego skargę. Dodatkowo w tym kontekście należy wskazać, iż w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreślano wielokrotnie, że wskazany przepis ma charakter ogólny (blankietowy), podobnie jak art. 146 § 1, art. 147, czy art. 149 § 1 i art. 151 p.p.s.a. Tego typu przepisy nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Strona skarżąca kasacyjnie, chcąc powołać się na zarzut naruszenia tego przepisu, zobowiązana jest bezpośrednio powiązać omawiany zarzut z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów, którym – jej zdaniem – Sąd pierwszej instancji uchybił w toku rozpoznania sprawy. Naruszenie wymienionych przepisów jest zawsze następstwem uchybienia innym przepisom, czy to procesowym, czy też materialnym (por. wyroki NSA: z 30 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OSK 1701/14, z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OSK 1595/14, z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OSK 1596/14, z 24 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OSK 1088/14, z 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OSK 71/15, z 9 stycznia 2015 r., sygn. akt I OSK 638/14).
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w pkt. 1 sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego zasądzonych od skarżącej Spółki na rzecz organu administracji publicznej, znajduje podstawę w przepisach art. 204 pkt 1 i 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 ust. 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).